第一篇：2010年全市地稅系統(tǒng)土地增值稅案例分析交流材料

2010年全市地稅系統(tǒng)土地增值稅案例分析交流材料

細(xì)處見真功 執(zhí)著揭迷疑

--某房企土地增值稅案例分析 [案件概況]

一、案源及基本情況

按照縣局土地增值稅清算檢查計(jì)劃，我們于2010年8月13日至8月25日對(duì)某房地產(chǎn)開發(fā)有限公司2005年7月至2009年12月開發(fā)**花苑項(xiàng)目土地增值稅進(jìn)行清算檢查。

該公司成立于2005年7月18日，注冊資本2000萬元，2005年6月16日受讓縣中學(xué)東側(cè)一塊地，面積為72751平米，平均每平米780元，總額為5674.58萬元。發(fā)改委批復(fù)建筑規(guī)劃面積為10.91萬平米，容積率為1.5，總投資為18000萬元。

該地段立項(xiàng)共有三期，其中，一期9棟，物價(jià)部門核定價(jià)：住宅為2078元/平米，自行車庫為941元/平米，閣樓為850元/平米；二期9棟，物價(jià)部門核定價(jià)：住宅為2360元/平米，自行車庫為1118元/平米，閣樓為948元/平米。

至2009年末：一期實(shí)現(xiàn)收入9339萬元，二期實(shí)現(xiàn)銷售1.06億元。企業(yè)所得稅由國稅查帳征收，一、二期均已符合土地增值稅清算條件，三期不符合土地增值稅清算條件。

2007年實(shí)現(xiàn)銷售收入5669.88萬元,企業(yè)利潤總額為1783.97萬元，2008年實(shí)現(xiàn)銷售收入6081.18萬元,企業(yè)利潤總額為-522.08萬元，2009年實(shí)現(xiàn)銷售收入8227.29萬元，賬面利潤-669.82萬元。

二、主要違法事實(shí)

1、門市房抵押給借款人，簽訂售房合同，未結(jié)轉(zhuǎn)收入。

2、虛構(gòu)土方工程，虛增基礎(chǔ)設(shè)施成本50多萬元。

2、利用與建筑公司、樁基公司簽訂虛假建筑施工合同，虛增建安成本偷逃土地增值稅879878.43 元。[檢查方法及過程]

一、了解情況，鎖定疑點(diǎn)。

通過與專管員、企業(yè)會(huì)計(jì)、單位項(xiàng)目負(fù)責(zé)人交流，看事務(wù)所的審計(jì)報(bào)告、納稅申報(bào)表、會(huì)計(jì)報(bào)表、帳簿，初步鎖定以下疑點(diǎn)：

1、該單位開發(fā)項(xiàng)目所建的商品樓均是磚混結(jié)構(gòu)，一期為六層，竣工日期為2007年7月，二期有五層、六層，竣工日期為2008年6月，一期土建成本為746.69元/平米（同期預(yù)警值為734元/平米），二期土建成本為845元/平米（二期預(yù)警值為828元/平米），超預(yù)警值較為嚴(yán)重。

2、往來帳異常，至2009年底，金**個(gè)人借款5532萬元，至2010年8月末未還，且余額還增至7000多萬元。

3、企業(yè)資金周轉(zhuǎn)困難，至檢查時(shí)還有兩幢臨大路的寫字樓至今未動(dòng)工，而一、二期售房09年底銷售都在95%以上，至檢查時(shí)止，一、二期已全部售完，資金回籠較快，不應(yīng)該出現(xiàn)此情況，唯一解釋是資金被套走。

二、巧獲建安假合同，查實(shí)虛假建安成本。

（一）、企業(yè)拒不接受預(yù)警值。

我們分析核實(shí)建安成本，迫使企業(yè)接受預(yù)警值。該公司對(duì)建安預(yù)警值不能接受，認(rèn)為建安成本畸高是因?yàn)椋何磳⒌叵萝噹烀娣e計(jì)算在內(nèi)（層高未超2.20米），房子質(zhì)量較好等因素，造成單位房屋開發(fā)成本較高，帳面建安成本均為實(shí)際發(fā)生的成本。可我們在檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)每天都有業(yè)主上門鬧事，提出房屋質(zhì)量有問題，要求索賠，且?guī)っ嬉擦兄Я瞬簧俚馁r償款。

（二）、想方設(shè)法，在建安成本審核方面取得突破。該企業(yè)都能根據(jù)檢查預(yù)案的要求提供建筑施工許可證、規(guī)劃許可證、招標(biāo)合同書、施工合同書，帳面工程款也基本支付完畢，似乎天衣無縫，但建安成本這么高，我們檢查認(rèn)為肯定不真實(shí)。

剩下的唯一途徑只能進(jìn)行外調(diào)取證。而企業(yè)的主要成本是建安成本，對(duì)應(yīng)的有建筑公司、樁基公司、甲供材供貨商等，我們先選擇建安公司，能否取得突破，我們心里也沒有底。

精心準(zhǔn)備、謹(jǐn)慎取證、初步取得實(shí)破口。

承建該項(xiàng)目的建安公司有三家，樁基公司有兩家，外調(diào)應(yīng)該選擇保密方式進(jìn)行，事先不通知、不泄密；還要做到時(shí)效性，一次性完成，不能被當(dāng)事人以各種理由搪塞過去。

我們首先選擇了第一家建筑公司，該公司位于縣城，到達(dá)該單位后，該企業(yè)負(fù)責(zé)人態(tài)度不好，非常不配合，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)人員出差到外地，不知什么時(shí)候才能回來，待其回來后再通知我們。我們提出僅僅只要提供施工合同及往來帳，不需多長時(shí)間，只需會(huì)計(jì)來一會(huì)兒，可是負(fù)責(zé)人就是不肯配合，要求我們先去其他單位調(diào)查。

其實(shí)我們也了解單位負(fù)責(zé)人的想法，建筑公司與房產(chǎn)公司有潛規(guī)則，這個(gè)潛規(guī)則就是建筑公司要幫助房產(chǎn)公司增加建安成本，以便于房產(chǎn)公司套現(xiàn)，而且真正施工的項(xiàng)目經(jīng)理多數(shù)只是掛靠建筑公司，建筑公司靠收管理費(fèi)過日子的，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)建筑公司的管理也只是以票管稅，這種模式為房產(chǎn)公司偷稅大開方便之門，這個(gè)潛規(guī)則誰也不能打破，否則，以后建筑公司在市場上就無法立足，企業(yè)負(fù)責(zé)人也想是把我們打發(fā)走了事。

我來到財(cái)務(wù)科，只有現(xiàn)金會(huì)計(jì)在場，發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)辦公桌上有各項(xiàng)目的資料夾子，其中就有某房地產(chǎn)公司開發(fā)的項(xiàng)目，隨手取出，發(fā)現(xiàn)其中就有施工單位的竣工決算草表，還有一份施工合同，該合同封面寫有：“此合同為結(jié)算合同”，同時(shí)該合同還有一條款規(guī)定實(shí)際結(jié)算價(jià)不按備案合同執(zhí)行。一期真實(shí)合同規(guī)定土建為500元/平米，水電為47元/平米（不含樁基）；二期真實(shí)合同規(guī)定土建為620元/平米，水電為47元/平米（不含樁基）。事后，據(jù)會(huì)計(jì)說被老總罵死了。

在與企業(yè)負(fù)責(zé)人溝通中，企業(yè)負(fù)責(zé)人強(qiáng)調(diào)是企業(yè)內(nèi)部資料，不是會(huì)計(jì)核算資料，你不能拿走，并與我們爭奪起來，我們態(tài)度很堅(jiān)決，告訴企業(yè)負(fù)責(zé)人，本來事情與你們關(guān)系不大，如果你們不配合，我們和公安取得聯(lián)系，將調(diào)取你單位所有與別的單位訂立的所有虛假合同，這樣，你公司以后可能在本市就難以立足，無法再參與招標(biāo)，自斷后路。企業(yè)負(fù)責(zé)人說，你們這樣做，我公司以后就已經(jīng)很難再立足了，你們?yōu)槭裁床贿x別的公司先進(jìn)行？在經(jīng)過耐心的說服和解釋后，企業(yè)負(fù)責(zé)人才同意按取證手續(xù)提供資料。

與賬面成本相比，一期建安成本帳面均價(jià)746.69元/平米，真實(shí)合同土建水電成本547元/平米；二期建安成本帳面均價(jià)845元/平米，真實(shí)合同土建水電成本547元/平米，差異較大。

第二家企業(yè)、第三家建安公司已知道我們在另兩家建安公司取得的成果，很爽氣地提供了建安合同及往來帳，積極配合地做了談話筆錄。

至此，我們已經(jīng)取得了簽訂虛假建安合同，虛增建安成本偷稅的證據(jù)鏈，一期、二期合計(jì)多列支建安成本238.53萬元。

三、調(diào)查填土情況，獲取虛構(gòu)取土合同的證據(jù)。在檢查房地產(chǎn)公司前期工程費(fèi)時(shí)，發(fā)現(xiàn)該公司帳面列支一張大額填土費(fèi)用的建安發(fā)票，當(dāng)時(shí)我們要求該單位提供合同，單位負(fù)責(zé)人表示有合同，過幾天，等保管合同的人回來就提供。

據(jù)我們了解該單位開發(fā)的*花苑有人防設(shè)施，還有周圍小河整治，本身就有大量的取土，根本不需要到外面去買土平整小區(qū)。

過幾天，單位提供了合同，我們就根據(jù)合同，找到承包人談話，告知承包人應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任，且讓他提供在何處取的土。

然后，我們又找到提供取土的村主任，村主任只承認(rèn)為了完成鎮(zhèn)政府下達(dá)的稅收指標(biāo)，就配合承包人開了取土的建安發(fā)票，實(shí)際沒有此業(yè)務(wù)。

至此，承包人也無奈地承認(rèn)此業(yè)務(wù)是虛構(gòu)的，他也是為了做房地產(chǎn)公司的其他業(yè)務(wù)，才不得不配合該房地產(chǎn)公司。該公司填土虛增建安成本50多萬元。

四、與房管局核對(duì)企業(yè)網(wǎng)上銷售合同，發(fā)現(xiàn)有門市房抵押給借款人，簽訂售房合同，未結(jié)轉(zhuǎn)收入。

該公司開發(fā)的項(xiàng)目靠近中學(xué)，門市房銷售很少，不太符合常規(guī)，我們趁勢又到房管部門核實(shí)情況，調(diào)閱了該公司09年的門市房銷售合同，仔細(xì)核對(duì)后發(fā)現(xiàn)有19套房的預(yù)收帳款未入帳，合計(jì)1249.93萬元。

核實(shí)后全部門市房只有一套未售，調(diào)查后了解到，該老板為了融資，先將房屋抵押給借款人，簽訂預(yù)售合同，待以后公司實(shí)際賣房時(shí)，再撤銷原合同將售房款轉(zhuǎn)給借款人，如果公司出了問題，此房就是借款人的，該公司除了老板沒有其他人知道此房已出售，所借款項(xiàng)已先被老板用掉了。

五、水落石出，案件圓滿結(jié)束。

通過以上檢查方法，破解納稅人避稅的各種手法，取得實(shí)質(zhì)性證據(jù)，對(duì)該單位作出以下處理：

責(zé)令該企業(yè)補(bǔ)繳土地增值稅879878.43元，其他相關(guān)稅種按規(guī)定處理。

[案例分析和點(diǎn)評(píng)] 通過對(duì)該項(xiàng)目土地增值稅的清算，我們得出了如下啟示：

一、不能簡單地套用市局的預(yù)警值。

查帳征收的前提是獲取有用的證據(jù)，預(yù)警值是參考，想辦法取證來驗(yàn)證預(yù)警值才是正道。做假總歸有痕跡，要從痕跡入手層層剝蠶，真至獲取證據(jù)璉。

二、難以從資金流中發(fā)現(xiàn)虛構(gòu)成本的證據(jù)。

企業(yè)的套現(xiàn)行為非常普遍，查處的難度也很大，特別是房地產(chǎn)企業(yè)，多數(shù)都是與建筑公司、樁基公司、綠化公司及個(gè)人簽訂虛假的建筑合同，并且都有造價(jià)事務(wù)所的審計(jì)報(bào)告，加之建筑公司稅收征管模式的簡單缺失，非常有利于房地產(chǎn)企業(yè)套現(xiàn)，本案中檢查人員雖然查到了虛假的建安合同，可是對(duì)套現(xiàn)資金的查處卻無可奈何，《征管法》沒有賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)到人民銀行查詢相關(guān)個(gè)人帳戶的權(quán)利，從根本上造成了對(duì)納稅人資金流難以有效監(jiān)控。

三、納稅人也在升級(jí)偷稅的技能。

市局目前制定的預(yù)警值不可能履蓋所有的項(xiàng)目、結(jié)構(gòu)，納稅人也在尋找預(yù)警值范圍以外的項(xiàng)目，比如酒店、超市、寫字樓，還有小河湖泊的景觀建設(shè)，假山名木的設(shè)計(jì)建設(shè)，豪華會(huì)所的建設(shè)，外墻掛石材，簡單的裝修等，大肆增加這些沒有預(yù)警值項(xiàng)目的成本，給清算帶來難點(diǎn)。

四、取證的技巧。

1、取證時(shí)一定要保密，現(xiàn)場獲取有用的證據(jù)時(shí)，帶有很大的偶然性，要處處做有心人，注意納稅人的電腦資料、會(huì)計(jì)人員隨手放置的資料、檔案部門的資料等，注意納稅人的失誤，從失誤的大量、零散的資料中尋找有價(jià)值的線索，想方設(shè)法調(diào)取證據(jù)材料并形成證據(jù)鏈，最終讓納稅人無法推反偷稅事實(shí)。

2、取得突破口后，一定要注重時(shí)效，盡量擴(kuò)大戰(zhàn)果，把有用的單一證據(jù)迅速擴(kuò)大到相應(yīng)的證據(jù)鏈，讓納稅人無法否認(rèn)事實(shí)，無法推反證據(jù)。

五、有些項(xiàng)目的檢查方法。

1、場地平整費(fèi)、土石方工程檢查時(shí)，視各小區(qū)的地勢情況，結(jié)合自身工程的取土實(shí)際況狀，比如有的小區(qū)本身人防工程及河道整治就提供了大量的土方，或與取土地點(diǎn)的村民委員會(huì)、售土單位、施工方進(jìn)行核實(shí)，確定其真實(shí)性、合法性。如果有假，一般與村委會(huì)、售土單位核實(shí)取證可以否認(rèn)其真實(shí)性。

2、每一小區(qū)，綠化都有設(shè)計(jì)圖紙，而且都標(biāo)注具體品種、規(guī)格、施工要求，可以根據(jù)各年度的品種規(guī)格的價(jià)格定額作為檢查參考，實(shí)際中標(biāo)價(jià)都低于定額。

3、樁基工程每個(gè)年度各規(guī)格樁基及打樁費(fèi)用都有市場價(jià)格，檢查人員可結(jié)合設(shè)計(jì)圖紙的要求及不同時(shí)期的樁基價(jià)格、打樁費(fèi)用綜合確定。

4、要重視設(shè)計(jì)圖紙的作用。設(shè)計(jì)圖紙上的文字說明其實(shí)對(duì)檢查很有用，對(duì)選材、結(jié)構(gòu)、標(biāo)準(zhǔn)都詳細(xì)地作了標(biāo)注，與納稅人的合同、解釋有時(shí)是矛盾的。

執(zhí)筆人：劉克勇

第二篇：土地增值稅案例分析

土地增值稅清算案例及47個(gè)涉稅疑難問題處理技巧

為了進(jìn)一步指導(dǎo)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部人員掌握土地增值稅的清算審核工作方法，根據(jù)土地增值稅清算審核有關(guān)政策及程序，市局編寫了土地增值稅三道案例題，供對(duì)照參考。對(duì)于三道案例題中提供的數(shù)據(jù)情況請忽略。案例一

北京市東城區(qū)某房地產(chǎn)開發(fā)有限公司投資建設(shè)的“東園小區(qū)”項(xiàng)目，在2006年7月，向東城地方稅務(wù)局提出辦理土地增值稅清算申請手續(xù)。稅務(wù)部門對(duì)該公司所提供的有關(guān)清算項(xiàng)目資料進(jìn)行了驗(yàn)收，特別是對(duì)《土地增值稅清算鑒證報(bào)告》(以下簡稱《鑒證報(bào)告》)中內(nèi)容和格式進(jìn)行了重點(diǎn)查驗(yàn)后，同意“東園小區(qū)”項(xiàng)目辦理土地增值稅清算手續(xù)。在公司提交的“東園小區(qū)”項(xiàng)目《鑒證報(bào)告》中披露的具體情況如下：

—、整體項(xiàng)目情況簡介

1、某房地產(chǎn)開發(fā)有限公司建設(shè)東園小區(qū)項(xiàng)目，是經(jīng)北京市發(fā)展計(jì)劃委員會(huì)于2001年2月以(2001)231號(hào)文件批準(zhǔn)投資開發(fā)的項(xiàng)目的，座落于東城區(qū)XX號(hào)，規(guī)劃批準(zhǔn)總占地面積80,000平方米。該單位在2003年3月曾到東城地方稅務(wù)局為該項(xiàng)目辦理了土地增值稅項(xiàng)目登記手續(xù)。

