第一篇：房屋修繕服務營改增稅負變化分析

房屋修繕服務營改增稅負變化分析

2016-12-23營改增后稅負的變化是人們關注的重點之一，從制度設計的初衷來講，目標是絕大多數的行業保持不變或略有降低，從某一個行業來講，更加關心本行業稅負的變化及變化因素，建筑業中的修繕服務較為特殊，本文就這一行業的稅負變化進行分析，供大家參考。

一、修繕與修理

眾所周知，修繕屬于建筑服務，屬于本次營改增項目，增值稅適用11%稅率，征收率3%，它和建造、安裝、裝飾等一般的建筑服務有所不同，并且有時會與修理相混淆。修理屬于原增值稅項目，增值稅適用稅率17%，征收率3%。

按照《銷售服務、無形資產、不動產注釋》的解釋：修繕服務，是指對建筑物、構筑物進行修補、加固、養護、改善，使之恢復原來的使用價值或者延長其使用期限的工程作業。根據這一定義，修繕具備三個條件：第一，服務的對象是建筑物或者構筑物；第二，服務的成果是建筑物、構筑物恢復原使用價值或者延長使用壽命；第三，服務方式是修補、加固、養護。《增值稅暫行條例實施細則》第二條明確：修理修配，是指受托對損傷和喪失功能的貨物進行修復，使其恢復原狀和功能的業務。和修繕相比，對象是貨物，成果是恢復原狀和功能，行為方式是修復，嚴格來講其區別在于對象的不同，即修繕的對象是房屋建筑物，修理的對象則是貨物。現實中對修理和修繕還會存在認識的模糊，比如更換電燈、開鎖、修理電梯、維修監控等等屬于修理還是修繕，往往難以確定。為此，國家稅務總局數次發文明確，如1998年國家稅務總局曾就深圳市國稅局的問題下發了《關于電梯保養、維修收入征稅問題的批復》（國稅函[1998]390號，以下簡稱“390號文”），該函明確，對安裝運行后的電梯進行的保養、維修取得的收入征收營業稅。還有國家稅務總局2000年就河南國稅局的問題下發《關于燃氣公司有關流轉稅問題的批復》（國稅函[2000]616號）明確，對鄭州市燃氣有限責任公司向用戶收取的、產權屬于用戶的庭院管網的折舊費、維修費應按營業稅的有關規定征收營業稅，不征增值稅。從以上文件中所說征收營業稅的電梯維修、庭院管網維修項目，稅目應為建筑業中的修繕。更值得一提的是，390號文對為何征收營業稅也就是按照修繕繳納營業稅給了一句話，即“電梯屬于增值稅應稅貨物的范圍，但安裝運行之后，則與建筑物一道形成不動產。”意思是說，只要是不動產的配套或者輔助設施，與房屋建筑物一道形成不動產，即作為不動產，對其恢復使用功能延長使用壽命等，就是修繕。這讓我們不由想起一個文件，那就是《財政部國家稅務總局關于固定資產進項稅額抵扣問題的通知》（財稅[2009]113號），因為這個文件首次將建筑物或者構筑物（也就是不動產）的組成部分進行了明確：以建筑物或者構筑物為載體的附屬設備和配套設施，無論在會計處理上是否單獨記賬與核算，均應作為建筑物或者構筑物的組成部分，其進項稅額不得在銷項稅額中抵扣。附屬設備和配套設施是指：給排水、采暖、衛生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備和配套設施。當然，這個界定依然被本次營改增所繼承，國家稅務總局關于發布《不動產進項稅額分期抵扣暫行辦法》的公告（2016年第15號公告）規定：分2年從銷項稅額中抵扣的購進貨物，是指構成不動產實體的材料和設備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備及配套設施。

根據以上規定可以得出，貨物一旦成為以房屋建筑物為載體或者是構成不動產實體的配套設施或者輔助設備，為房屋建筑物功能發揮起作用，就形成了不動產，對建筑物、構筑物進行修補、加固、養護、改善，使之恢復原來的使用價值或者延長其使用期限的工程作業當然就是修繕。因此判斷是否為修繕應關注以下特點：

一是對象屬于不動產，也就是恢復使用價值或者延長其使用期限的對象是不動產或者形成了不動產，具體講就是除不動產外，還包括以房屋建筑物為載體的輔助設施或者配套設備，或者是構成不動產實體的輔助設施或者配套設備。

二是修繕是工程作業，工程作業是指不動產所在地現場所提供的服務，脫離不動產所在地的修理行為，是修理不是修繕。比如作為房產的配套設施中央空調發生故障，經查是一個關鍵零部件壞了，拆下來到某單位修理，修好以后裝入該中央空調，某單位對這個部件的修理取得的收入就不是修繕收入，而是修理修配的收入。

二、修繕的種類及對增值稅的影響分析

為全面完整的分析營改增后修繕稅負變化，在甄別修繕與修理的基礎上，還應根據修繕主體、對象等分類，為系統準確地分析其稅負打下基礎。

首先，按照修繕主體的不同，可以分為設備設施維修和土建安裝修繕。所謂設備設施修繕是指專門維修構成房屋建筑物實體或者以不動產為載體輔助設施和設備的專業企業進行的維修，其維修對象包括電梯、中央空調、監控系統、通風系統等；所謂土建安裝修繕是指建筑安裝企業對受損房屋進行修補、加固、養護、改建的服務，其對象僅是對房屋實施修繕，不包括對其輔助設施和設備的維修。

其次，根據修繕業務發生的原因，分為基于銷售的修繕和基于選擇的修繕。所謂基于銷售的修繕，是指修繕業務的發生是因為修繕對象是其銷售而發生的，比如由于銷售了電梯因此承擔了電梯的修繕，就是基于銷售的修繕。而基于選擇的修繕，是指修繕業務的發生不是因為銷售，而是雙方市場選擇的結果。比如已過質保期的消防工程維修，經過招標選擇維修施工單位，就是給予選擇的修繕。

再次，根據修繕材料采供方式，分為清包工的修繕和包工包料的修繕。清包工修繕，是指銷售修繕服務的一方不提供修繕所用主要材料，修繕主要材料由接受修繕服務一方提供；包工包料的修繕，則是指銷售修繕服務的一方連工帶料一并提供的修繕服務。

不同的修繕分類，對增值稅稅收負擔是否有影響呢？我們認為，應該是有的。一是銷售修繕服務主體不同，修繕的對象各異，修繕成本構成不同，外購項目自然也不同，在現行增值稅多稅率的環境下，當然就會影響到增值稅進項稅，從而影響稅收負擔。

二是銷售修繕業務的原因不同，對修繕業務的收入計量和確認就有所差異，當修繕的成本構成一致的情況下，收入確認不同適用稅率就有所不同，銷項稅自然不一樣，這樣也就影響到增值稅，從而影響其稅收負擔。三是不同的材料供應方式，作為銷售修繕服務的一方而言采用的增值稅計稅方式不同，計稅方式不同所納稅額當然也不一樣，肯定會影響增值稅稅收負擔。

三、不同修繕的增值稅負擔分析

對修繕增值稅負擔的分析，其實首先是要對比營改增稅負的變化，也就是在增值稅一般計稅方法下，不同的修繕其稅負和原營業稅相比的變化及趨勢，其次是不同修繕增值稅負擔差異的可能性，最后是不同計稅方法下稅負的比較。

修繕原稅負為修繕取得收入的3%，改為增值稅后，其適用稅率為11%，抵扣提供修繕服務外購項目的進項稅，因此不能簡單地說稅負的變化，在收入一定的情況下，要分析其外購項目及其進項稅，然后計算應交增值稅，計算出同口徑的稅收負擔，再和3%對比，相差部分就是變化。修繕業務的增值稅稅負率為9.91%與收入外購率和外購綜合進項稅率乘積的差，具體計算如下：

增值稅稅負率=（修繕收入/（1+11%）×11%-修繕收入×外購率×外購綜合進項稅率）/修繕收入=9.91%-外購率×外購綜合進項稅率

外購率，是指修繕收入中用于補償外購項目所占的份額，外購項目為不含稅金額。計算公式如下：

外購率=外購項目金額/含稅修繕銷售收入×100%

外購項目綜合進項稅率=可抵扣進項稅/外購項目金額×100%

由于不同種類修繕的外購項目是不一樣的，下面我們按照修繕的主體和對象分別說明。

1、設備設施維修。是指納稅人對構成不動產實體或者以不動產為載體的輔助設備和配套設施進行的維修，包括給排水、采暖、衛生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備和配套設施。其成本中占多數的是材料費，主要是備品和配件，為一般貨物，適用17%稅率；由于工作環境相對較差，強度大，專業素質要求高，因此人工費用占成本的比例相對較高；其分包業務項目為非專業的一般勞務，占比相對較小，其他成本項目發生少可以忽略。假設外購項目的適用稅率17%，經測算設備施設維修外購項目率為45%，增值稅稅負為2.26%，顯然在這個條件下，稅收負擔是降低的。具體計算如下：