2、該項(xiàng)目于2002年初開工建設(shè)，于2003年5月開始對(duì)商品房進(jìn)行預(yù)銷售，根據(jù)北京市房地產(chǎn)勘察測繪所提供實(shí)測總建筑面積證明為200,000平方米，可售面積證書中批復(fù)商品房銷售面積170,000平方米；其余不可出售的自用辦公、商業(yè)、車庫等面積30，000平方米。另外還有配套設(shè)施面積12,000平方米。

3、截止2006年5月30日，可售面積中已出售面積為160,000平方米，其中出售住宅120,000平方米、出售商業(yè)用房15,000平方米、出售辦公用房25,000平方米。剩余未銷售面積10,000平方米中，已對(duì)外出租4000平方米。

4、公共配套設(shè)施用途分別為：變電站和熱力站800平方米、物業(yè)管理用房200平方米、托兒所2000平方米、派出所500平方米、游泳館4000平方米、自行車棚1000平方米，車庫3500平方米。

5、該項(xiàng)目在2006年5月通過全部工程質(zhì)量驗(yàn)收，并取得了北京市建設(shè)工程質(zhì)量監(jiān)督總站頒發(fā)的“北京市建設(shè)工程質(zhì)量合格證書”。

6、根據(jù)房屋測繪部門對(duì)出售商品住宅進(jìn)行測量后出具的證明為：總商品住宅面積130,000平方米、總商品住宅共7棟為1040套，按單棟計(jì)算后，每套平均125平方米，屬于2級(jí)土地，根據(jù)2006年北京市公布的每平方米普通住房平均交易價(jià)格12710.4元，規(guī)劃批復(fù)的項(xiàng)目容積率為2.5，因此按照普通標(biāo)準(zhǔn)住宅三個(gè)條件的標(biāo)準(zhǔn)，已出售的120,000平方米商品住宅，可以享受普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的優(yōu)惠政策。

7、該項(xiàng)目已銷售面積占總建筑面積的比例為：160,000/200,000=80﹪。二.取得收入情況說明

該單位于2003年5月開始預(yù)銷售東園小區(qū)的房屋，截止到2006年5月30日，已出售面積為160,000平方米，共取得銷售收人總額1,430,000,000元，總額全部為貨幣收入(人民幣)。其中：出售住宅120,000平方米，取得銷售收入900,000,000元；出售商業(yè)用房15,000平方米，取得銷售收入255,000,000元；出售辦公用房25,000平方米，取得銷售收入總額275,000,000元。另外，取得租金收入200，000元。

對(duì)于該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用，未計(jì)入房價(jià)中，而是在房價(jià)之外單獨(dú)收取的，不包含在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入中。

三、扣除項(xiàng)目情況說明

(一)取得土地使用權(quán)所支付的總金額為453,200,000元。單位提供的“x號(hào)土地出讓合同”及京房地［低］字X號(hào)地價(jià)繳款證明，“東園小區(qū)”項(xiàng)目已向北京市國有土地資源和房屋管理局，交納土地出讓金440,000,000元，繳納契稅13,200,000元(不含公共配套設(shè)施政府贈(zèng)送的占地面積)。該項(xiàng)目本次清稅應(yīng)扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額為362,560,000元? 具體計(jì)算可采取以下兩種方法： 1、453,200,000/200,000*160,000=362,560,000元； 2、453,200,000*80﹪=362,560,000元。(二)開發(fā)成本

經(jīng)鑒證該單位提供的工程預(yù)算及結(jié)算明細(xì)資料有關(guān)憑證，截止2006年5月該項(xiàng)目工程成本為493,600,000元，該項(xiàng)目本次清稅應(yīng)扣除的房地產(chǎn)開發(fā)成本金額為394,880,000元。其中：

(1)土地拆遷及補(bǔ)償費(fèi)：39,700,000元。(2)前期工程費(fèi)：115,070,700元。(3)建筑安裝工程費(fèi):290,000,000元。(4)基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)：1,586,000元。(5)公共配套設(shè)施費(fèi)：27，942，700元。(6)開發(fā)間接費(fèi):19,300,600元。(開發(fā)成本具體內(nèi)容、數(shù)據(jù)來源見《鑒證報(bào)告》相關(guān)表格。)分?jǐn)偪鄢痤~計(jì)算過程為：

1、土地拆遷及補(bǔ)償費(fèi)39,700,000元+前期工程費(fèi)115,070，700元+建筑安裝工程290,000,000元+基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)1,586，000元+開發(fā)間接費(fèi)19,300,600元=465,657,300元。具體計(jì)算可采取以下兩種方法：

465,657,300元/200,000*160,000=372,525,840元；? 465,657,300*80﹪=372,525,840元?

2、公共配套設(shè)施費(fèi):27,942,700元，本次清算分?jǐn)偪鄢墓才涮自O(shè)施費(fèi)用22,354,160元。

?27，942,700/200,000*160,000=22,354,160元(三)房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用

該公司不能提供金融機(jī)構(gòu)貸款證明，利息支出無法確定，因此三項(xiàng)費(fèi)用扣除的金額為:(362,560,000+394,880,000)*10﹪=75,744,000元。

(四)繳納與銷售環(huán)節(jié)的有關(guān)營業(yè)稅71,500,000元，繳納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加7,150,000元。(五)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)加計(jì)扣除為

(362,560,000+394,880,000)*20﹪=151,488,000元 根據(jù)以上數(shù)據(jù)，本次清算允許扣除項(xiàng)目的總金額為:362,560,000(地價(jià)）+394，880，000（開發(fā)成本）+75，744，000（開發(fā)費(fèi)用）+78，650，000(稅金）+151，488，000（加計(jì)扣除）=1,063,322,000元。

四、納稅情況詳細(xì)計(jì)算過程

該項(xiàng)目屬于既有普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，又有其他商品房，應(yīng)分別計(jì)算增值額。

(一)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅計(jì)算過程

1、出售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅取得收入900,000,000元

普通標(biāo)準(zhǔn)住宅占清稅項(xiàng)目面積的比例為120,000/160,000=75﹪

扣除項(xiàng)目金額=1,063,322,000*75﹪=797，491，500元 增值額=900,000,000-797,491,500=102,508,500元 增值額與扣除項(xiàng)目金額之比(增值率)為102,508,500/797,491，500=12.85﹪

該項(xiàng)目的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅部分，因增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20﹪，應(yīng)免征土地增值稅。(二)其他商品房計(jì)算過程

出售商業(yè)及辦公用房取得收入530,000,000元

已出售的商業(yè)及辦公用房占清稅項(xiàng)目面積的比例為40,000/160，000=25﹪

扣除項(xiàng)目金額=1，063，322，000*25﹪=265,830,500元 增值額=530,000,000-265,830,500=264,169,500元 增值額與扣除項(xiàng)目金額之比(增值率)為264,169,500/265，830，500=99.38﹪? 適用稅率為40﹪ 應(yīng)納土地增值稅為：

(264,169,500*40﹪)-(265,830,500*5﹪)=92,376,275元

已納土地增值稅為:5,000,000元 應(yīng)補(bǔ)繳土地增值稅為：

92,167,596.53-5,000,000=87,376,275元?

五、稅務(wù)機(jī)關(guān)審核情況(一)對(duì)清稅資料的審核 稅務(wù)機(jī)關(guān)通過對(duì)納稅人提供的相關(guān)資料及《鑒證報(bào)告》中披露的內(nèi)容情況與相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行核對(duì)審核后，根據(jù)土地增值稅現(xiàn)行政策規(guī)定，對(duì)該清算項(xiàng)目審核確認(rèn)情況如下：(二)確定銷售收入1,430,000,000元

根據(jù)納稅人提供的銷售商品房購銷合同統(tǒng)計(jì)表中的銷售項(xiàng)目棟號(hào)、房間號(hào)、銷售面積、銷售收入等，對(duì)該項(xiàng)目出售住宅120,000平方米，取得銷售收入900,000,000元；出售商業(yè)用房15,000平方米，取得銷售收入255，000，000元；出售辦公用房25，000平方米,取得銷售收入275,000,000元，進(jìn)行核對(duì)后，未發(fā)現(xiàn)問題。

同時(shí)對(duì)該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收的有關(guān)費(fèi)用核算情況進(jìn)行審核，未發(fā)現(xiàn)代收的費(fèi)用計(jì)入房價(jià)中，而是在房價(jià)之外“其他應(yīng)付款”帳戶單獨(dú)收取的，可以不作為收入。

根據(jù)有關(guān)政策規(guī)定，對(duì)于該項(xiàng)目取得租金收入200,000元，不屬于征稅范圍。(三)確認(rèn)扣除項(xiàng)目金額

土地增值稅扣除項(xiàng)目確定時(shí)，應(yīng)按清算面積160,000平方米占整體面積200,000平方米的比例進(jìn)行分配后，確定本次清算允許扣除項(xiàng)目總金額為1,052,922,000,其中：

1、取得土地使用權(quán)時(shí)所支付的金額為362,560,000元 經(jīng)審核納稅人提供的土地出讓合同及付款憑證，該項(xiàng)目取得土地使用權(quán)所支付的金額為453,200,000元，按清稅面積與總建筑面積配比后，未發(fā)現(xiàn)問題。

2、房地產(chǎn)開發(fā)成本的金額為:386,880,000元。

(1)經(jīng)審核納稅人提供的土地拆遷及補(bǔ)償費(fèi)的支付憑證和拆遷協(xié)議，確認(rèn)金額為39,700,000元，按清稅面積與總建筑面積配比分?jǐn)偤蟊敬吻逅阍试S扣除金額為31,760,000元，未發(fā)現(xiàn)問題。

(2)?首先通過對(duì)《鑒證報(bào)告》中扣除“前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)”的相關(guān)附表中列舉的明細(xì)項(xiàng)目內(nèi)容進(jìn)行審核，符合土增稅政策規(guī)定允許扣除的范圍。

其次，根據(jù)納稅人提供的開發(fā)項(xiàng)目成本財(cái)務(wù)報(bào)表及中介機(jī)構(gòu)鑒證的工作底稿等資料，并按清稅面積與總建筑面積配比分?jǐn)偤?，確認(rèn)的四項(xiàng)費(fèi)用本次扣除金額為340,765,840元，未發(fā)現(xiàn)問題。公式：

([前期工程費(fèi)115,070,700元+建筑安裝工程費(fèi)+290,000,000元+基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)1,586,000元+開發(fā)間接費(fèi)19,300,600元=425,957,300元］*80﹪=340,765,840元)另外，通過對(duì)四項(xiàng)費(fèi)用計(jì)算后，該項(xiàng)目四項(xiàng)費(fèi)用每平方米工程造價(jià)的金額為2129.79元，不高于《分類房產(chǎn)單位面積建安造價(jià)表》中公布的2006年“居住”(高層普通住宅-毛坯房)及“商業(yè)”類每平方米建安造價(jià)金額。(3)公共配套設(shè)施費(fèi)用的審核 經(jīng)對(duì)納稅人提供的《鑒證報(bào)告》“基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)鑒證表”中列舉的公共配套設(shè)施費(fèi)內(nèi)容進(jìn)行審核后，發(fā)現(xiàn)游泳館是對(duì)外開放經(jīng)營性質(zhì)的設(shè)施，根據(jù)土地增值稅現(xiàn)行政策規(guī)定不應(yīng)列入公共配套設(shè)施扣除范圍，應(yīng)將游泳館列支的10,000,000元費(fèi)用從公共配套設(shè)施扣除總費(fèi)用中剔除，確認(rèn)該清算項(xiàng)目公共配套設(shè)施費(fèi)用的金額為17,942,700元，按清算面積分?jǐn)偤螅敬卧试S扣除的金額14，354,160元。公式： 17,942,700/200,000*160,000=14,354,160元? 對(duì)于公共配套設(shè)施費(fèi)用中的車庫費(fèi)用金額，由于納稅人提供了人防工程證明，允許分?jǐn)偪鄢?/p>

3、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的審核

《鑒證報(bào)告》中對(duì)該單位房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用是按率扣除計(jì)算的金額，由于稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后已對(duì)游泳館列支的費(fèi)用10,000,000元進(jìn)行調(diào)減，因此，以取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本計(jì)算的金額之和的10﹪進(jìn)行重新計(jì)算后應(yīng)扣除金額為74,944,000元。

4、扣除與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金78,650,000元，經(jīng)審核后沒有發(fā)現(xiàn)問題。

5、重新計(jì)算房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)加計(jì)扣除為

(362,560,000+386,880,000)*20﹪=149,888,000元?。經(jīng)審核后本次清算面積允許扣除項(xiàng)目的總金額為:362,560,000+386,880,000+74,944,000+78,650,000+149,888,000=1,052,922,000元(四)修正后的應(yīng)納稅款計(jì)算

1、普通標(biāo)準(zhǔn)住宅計(jì)算過程

經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)后，本次清算的120,000平方米商品住宅，全部符合北京市公布的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的標(biāo)準(zhǔn)，可以享受普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的優(yōu)惠政策。出售住宅取得收入900,000,000元

普通標(biāo)準(zhǔn)住宅占清稅項(xiàng)目面積的比例為：120,000/160,000=75﹪

扣除項(xiàng)目金額=1,052,922,000,*75﹪=789,691，500元 增值額=900,000,000-789,691，500=110,308,500元 增值額與扣除項(xiàng)目金額之比(增值率)為110,308,500/789，691，500=13.97﹪

通過對(duì)出售的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅部分的應(yīng)納稅款計(jì)算后，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20﹪，應(yīng)兔征土地增值稅。

2、其他商品房計(jì)算過程

出售商業(yè)及辦公用房取得收入530,000,000元

其他商品房占清稅項(xiàng)目面積的比例為40，000/160,000=25﹪

扣除項(xiàng)目金額=1,052,922,000*25﹪=263,230,500元 增值額=530,000，000-263，230，500=266,769,500元 增值額與扣除項(xiàng)目金額之比(增值率)為266,769,500/263,230,500=101.34﹪ 適用稅率為50﹪ 應(yīng)納土地增值稅為：(266,769,500*50﹪)=93,900,175元

已納土地增值稅為：5，000,000元 應(yīng)補(bǔ)繳土地增值稅為：88,900,175元

六、對(duì)東園小區(qū)項(xiàng)目審核后有關(guān)的附列情況：(一)總建筑面積200,000平方米(二)批準(zhǔn)可銷售面積170,000平方米(三)已出售面積160,000平方米(四)取得收入1,430,000,000元

(五)本次清算扣除項(xiàng)目總金額為：1,052,922,000元。

1、本次清算扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額362,560,000元。

2、本次清算扣除房地產(chǎn)開發(fā)成本386,880,000元。

3、本次清算扣除房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用74,944,000元。

4、本次清算扣除與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金78,650,000元。

5、本次清算加計(jì)扣除金額為149,888,000元。

(六)本次清算每平方米允許分?jǐn)偪鄢慕痤~6580.76元。

﹪)-(263,?230,500*15

1、雙方均不支付補(bǔ)價(jià)的土地置換中的土地增值稅處理 根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)法字（1995）6號(hào)）第二條規(guī)定：條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。基于此規(guī)定，在土地置換中，如果換出土地是國有土地，并且國有土地使用權(quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)讓，是有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為，屬于土地增值稅應(yīng)稅行為，應(yīng)該征收土地增值稅，如果國有土地使用權(quán)沒有發(fā)生轉(zhuǎn)讓，根據(jù)《關(guān)于未辦理土地使用權(quán)證轉(zhuǎn)讓土地有關(guān)稅收問題的批復(fù)》（國稅函[2007]第645號(hào)）的規(guī)定，只要土地使用者享有占有、使用、收益或處分該土地的權(quán)利，且有合同等證據(jù)表明其實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)讓、抵押或置換了土地并取得了相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)利益，土地使用者及其對(duì)方當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)依照稅法規(guī)定繳納營業(yè)稅、土地增值稅和契稅等相關(guān)稅收。則需要繳納增值稅?？傊?，雙方均不支付補(bǔ)價(jià)的土地置換的行為，無論是否辦理土地使用證的變更手續(xù)，都應(yīng)該繳納土地增值稅處理。

2、將國家無償劃撥的土地進(jìn)行有償轉(zhuǎn)讓，但未辦理土地使用權(quán)證變更手續(xù)，的土地增值稅處理

根據(jù)《關(guān)于未辦理土地使用權(quán)證轉(zhuǎn)讓土地有關(guān)稅收問題的批復(fù)》（國稅函[2007]第645號(hào)）的規(guī)定，土地使用者轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地，無論其是否取得了該土地的使用權(quán)屬證書，無論其在轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地過程中是否與對(duì)方當(dāng)事人辦理了土地使用權(quán)屬證書變更登記手續(xù)，只要土地使用者享有占有、使用、收益或處分該土地的權(quán)利，且有合同等證據(jù)表明其實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)讓、抵押或置換了土地并取得了相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)利益，土地使用者及其對(duì)方當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)依照稅法規(guī)定繳納營業(yè)稅、土地增值稅和契稅等相關(guān)稅收。因此，將國家無償劃撥的土地進(jìn)行有償轉(zhuǎn)讓，但未辦理土地使用權(quán)證變更手續(xù)，應(yīng)當(dāng)依法繳納土地增值稅。

3、未取得項(xiàng)目立項(xiàng)也未取得商品房預(yù)售許可證的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，在租賃土地上建造的房產(chǎn)銷售的土地增值稅處理 《土地增值稅宣傳提綱》（國稅函發(fā)（1995）110號(hào)）第四第規(guī)定：根據(jù)《條例》的規(guī)定，凡轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的行為都應(yīng)繳納土地增值稅。這樣界定有三層含意：一是土地增值稅僅對(duì)轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)的征收，對(duì)轉(zhuǎn)讓集體土地使用權(quán)的不征稅??。二是只有轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)征收土地增值稅，不轉(zhuǎn)讓的不征稅。如房地產(chǎn)的出租，雖然取得了收入，但沒有發(fā)生房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓，不應(yīng)屬于土地增值稅的征收范圍。??