增值稅負擔率=9.91%-45%×17%=2.26%

另外，假設專業修繕外購項目適用稅率為17%，要保持3%的稅收負擔，外購率應保持為40.65%，當外購率大于這個數值時，稅負會降低，相反則稅負會增加。

還有，如果外購項目率一定，要保持3%稅收負擔，則要計算外購項目綜合進項稅率，如果實際的綜合進項稅大于計算數值，則稅負降低，相反則稅負增加。

2、土建安裝修繕。是指僅對房屋建筑物本身進行的修繕，包括對房屋進行修補、加固、通淤、改善等。其成本構成中占多數的是人工費，由于專業性相對較弱，可以將業務分包，其他成本項目發生少可以忽略。我們依然用上述分析方法，由于外購率較低，同時外購項目多為低稅率或者簡易計稅項目，因此綜合進項稅率也很低，在這種情況下，其修繕的稅收負擔自然會增加，比如外購項目率20%，綜合進項稅率7%，其實際的增值稅負擔率為8.51%，顯然稅收負擔較營業稅大幅增加。

根據以上分析，不動產配套設施設備的修繕，營改增后稅負可能下降，對不動產本身的修繕其稅負可能增加，同時不同的修繕對象，稅負也是不同的，不動產配套設施設備修繕的稅負要低于不動產房屋本身修繕的稅負。

如前所述，修繕根據工程承包內容不同，分為清包工和包工包料，承包內容不同，納稅人可以選擇不同的計稅方法。當納稅人選擇簡易計稅方法，和營業稅稅負相比，自然是有所下降，降低的比例為0.0874%，當然如果在簡易辦法下和一般計稅方法比較，稅負的變化或者差異要看外購率和外購綜合進項稅率，具體方法如前所述。

第二篇：營改增后稅負降低情況說明

焦作市有限責任公司營改增后

稅負降低情況說明

我公司成立于年月日，單位地址位于，注冊資本：萬元，法定代表人：，經營范圍：等。

集團公司現有職工300余人，擁有年生產10萬噸鋁合金棒加工能力，工業型材年生產能力5000 噸。合金棒采用進口設備，利用國際先進技術，自動化程度高，引進世界一流的立式半連續成型設備及先進的氣滑式工藝,選用可傾式熔煉爐、保溫爐,同時引進電磁攪拌器、在線除氣、連續式均熱爐、鋸切機等先進的輔助設備,整條生產線具有很高的制動控制水平，性能穩定。技術裝備在同行業具有優越性，處領先地位。鋁錠的價格直接影響合金棒的價格。

鋁型材加工生產線共有四臺擠壓機及輔機，分別由臺灣馨杰公司和建新公司生產。年產能5000噸，可生產各類型材上千種。

集團公司投資參股上市公司：持有股份有限公司股權萬股，占其總股本%，（股票于2009年9月上市流通）是股份有限公司的第三大股東。

集團公司投資控股：有限責任公司，擁有其70%股權。2016年3月5日，第十二屆全國人民代表大會第四次會議開幕，國務院總理李克強作政府工作報告，審查計劃報告和預算報告。李克強總理指出，適度擴大財政赤字，主要用于減稅降費，進一步減輕企業負擔。今年將采取三項舉措。

第一項就是全面實施營改增。從2016年5月1日起，將試點范圍擴大到建筑業、房地產業、金融業、生活服務業，并將所有企業新增不動產所含增值稅納入抵扣范圍，確保所有行業稅負只減不增。營業稅將退出歷史舞臺，增值稅制度將更加規范。這是自1994年分稅制改革以來，財稅體制的又一次深刻變革。

2016年，已納入“營改增”的行業減稅規模估計有2000億元，金融業、房地產和建筑業、生活服務業等行業減稅規模或接近4000億元，2016年“營改增”減稅總規模接近6000億元。

多年來公司始終嚴格遵守稅法、按章納稅、及時繳納稅款，2013年-2015年近三年累計已繳納相關稅款2233.17萬元，為山陽區的稅收做出了應有的貢獻。

此次營改增涉及到我集團公司的項目主要是建筑業和生活服務業兩大類。

集團公司不動產租賃年收入約423.5萬元，原營業稅制下每年應納營業稅21.18萬元，營改增后應納20.17萬元，較營業稅制下應納稅額減少1.01萬元。

集團公司4月份承接濟源高新區幕墻工程造價327.7萬元，原營業稅制下每年應納營業稅9.83萬元，營改增后應納9.54萬元，較營業稅制下應納稅額減少0.29萬元。

除此之外，原營業稅制下集團公司取得的保安服務費、勞務派遣費、住宿費、電費、水費、勞保用品、辦公用品、會議費、外購機器設備等在營改增后均取得增值稅專用發票，可以進行抵扣，取得的過路過橋費在過渡期內也可以按照一定比例進行抵扣，這些優惠政策在很大程度上減輕了集團公司的資金壓力，降低企業稅收成本，增強企業發展能力，使企業獲得了很大的受益。

李克強總理說，全面實施營改增，是深化財稅體制改革、推進經濟結構調整和產業轉型的“重頭戲”。營改增不只是簡單的稅制轉換，它有利于消除重復征稅，減輕企業負擔，促進工業轉型、服務業發展和商業模式創新，是一項“牽一發而動全身”的改革。的確，改革帶來的不僅是受益，更是商機。集團公司成立近20年，作為“老牌”國有企業，目前正處在經濟轉型的關鍵時期，步入21世紀后，面臨很大的生存危機，不過我們始終相信在中國共產黨的正確領導下，在稅務機關以及相關部門的通力協調下，在集團公司員工的一致努力下，我們一定可以走出困境，取得更加輝煌的成績，為稅收作出更大的貢獻。

有限責任公司 2016年月日

第三篇：建筑業“營改增”稅負測算

建筑業“營改增”稅負測算

建筑業“營改增”稅負測算

隨著建筑業營改增政策的臨近，建筑企業稅負變化到底如何，將面臨哪些變化

等是必須考慮的問題。方正稅務師以實地調研數據為樣本，根據財政部、國家稅務總局關于印發《營業稅改征增值稅試點方案》的通知（財稅[2011]110號）明確的建筑業適用11%稅率進行營改增后可能引起的稅負變化進行了分析，供納稅人參考。

一、建筑業特點及主要風險

按照方案建筑業納入增值稅征稅范圍后，按照一般計稅方法計算應交增值稅，與其他增值稅一般納稅人相比，目前建筑業存在以下主要特點及涉稅風險：

1.建筑業財務核算不規范。據了解，建筑業的財務核算主要由工程項目部門按預算成本提供報賬憑證，并非按照實際采購業務據實計賬。這一做法對營業稅直接依工程收入按適用稅率計稅影響不大。營改增后，工程成本及其原始憑證直接影響增值稅稅款計算，工程項目部門某些采購業務不能取得增值稅專用發票將直接影響稅款的抵扣，而工程項目部門為報賬虛構購進業務取得扣稅憑證將涉嫌偷逃增值稅。2.建筑業人工費用占比高。建筑業屬于勞動密集型行業，人工費用占總成本的比例相對較高。經測算，建筑企業人工費用約占全部成本的30%。與其他行業相比，建筑業人工費用占營業收入的比例較高，建筑業工程收入中增值較多，營改增后稅負可能上升較多。3.建筑業采購市場不規范。建筑企業大部分大型設備如挖掘機、吊機等是通過租賃得來，有的則是由勞工帶機作業，不少主材如砂石、磚等以及一些輔料如鐵絲、扣件等是向增值稅小規模納稅人購買的，難以取得增值稅專用發票，將導致建筑業營改增稅負增加。

二、建筑業營改增稅負測算方法

為了便于對營改增前后稅負變化進行對比，我們將營改增后的增值稅稅負界定為應納增值稅額與含稅工程收入之比。即：

增值稅稅負＝增值稅應納稅額÷含稅工程結算收入 增值稅應納稅額=工程銷項稅額－工程進項稅額 工程銷項稅額= [工程結算收入÷（1+11%）]×11% 工程進項稅額=∑[材料等含稅成本÷(1+材料等適用稅率)] ×適用稅率 全部實施營改增后，增值稅鏈條會逐步健全，建筑業進項稅抵扣范圍會逐步擴大并完善，因此區分兩種情況分別測算建筑業營改增后稅負。

第一種情況，假定除人工費用外的全部材料費用都可以取到增值稅專用發票。因為隨著營改增的推行，建筑企業為了減輕自身的稅收負擔，必然會選擇增值稅一般納稅人采購材料，索取增值稅專用發票扣稅。第二種情況，按照建筑企業估計，目前只有部分項目可以取得增值稅扣稅發票。

三、建筑業營改增稅負的具體測算 建筑業“營改增”稅負測算

隨著建筑業營改增政策的臨近，建筑企業稅負變化到底如何，將面臨哪些變化

等是必須考慮的問題。方正稅務師以實地調研數據為樣本，根據財政部、國家稅務總局關于印發《營業稅改征增值稅試點方案》的通知（財稅[2011]110號）明確的建筑業適用11%稅率進行營改增后可能引起的稅負變化進行了分析，供納稅人參考。

一、建筑業特點及主要風險

按照方案建筑業納入增值稅征稅范圍后，按照一般計稅方法計算應交增值稅，與其他增值稅一般納稅人相比，目前建筑業存在以下主要特點及涉稅風險：

1.建筑業財務核算不規范。據了解，建筑業的財務核算主要由工程項目部門按預算成本提供報賬憑證，并非按照實際采購業務據實計賬。這一做法對營業稅直接依工程收入按適用稅率計稅影響不大。營改增后，工程成本及其原始憑證直接影響增值稅稅款計算，工程項目部門某些采購業務不能取得增值稅專用發票將直接影響稅款的抵扣，而工程項目部門為報賬虛構購進業務取得扣稅憑證將涉嫌偷逃增值稅。2.建筑業人工費用占比高。建筑業屬于勞動密集型行業，人工費用占總成本的比例相對較高。經測算，建筑企業人工費用約占全部成本的30%。與其他行業相比，建筑業人工費用占營業收入的比例較高，建筑業工程收入中增值較多，營改增后稅負可能上升較多。