根據(jù)上述文件精神，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在租賃土地上開發(fā)的房地產(chǎn)進(jìn)行“轉(zhuǎn)讓”的，不繳納土地增值稅。

4、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的建設(shè)工程，在工程項(xiàng)目登記備案時(shí)，沒有進(jìn)行分期項(xiàng)目的備案，但是，企業(yè)自行劃分了項(xiàng)目分期建設(shè)，在做土地增值稅清算時(shí)，是否可以自行劃分的分期建設(shè)為項(xiàng)目單位進(jìn)行匯算？

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號(hào)）的規(guī)定，土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算，對(duì)于分期開發(fā)的項(xiàng)目，以分期項(xiàng)目為單位清算。因此，在土地增值稅清算時(shí)，不能以企業(yè)自行劃分的分期工程建設(shè)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算。

5、房地產(chǎn)開發(fā)公司在土地拆遷中，拆遷合同約定對(duì)被拆遷房屋以新建房補(bǔ)償，在計(jì)算土地增值稅如何處里，如果補(bǔ)償面積超過拆遷合同確定的補(bǔ)償面積，如何處理？

房地產(chǎn)開發(fā)公司在土地拆遷中，拆遷合同約定對(duì)被拆遷房屋以新建房補(bǔ)償，在拆遷時(shí)以合同約定的房屋拆補(bǔ)償款作為土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)，并在新建房補(bǔ)償拆遷房交付時(shí)，按合同約定的房屋拆補(bǔ)償款計(jì)入轉(zhuǎn)讓收入。如果實(shí)際以新建房補(bǔ)償?shù)拿娣e超過拆遷合同約定的補(bǔ)償面積，超過部分的面積按企業(yè)銷售同類房地產(chǎn)的市場價(jià)格計(jì)算銷售收入。

6、房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同上約定了房價(jià)，但不包含轉(zhuǎn)讓稅金，約定轉(zhuǎn)讓稅金由房產(chǎn)受讓方承擔(dān)，轉(zhuǎn)讓收入怎樣確定？ 房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同上約定了房價(jià)，約定轉(zhuǎn)讓稅金由房產(chǎn)受讓方承擔(dān)，先按以下方法計(jì)算轉(zhuǎn)讓收入：轉(zhuǎn)讓收入=合同約定轉(zhuǎn)讓價(jià)格÷（1-受讓房替轉(zhuǎn)讓方承擔(dān)應(yīng)納稅收的稅率之和）。以此方法計(jì)算的轉(zhuǎn)讓收入合理的，據(jù)以計(jì)算土地增值稅，不合理的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定。

7、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)用開發(fā)的商品房對(duì)外投資，沒有取得貨幣收入，計(jì)算土地增值稅時(shí)的收入確定

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<土地增值稅清算管理規(guī)程>的通知》（國稅發(fā)[2009]91號(hào)）第十九條的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷售房地產(chǎn),其收入按下列方法和順序確認(rèn)：

1.按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一銷售的同類房地產(chǎn)的平均價(jià)格確定；

2.由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定。

8、一次性獲取土地使用權(quán)，但是分期分批開發(fā)，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，如何確定扣除項(xiàng)目中獲取土地使用權(quán)所支付的金額？

答：《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)法字[1995]第006號(hào)）第六條的規(guī)定，納稅人成片受讓土地使用權(quán)后，分期分批開發(fā)，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，其扣除項(xiàng)目金額的確定可按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的面積占總面積的比例計(jì)算分?jǐn)偅虬唇ㄖ娣e計(jì)算分?jǐn)?，也可按稅?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)的其他方式計(jì)算分?jǐn)偂?/p>

9、土地使用權(quán)評(píng)估增值是否可以作為成本扣除？ 納稅人對(duì)其擁有的土地使用權(quán)進(jìn)行評(píng)估，評(píng)估增值額無論會(huì)計(jì)上如何處里，在土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓計(jì)算土地增值稅時(shí)，不應(yīng)作為土地增值稅扣除項(xiàng)目。

10、單位轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時(shí),土地部門收取的土地閑置費(fèi)、土價(jià)評(píng)估費(fèi)的土地增值稅處理

根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的《土地增值稅宣傳提綱》（國稅函發(fā)（1995）110號(hào)）第五條第一款規(guī)定：取得土地使用權(quán)所支付的金額，包括納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用。具體為：以出讓方式取得土地使用權(quán)的，為支付的土地出讓金；以行政劃撥方式取得土地使用權(quán)的，為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時(shí)按規(guī)定補(bǔ)交的出讓金；以轉(zhuǎn)讓方式取得土地使用權(quán)的，為支付的地價(jià)款。土地部門收取的土地閑置費(fèi)不能作為取得土地使用權(quán)所支付的金額扣除。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函[2010]220號(hào)）第四條規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費(fèi)不得扣除。”。

根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字[1995]48號(hào)）第十二條規(guī)定：納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物時(shí)因計(jì)算納稅的需要而對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，其支付的評(píng)估費(fèi)用允許在計(jì)算增值額時(shí)予以扣除。對(duì)條例第九條規(guī)定的納稅人隱瞞、虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格等情形而按房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格計(jì)算征收土地增值稅所發(fā)生的評(píng)估費(fèi)用，不允許在計(jì)算土地增值稅時(shí)予以扣除。因此土地估價(jià)費(fèi)能否扣除應(yīng)視具體情況而定。

11、納稅人取得土地應(yīng)上交的土地出讓金不直接支付給土地部門，而是作為政府部門對(duì)企業(yè)投資，可否作為計(jì)算土地增值稅扣除項(xiàng)目？

納稅人取得土地的應(yīng)上交的土地出讓金不直接支付給土地部門，而是作為政府部門對(duì)企業(yè)投資，如果其金額與土地出讓合同確定的土地出讓金金額一致，并且取得了土地出讓金合法票據(jù)，在土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓計(jì)算土地增值稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)作為扣除項(xiàng)目。

12、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按“以地補(bǔ)路”的方式取得土地，但是該單位支付修路款時(shí)，取得的是政府部門財(cái)政收據(jù)，支付修路款是否可以作為取得土地使用權(quán)支付的金額？

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的立項(xiàng)文件中或政府的其他文件中包含“以地補(bǔ)路”方式取得土地的內(nèi)容，如果道路是由其他單位施工的，并且財(cái)政部門或其他部門以代付了修路費(fèi)用，向代付單位支付的修路費(fèi)取得的是財(cái)政收據(jù)，可經(jīng)審核確認(rèn)后作為取得土地使用權(quán)支付的金額；如果道路是由該房地產(chǎn)開發(fā)公司直接施工，支付的修路費(fèi)取得的是財(cái)政收據(jù)，則不能作為取得土地使用權(quán)支付的金額。

13、對(duì)于以地補(bǔ)路（工程）的項(xiàng)目，其修路成本和承擔(dān)工程的成本，能否看作是其取得土地的成本？

土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則（財(cái)法字（1995）6號(hào)）第七條第一款規(guī)定：取得土地使用權(quán)所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用。考慮到一些房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目盡管看似無償取得了土地，實(shí)際上取得的土地是承擔(dān)了修建道路和政府工程成本而獲得的補(bǔ)償，房地產(chǎn)開發(fā)公司可以修建道路和政府工程成本作為取得土地所支付的金額，但是應(yīng)當(dāng)核實(shí)所發(fā)生修建道路和政府工程成本的真實(shí)性，并有相關(guān)的政府文件或者合同（協(xié)議）為依據(jù)。

14、房地產(chǎn)企業(yè)將一些工程尾款掛在應(yīng)付賬款上以保證工程質(zhì)量，這些應(yīng)付賬款可否計(jì)入開發(fā)成本。

根據(jù)《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā)〔2009〕91號(hào)）第二十一條第一款規(guī)定：在土地增值稅清算中，計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，其實(shí)際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。如果合同約定以部分工程款作為質(zhì)量保證金，符合合同法規(guī)規(guī)定的比例要求，并且開具了發(fā)票，應(yīng)當(dāng)作為房地產(chǎn)開發(fā)成本按規(guī)定扣除?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函[2010]220號(hào)）第二條規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在工程竣工驗(yàn)收后，根據(jù)合同約定，扣留建筑安裝施工企業(yè)一定比例的工程款，作為開發(fā)項(xiàng)目的質(zhì)量保證金，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，建筑安裝施工企業(yè)就質(zhì)量保證金對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票的，按發(fā)票所載金額予以扣除；未開具發(fā)票的，扣留的質(zhì)保金不得計(jì)算扣除?！?/p>

15、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅清算時(shí)無法完整的提供前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)等開發(fā)成本的憑證或資料，如何進(jìn)行土地增值稅的清算？

《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號(hào)）第四條第（二）項(xiàng)規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用的憑證或資料不符合清算要求或不實(shí)的，地方稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)工程造價(jià)管理部門公布的建安造價(jià)定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素，核定上述四項(xiàng)開發(fā)成本的單位面積金額標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)以計(jì)算扣除。具體核定方法由省稅務(wù)機(jī)關(guān)確定?！?/p>

如《江蘇省地方稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)<國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知>的通知》(蘇地稅發(fā)[2007]75號(hào))規(guī)定，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用的憑證或資料不符合清算要求或不實(shí)的，各省轄市地方稅務(wù)局可參照當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)工程管理造價(jià)部門最新公布的建安造價(jià)定額資料, 結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素，核定上述四項(xiàng)開發(fā)成本的單位面積金額標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)以計(jì)算扣除。

所以，如果不能完整的提供前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)等開發(fā)成本的憑證或資料，可參照當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)工程管理造價(jià)部門最新公布的建安造價(jià)定額資料, 結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素，核定上述四項(xiàng)開發(fā)成本的單位面積金額標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)以計(jì)算扣除。

16、房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的編標(biāo)費(fèi)、中標(biāo)費(fèi)、投標(biāo)費(fèi)、招標(biāo)費(fèi)、招標(biāo)監(jiān)督費(fèi)，是否可以扣除？

編標(biāo)費(fèi)、中標(biāo)費(fèi)、投標(biāo)費(fèi)、招標(biāo)費(fèi)、招標(biāo)監(jiān)督費(fèi)等費(fèi)用是與工程招標(biāo)相關(guān)的費(fèi)用，按國家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)入有關(guān)成本，并按土地增值稅政策規(guī)定扣除。

17、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所建商品房裝修后銷售的，裝修成本如何扣除？

《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號(hào)）第四條第（四）項(xiàng)規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售已裝修的房屋，其裝修費(fèi)用可以計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本”。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將所建商品房裝修后銷售的，如果在計(jì)算轉(zhuǎn)讓收入時(shí)，向購房方收取的裝修費(fèi)用計(jì)入計(jì)算土地增值稅的轉(zhuǎn)讓收入的，裝修成本可以計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本，按規(guī)定扣除，并可作為計(jì)算加計(jì)扣除金額的基數(shù)。如果向購房方收取的裝修費(fèi)用不計(jì)入房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，則裝修費(fèi)用不可以作為土地增值稅的扣除項(xiàng)目。

18、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》的通知（國稅發(fā)[2009]31號(hào)）規(guī)定，開發(fā)間接費(fèi)包含項(xiàng)目營銷設(shè)施建造費(fèi)，在計(jì)算土地增值稅時(shí)開發(fā)間接費(fèi)是否包括項(xiàng)目營銷設(shè)施建造費(fèi)？

根據(jù)《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，開發(fā)間接費(fèi)用，是指直接組織、管理開發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用，包括工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等。

因此，計(jì)算土地增值稅時(shí)，項(xiàng)目營銷設(shè)施建造費(fèi)不能包含在開發(fā)間接費(fèi)里。

19、納稅人繳納的規(guī)費(fèi)可不可以作為扣除利息和管理費(fèi)用的基數(shù)？

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地和房地產(chǎn)開發(fā)過程中發(fā)生的規(guī)費(fèi)，如果按會(huì)計(jì)制度應(yīng)當(dāng)計(jì)入取得土地成本、房地產(chǎn)開發(fā)成本的，應(yīng)當(dāng)作為計(jì)算扣除利息和其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的基數(shù)。20、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向金融機(jī)構(gòu)以外的單位和個(gè)人借款利息支出在計(jì)算土地增值稅時(shí)能否扣除（企業(yè)總機(jī)構(gòu)統(tǒng)借統(tǒng)還的利息支出是否可以扣除？項(xiàng)目之間的利息費(fèi)用劃分不清，如果所發(fā)生的利息和管理費(fèi)、銷售費(fèi)用總額低于10%，如何扣除？）？

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)法字[1995]第006號(hào)）第七條第三款規(guī)定：財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過按商業(yè)區(qū)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，按本條

（一）、（二）項(xiàng)規(guī)定計(jì)算的金額之和的百分之五以內(nèi)計(jì)算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按本條

（一）、（二）項(xiàng)規(guī)定計(jì)算的金額之和的百分之十以內(nèi)計(jì)算扣除。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向金融機(jī)構(gòu)以外的單位和個(gè)人借款利息，無法取得金融機(jī)構(gòu)證明，利息支出和其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和的百分之十以內(nèi)計(jì)算扣除。

21、納稅人購買土地和房產(chǎn)時(shí)所繳納的契稅，如何扣除？ 《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅〔2006〕21號(hào)）第二條規(guī)定：納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，對(duì)購房時(shí)繳納的契稅，凡能提供契稅完稅憑證的，準(zhǔn)予作為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”予以扣除，但不作為加計(jì)5%的基數(shù)。

從事房地產(chǎn)開發(fā)的企業(yè)取得土地所繳納的契稅，按財(cái)務(wù)制定計(jì)入有關(guān)的成本，可以作為計(jì)算加計(jì)扣除金額的基數(shù)。、22、違約金是否可以作為土地增值稅扣除項(xiàng)目？

企業(yè)支付的各種滯納金、罰款和違約金等，其性質(zhì)是企業(yè)正常營業(yè)活動(dòng)以外發(fā)生的支出。因此在會(huì)計(jì)處理上應(yīng)計(jì)入營業(yè)外支出，企業(yè)發(fā)生的上述支出時(shí)，借記‘營業(yè)外支出’,貸記‘銀行存款’等科目?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定：開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費(fèi)用（即房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用），是指與房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用。根據(jù)會(huì)計(jì)制度對(duì)違約金作為營業(yè)處支出處理的辦法和土地增值稅政策規(guī)定，違約金不屬于土地增值稅扣除項(xiàng)目。

23、房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)一幢綜合樓，1-4層是商業(yè)用房，5-20層是住宅，現(xiàn)在進(jìn)行土地增值稅清算，經(jīng)計(jì)算，住宅為負(fù)增值，商業(yè)用房為正增值且數(shù)額很大。住宅的負(fù)增值能否抵減商業(yè)用房的正增值？

《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第八條規(guī)定，土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本核算項(xiàng)目或核算對(duì)象為單位計(jì)算；財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅[1995]48號(hào)）十三條規(guī)定，對(duì)納稅人既建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額（財(cái)稅[2006]21號(hào)及[國稅發(fā)[2006]187號(hào)文對(duì)此也有規(guī)定），不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能適用免稅規(guī)定。

江蘇省地方稅務(wù)局《關(guān)于印發(fā)〈土地增值稅清算管理規(guī)程〉的通知》（蘇地稅發(fā)〔2009〕72號(hào)）第十七條規(guī)定：清算審核時(shí)，應(yīng)審核房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目是否以國家有關(guān)部門審批、備案的項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算；對(duì)于由發(fā)改委或規(guī)劃部門批準(zhǔn)的分期開發(fā)的項(xiàng)目，是否以分期項(xiàng)目為單位清算；普通標(biāo)準(zhǔn)住宅是否與其他類型的房屋分別計(jì)算增值額、增值率，繳納土地增值稅。

根據(jù)以上規(guī)定，除普通標(biāo)準(zhǔn)住宅外，同一清算單位中的不同類別的商品房不分別計(jì)算增值額和增值率。

24、已核定項(xiàng)目如何適用核定征收率？

已核定征收項(xiàng)目如果符合《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā)〔2009〕91號(hào)）第十條第一款和第二款清算條件進(jìn)了核定征收清算的，其未售部分繼續(xù)銷售的，按清算時(shí)確定的核定征收率核定征收。

25、房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目分期開發(fā)，前期項(xiàng)目已核定征收，后期項(xiàng)目如何進(jìn)行清算？

《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā)〔2009〕91號(hào)）第三十六條規(guī)定：對(duì)于分期開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，各期清算的方式應(yīng)保持一致。因此，前期項(xiàng)目已核定征收，后期項(xiàng)目也應(yīng)該核定征收。

25、房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行土地增值稅清算后，銷售剩余房屋收到的預(yù)收款，是否要預(yù)征土地增值稅？