3.建筑業采購市場不規范。建筑企業大部分大型設備如挖掘機、吊機等是通過租賃得來，有的則是由勞工帶機作業，不少主材如砂石、磚等以及一些輔料如鐵絲、扣件等是向增值稅小規模納稅人購買的，難以取得增值稅專用發票，將導致建筑業營改增稅負增加。

二、建筑業營改增稅負測算方法

為了便于對營改增前后稅負變化進行對比，我們將營改增后的增值稅稅負界定為應納增值稅額與含稅工程收入之比。即：

增值稅稅負＝增值稅應納稅額÷含稅工程結算收入 增值稅應納稅額=工程銷項稅額－工程進項稅額 工程銷項稅額= [工程結算收入÷（1+11%）]×11% 工程進項稅額=∑[材料等含稅成本÷(1+材料等適用稅率)] ×適用稅率 全部實施營改增后，增值稅鏈條會逐步健全，建筑業進項稅抵扣范圍會逐步擴大并完善，因此區分兩種情況分別測算建筑業營改增后稅負。

第一種情況，假定除人工費用外的全部材料費用都可以取到增值稅專用發票。因為隨著營改增的推行，建筑企業為了減輕自身的稅收負擔，必然會選擇增值稅一般納稅人采購材料，索取增值稅專用發票扣稅。第二種情況，按照建筑企業估計，目前只有部分項目可以取得增值稅扣稅發票。

三、建筑業營改增稅負的具體測算

根據上表計算，wy項目全部可以取得進項稅的情況下進項稅6,837,820.17元，部分取得進項稅的情況下，進項稅3,493,419.67元；yw項目全部可以取得

進項稅的情況下進項稅9,942,917.66元，部分取得進項稅的情況下，進項稅5,105,454.77元。（3）營改增后的稅負變化

情形之一：材料可全部扣稅情況的稅負

Wy項目應交增值稅額= 8,641,441－6,837,820=1,803,621（元）增值稅稅負＝1,803,621÷87,200,000＝2.07% Yw應交增值稅額=12,734,260-9,942,915=2,791,345（元）增值稅稅負＝2,791,345÷128,500,255＝2.17% 情形之二：部分材料可扣稅情況的稅負

wy應交增值稅額=8,641,441-3,493,420=5,148,021（元）wy增值稅稅負＝5,148,021÷87,200,000＝5.90% yw應交增值稅額=12,734,260-5,105,454=7,628,806（元）增值稅稅負＝7,628,806÷128,500,255＝5.94%（4）營改增后保持原稅負不變的稅率

營改增之前，建筑企業營業稅的實際稅負率為3%。假設稅負平衡點的增值稅稅率為x，如果維持改革前后的稅負不變，那么：工程結算收入×3%=[工程結算收入÷(1+x)] ×x-當期可抵扣進項稅額 A.在全部材料可以扣稅情況下，維持原營業稅稅負水平，計算出wy項目x=12.16%，即建筑企業營業稅保持原稅負3%不變的情況下，wy營改增后增值稅稅率應設計為12.16%；計算出yw項目x=12.03%，即建筑企業營業稅保持原稅負3%不變的情況下，yw營改增后增值稅稅率應設計為12.03%；

B.在部分材料可以扣稅情況下，維持原營業稅稅負水平，計算出wy項目x=7.49%，即建筑企業營業稅保持原稅負3%不變的情況下，wy項目營改增后增值稅稅率為7.49%，yw項目的x=7.53%，即建筑企業營業稅保持原稅負3%不變的情況下，yw項目營改增后增值稅稅率為7.53%。2.分析與結論

在前述wy和yw兩個項目中，假定全部材料可以扣稅，其應納增值稅占含稅工程收入的比率分別為2.07%和2.17%，明顯低于改革前3%的營業稅稅負率。但是如果按照只有部分材料可以取得扣稅憑證的情形測算，企業的實際稅負率分別達到了5.90%和5.94%，遠遠高于營改增之前3%的稅率。如果要達到改革前營業稅的稅負水平，兩個項目的增值稅率分別為7.56%和7.49%。

由此可見，建筑業稅負的高與低，關鍵取決于專用發票的取得和進項稅扣除額的大小。在現有環境下，不是所有涉及建筑成本供貨企業都是增值稅一般納稅人，并非每項支出都可以取得增值稅專用發票，增值稅發票取得不易。如果出現甲供料或者部分支出項目沒有增值稅發票，這就直接導致一些項目不能抵扣，造成企業實際稅負加重。

第四篇：建筑業“營改增”稅負測算分析!(詳細)

建筑業“營改增”稅負測算分析！（詳細）

2016-03-15 馬澤方 方斌國

隨著建筑業“營改增”的臨近，建筑企業稅負變化到底如何，將面臨哪些變化是必須考慮的問題。本文以實地調研數據為樣本，根據《財政部國家稅務總局關于印發〈營業稅改征增值稅試點方案〉的通知》（財稅〔2011〕110號）明確的建筑業適用11%稅率，對“營改增”后可能引起的稅負變化進行了分析，供納稅人參考。1建筑業特點及主要風險建筑業納入增值稅征稅范圍后，按照一般計稅方法計算應交增值稅，與其他增值稅一般納稅人相比，目前建筑業存在以下主要特點及涉稅風險：

（一）建筑業財務核算不規范。據了解，建筑業的財務核算主要由工程項目部門按預算成本提供報賬憑證，并非按照實際采購業務據實計賬。這一做法對營業稅直接依工程收入按適用稅率計稅影響不大。“營改增”后，工程成本及其原始憑證直接影響增值稅稅款計算，工程項目部門某些采購業務不能取得增值稅專用發票將直接影響稅款的抵扣，而工程項目部門為報賬虛構購進業務取得扣稅憑證將涉嫌偷逃增值稅。

（二）建筑業人工費用占比高。建筑業屬于勞動密集型行業，人工費用占總成本的比例相對較高。經測算，建筑企業人工費用約占全部成本的30%。與其他行業相比，建筑業人工費用占營業收入的比例較高，建筑業工程收入中增值較多，“營改增”后稅負可能上升較多。

（三）建筑業采購市場不規范。建筑企業的多數大型設備，如挖掘機、吊機等是通過租賃得來，有的則是由勞務工隊帶機作業，不少主材如砂石、磚等以及一些輔料，如鐵絲、扣件等是向增值稅小規模納稅人購買的，難以取得增值稅專用發票，將導致建筑業“營改增”后稅負增加。2建筑業“營改增”稅負測算方法為了便于對“營改增”前后稅負變化進行對比，我們將“營改增”后的增值稅稅負界定為應納增值稅額與含稅工程收入之比。即：增值稅稅負＝增值稅應納稅額÷含稅工程結算收入增值稅應納稅額=工程銷項稅額－工程進項稅額工程銷項稅額=[工程結算收入÷（1+11%）]×11%工程進項稅額=∑[材料等含稅成本÷(1+材料等適用稅率)]×適用稅率全部實施“營改增”后，增值稅鏈條會逐步健全，建筑業進項稅抵扣范圍會逐步擴大并完善，因此區分兩種情況分別測算建筑業“營改增”后的稅負情況。第一種情況，假定除人工費用外的全部材料費用都可以取到增值稅專用發票。因為隨著“營改增”的推行，建筑企業為了減輕自身的稅收負擔，必然會選擇增值稅一般納稅人采購材料，索取增值稅專用發票扣稅。第二種情況，按照建筑企業估計，目前只有部分項目可以取得增值稅扣稅發票。3建筑業營改增稅負的具體測算我們選擇了省內較大建筑企業，其業務也具有一定的代表性。以下是根據近年兩個已完工項目的相關數據指標進行的稅負測算。