房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行土地增值稅清算后，銷售剩余房屋收到的預(yù)收款，應(yīng)根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號(hào)）的第八條規(guī)定，在土地增值稅清算時(shí)未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的，納稅人應(yīng)按規(guī)定進(jìn)行土地增值稅的納稅申報(bào)，扣除項(xiàng)目金額按清算時(shí)的單位建筑面積成本費(fèi)用乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計(jì)算（單位建筑面積成本費(fèi)用=清算時(shí)的扣除項(xiàng)目總金額÷清算的總建筑面積）。即納稅人已清算項(xiàng)目繼續(xù)銷售的，應(yīng)在銷售的當(dāng)月進(jìn)行清算，不再先預(yù)征后清算。

26、項(xiàng)目清算時(shí)未售部分的成本、費(fèi)用、稅金如何扣除？未售部分的將來的成本、費(fèi)用、稅金、預(yù)征稅款的處理？ 根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號(hào)）第八條的規(guī)定：在土地增值稅清算時(shí)未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的，納稅人應(yīng)按規(guī)定進(jìn)行土地增值稅的納稅申報(bào)，扣除項(xiàng)目金額按清算時(shí)的單位建筑面積成本費(fèi)用乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計(jì)算。

單位建筑面積成本費(fèi)用=清算時(shí)的扣除項(xiàng)目總金額÷清算的總建筑面積。清算時(shí)未售部分預(yù)征的稅款不得扣除。

未售部分在銷售時(shí)按上述方法計(jì)算其成本、費(fèi)用。未售部分銷售時(shí)已預(yù)征的稅款在計(jì)算土地增值稅予以扣除。

27、土地增值稅清算過程中，企業(yè)想享受增值額不超過20%增值額免稅的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，需要提供哪些證明資料？ 1）立項(xiàng)批準(zhǔn)機(jī)關(guān)對(duì)經(jīng)濟(jì)適用房立項(xiàng)的批準(zhǔn)文件； 2）土地管理部門劃撥土地的批準(zhǔn)文件；

3）物價(jià)部門核定的有關(guān)經(jīng)濟(jì)適用房銷售價(jià)格的批件； 4）住房保障主管部門為低收入住房困難家庭出具的購房資格證明；

5）列明該項(xiàng)目的政府經(jīng)濟(jì)適用房建設(shè)投資計(jì)劃； 6）經(jīng)濟(jì)適用房銷售清冊（包括購房人姓名和身份證號(hào)碼、準(zhǔn)購面積、合同號(hào)、訂立合同日期、樓棟號(hào)、實(shí)際購買面積、單價(jià)、銷售金額）；

7）主管地稅機(jī)關(guān)要求提供的其他資料。

28、銷售經(jīng)濟(jì)適用房的車庫等，是否可享受土地增值稅的優(yōu)惠政策？

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓經(jīng)濟(jì)適用房車庫等，其面積并入經(jīng)濟(jì)適用房面積，其合計(jì)數(shù)未超過經(jīng)濟(jì)適用房標(biāo)準(zhǔn)的，享受經(jīng)濟(jì)適用房政策，其合計(jì)數(shù)超過經(jīng)濟(jì)適用房標(biāo)準(zhǔn)的，所轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)與車庫等均不作為經(jīng)濟(jì)適用房，不應(yīng)享受經(jīng)濟(jì)適用房優(yōu)惠政策。

29、房地產(chǎn)企業(yè)用房地產(chǎn)投資的土地增值稅處理 據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅〔2006〕21號(hào)）第五條規(guī)定：對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營的，均不適用《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字[1995]048號(hào)）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。因此，房地產(chǎn)企業(yè)用房地產(chǎn)投資的，需要繳納土地增值稅。

例如，母公司以土地進(jìn)行投資給子公司進(jìn)行資本增值，母公司購入土地時(shí)價(jià)值500萬，按800萬作價(jià)投資，在投資時(shí)母子公司都不是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，但子公司取得土地后向工商和建委申請房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)，土地用來建造科研大樓，大樓建成后用于自用或出租，是否交土地增值稅？

根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅〔2006〕21號(hào)）的規(guī)定，母公司以土地向子公司投資時(shí)，子公司尚未取得房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)，子公司當(dāng)時(shí)不是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，因此母公司以土地向子公司投資可以暫免土地增值稅。子公司取得房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)后，以該土地進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)，今后如果轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，應(yīng)按規(guī)定繳納土地增值稅。30、企業(yè)將建好的幼兒園的產(chǎn)權(quán)無償轉(zhuǎn)讓給教育局使用，是否要繳土地增值稅？單位將別墅贈(zèng)送給某演藝明星的行為，是否需要繳納土地增值稅？個(gè)人將其擁有的房產(chǎn)贈(zèng)與其子女，對(duì)其行為是否征收土地增值稅？

根據(jù)《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)法字[1995]6號(hào)）及《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅—些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅[1995]48號(hào)）的規(guī)定，條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承、贈(zèng)與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為?！敦?cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字[1995]48號(hào)）第四條規(guī)定：細(xì)則所稱的“贈(zèng)與”是指如下情況：

（一）房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的；

（二）房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會(huì)團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)與教育、民政和其他社會(huì)福利、公益事業(yè)的。

因此，企業(yè)將建好的幼兒園的產(chǎn)權(quán)無償轉(zhuǎn)讓給教育局使用，不要繳土地增值稅，而單位將別墅贈(zèng)送給某演藝明星的行為，是需要繳納土地增值稅。同樣，個(gè)人將其擁有的房產(chǎn)贈(zèng)與其子女，對(duì)其行為不征收土地增值稅。

31、國有劃撥地對(duì)外有償轉(zhuǎn)讓時(shí)補(bǔ)交的土地出讓金，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，是否可以將交納的土地出讓金在取得的收入中扣除來計(jì)算增值額？ 根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第六條計(jì)算增值額的扣除項(xiàng)目：

（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額； 根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條條例第六條所列的計(jì)算增值額的扣除項(xiàng)目，具體為：

（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國家統(tǒng)一法規(guī)繳納的有關(guān)費(fèi)用。因此，轉(zhuǎn)讓國有劃撥用地補(bǔ)繳的土地出讓金屬于取得土地使用權(quán)所支付的金額，計(jì)算土地增值稅時(shí)允許扣除。

32、投資、聯(lián)營企業(yè)將接收投資的房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓時(shí)，土地增值稅的納稅義務(wù)人是誰？

《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字[1995]48號(hào)）第一條：“對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地(房地產(chǎn))作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對(duì)投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅”?請問：上述對(duì)投資、聯(lián)營企業(yè)將上述接收投資的房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓時(shí)，土地增值稅的納稅義務(wù)人是誰？是投資者還是接受投資的企業(yè)？

基于此規(guī)定，投資、聯(lián)營企業(yè)將接收投資的房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓時(shí)，土地增值稅的納稅義務(wù)人為投資聯(lián)營企業(yè)，而投資、聯(lián)營企業(yè)應(yīng)是接受投資企業(yè)，而且相應(yīng)不動(dòng)產(chǎn)投入時(shí)，所有權(quán)已歸屬于接受投資企業(yè)，再轉(zhuǎn)讓的主體只能是接受投資企業(yè)而不是投資者。

33、參加土地競拍時(shí)支付的傭金以及工程部門發(fā)生的差旅費(fèi)可否作為土地增值稅的扣除項(xiàng)目呢？

根據(jù)《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條一款規(guī)定：“取得土地使用權(quán)所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用。”傭金是支付給中介機(jī)構(gòu)而不是支付給土地出讓方或轉(zhuǎn)讓方的，因此，傭金不應(yīng)當(dāng)作為取得土地使用權(quán)所支付的金額，但可以計(jì)入管理費(fèi)用計(jì)算比例扣除。

第二款規(guī)定：“開發(fā)間接費(fèi)用是指直接組織、管理開發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用，包括工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等。”因此，工程部門發(fā)生的辦公費(fèi)-——差旅費(fèi)可以作為土地增值稅的扣除項(xiàng)目。

34、受讓人替轉(zhuǎn)讓人繳納的土地出讓金可否作為轉(zhuǎn)讓人應(yīng)繳納的土地增值稅的抵扣項(xiàng)目？

根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第二條規(guī)定：“轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個(gè)人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人（以下簡稱納稅人），應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納土地增值稅?！?根據(jù)《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條規(guī)定，條例第六條所列的計(jì)算增值額的扣除項(xiàng)目,具體為： ?(一)取得土地使用權(quán)所支付的金額,是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用。

因此，受讓人替轉(zhuǎn)讓人繳納的土地出讓金不能作為轉(zhuǎn)讓人應(yīng)繳納的土地增值稅的扣除項(xiàng)目。?

35、某公司向另一房地產(chǎn)公司購買了一塊位于城市市區(qū)的土地，擬開發(fā)為商業(yè)地產(chǎn)，并對(duì)土地上的建筑物進(jìn)行了拆除及土地的平整，并委托中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行了規(guī)劃方案設(shè)計(jì)、勘查設(shè)計(jì)等，已支付的部份設(shè)計(jì)費(fèi)計(jì)入了開發(fā)成本，同時(shí)因項(xiàng)目進(jìn)行招商發(fā)生了部分費(fèi)用直接計(jì)入了管理費(fèi)用。后因其他原因，該公司將尚未開工的該地塊進(jìn)行了轉(zhuǎn)讓，請問：該轉(zhuǎn)讓行為的土地增值稅是否可以按開發(fā)成本的20%加計(jì)扣除，期間費(fèi)用及利息可否按比例扣除？若認(rèn)定為直接轉(zhuǎn)讓土地，根據(jù)相關(guān)規(guī)定只能扣除取得土地支付的地價(jià)款及交納轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的稅費(fèi)。那么該公司已發(fā)生的開發(fā)成本（規(guī)劃方案設(shè)計(jì)、勘查設(shè)計(jì)、景觀綠化養(yǎng)護(hù)支出）及相關(guān)費(fèi)用如何扣除？ 根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈土地增值稅宣傳提綱〉的通知》（國稅函發(fā)[1995]110號(hào)）文件第六條二款規(guī)定：“對(duì)取得土地使用權(quán)后投入資金，將生地變?yōu)槭斓剞D(zhuǎn)讓的，計(jì)算其增值額時(shí)，允許扣除取得土地使用權(quán)時(shí)支付的地價(jià)款、交納的有關(guān)費(fèi)用，和開發(fā)土地所需成本再加計(jì)開發(fā)成本的20%以及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金。這樣規(guī)定，是鼓勵(lì)投資者將更多的資金投向房地產(chǎn)開發(fā)。”

因此該公司將生地變?yōu)槭斓氐拈_發(fā)過程中，對(duì)開發(fā)成本可以加計(jì)20%扣除，但期間費(fèi)用及利息不得扣除。

如該公司實(shí)質(zhì)上屬于未進(jìn)行開發(fā)即轉(zhuǎn)讓的，則根據(jù)第六條一款規(guī)定：“對(duì)取得土地或房地產(chǎn)使用權(quán)后，未進(jìn)行開發(fā)即轉(zhuǎn)讓的，計(jì)算其增值額時(shí)，只允許扣除取得土地使用權(quán)時(shí)支付的地價(jià)款、交納的有關(guān)費(fèi)用，以及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金。這樣規(guī)定，其目的主要是抑制“炒”買“炒”賣地皮的行為?！?/p>

則相應(yīng)的相關(guān)費(fèi)用在計(jì)算土地增值額時(shí)不得作為扣除項(xiàng)目。

36、現(xiàn)有一家房地產(chǎn)公司開發(fā)沿街兩層商鋪14000平方米，每平方米銷售價(jià)格6000元，現(xiàn)為提高沿街商鋪的商業(yè)價(jià)值，房地產(chǎn)公司與購房客戶達(dá)成協(xié)議，由房地產(chǎn)公司代為沿街商鋪統(tǒng)一裝飾，收取購房戶裝飾款5000萬元，實(shí)際發(fā)生裝飾成本4300萬元，收入5000萬元應(yīng)計(jì)繳土地增值稅，請問，裝飾成本4300萬元可否享受土地增值稅加計(jì)扣除？ ? 根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第五條納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入?！吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條條例第二條所稱的收入，包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價(jià)款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益。因此，房地產(chǎn)公司銷售房屋建筑物所收取的有關(guān)經(jīng)濟(jì)利益均要繳納土地增值稅。裝飾成本屬于開發(fā)成本一部分，可以按規(guī)定加計(jì)扣除，即裝飾成本4300萬元可享受土地增值稅加計(jì)扣除。?

37、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于抵償債務(wù)后，清算土地增值稅時(shí)應(yīng)如何確認(rèn)收入？ ? 根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈土地增值稅清算管理規(guī)程〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕91號(hào)）第十九條第一項(xiàng)規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)，其收入按下列方法和順序確認(rèn)：

1、按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一銷售的同類房地產(chǎn)的平均價(jià)格確定。

2、由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定。?

38、A公司是一家國有房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，股東將一塊部分開發(fā)的土地投資給A公司作為實(shí)收資本增加。該地塊取得時(shí)繳納的出讓金等為1億元，投資進(jìn)A公司時(shí)按評(píng)估值作價(jià)5億元，增值部分當(dāng)時(shí)已按規(guī)定繳納土地增值稅。A公司將該開發(fā)后進(jìn)行了銷售。請問A公司在計(jì)算繳納土地增值稅時(shí)，該土地是否可按5億元作為土地成本計(jì)算扣除額？即股東投入的土地在計(jì)算土地增值稅時(shí)如何扣除？ ? 根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅[2006]21號(hào)）文件第五條規(guī)定：“關(guān)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營的征免稅問題，對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營的，均不適用《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字[1995]048號(hào)）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定?！?/p>

股東已就投資宗地申報(bào)繳納土地增值稅，A公司應(yīng)按評(píng)估值5億元作為取得土地使用權(quán)的成本，在計(jì)算土地增值稅時(shí)作為扣除項(xiàng)目處理。

39、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)清算時(shí)補(bǔ)繳的土地增值稅，是否需要加收滯納金？

?根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函[2010]220號(hào)）規(guī)定，納稅人按規(guī)定預(yù)繳土地增值稅后，清算補(bǔ)繳的土地增值稅，在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)補(bǔ)繳的，不加收滯納金。? 40、個(gè)人將土地歸還政府取得的收入，是否需要繳納土地增值稅？

根據(jù)《土地增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)屬于土地增值稅的征稅對(duì)象，而個(gè)人將土地使用權(quán)歸還政府的行為屬于轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)行為，按照規(guī)定應(yīng)繳納土地增值稅。但因城市實(shí)施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要，而被政府批準(zhǔn)征用的房產(chǎn)或收回的土地使用權(quán)，或是由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，則免征土地增值稅。

41、土地增值稅清算時(shí)的收入如何確認(rèn)？

土地增值稅清算時(shí)，已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認(rèn)收入；未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認(rèn)收入。銷售合同所載商品房面積與有關(guān)部門實(shí)際測量面積不一致，在清算前已發(fā)生補(bǔ)、退房款的，應(yīng)在計(jì)算土地增值稅時(shí)予以調(diào)整?！蛾P(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函[2010]220號(hào)）

42、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)未支付的質(zhì)量保證金，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，應(yīng)如何扣除？

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在工程竣工驗(yàn)收后，根據(jù)合同約定，扣留建筑安裝施工企業(yè)一定比例的工程款，作為開發(fā)項(xiàng)目的質(zhì)量保證金，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，建筑安裝施工企業(yè)就質(zhì)量保證金對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票的，按發(fā)票所載金額予以扣除；未開具發(fā)票的，扣留的質(zhì)保金不得計(jì)算扣除。

43、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用在計(jì)算土地增值稅時(shí)，應(yīng)如何扣除？

（一）財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，在按照“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的5%以內(nèi)計(jì)算扣除。

（二）凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用在按“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。

全部使用自有資金，沒有利息支出的，按照以上方法扣除。上述具體適用的比例按省級(jí)人民政府此前規(guī)定的比例執(zhí)行。

（三）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)既向金融機(jī)構(gòu)借款，又有其他借款的，其房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用計(jì)算扣除時(shí)不能同時(shí)適用本條

（一）、（二）項(xiàng)所述兩種辦法。

（四）土地增值稅清算時(shí)，已經(jīng)計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出，應(yīng)調(diào)整至財(cái)務(wù)費(fèi)用中計(jì)算扣除。

44、房地產(chǎn)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費(fèi)，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，應(yīng)如何扣除？ 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費(fèi)不得扣除。

45、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地使用權(quán)時(shí)支付的契稅，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，應(yīng)如何扣除？

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為取得土地使用權(quán)所支付的契稅，應(yīng)視同“按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用”，計(jì)入“取得土地使用權(quán)所支付的金額”中扣除。

46、拆遷安置費(fèi)，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，應(yīng)如何扣除？

（一）房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項(xiàng)目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號(hào)）第三條第（一）款規(guī)定確認(rèn)收入，同時(shí)將此確認(rèn)為房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補(bǔ)差價(jià)款，計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)；回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補(bǔ)差價(jià)款，應(yīng)抵減本項(xiàng)目拆遷補(bǔ)償費(fèi)。

（二）開發(fā)企業(yè)采取異地安置，異地安置的房屋屬于自行開發(fā)建造的，房屋價(jià)值按國稅發(fā)[2006]187號(hào)第三條第（一）款的規(guī)定計(jì)算，計(jì)入本項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)；異地安置的房屋屬于購入的，以實(shí)際支付的購房支出計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)。