（一）“營改增”稅負測算wy項目工程結算收入87,200,000元，工程成本為80,077,897元。yw項目工程結算收入128,500,255.27元，工程成本為118,983,295.46元。1.銷項稅額的測算wy工程銷項稅額=87,200,000÷（1+11%）×11%=8,641,441（元）yw工程銷項稅額=128,500,255÷（1+11%）×11%=12,734,260（元）2.進項稅額的計算分全部材料可扣稅和部分材料可扣稅兩種情形，其中混凝土、預拌砂漿、磚、砂石按3%征收率扣稅，其他材料按17%稅率扣稅計算如下：外購項目成本及進項稅額計算統計表根據上表計算，wy項目全部可以取得進項稅的情況下進項稅6,837,820.17元，部分取得進項稅的情況下，進項稅3,493,419.67元；yw項目全部可以取得進項稅的情況下進項稅9,942,917.66元，部分取得進項稅的情況下，進項稅5,105,454.77元。3.“營改增”后的稅負變化情形之一：材料可全部扣稅情況的稅負Wy項目應交增值稅額=8,641,441－6,837,820=1,803,621（元）增值稅稅負＝1,803,621÷87,200,000＝2.07%Yw應交增值稅額=12,734,260-9,942,915=2,791,345（元）增值稅稅負＝2,791,345÷128,500,255＝2.17%情形之二：部分材料可扣稅情況的稅負wy應交增值稅額=8,641,441-3,493,420=5,148,021（元）wy增值稅稅負＝5,148,021÷87,200,000＝5.90%yw應交增值稅額=12,734,260-5,105,454=7,628,806（元）增值稅稅負＝7,628,806÷128,500,255＝5.94%4.“營改增”后保持原稅負不變的稅率“營改增”之前，建筑企業營業稅的實際稅負率為3%。假設稅負平衡點的增值稅稅率為x，如果維持改革前后的稅負不變，那么：工程結算收入×3%=[工程結算收入÷(1+x)]×x-當期可抵扣進項稅額A.在全部材料可以扣稅情況下，維持原營業稅稅負水平，計算出wy項目x=12.16%，即建筑企業營業稅保持原稅負3%不變的情況下，wy“營改增”后增值稅稅率應設計為12.16%；計算出yw項目x=12.03%，即建筑企業營業稅保持原稅負3%不變的情況下，yw“營改增”后增值稅稅率應設計為12.03%；B.在部分材料可以扣稅情況下，維持原營業稅稅負水平，計算出wy項目x=7.49%，即建筑企業營業稅保持原稅負3%不變的情況下，wy項目“營改增”后增值稅稅率為7.49%，yw項目的x=7.53%，即建筑企業營業稅保持原稅負3%不變的情況下，yw項目“營改增”后增值稅稅率為7.53%。

（二）分析與結論在前述wy和yw兩個項目中，假定全部材料可以扣稅，其應納增值稅占含稅工程收入的比率分別為2.07%和2.17%，明顯低于改革前3%的營業稅稅負率。但是如果按照只有部分材料可以取得扣稅憑證的情形測算，企業的實際稅負率分別達到了5.90%和5.94%，遠遠高于“營改增”之前3%的稅率。如果要達到改革前營業稅的稅負水平，兩個項目的增值稅率分別為7.56%和7.49%。由此可見，建筑業稅負的高與低，關鍵取決于專用發票的取得和進項稅扣除額的大小。在現有環境下，不是所有涉及建筑成本供貨企業都是增值稅一般納稅人，并非每項支出都可以取得增值稅專用發票，增值稅發票取得不易。如果出現甲供料或者部分支出項目沒有增值稅發票，這就直接導致一些項目不能抵扣，造成企業實際稅負加重。附：建筑業企業不能按工業企業享受“小微所得稅優惠”根據《國家稅務總局關于發布〈中華人民共和國企業所得稅納稅申報表(A類，2014年版)〉的公告》（國家稅務總局公告2014年第63號），A000000《企業基礎信息表》填報說明規定，企業根據《國民經濟行業分類》（GB/4754-2011）填報“103所屬行業明細代碼”為06**至50**的，小型微利企業優惠判斷為工業企業。在《國民經濟行業分類》（GB/4754-2011）中，06-12開頭的為采礦業，13-43開頭的為制造業，44-46開頭的為電力、熱力、燃氣及水生產和供應業，47-50開頭的為建筑業，06-50開頭的即為我們常說的“第二產業”。最新的《國家稅務總局關于修改企業所得稅納稅申報表（A類，2014年版）部分申報表的公告》（國家稅務總局公告2016年第3號）第一條第二款規定：“‘103所屬行業明細代碼’填報說明中，判斷小型微利企業是否為工業企業內容修改為‘所屬行業代碼為06**至4690，小型微利企業優惠判斷為工業企業’，不包括建筑業。”因此，建筑業企業不能按照工業企業條件享受小型微利企業優惠，只能按照其他企業條件享受。在統計學意義上，“第二產業”包括工業及建筑業，即建筑業屬于第二產業，但不屬于工業。2016年3號公告與統計部門的分類達到一致。《企業所得稅法實施條例》第九十二條規定：“企業所得稅法第二十八條第一款所稱符合條件的小型微利企業，是指從事國家非限制和禁止行業，并符合下列條件的企業：

（一）工業企業，應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過100人，資產總額不超過3000萬元；

（二）其他企業，應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過80人，資產總額不超過1000萬元。”綜上所述，若一家建筑企業資產總額在1000萬元到3000萬元之間，2014匯算清繳時能夠享受小型微利企業優惠，但2015匯算清繳時不能再享受小型微利企業優惠。政策原文：（國家住建部官網）住房和城鄉建設部辦公廳關于做好建筑業營改增建設工程計價依據調整準備工作的通知建辦標〔2016〕4號各省、自治區住房城鄉建設廳，直轄市建委，國務院有關部門：為適應建筑業營改增的需要，我部組織開展了建筑業營改增對工程造價及計價依據影響的專題研究，并請部分省市進行了測試，形成了工程造價構成各項費用調整和稅金計算方法，現就工程計價依據調整準備有關工作通知如下。