（三）貨幣安置拆遷的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)憑合法有效憑據(jù)計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)。

47、關(guān)于轉(zhuǎn)讓舊房準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目的加計(jì)問題。

《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅[2006]21號(hào)）第二條第一款規(guī)定“納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，凡不能取得評(píng)估價(jià)格，但能提供購房發(fā)票的，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門確認(rèn)，《條例》第六條第（一）、（三）項(xiàng)規(guī)定的扣除項(xiàng)目的金額，可按發(fā)票所載金額并從購買起至轉(zhuǎn)讓止每年加計(jì)5%計(jì)算”。計(jì)算扣除項(xiàng)目時(shí)“每年”按購房發(fā)票所載日期起至售房發(fā)票開具之日止，每滿12個(gè)月計(jì)一年；超過一年，未滿12個(gè)月但超過6個(gè)月的，可以視同為一年。0

第三篇：土地增值稅案例籌劃分析

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對(duì)土地增值稅進(jìn)行籌劃是常態(tài)。然而不當(dāng)稅收籌劃又會(huì)帶來稅務(wù)稽查風(fēng)險(xiǎn)。本文從一則房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅清算案例入手，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅稅收籌劃進(jìn)行分析，指出其稅務(wù)稽查風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)供大家參考。

一、案例

（一）基本案情

A項(xiàng)目由A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)全資開發(fā)。該項(xiàng)目坐落于H區(qū)的新興行政中心，緊鄰國道，2010年7月拿地3.6萬㎡，2013年12月竣工，B集團(tuán)同時(shí)為A 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)控股股東，出資比例70%。

A項(xiàng)目只開發(fā)普通住宅和非住宅兩種清算類型，其中非住宅包括車庫、商鋪和幼兒園三種類型共計(jì)2.2萬余㎡，在土地增值稅清算申報(bào)時(shí)已售罄。A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)提交的稅務(wù)師事務(wù)所出具鑒證報(bào)告審定的銷售截止期為2014年12月，已售面積16.4萬㎡，已售比例96.99%，申報(bào)收入約6.9億。根據(jù)稅務(wù)師事務(wù)所出具的鑒證報(bào)告，A項(xiàng)目轉(zhuǎn)讓普通住宅和非普通住宅兩種房屋類型所取得收入的增值率都是負(fù)值，也就是說申報(bào)的土地增值稅實(shí)際稅負(fù)為零。

A項(xiàng)目已預(yù)繳土地增值稅1102萬元，申請退稅1102萬元。

（二）稅務(wù)機(jī)關(guān)的質(zhì)疑

1、實(shí)際稅負(fù)的爭議問題。A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)申報(bào)的土地增值稅實(shí)際稅負(fù)為零，剔除房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和加計(jì)扣除20%，計(jì)算出A項(xiàng)目開發(fā)經(jīng)營的利潤率僅為13%左右，這與行業(yè)正常利潤率不符。

2、銷售收入的爭議問題。非住宅的銷售單價(jià)僅為4170元/㎡，低于普通住宅的4204元/㎡。但仔細(xì)核對(duì)后發(fā)現(xiàn)，根據(jù)鑒證報(bào)告該項(xiàng)目非住宅分為三種類型——商鋪、幼兒園和車庫，其中車庫面積占非住宅總面積70%，單價(jià)2381元/㎡，在H區(qū)不算低價(jià)，但是車庫拉低了非住宅銷售平均單價(jià)。而同時(shí)，商鋪均價(jià)9000元/㎡，幼兒園均價(jià)4500元/㎡，初步看來也是低于市場價(jià)的。

3、成本比率的爭議。該項(xiàng)目申報(bào)四項(xiàng)費(fèi)用之和達(dá)到4億元，單位面積成本2376元，超出按竣工計(jì)算的定額標(biāo)準(zhǔn)。

（三）稅務(wù)機(jī)關(guān)的清算審核

地稅局相關(guān)人員從以下幾方面進(jìn)行了土地增值稅清算審核：

1、清算單位的審核

在基本情況的審核中，稅務(wù)人員發(fā)現(xiàn)該項(xiàng)目擁有兩個(gè)《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》，按照當(dāng)?shù)氐囟惥值墓?，“房地產(chǎn)開發(fā)以規(guī)劃主管部門審批的用地規(guī)劃項(xiàng)目為清算單位”，故A項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)劃分為兩個(gè)清算單位，而稅務(wù)師事務(wù)所出具的鑒證報(bào)告只劃分了一個(gè)清算單位。

通過進(jìn)一步分析，獨(dú)立辦理《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》的小地塊上是九號(hào)樓，而九號(hào)樓車庫面積1742㎡，僅占其非住宅42%，其余非住宅都是商鋪。通過重新劃分清算單位，九號(hào)樓非住宅4100㎡的單價(jià)提高到6500元，直接導(dǎo)致審核調(diào)減應(yīng)退土地增值稅約300萬元。

2、銷售收入的審核

經(jīng)稅務(wù)人員審核，A項(xiàng)目銷售收入存在兩個(gè)問題： 一是部分住宅收入偏低。鑒證報(bào)告根據(jù)第三方資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)出具的房屋估價(jià)報(bào)告對(duì)42套住宅的評(píng)估價(jià)格調(diào)增銷售收入360萬元，評(píng)估均價(jià)3800元/㎡，平均調(diào)增單價(jià)900元/㎡。另有合同單價(jià)明顯低于評(píng)估均價(jià)而未調(diào)增銷售收入的普通住宅59套。且均未說明理由。

二是商鋪、幼兒園收入偏低。商鋪建筑面積占非住宅的25.66%，幼兒園建筑面積占非住宅的4.26%，全部銷售給了A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的控股股東B集團(tuán)。A房地產(chǎn)企業(yè)提供了第三方資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)出具的房屋估價(jià)報(bào)告，采用收益法評(píng)估的不含室內(nèi)裝修價(jià)值的市場價(jià)值為4900萬元，低于清算申報(bào)價(jià)格5700萬元。但是根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握的二手房申報(bào)信息，與A項(xiàng)目地段和建設(shè)規(guī)模相近的營業(yè)用房合同均價(jià)在18000元/㎡。因此，土地增值稅清算申報(bào)價(jià)格雖高于評(píng)估價(jià)，但仍低于市場價(jià)比較多。

3、扣除項(xiàng)目的審核

為了進(jìn)行扣除項(xiàng)目的審核，稅務(wù)人員一方面對(duì)A企業(yè)提供的清算資料進(jìn)行了詳細(xì)的書面審核，并對(duì)重要事項(xiàng)進(jìn)行了實(shí)地查驗(yàn)和驗(yàn)收取證。另一方面向企業(yè)取得了各棟的施工圖、竣工圖電子資料，并向第三方造價(jià)咨詢公司尋求幫助。最終稅務(wù)人員確認(rèn)以下幾方面存在問題：

一是土地成本確認(rèn)存疑。B集團(tuán)這幾年的財(cái)政資金返還記錄顯示，B集團(tuán)2010年收到A項(xiàng)目地塊的土地出讓金返還款、配套費(fèi)、人防費(fèi)返還約1.2億元，該款項(xiàng)被約定用于A項(xiàng)目基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)和拆遷。

二是前期工程費(fèi)扣除憑據(jù)不足。未提供支付記錄。“其他”中196萬余元未提供發(fā)票明細(xì)表。

三是建筑安裝工程費(fèi)扣除憑據(jù)不足。未提供支付記錄。四是喬木結(jié)算價(jià)格與造價(jià)信息差額比較大。五是代收費(fèi)用不應(yīng)加計(jì)扣除。

4、成本分?jǐn)偟膶徍?/p>

車庫未計(jì)容，不應(yīng)分?jǐn)偂叭〉猛恋厥褂脵?quán)所支付的金額”。幼兒園未繳配套費(fèi)，不應(yīng)分?jǐn)偱涮踪M(fèi)及配套費(fèi)契稅。

九號(hào)樓系獨(dú)立地塊，單獨(dú)入戶、未享受小區(qū)環(huán)境、不應(yīng)分?jǐn)倛@林費(fèi)用。

（四）稅務(wù)機(jī)關(guān)處理

最終，稅務(wù)機(jī)關(guān)只針對(duì)前述提到的幾個(gè)明顯違法的問題進(jìn)行了調(diào)整，調(diào)減應(yīng)退增值稅369萬元。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅籌劃稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及應(yīng)對(duì)

（一）A房地產(chǎn)企業(yè)籌劃方案分析 從案情分析可以看出，A房地產(chǎn)企業(yè)至少運(yùn)用了三種類型的稅收籌劃方法：一是利用公司組織形式，即通過單獨(dú)成立法人企業(yè)固化土地成本；二是合理定價(jià)，即通過關(guān)聯(lián)交易使項(xiàng)目達(dá)到清算條件，并將轉(zhuǎn)讓收入保持在可控范圍內(nèi)；三是選擇項(xiàng)目核算方式，即對(duì)兩個(gè)地塊的開發(fā)項(xiàng)目實(shí)施統(tǒng)一核算。

（二）A房地產(chǎn)企業(yè)籌劃方案的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

1、土地成本存疑：由于財(cái)政返還資金的存在，結(jié)合B集團(tuán)是A房地產(chǎn)企業(yè)的實(shí)際控制人，因此，A項(xiàng)目取得土地的成本是低于申報(bào)的土地出讓金的。但是A房地產(chǎn)企業(yè)與B集團(tuán)系獨(dú)立法人，B集團(tuán)將財(cái)政返還資金用于A項(xiàng)目的情況該如何從稅法上定性，這在稅法領(lǐng)域沒有定論，存在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

2、A項(xiàng)目中部分交易是發(fā)生在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的，并且合同定價(jià)低于市場均價(jià)，雖然有房屋評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)被交易的非住宅進(jìn)行了資產(chǎn)評(píng)估，但是評(píng)估價(jià)是否合理、稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)否對(duì)評(píng)估價(jià)進(jìn)行調(diào)整、如何調(diào)整。

3、對(duì)于四項(xiàng)費(fèi)用稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為與定額標(biāo)準(zhǔn)差異大，結(jié)合《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清理管理有關(guān)問題的通知》，稅務(wù)機(jī)關(guān)至少還要證明A房地產(chǎn)企業(yè)提供的“憑證或資料不符合清算要求或不實(shí)”。但是關(guān)于不符合清算要求與不實(shí)的標(biāo)準(zhǔn)，稅法并沒有很明確的規(guī)定。假設(shè)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定A房地產(chǎn)企業(yè)提供的憑證不實(shí)，那么A房地產(chǎn)企業(yè)還可能面臨稅務(wù)稽查的風(fēng)險(xiǎn)。

（三）A房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)

1、針對(duì)土地成本問題：雖然涉案地塊有財(cái)政返還資金，但是按照合同約定該資金是返還至B集團(tuán)而非A房地產(chǎn)企業(yè)，且A企業(yè)與B集團(tuán)是獨(dú)立法人主體，因此從A房地產(chǎn)企業(yè)角度看，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，該筆財(cái)政返還資金不能沖減獲地成本。

2、針對(duì)關(guān)聯(lián)交易估價(jià)問題：由于涉案關(guān)聯(lián)交易的房產(chǎn)均為商業(yè)性房產(chǎn)，而商業(yè)性房產(chǎn)的價(jià)值通常體現(xiàn)在它獲取收益的能力上，因此用收益法評(píng)估是符合其產(chǎn)品性質(zhì)的。雖然稅務(wù)機(jī)關(guān)指出該評(píng)估價(jià)低于市場價(jià)，但是在商業(yè)性房地產(chǎn)價(jià)值評(píng)估方面并不是市場價(jià)法一定比收益法評(píng)估價(jià)更合法。

3、針對(duì)四項(xiàng)費(fèi)用的問題：A房地產(chǎn)企業(yè)四項(xiàng)費(fèi)用算下來比定額標(biāo)準(zhǔn)高不少，但是由于稅法相關(guān)規(guī)定中對(duì)土地增值稅清算要求并沒有詳細(xì)明確的標(biāo)準(zhǔn)，經(jīng)過A房地產(chǎn)企業(yè)的據(jù)理力爭，稅務(wù)機(jī)關(guān)只對(duì)缺少發(fā)票的部分費(fèi)用予以調(diào)整不許扣除。

三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅稽查風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)

（一）稅收優(yōu)惠政策適用是否合法

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)適用的土地增值稅免稅情形有：（1）納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%；（2）因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)。（3）因城市規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，免征土地增值稅。（4）對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。（有例外：另根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅[2006]21號(hào)）規(guī)定，對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營的，均不適用財(cái)稅字[1995]48號(hào)文暫免征收土地增值稅的規(guī)定。）（5）對(duì)于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征土地增值稅。（6）委托代建免稅：對(duì)開發(fā)商而言，雖然取得了收入的，但是沒有發(fā)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，其收入不屬于土地增值稅的征稅范圍。而對(duì)于是否符合稅收優(yōu)惠政策的規(guī)定又常常存在爭議，例如對(duì)“因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)”中“因國家建設(shè)需要”該如何理解、是否一定有政府規(guī)劃部門的公告、如果政府采取與企業(yè)簽訂回購協(xié)議的方式收回土地是否可以適用該優(yōu)惠政策，都存在爭議。

（二）銷售收入是否有少計(jì)的情況

銷售收入是計(jì)算土地增值稅應(yīng)納稅增值額的基礎(chǔ)，也是在土地增值稅預(yù)繳階段的預(yù)征率適用的基礎(chǔ)，因此無論在土地增值稅預(yù)繳階段還是清算階段，稅務(wù)機(jī)關(guān)都會(huì)判斷是否存在隱瞞銷售收入的行為，比如是否有隱瞞銷售價(jià)格的行為、附屬辦公設(shè)備的購銷合同價(jià)格是否合理、裝修合同價(jià)格是否合理、土地增值稅的清算單位是否合理合法等。

（三）扣除項(xiàng)目是否真實(shí)、扣除金額是否準(zhǔn)確

計(jì)算土地增值稅時(shí)可扣除項(xiàng)目主要包括：土地出讓金及稅費(fèi)、房地產(chǎn)開發(fā)成本、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用、舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi)。同時(shí)，納稅人可按土地成本與開發(fā)成本之和的20%加計(jì)可扣除項(xiàng)目。稅務(wù)稽查時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)主要看是否存在多結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)成本以增加土地增值稅扣除額的情形、應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用的土地使用稅、印花稅、房地產(chǎn)稅是不是錯(cuò)誤地計(jì)入了開發(fā)間接費(fèi)用、代收費(fèi)用有沒有錯(cuò)誤地加計(jì)扣除、各種成本是否都有對(duì)應(yīng)的合法憑據(jù)、成本分?jǐn)偸欠窈戏ǖ取?/p>

第四篇：土地增值稅清算案例分析

土地增值稅清算案例分析

三、土地增值稅清算案例分析

（一）北京市東城區(qū)某房地產(chǎn)開發(fā)公司土地增值稅清算案例分析

北京市東城區(qū)某房地產(chǎn)開發(fā)有限公司投資建設(shè)的“東園小區(qū)”項(xiàng)目，在2006年7月，向東城地方稅務(wù)局提出辦理土地增值稅清算申請手續(xù)。稅務(wù)部門對(duì)該公司所提供的有關(guān)清算項(xiàng)目資料進(jìn)行了驗(yàn)收，特別是對(duì)《土地增值稅清算鑒證報(bào)告》（以下簡稱《鑒證報(bào)告》）中內(nèi)容和格式進(jìn)行了重點(diǎn)查驗(yàn)后，同意“東園小區(qū)”項(xiàng)目辦理土地增值稅清算手續(xù)。

在公司提交的“東園小區(qū)”項(xiàng)目《鑒證報(bào)告》中披露的具體情況如下：

第一，整體項(xiàng)目情況簡介

1.某房地產(chǎn)開發(fā)有限公司建設(shè)東園小區(qū)項(xiàng)目，是經(jīng)北京市發(fā)展計(jì)劃委員會(huì)于2001年2月以（2001）231號(hào)文件批準(zhǔn)投資開發(fā)的項(xiàng)目的，座落于東城區(qū)XX號(hào)，規(guī)劃批準(zhǔn)總占地面積80,000平方米。該單位在2003年3月曾到東城地方稅務(wù)局為該項(xiàng)目辦理了土地增值稅項(xiàng)目登記手續(xù)。

2.該項(xiàng)目于2002年初開工建設(shè)，于2003年5月開始對(duì)商品房進(jìn)行預(yù)銷售，根據(jù)北京市房地產(chǎn)勘察測繪所提供實(shí)測總建筑面積證明為200,000平方米，可售面積證書中批復(fù)商品房銷售面積170,000平方米；其余不可出售的自用辦公、商業(yè)、車庫等面積30，000平方米。另外還有配套設(shè)施面積12,000平方米。

3.截止2006年5月30日，可售面積中已出售面積為160,000平方米，其中出售住宅120,000平方米、出售商業(yè)用房15,000平方米、出售辦公用房25,000平方米。剩余未銷售面積10,000平方米中，已對(duì)外出租4000平方米。

4.公共配套設(shè)施用途分別為：變電站和熱力站800平方米、物業(yè)管理用房200平方米、托兒所2000平方米、派出所500平方米、游泳館4000平方米、自行車棚1000平方米，車庫3500平方米。

5.該項(xiàng)目在2006年5月通過全部工程質(zhì)量驗(yàn)收，并取得了北京市建設(shè)工程質(zhì)量監(jiān)督總站頒發(fā)的“北京市建設(shè)工程質(zhì)量合格證書”。

6.根據(jù)房屋測繪部門對(duì)出售商品住宅進(jìn)行測量后出具的證明為：總商品住宅面積130,000平方米、總商品住宅共7棟為1040套，按單棟計(jì)算后，每套平均125平方米，屬于2級(jí)土地，根據(jù)2006年北京市公布的每平方米普通住房平均交易價(jià)格12710.4元，規(guī)劃批復(fù)的項(xiàng)目容積率為2.5，因此按照普通標(biāo)準(zhǔn)住宅三個(gè)條件的標(biāo)準(zhǔn)，已出售的120,000平方米商品住宅，可以享受普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的優(yōu)惠政策。

7.該項(xiàng)目已銷售面積占總建筑面積的比例為：160,000/200,000=80﹪。

第二，取得收入情況說明

該單位于2003年5月開始預(yù)銷售東園小區(qū)的房屋，截止到2006年5月30日，已出售面積為160,000平方米，共取得銷售收入總額1,430,000,000元，總額全部為貨幣收入（人民幣）。其中：出售住宅120,000平方米，取得銷售收入900,000,000元；出售商業(yè)用房15,000平方米，取得銷售收入255,000,000元；出售辦公用房25,000平方米，取得銷售收入總額275,000,000元。另外，取得租金收入200，000元。

對(duì)于該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用，未計(jì)入房價(jià)中，而是在房價(jià)之外單獨(dú)收取的，不包含在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入中。

第三，扣除項(xiàng)目情況說明

1.取得土地使用權(quán)所支付的總金額為453,200,000元。

單位提供的“x號(hào)土地出讓合同”及京房地［地］字X號(hào)地價(jià)繳款證明，“東園小區(qū)”

項(xiàng)目已向北京市國有土地資源和房屋管理局，交納土地出讓金440,000,000元，繳納契稅13,200,000元（不含公共配套設(shè)施政府贈(zèng)送的占地面積）。

該項(xiàng)目本次清稅應(yīng)扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額為362,560,000元

具體計(jì)算可采取以下兩種方法：

（1）453,200,000/200,000×160,000=362,560,000元；

（2）453,200,000×80﹪=362,560,000元。

2.開發(fā)成本

經(jīng)鑒證該單位提供的工程預(yù)算及結(jié)算明細(xì)資料有關(guān)憑證，截止2006年5月該項(xiàng)目工程成本為493,600,000元，該項(xiàng)目本次清稅應(yīng)扣除的房地產(chǎn)開發(fā)成本金額為394,880,000元。其中：

（1）土地拆遷及補(bǔ)償費(fèi)：39,700,000元。（2）前期工程費(fèi)：115,070,700元。（3）建筑安裝工程費(fèi):290,000,000元。（4）基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)：1,586,000元。（5）公共配套設(shè)施費(fèi)：27，942，700元。（6）開發(fā)間接費(fèi):19,300,600元。（開發(fā)成本具體內(nèi)容、數(shù)據(jù)來源見《鑒證報(bào)告》相關(guān)表格）

分?jǐn)偪鄢痤~計(jì)算過程為：

①土地拆遷及補(bǔ)償費(fèi)39,700,000元+前期工程費(fèi)115,070，700元+建筑安裝工程290,000,000元+基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)1,586，000元+開發(fā)間接費(fèi)19,300,600元=465,657,300元。具體計(jì)算可采取以下兩種方法：

465,657,300元/200,000×160,000=372,525,840元；

465,657,300×80﹪=372,525,840元

②公共配套設(shè)施費(fèi)：27,942,700元，本次清算分?jǐn)偪鄢墓才涮自O(shè)施費(fèi)用22,354,160元。27，942,700/200,000×160,000=22,354,160元

3.房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用

該公司不能提供金融機(jī)構(gòu)貸款證明，利息支出無法確定，因此三項(xiàng)費(fèi)用扣除的金額為:（362,560,000+394,880,000）×10﹪=75,744,000元。

4.繳納與銷售環(huán)節(jié)的有關(guān)營業(yè)稅71,500,000元，繳納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加7,150,000元。

5.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)加計(jì)扣除為（362,560,000+394,880,000）×20﹪=151,488,000元

根據(jù)以上數(shù)據(jù)，本次清算允許扣除項(xiàng)目的總金額為:362,560,000+394,880,000+75，744,000+78,650,000+151,488,000=1,063,322,000元。

第四，納稅情況詳細(xì)計(jì)算過程

該項(xiàng)目屬于既有普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，又有其他商品房，應(yīng)分別計(jì)算增值額。

1.普通標(biāo)準(zhǔn)住宅計(jì)算過程

（1）出售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅取得收入900,000,000元

普通標(biāo)準(zhǔn)住宅占清稅項(xiàng)目面積的比例為120,000/160,000=75﹪

扣除項(xiàng)目金額=1,063,322,000×75﹪=797，491，500元

增值額=900,000,000-797,491,500=102,508,500元

增值額與扣除項(xiàng)目金額之比（增值率）為102,508,500/797,491，500=12.85﹪

該項(xiàng)目的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅部分，因增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20﹪，應(yīng)免征土地增值稅。

2.其他商品房計(jì)算過程

出售商業(yè)及辦公用房取得收入530,000,000元

已出售的商業(yè)及辦公用房占清稅項(xiàng)目面積的比例為40,000/160，000=25﹪

扣除項(xiàng)目金額=1，063，322，000×25﹪=265,830,500元

增值額=530,000,000-265,830,500=264,169,500元

增值額與扣除項(xiàng)目金額之比（增值率）為264,169,500/265，830，500=99.38﹪

適用稅率為40﹪

應(yīng)納土地增值稅為：

（264,169,500×40﹪）-（265,830,500×5﹪）=92,376,275元

已納土地增值稅為:5,000,000元

應(yīng)補(bǔ)繳土地增值稅為：92,167,596.53-5,000,000=87,376,275元

第五，稅務(wù)機(jī)關(guān)審核情況

1.對(duì)清稅資料的審核

稅務(wù)機(jī)關(guān)通過對(duì)納稅人提供的相關(guān)資料及《鑒證報(bào)告》中披露的內(nèi)容情況與相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行核對(duì)審核后，根據(jù)土地增值稅現(xiàn)行政策規(guī)定，對(duì)該清算項(xiàng)目審核確認(rèn)情況如下：

2.確定銷售收入1,430,000,000元

根據(jù)納稅人提供的銷售商品房購銷合同統(tǒng)計(jì)表中的銷售項(xiàng)目棟號(hào)、房間號(hào)、銷售面積、銷售收入等，對(duì)該項(xiàng)目出售住宅120,000平方米，取得銷售收入900,000,000元；出售商業(yè)用房15,000平方米，取得銷售收入255，000，000元；出售辦公用房25，000平方米,取得銷售收入275,000,000元，進(jìn)行核對(duì)后，未發(fā)現(xiàn)問題。

同時(shí)對(duì)該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收的有關(guān)費(fèi)用核算情況進(jìn)行審核,未發(fā)現(xiàn)代收的費(fèi)用計(jì)入房價(jià)中，而是在房價(jià)之外“其他應(yīng)付款”帳戶單獨(dú)收取的，可以不作為收入。根據(jù)有關(guān)政策規(guī)定，對(duì)于該項(xiàng)目取得租金收入200,000元，不屬于征稅范圍。

3.確認(rèn)扣除項(xiàng)目金額

土地增值稅扣除項(xiàng)目確定時(shí)，應(yīng)按清算面積160,000平方米占整體面積200,000平方米的比例進(jìn)行分配后，確定本次清算允許扣除項(xiàng)目總金額為1,052,922,000,其中：

（1）取得土地使用權(quán)時(shí)所支付的金額為362,560,000元

經(jīng)審核納稅人提供的土地出讓合同及付款憑證,該項(xiàng)目取得土地使用權(quán)所支付的金額為453,200,000元，按清稅面積與總建筑面積配比后，未發(fā)現(xiàn)問題。

（2）房地產(chǎn)開發(fā)成本的金額為：386,880,000元。

①經(jīng)審核納稅人提供的土地拆遷及補(bǔ)償費(fèi)的支付憑證和拆遷協(xié)議，確認(rèn)金額為39,700,000元，按清稅面積與總建筑面積配比分?jǐn)偤蟊敬吻逅阍试S扣除金額為31,760,000元，未發(fā)現(xiàn)問題。

②首先通過對(duì)《鑒證報(bào)告》中扣除“前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)”的相關(guān)附表中列舉的明細(xì)項(xiàng)目內(nèi)容進(jìn)行審核，符合土增稅政策規(guī)定允許扣除的范圍。

其次，根據(jù)納稅人提供的開發(fā)項(xiàng)目成本財(cái)務(wù)報(bào)表及中介機(jī)構(gòu)鑒證的工作底稿等資料，并按清稅面積與總建筑面積配比分?jǐn)偤?，確認(rèn)的四項(xiàng)費(fèi)用本次扣除金額為340,765,840元,未發(fā)現(xiàn)問題。公式：

（[前期工程費(fèi)115,070,700元+建筑安裝工程費(fèi)290,000,000元+基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)1,586,000元+開發(fā)間接費(fèi)19,300,600元=425,957,300元］×80﹪=340,765,840元）

另外，通過對(duì)四項(xiàng)費(fèi)用計(jì)算后，該項(xiàng)目四項(xiàng)費(fèi)用每平方米工程造價(jià)的金額為2129.79元，不高于《分類房產(chǎn)單位面積建安造價(jià)表》中公布的2006年“居住”（高層普通住宅-毛坯房）及“商業(yè)”類每平方米建安造價(jià)金額。

③公共配套設(shè)施費(fèi)用的審核

經(jīng)對(duì)納稅人提供的《鑒證報(bào)告》“基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)鑒證表”中列舉的公共配套設(shè)施費(fèi)內(nèi)容進(jìn)行審核后，發(fā)現(xiàn)游泳館是對(duì)外開放經(jīng)營性質(zhì)的設(shè)施,根據(jù)土地增值稅現(xiàn)行政策規(guī)定不應(yīng)列入公共配套設(shè)施扣除范圍，應(yīng)將游泳館列支的10,000,000元費(fèi)用從公共配套設(shè)施扣除

總費(fèi)用中剔除，確認(rèn)該清算項(xiàng)目公共配套設(shè)施費(fèi)用的金額為17,942,700元，按清算面積分?jǐn)偤?，本次允許扣除的金額14,354,160元。公式：17,942,700/200,000×160,000=14,354,160元

對(duì)于公共配套設(shè)施費(fèi)用中的車庫費(fèi)用金額,由于納稅人提供了人防工程證明，允許分?jǐn)偪鄢?/p>

（3）房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的審核

《鑒證報(bào)告》中對(duì)該單位房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用是按率扣除計(jì)算的金額，由于稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后已對(duì)游泳館列支的費(fèi)用10,000,000元進(jìn)行調(diào)減，因此，以取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本計(jì)算的金額之和的10﹪進(jìn)行重新計(jì)算后應(yīng)扣除金額為74,944,000元。

（4）扣除與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金78,650,000元，經(jīng)審核后沒有發(fā)現(xiàn)問題。

（5）重新計(jì)算房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)加計(jì)扣除為

（362,560,000+386,880,000）×20﹪=149,888,000元

經(jīng)審核后本次清算面積允許扣除項(xiàng)目的總金額為:

362,560,000+386,880,000+74,944,000+78,650,000+149,888,000=1,052,922,000元

4.修正后的應(yīng)納稅款計(jì)算

（1）普通標(biāo)準(zhǔn)住宅計(jì)算過程

經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)后，本次清算的120,000平方米商品住宅，全部符合北京市公布的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的標(biāo)準(zhǔn)，可以享受普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的優(yōu)惠政策。

出售住宅取得收入900,000,000元

普通標(biāo)準(zhǔn)住宅占清稅項(xiàng)目面積的比例為：120,000/160,000=75﹪

扣除項(xiàng)目金額=1,052,922,000×75﹪=789,691,500元

增值額=900,000,000-789,691,500=110,308,500元

增值額與扣除項(xiàng)目金額之比（增值率）為110,308,500/789,691,500=13.97﹪

通過對(duì)出售的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅部分的應(yīng)納稅款計(jì)算后，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20﹪，應(yīng)免征土地增值稅。

（2）其他商品房計(jì)算過程

出售商業(yè)及辦公用房取得收入530,000,000元

其他商品房占清稅項(xiàng)目面積的比例為40,000/160,000=25﹪

扣除項(xiàng)目金額=1,052,922,000×25﹪=263,230,500元

增值額=530,000,000-263,230,500=266,769,500元

增值額與扣除項(xiàng)目金額之比（增值率）為266,769,500/263,230,500=101.34﹪

適用稅率為50﹪

應(yīng)納土地增值稅為：

（266,769,500×50﹪）-（263,230,500×15﹪）=93,900,175元

已納土地增值稅為：5,000,000元

應(yīng)補(bǔ)繳土地增值稅為：88,900,175元

第六，對(duì)東園小區(qū)項(xiàng)目審核后有關(guān)的附列情況：

1.總建筑面積200,000平方米

2.批準(zhǔn)可銷售面積170,000平方米

3.已出售面積160,000平方米

4.取得收入1,430,000,000元

5.本次清算扣除項(xiàng)目總金額為：1,052,922,000元。

（1）本次清算扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額362,560,000元。

（2）本次清算扣除房地產(chǎn)開發(fā)成本386,880,000元。（3）本次清算扣除房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用74,944,000元。

（4）本次清算扣除與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金78,650,000元。（5）本次清算加計(jì)扣除金額為149,888,000元。

6.本次清算每平方米允許分?jǐn)偪鄢慕痤~6580.76元。

第五篇：增值稅案例分析

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增值稅案例分析

稅收籌劃與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

------------------

納稅人擁有合理避稅的權(quán)利

稅務(wù)征收管理規(guī)定

稅務(wù)核算的依據(jù)

企業(yè)中各稅種的會(huì)計(jì)處理方法

合理避稅的基本要件

合理避稅籌劃的基本方法

主要稅種的避稅方法和案例分析

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增值稅的避稅方法和案例分析

一、代銷行為納稅籌劃

代銷行為有收取手續(xù)費(fèi)和視同買斷兩種方式。收取手續(xù)費(fèi)即受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費(fèi)，作為其勞務(wù)收入，按規(guī)定征收營業(yè)稅。視同買斷即由委托方和受托方簽定協(xié)議，委托方按照議價(jià)收取所代銷的貨款，實(shí)際售價(jià)可由受托方自定，實(shí)際售價(jià)與協(xié)議價(jià)之間的差額歸受托方所有。

在代銷行為中，有兩種稅負(fù)。

1．增值稅：貨物實(shí)現(xiàn)了有償轉(zhuǎn)讓，應(yīng)屬于增值稅征收范圍。

2．營業(yè)稅：對(duì)代理者為委托方提供的代銷貨物的勞務(wù)行為，就要

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取得一定的報(bào)酬，因而要收取一定的手續(xù)費(fèi)，那么對(duì) 受托方提供代銷貨物的勞務(wù)所取得的手續(xù)費(fèi)就要繳營業(yè)稅。

需要說明以下兩點(diǎn)：

一是代銷行為的關(guān)鍵，是受托方以委托方的名義，從事銷售委托方貨物的活動(dòng)，對(duì)代銷貨物發(fā)生的質(zhì)量問題以及法律責(zé)任，都由委托方負(fù)責(zé)。

二是代銷與平銷返利不同。平銷返利是自銷行為中銷售者從供貨方取得的差價(jià)收入，代銷是受托銷售行為，兩者的區(qū)別見上所述。

【案例分析】

北京藍(lán)天企業(yè)是全國知名的電腦生產(chǎn)企業(yè)，2003年生產(chǎn)甲品牌的電腦是全部委托分布在全國30多個(gè)大中企業(yè)的代理商銷售的。該企業(yè)采取薄利多銷的策略，在與各代理商簽定銷售合同時(shí)就明確規(guī)定甲品牌的電腦每臺(tái)不含稅價(jià)格為5000元，代理手續(xù)費(fèi)為每臺(tái)100元

從題目可知，目前該企業(yè)采用的是收取手續(xù)費(fèi)代銷方法。假設(shè)2002年該企業(yè)發(fā)出甲品牌的電腦12000臺(tái)，至12月底結(jié)帳時(shí)，受到代銷單位的代銷清單合計(jì)銷售10000臺(tái)，則該企業(yè)應(yīng)按銷售清單確認(rèn)收入

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并計(jì)算增值稅的銷項(xiàng)稅額為850萬元。其財(cái)務(wù)處理方法為：

借：應(yīng)收帳款

58500000

貸：主營業(yè)務(wù)收入

50000000

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅

8500000

支付手續(xù)費(fèi)1000000元時(shí)，企業(yè)做會(huì)計(jì)分錄如下

借：銷售費(fèi)用

1000000

貸：銀行存款

1000000

而對(duì)于受委托代銷企業(yè)來說，則要就這筆100萬元的代銷手續(xù)費(fèi)繳納5%的營業(yè)稅50000元，應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加5000元。

若企業(yè)采用另一種方法，視同買斷，則該企業(yè)與代理商簽定代銷協(xié)議時(shí)，企業(yè)以銷售加工每臺(tái)5000元扣減代銷手續(xù)費(fèi)100元，即以每臺(tái)4900元的價(jià)格作為合同代銷價(jià)，代理商仍以每臺(tái)5000元的價(jià)格銷售。假設(shè)銷售數(shù)量仍為10000臺(tái)，那么，該企業(yè)發(fā)出電腦時(shí)：

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借：發(fā)出產(chǎn)品

49000000

貸：庫存商品

49000000

收到代理商轉(zhuǎn)來的代銷清單時(shí)，確認(rèn)銷售收入并計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額：

借：應(yīng)收帳款

57330000

貸：主營業(yè)務(wù)收入

49000000

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅

8330000

對(duì)受托企業(yè)而言，在該方式下，應(yīng)該就銷售電腦的差額100萬元繳納17%的增值稅17萬元，應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)用附加17000元

通過分析可見，采用買斷方式代銷這批電腦，對(duì)委托方來說，由于將手續(xù)費(fèi)在銷售額中扣除，增值稅的計(jì)稅依據(jù)減少，從而節(jié)約增值稅支出170000元（8500000-8330000），同時(shí)也節(jié)約支出城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加17000元。對(duì)受委托代銷企業(yè)來說，由于該方式使代理服務(wù)變?yōu)樨浳镤N售，使應(yīng)納的稅種發(fā)生了變化，從而水手負(fù)擔(dān)明顯

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增加，但是，如果將委托企業(yè)與受托企業(yè)作為一個(gè)整體來籌劃，那么，視同買斷銷售的代銷比收取手續(xù)費(fèi)的代銷稅收負(fù)擔(dān)是下降的。

二、運(yùn)輸費(fèi)用的避稅籌劃

《運(yùn)輸發(fā)票增值抵扣管理試行辦法》等文件出來前，不少一般納稅人企業(yè)在運(yùn)輸貨物時(shí)存在一個(gè)“老大難”問題：取得聯(lián)營企業(yè)、個(gè)體運(yùn)輸專業(yè)戶所提供或中介機(jī)構(gòu)代開的運(yùn)輸服務(wù)發(fā)票不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。無形中增加了企業(yè)的稅收成本，影響了企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營效益。〈貨物運(yùn)輸業(yè)營業(yè)納稅人認(rèn)定和年審試行辦法〉等文件的發(fā)布，既強(qiáng)化了對(duì)運(yùn)輸發(fā)票開具、抵扣的管理，也放寬了合法發(fā)票的抵扣范圍，有利于一般納稅人降低稅收成本。同時(shí)，新法規(guī)的發(fā)布，也為運(yùn)輸費(fèi)用的避稅籌劃提供了新的空間

【案例分析】

A企業(yè)是增值稅的一般納稅人，2002年銷售收入3000萬元，運(yùn)費(fèi)收入175、5萬元（運(yùn)輸收入按含稅收入的5%計(jì)算），其產(chǎn)品適用增值稅稅率為17%，汽車零件、汽油等進(jìn)項(xiàng)稅額為5萬元。怎樣進(jìn)行避稅籌劃？

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分析

1、不成立運(yùn)輸公司。銷貨放實(shí)行送貨上門，運(yùn)費(fèi)收入通過提高貨價(jià)的辦法解決，開具增值稅專用發(fā)票，則應(yīng)按混合銷售行為對(duì)運(yùn)輸收入與貨款一道征收增值稅，不納營業(yè)稅。這部分增值稅款如下：

應(yīng)納增值稅=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=1755000÷（1+17%）×17%-50000=20500

2、成立獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司，運(yùn)輸公司將運(yùn)輸發(fā)票直接開給購買方。銷貨方采取代墊運(yùn)費(fèi)，或者由運(yùn)輸企業(yè)直接向購買方收取運(yùn)費(fèi)，則運(yùn)輸收入不納增值稅，只納營業(yè)稅。

應(yīng)納營業(yè)稅=1755000×3%=52650

3、成立獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司，運(yùn)輸公司將運(yùn)費(fèi)發(fā)票開給銷貨方。銷貨方實(shí)行送貨上門，將孕婦收入通過提高貨價(jià)的辦法解決，則運(yùn)輸公司應(yīng)納營業(yè)稅，銷貨方的運(yùn)費(fèi)收入與貨款一道交納增值稅，其運(yùn)輸支出可以抵扣7%的進(jìn)項(xiàng)稅額。

銷貨方企業(yè)的運(yùn)輸收入應(yīng)納增值稅=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=1755000÷

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（1+17%）-1755000×7%=132150元

運(yùn)輸公司應(yīng)納營業(yè)稅=175500×3%=52650元

運(yùn)輸收入應(yīng)納增值稅、營業(yè)稅合計(jì)=132150+52650=184800元

通過比較計(jì)算結(jié)果，我們可以看出，上述三種方案，方案二稅負(fù)最低為最優(yōu)方案，方案三次之，方案一稅負(fù)最高。

三、已用固定資產(chǎn)銷售的稅收籌劃

工作中經(jīng)常會(huì)遇到企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，銷售自己使用過的固定資產(chǎn)行為。是否固定資產(chǎn)的價(jià)格賣得越高，企業(yè)收益就越大呢？其實(shí)不然。

稅法規(guī)定：單位和個(gè)體經(jīng)營者銷售自己使用過的摩托車、游艇、應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車以外的屬于貨物的固定資產(chǎn)暫免征收增值稅。但“使用過的其他屬于貨物的固定資產(chǎn)”應(yīng)同時(shí)具備以下條件：

1.屬于企業(yè)固定資產(chǎn)目錄所列貨物；

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2.企業(yè)按固定資產(chǎn)管理，并確已使用過的貨物；

3.銷售價(jià)格不超過其原值的貨物。

若不具備以上條件，應(yīng)依照6％（工業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人）或4％（商業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人）的征收率計(jì)征增值稅，在此項(xiàng)規(guī)定的前提下，由于我們有確定固定資產(chǎn)價(jià)格的自主權(quán)，因此也具備了“稅收籌劃”的可能。

【案例分析】

某工業(yè)企業(yè)銷售自己使用過的固定資產(chǎn)某機(jī)床一臺(tái)，原值20萬元，已提折舊5萬元。

我們從以下幾種情況來進(jìn)行分析比較：

清理固定資產(chǎn)及支付有關(guān)清理費(fèi)用的賬務(wù)處理如下：

清理固定資產(chǎn)時(shí)，以現(xiàn)金支付有關(guān)清理費(fèi)用1萬元

借：固定資產(chǎn)清理

150000

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累計(jì)折舊

50000

貸：固定資產(chǎn)

200000

借：固定資產(chǎn)清理

10000

貸：現(xiàn)金

10000

(1)假設(shè)按原值出售該項(xiàng)固定資產(chǎn)。

根據(jù)規(guī)定不需繳納增值稅，則出售該項(xiàng)固定資產(chǎn)的凈收益為：

20-15-l＝4(萬元)

(2)銷售價(jià)格高于其原值。假設(shè)以20.5萬元(含稅價(jià))出售該項(xiàng)固定資產(chǎn)。

根據(jù)規(guī)定需征4%的增值稅，則應(yīng)繳納增值稅：

20.5÷(1十4%)×4%＝0.7885(萬元)

則以高于原值5000元出售該項(xiàng)固定資產(chǎn)，凈收益為：

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20.5-15-l-0.7885＝3.7115(萬元)(此處不考慮城建稅和教育費(fèi)附加)

(3)假設(shè)以低于原值的價(jià)格19.5萬元出售。

按規(guī)定不需繳納增值稅，凈收益為：

19.5-15-l＝3.5(萬元)

(4)假設(shè)以21.5萬元的價(jià)格出售。

按規(guī)定應(yīng)繳納4%的增值稅，應(yīng)繳納增值稅：

21.5÷(1十4%)×4%＝0.8269(萬元)

則以高于原值1.5萬元的價(jià)格出售該項(xiàng)固定資產(chǎn)，凈收益為：

21.5-15-1-0.8269＝4.6731(萬元)

比較上述四種情況，可以看出：

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A、銷售舊固定資產(chǎn)的價(jià)格，當(dāng)以等于或低于原值價(jià)格出售時(shí)，以等于原值的價(jià)格出售，凈收益最大；

B、當(dāng)以高于原值的價(jià)格出售時(shí)，凈收益未必比以等于或低于原值的價(jià)格出售要高，這時(shí)需考慮增值稅稅負(fù)的影響。

我們可以從以下方程式中計(jì)算出平衡點(diǎn)：

X-15-1-4%×X÷1.04＝20-15-l

求出X＝20.79(萬元)

即，當(dāng)以高于原值的價(jià)格出售時(shí)，價(jià)格必須大于20.79萬元，凈收益才會(huì)比以原值價(jià)格出售多(此處不考慮城建稅和教育費(fèi)附加費(fèi))。

2.銷售使用過固定資產(chǎn)的增值率節(jié)稅點(diǎn)X通過上面的分析，我們知道當(dāng)以高于固定資產(chǎn)原值的價(jià)格出售時(shí)，凈收益未必比以等于或低于原值的價(jià)格出售要高。也就是說存在著某一個(gè)平衡點(diǎn)，使得以高價(jià)出售的凈收益等于以原值出售的凈效益。我們假定使用過固定資產(chǎn)的原值為P，使用過固定資產(chǎn)的銷售價(jià)格為S，使用過固定資產(chǎn)銷售價(jià)格高于原值時(shí)的增值稅適用征收率為4%，使用過固定資產(chǎn)的增值率為D，那么：

由于當(dāng)S/104%＞P時(shí)：

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企業(yè)最大實(shí)際銷售收入為＝S-S/104%×4%，而當(dāng)S/104%≤P時(shí)： 企業(yè)最大實(shí)際銷售收入＝P

二式綜合，得出：

P＝S-S/104%x 4%

(S-P)/P＝3.85%＝E

銷售使用過的固定資產(chǎn)，如果價(jià)格超過原值但沒超過原值3.85%的增值率免稅節(jié)稅點(diǎn)，那應(yīng)盡量使銷售價(jià)格不超過原始價(jià)格，這時(shí)免稅的節(jié)稅效應(yīng)會(huì)帶來更大的收入；如果價(jià)格可以超過原始價(jià) 格3.85%的增值率免稅節(jié)稅點(diǎn)，那表明放棄免稅，繳納增值稅可以帶來更大的收入。

【案例分析2】

某公司是一機(jī)器制造企業(yè)，打算出售一套使用了2年的進(jìn)口生產(chǎn)線設(shè)備，該生產(chǎn)線的原始成本為600萬元，有企業(yè)愿意以630萬元購買，該公司應(yīng)如何決策？

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(S-P)/P＝(630-600)/600＝5%〉3.85%

該公司的這套600萬元買來的設(shè)備可以以630萬元出售，盡管要繳納4%的增值稅，但它的增值率超過了3.85%的增值率免稅節(jié)稅點(diǎn)，所以應(yīng)該放棄免稅，接受對(duì)方提出的價(jià)格：

企業(yè)實(shí)際銷售收入＝630-630/104%×4%＝630-24.23＝6050.77(萬元)如果該公司要免稅，那該設(shè)備的銷售價(jià)格最高只能為600萬元：

企業(yè)實(shí)際銷售收入＝S＝P＝600(萬元)

如果該公司要免增值稅，那該公司該資產(chǎn)的銷售價(jià)格最高只能定為600萬元，該公司的實(shí)際銷售收入要減少5.77萬元(605.77-600)。

四、利用不同的促銷方式進(jìn)行稅收籌劃

在買方市場的條件下，企業(yè)之間的競爭日趨激烈，因此企業(yè)越來越注重營銷方式和促銷手段的選擇，好的營銷方式和促銷手段能夠給企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)帶拉直接的推動(dòng)作用。

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常見的讓利促銷活動(dòng)主要有打折、贈(zèng)送，其中贈(zèng)送又可分為贈(zèng)送實(shí)物（或購物券）和返還現(xiàn)金，下面通過一案例具體分析以上三種方式所涉及的稅種及承擔(dān)的稅負(fù)。

某商場商品銷售利潤率為40％，銷售100元商品，其成本為60元，商場是增值稅一般納稅人，購貨均能取得增值稅專用發(fā)票，為促銷欲采用三種方式：一是，商品7折銷售； 二是，購物滿100元者贈(zèng)送價(jià)值30元的商品（成本18元，均為含稅價(jià)）； 三是，購物滿100元者返還30元現(xiàn)金。

假定消費(fèi)者同樣是購買一件價(jià)值100元的商品，對(duì)于商家來說以上三種方式的應(yīng)納稅情況及利潤情況如下（暫不考慮城建稅和教育費(fèi)附加）：

1.7折銷售，價(jià)值100元的商品售價(jià)70元

應(yīng)繳增值稅額＝70÷（1＋17％）×17％－60／（1＋17％）×17％＝1.45（元）

利潤額＝70÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）＝8.55（元）

應(yīng)繳所得稅額＝8.55×33％＝2.82（元）稅后凈利潤＝8.55－2.82＝5.73（元）。

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2.購物滿100元，贈(zèng)送價(jià)值30元的商品

銷售100元商品應(yīng)繳增值稅＝100÷（1＋17％）×17％－60÷（1＋17％）×17％＝5.81（元）。

贈(zèng)送30元商品視同銷售：應(yīng)繳增值稅＝30÷（1＋17％）×17％－18 ÷（1＋17％）×17％＝1.74（元）。合計(jì)應(yīng)繳增值稅＝5.81＋1.74＝7.55（元）

稅法規(guī)定，為其他單位和部門的有關(guān)人員發(fā)放現(xiàn)金、實(shí)物等應(yīng)按規(guī)定代扣代繳個(gè)人所得稅；稅款由支付單位代扣代繳。為保證讓利顧客30元，商場贈(zèng)送的價(jià)值30元的商品應(yīng)不含個(gè)人所得稅額，該稅應(yīng)由商場承擔(dān)，因此贈(zèng)送該商品時(shí)商場需代顧客偶然所得繳納的個(gè)人所得稅額為：30÷（1＋20％）×20％＝7.5（元）。利潤額＝100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）－18÷（1＋17％）－7.5＝11.3（元）

由于贈(zèng)送的商品成本及代顧客繳納的個(gè)人所得稅款不允許稅前扣除，因此應(yīng)納企業(yè)所得稅額＝[100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）]×33％＝11.28（元）。稅后利潤＝11.30－11.28＝0.02（元）。

3.購物滿100元返還現(xiàn)金30元 應(yīng)繳增值稅稅額＝[100÷（1＋

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17％）－60÷（1＋17％）]×17％ ＝5.81（元）。應(yīng)代顧客繳納個(gè)人所得稅7.5（同上）。利潤額＝100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）－30－7.5 ＝－3.31（元）。應(yīng)納所得稅額11.28元（同上）。稅后利潤＝－3.31－11.28＝－14.59（元）。

上述三方案中，方案一最優(yōu)，方案二次之，方案三最差但如果前提條件發(fā)生變化，則方案的優(yōu)劣會(huì)隨之改變。

從以上分析可以看出，顧客購買價(jià)值100元的商品，商家同樣是讓利30元，但對(duì)于商家來說稅負(fù)和利潤卻大不相同。因此，在制訂每一項(xiàng)經(jīng)營決策時(shí)，先要進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)問題籌劃，以便降低稅收成本，獲取最大的經(jīng)濟(jì)效益。

五、利用供貨單位進(jìn)行籌劃

根據(jù)我國增值稅稅法規(guī)定，納稅人在什么情況下向什么企業(yè)進(jìn)貨更有利，可以從以下分兩種情況進(jìn)行分析：

第一種情況：假設(shè)S公司為增值稅一般納稅人，欲購進(jìn)一批應(yīng)稅貨物，現(xiàn)有A、B、C三家公司同時(shí)向其推薦同樣的貨物。A公司是增值稅一般納稅人，能夠提供符合規(guī)定的增值稅專用發(fā)票；B、C兩家公司均為小規(guī)模納稅人，但B公司承諾能提供由其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開

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演講稿 工作總結(jié) 調(diào)研報(bào)告 講話稿 事跡材料 心得體會(huì) 策劃方案 的注明征收率的增值稅專用發(fā)票；C公司只能提供普通發(fā)票，若A、B、C三家公司的貨物售價(jià)一樣（均為含稅價(jià)15000元），則A公司無疑成為S公司首選的購貨對(duì)象，因?yàn)镾公司向A公司購貨時(shí)能獲用A公司開具的增值稅專用發(fā)票，S公司在該批貨物銷售后（假定含稅售價(jià)為18000元），已支付的進(jìn)項(xiàng)稅金將能獲得全額抵扣。若選擇B公司為進(jìn)貨對(duì)象，則S公司也能取得扣稅憑證。但扣稅率為6％，將有可能導(dǎo)致S公司購貨時(shí)已支付的進(jìn)項(xiàng)稅額得不到足額抵扣，本環(huán)節(jié)必須多繳增值稅金，若選擇C公司為購貨對(duì)象，則S公司由于得不到任何扣稅憑證，必須按貨物銷售收入依法定用增值稅稅率全額計(jì)算繳納增值稅，由此造成的損失是顯而易見的。S公司從A公司進(jìn)貨，應(yīng)交增值稅436元；S公司從B公司進(jìn)貨，應(yīng)交增值稅1766元；S公司從C公司進(jìn)貨，應(yīng)交增值稅2615元（計(jì)算過程略）。可見，由于進(jìn)貨單位不同，稅負(fù)相差很大。

第二種情況：假設(shè)A公司貨物售價(jià)為15000元、B公司貨物售價(jià)為14000元、C公司貨物售價(jià)為13000元，S公司的銷售價(jià)仍然為18000元，以上均為含稅價(jià)，不考慮其他費(fèi)用因素，并假設(shè)S公司始終為盈利企業(yè)，那么我們試對(duì)S公司向A、B、C三家公司分別購貨取得的相對(duì)收益作定量分析。向A公司進(jìn)貨的稅負(fù)仍為43 6元，向B公司購貨為1823元，向C公司購貨為2615元。

值得注意的是：S公司向B公司購貨時(shí)只取得注明6％稅率的專

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用發(fā)票，向C公司購貨只能取得不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金的普通發(fā)票，從B公司進(jìn)貨比之向A公司購貨少抵扣了1387元（1823－436）的進(jìn)項(xiàng)稅額，從C公司進(jìn)貨比從A公司進(jìn)貨少抵扣了2179元（2615－436）稅款，而且還必須代征7％的城建稅、3％的教育費(fèi)附加，33％的企業(yè)所得稅。這樣，S公司向B公司進(jìn)貨時(shí)，實(shí)際需要上交的稅費(fèi)合計(jì)為1823＋1823×（7％＋3％＋33％）＝1823＋784＝2607元。S公司向C公司進(jìn)貨時(shí)，實(shí)際要上交的稅費(fèi)合計(jì)為2615＋2615×（7％＋3％＋33％）＝2615＋1124＝3739元。

從表面看，S公司從A、B、C三家公司進(jìn)貨的毛利（含稅售價(jià)減去含稅進(jìn)價(jià)）分別為3000元、4000元、5000元，但稅后收益（毛利減去上交稅費(fèi)）卻是：

S公司向A、B、C三家公司購貨的收益分別為2376元、1393元和1260元。

比較上述兩種情況可知，雖然進(jìn)貨價(jià)格有較大差別，但是公司的稅后收益仍然A＞B＞C.一般說來，能索取17％、6％、4％專用發(fā)票和不能索取專用發(fā)票時(shí)的稅費(fèi)總額是依次遞增的。因此，即使小規(guī)模納稅人在售價(jià)上有一定的價(jià)格優(yōu)勢，但對(duì)一般納稅人來說，向能提供增值稅合法憑證的供貨企業(yè)購進(jìn)貨物仍然能獲得相對(duì)大的收益。至于小規(guī)模納稅人比一般納稅人同類貨物的價(jià)格折讓多少才能使向其購

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貨的一般納稅人不受損失要通過比較，即價(jià)格折讓臨界點(diǎn)的計(jì)算。

設(shè)任意一個(gè)增值稅一般納稅人，當(dāng)某貨物的含稅銷售額為Q（適用17％稅率）時(shí)，該貨物的采購情況分別為索取17％、6％、4％專用發(fā)票和不索取專用發(fā)票，含稅購進(jìn)額分別為A、B、C和D，城建稅和教育費(fèi)附加兩項(xiàng)按8％計(jì)算，企業(yè)所得稅率33％（我們暫不考慮采購費(fèi)用對(duì)所得稅的影響）。運(yùn)用計(jì)算現(xiàn)金凈流量的公式可得：

（1）索取17％專用發(fā)票情況下的現(xiàn)金凈流量為：Q－｛A＋（Q÷1.17×0.17－A÷1.17×0.17）＋（Q÷1.17×0.17－A÷1.17×0.17）×0.08＋[Q÷1.17－A÷1.17－（Q÷1.17×0.17－A÷1.17×0.17）×0.08]×0.33｝＝0.5648Q－0.5648A

（2）索取6％專用發(fā)票情況下的現(xiàn)金凈流量為：

0.5648Q－0.62904B

（3）索取4％專用發(fā)票情況下的現(xiàn)金凈流量為：

0.5648Q－0.64217C

（4）不能索取專用發(fā)票情況下的現(xiàn)金凈流量為：

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0.5648Q－0.67D

現(xiàn)在，采購企業(yè)以（1）式購銷雙方互不吃虧狀態(tài)下的現(xiàn)金凈流量為標(biāo)準(zhǔn)，若令（2）式等于（1）式，即索取6％專用發(fā)票情況下的現(xiàn)金凈流量跟（1）式這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)現(xiàn)金凈流量相等時(shí)，可求出（2）式中的B與（1）式中的A之比為89.8％，也就是說，當(dāng)采購企業(yè)索取6％的專用發(fā)票購貨時(shí)，只要供貨方給予含稅價(jià)10.2％的價(jià)格折讓，采購企業(yè)就不會(huì)吃虧。同樣的方法，能夠計(jì)算出采購企業(yè)索取4％專用發(fā)票和不能索取專用發(fā)票情況下，售貨方的價(jià)格折讓臨界點(diǎn)分別為12.04％和1 5.7％。

對(duì)于增值稅一般納稅人來說，在購貨時(shí)運(yùn)用價(jià)格折讓臨界點(diǎn)原理，就可以放心大膽地跟小規(guī)模納稅人打交道，只要所購貨物的質(zhì)量符合要求，價(jià)格折讓能夠達(dá)到相應(yīng)的臨界點(diǎn)指數(shù)，增值稅一般納稅人完全應(yīng)當(dāng)棄遠(yuǎn)求近，從身邊周圍的小規(guī)模納稅人那里購貨，以節(jié)省采購時(shí)間和采購費(fèi)用，增加企業(yè)效益。

例如，某服裝生產(chǎn)企業(yè)（增值稅一般納稅人），每年要外購棉布500噸。每年從外省市棉紡廠購入（一般納稅人），假定每噸價(jià)格需3萬元（含稅價(jià)）。當(dāng)?shù)赜袔准乙?guī)模較小的棉紡企業(yè)（小規(guī)模納稅人），所生產(chǎn)棉布的質(zhì)量可與該外省市棉紡廠生產(chǎn)的棉布相媲美。假定當(dāng)?shù)?/p>

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棉紡企業(yè)能從稅務(wù)局開出4％的增值稅專用發(fā)票，那么，該服裝生產(chǎn)企業(yè)以什么價(jià)格從小規(guī)模納稅人那里購進(jìn)才不會(huì)吃虧呢？按上面的公式，企業(yè)能索取4％專用發(fā)票時(shí)的價(jià)格折讓點(diǎn)為12.04％，即該服裝生產(chǎn)企業(yè)只要以每噸26388元[30000（1－12.04％）]的價(jià)格購入，就不會(huì)吃虧。如果考慮到運(yùn)費(fèi)的支出，以這個(gè)價(jià)格購入還會(huì)節(jié)省不少費(fèi)用。

對(duì)于小規(guī)模納稅人來說，運(yùn)用價(jià)格折讓臨界點(diǎn)原理，在銷售產(chǎn)品時(shí)可以保護(hù)自己的既得利益。例如，可用折價(jià)臨界點(diǎn)來反駁或說服購貨方（增值稅一般納稅人）無理的折價(jià)要求，促使購銷雙方達(dá)成共識(shí)，互惠互利，平等合作。

六、兼營與混合銷售的避稅籌劃

（一）兼營與混合銷售的選擇。

一般人認(rèn)為，由于增值稅大大高于營業(yè)稅，所以對(duì)于兼營項(xiàng)目，一定要分開核算，以免所有營業(yè)額都按增值稅稅率計(jì)稅，但實(shí)際上未必盡然，須知增值稅僅對(duì)增值額征稅，二營業(yè)稅確對(duì)營業(yè)全額征稅，如果增值稅比例比較大，則分開核算是劃算的；如果增值比例比較小，則分開核算未必劃算。為比較兩者的高低，設(shè)經(jīng)營收入總額為R增值率為M，增值稅稅率為T1，營業(yè)稅稅率為T2，則：

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按增值稅稅率計(jì)算，應(yīng)納的增值稅稅額=R×M×T1

按營業(yè)稅稅率計(jì)算，應(yīng)納的營業(yè)稅稅額=R×T2

當(dāng)兩者稅負(fù)相等時(shí)，R×M×T1=R×T2，則M=T2/T1

由此可知當(dāng)實(shí)際的增值稅稅率大于M時(shí)，納稅人籌劃繳納營業(yè)稅比較劃算；但實(shí)際的增值率小于M時(shí)，納稅人繳納增值稅比較劃算。

對(duì)于混合銷售行為，納稅人可以通過控制應(yīng)稅貨物和應(yīng)稅勞務(wù)所占比例賴達(dá)到選擇繳納低稅負(fù)稅種的目的。在實(shí)際生活種，納稅人應(yīng)該知道是作為增值稅納稅人好還是作為營業(yè)稅納稅人好，則應(yīng)該使應(yīng)納稅貨物 占到總銷售額的一半以上；反之則應(yīng)使應(yīng)稅貨物占到總銷售額的一半以下。

【案例分析】

A建筑材料商店，在主營建筑材料批發(fā)和零售的同時(shí)，還兼營對(duì)外承接安裝、裝飾工程作業(yè)。該商店是增值稅的一般納稅人。增值稅稅率為17%。某越對(duì)外銷售建筑材料并代客戶安裝，這批建筑材料的成本為200萬，該商店以230萬元的價(jià)格銷售并代為安裝。

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如果該商店選擇營業(yè)稅納稅人應(yīng)該交納的營業(yè)稅為：

230×3%=6.9萬

如果該商店選擇增值稅納稅人應(yīng)該交納的增值稅為:

[（230-200）÷（1+17%）]×17%=4.36萬

由此可知該商店選擇增值稅納稅人比較劃算。但這只是一筆業(yè)務(wù)，如果該商店長期經(jīng)營的話，一定要對(duì)營業(yè)狀況做詳細(xì)的記錄，并算出每年的混合銷售中銷售建筑材料的增值率。如果增值率小于17.6%(M=3%/17%=17.6%)時(shí),應(yīng)該選擇增值稅納稅人;反之,若增值率大于17.6%時(shí),則應(yīng)該選擇營業(yè)稅納稅人,也就是說使貨物的銷售額占到全部營業(yè)額的50%以下。

（二）兩種兼營行為的選擇

一種是繳納營業(yè)稅的納稅人兼營繳納增值稅的業(yè)務(wù)，即銷售繳納增值稅的應(yīng)稅商品。另一種是繳納增值稅的納稅人兼營繳納營業(yè)稅的業(yè)務(wù)，即涉足營業(yè)稅的征稅范圍，提供營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)。

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對(duì)于第一種情況，如果是小規(guī)模納稅人的話，則只要考慮企業(yè)所適用的營業(yè)稅稅率于增值稅稅率的高低。如果營業(yè)稅稅率高于增值稅稅率，則最好是不分開核算，并到一起按增值稅納稅人核算；如果營業(yè)稅稅率低于增值稅含稅稅率,則分開核算是有利的。

對(duì)于第二種情況，如果企業(yè)是增值稅一般納稅人，是否分開核算要看勞務(wù)中允許扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額是多少，如果允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額少，則分開核算是合算的。如果該企業(yè)是小規(guī)模納稅人，則要比較以下增值稅含稅征收率與該企業(yè)的營業(yè)稅稅率的高低。如果企業(yè)的營業(yè)稅稅率要高于增值稅含稅稅率，則選擇不分開。

【案例分析】

A軟件開發(fā)公司是增值稅的小規(guī)模納稅人，該公司在銷售硬件的同時(shí)開發(fā)轉(zhuǎn)讓軟件，2001年5月銷售開發(fā)轉(zhuǎn)讓軟件10萬元，銷售硬件為30萬元，已知轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的營業(yè)稅稅率為5%，銷售硬件的稅率為4%

如果企業(yè)分開核算，則：

應(yīng)繳納增值稅=[30÷（1+4%）]×4%=1.15萬

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應(yīng)繳納營業(yè)稅=10×5%=0.5萬

總共繳納的稅款為1.65萬元

如果未分開核算,則:

應(yīng)繳納增值稅=[40÷(1+4%0]×4%=1.54萬

由此可知,選擇未分開核算少繳納稅收0.11萬元,如果考慮所繳納的城建稅和教育費(fèi)附加.則省得更多。

七、納稅人身份的避稅籌劃

由于我國增值稅實(shí)行的是憑增值稅專用發(fā)票抵扣稅款的制度，因而對(duì)增值稅納稅人會(huì)計(jì)核算是否健全，是否能夠準(zhǔn)確核算進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額以及應(yīng)納稅額有較高的要求?！对鲋刀悤盒袟l例》參照國際慣例，將納稅人按照其生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模和會(huì)計(jì)核算健全與否劃分為一般納稅人與小規(guī)模納稅人。

這兩類納稅人在稅款計(jì)算方法、使用水綠以及管理辦法上都有所不同：

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對(duì)一般納稅人實(shí)行憑發(fā)票扣稅的辦法；對(duì)小規(guī)模納稅人規(guī)定簡便易行的計(jì)算和征收管理辦法。這兩種征收方法在不同的情況下。稅負(fù)水平變化比較大，因而具有籌劃的必要性。

人們通常認(rèn)為，小規(guī)模納稅人的稅負(fù)重于一般納稅人。但實(shí)際并非盡然。我們知道，納稅人進(jìn)行稅務(wù)籌劃的目的，在于通過減少稅負(fù)支出，以降低現(xiàn)金流出量。企業(yè)為了減輕稅負(fù)，在暫時(shí)無法擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模的前提下實(shí)現(xiàn)由小規(guī)模納稅人向一般納稅人的轉(zhuǎn)換必然要增加會(huì)計(jì)成本。例如，增設(shè)會(huì)計(jì)賬薄，培養(yǎng)或聘請有能力的會(huì)計(jì)人員等。如果小規(guī)模納稅人由于稅負(fù)減輕而帶來的收益尚不足以抵扣這些成本的支出，則寧可保持小規(guī)模納稅人身份。

案例分析

產(chǎn)品批發(fā)與零售企業(yè)A，由于其涉獵領(lǐng)域比較新，其產(chǎn)品在市面上較少，因而利潤極高，僅有10%的進(jìn)項(xiàng)抵扣。而該企業(yè)由于年銷售額為300萬元，被確認(rèn)為一般納稅人，則該企業(yè)應(yīng)該繳納的增值稅為：

300×17%-300×90%×17%=5.1萬

企業(yè)究竟應(yīng)該如何選擇自己的納稅人身份,一般而言,可以采用計(jì)算增值率的方法進(jìn)行。

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1、當(dāng)銷售額不含稅時(shí)的避稅點(diǎn)增值率

對(duì)于一般納稅人而言，其應(yīng)納稅額的公式為：

進(jìn)項(xiàng)稅額=銷售收入×（1-增值率）×17%

式中，增值率=[（不含稅銷售收入-不含稅購進(jìn)項(xiàng)目價(jià)款）÷不含稅銷售收入]×100%

應(yīng)納稅額=銷售收入×17%-銷售收入×（1-增值率）×17%=銷售收入×增值率×17%

小規(guī)模納稅人的應(yīng)納稅額=銷售收入×6%（或4%）

應(yīng)納稅額無差別平衡點(diǎn)的計(jì)算為：

銷售收入×增值率×17%=銷售收入×6%（或4%）

經(jīng)求解，增值率=35.3%(或23.5%)

當(dāng)增值率為35.3%(或23.5%)時(shí),兩者稅負(fù)相同;當(dāng)增值率較35.3%(或23.5%)為低時(shí),小規(guī)模納稅人稅負(fù)較重;當(dāng)增值稅較35.3%(或23.5%)為

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高時(shí).一般納稅人稅負(fù)較重。當(dāng)然，企業(yè)在選擇納稅人身份時(shí)還應(yīng)該考慮其他方面的問題，如人們認(rèn)為一般納稅人的信用較小規(guī)模納稅人好，產(chǎn)品質(zhì)量相對(duì)過硬等。

2、當(dāng)小時(shí)額含稅時(shí)的避稅點(diǎn)增值率

應(yīng)納稅無差別平衡點(diǎn)的計(jì)算為：

銷售收入÷（1+17%）×增值率×17%=銷售收入÷[1+6%（或4%）]×6%（或4%）

經(jīng)求解，增值率=38.96%(或28.63%)

注意,在選擇納稅人類別時(shí),除了要比較稅負(fù)負(fù)擔(dān)外,下面幾方面也要注意比較:

1、一般納稅人的經(jīng)營規(guī)模往往要避小規(guī)模納稅人大；

2、一般納稅人的信譽(yù)往往避小規(guī)模納稅人的信譽(yù)好；

3、從一般納稅人那里購貨可以獲得進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，而從小規(guī)模納稅人那里購貨卻不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此會(huì)使一般納稅人有更多顧客。

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但是，一般納稅人要有健全的會(huì)計(jì)核算制度，要建立健全的帳簿，培養(yǎng)或聘用會(huì)計(jì)人員，兼增加會(huì)計(jì)成本；一般納稅人的增值稅征收管理制度比較復(fù)雜，需要投入的人力、財(cái)力和物力也多，會(huì)增加納稅人的納稅成本等。這些都是想要轉(zhuǎn)為一般納稅人的小規(guī)模納稅人必須考慮的。

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