一、為保證營改增后工程計價依據的順利調整，各地區、各部門應重新確定稅金的計算方法，做好工程計價定額、價格信息等計價依據調整的準備工作。

二、按照前期研究和測試的成果，工程造價可按以下公式計算：工程造價=稅前工程造價×（1+11%）。其中，11%為建筑業擬征增值稅稅率，稅前工程造價為人工費、材料費、施工機具使用費、企業管理費、利潤和規費之和，各費用項目均以不包含增值稅可抵扣進項稅額的價格計算，相應計價依據按上述方法調整。

三、有關地區和部門可根據計價依據管理的實際情況，采取滿足增值稅下工程計價要求的其他調整方法。各地區、各部門要高度重視此項工作，加強領導，采取措施，于2016年4月底前完成計價依據的調整準備，在調整準備工作中的有關意見和建議請及時反饋我部標準定額司。聯系人：程文錦 010-58933231中華人民共和國住房和城鄉建設部辦公廳2016年2月19日

第五篇：對“營改增”稅負平衡點的分析

對“營改增”稅負平衡點的分析

對部分試點企業稅負上升現象如何理解？

“營改增”減稅效果如何，是各方決策的重要考量。從當前反饋的情況看，部分“營改增”企業出現稅負沒有減少、甚至增加的問題。筆者認為，找到影響稅負的關鍵因素，需要對企業成本結構比例加以分析。也就是說，通過弄清成本占收入的比例結構，尋求稅負平衡點，將有助于理解稅負上升等問題。

在本文中，筆者利用營業稅稅負＝增值稅稅負的平衡公式加以推導，測算了不同行業企業的稅負平衡點區間。

交通運輸業：原營業稅稅率為3%，增值稅稅率為11%。實行增值稅后取得可抵扣發票的含稅成本對應的進項稅稅率（平均進項稅稅率）一般在11%～17%之間（考慮部分聯運等情況），稅負平衡點即實行增值稅后取得抵扣發票的含稅成本占收入的比例在69.73%～47.56%之間。

部分現代服務業：原營業稅稅率為5%，增值稅稅率為6%。實行增值稅后取得可抵扣發票的含稅成本對應的進項稅稅率（平均進項稅稅率）一般在6%～17%之間（考慮到分包情況比較普遍），稅負平衡點在11.67%～4.545%之間。

租賃服務業：原營業稅稅率為5%，增值稅稅率為17%。實行增值稅后取得可抵扣發票的含稅成本對應的進項稅稅率（平均進項稅稅率）一般在15%～17%之間，稅負平衡點在73.06%～65.59%之間。

從上述測算中可以看出，當企業的含稅成本占收入比例低于稅負平衡點時，稅負將提高；當企業的含稅成本占收入比例高于稅負平衡點時，稅負將降低。同時，稅負平衡點隨著平均進項稅稅率的變化而變化，平均進項稅稅率越低，稅負平衡點越高。由于每個企業成本結構相對固定，如果稅負平衡點過高，其毛利水平將受到影響。所以，實行增值稅后，“營改增”企業通過選擇高的進項稅稅率區間進行購進抵扣，應成為必然的選擇。這將成為影響企業改變經營方式的主要因素。

比如在運輸行業中，新的運輸設備前期油耗和維修等費用要低于后期，同時運輸設備價值不同，折舊部分對應的進項稅抵扣也有大的差距。經測算，運輸企業增值稅平均進項稅稅率達到15%～17%之間時，稅負平衡點在52.98%～47.56%之間。實行營業稅時，如果企業可實行進項稅抵扣政策的成本占收入比例低于47.56%（企業最高抵扣稅率17%對應的平衡點），且設備價值屬于行業平均價值范圍，那么，實行“營改增”后企業稅負將高于3%。這種稅負增高的情況應為稅收政策變化的影響。實行營業稅期間，如果企業可實行進項稅抵扣政策的成本占收入比例超過47.56%，假設稅負平衡點達到52.98%（平均進項稅稅率低于15%），那么在收入不變，同樣的可抵扣成本前提下，企業可以通過改變經營方式，獲得較高的進項稅抵扣，從而有效提高經營效益。

可見，實行“營改增”后，企業經營方式的變化對企業效益的影響是顯而易見的。而企業經營方式的改變必然帶來相關產業結構的調整。

稅負增高是否意味著企業利潤下降？

判斷稅負高低對企業利潤的影響，不能簡單地用公式推算，需考慮政策變化對企業經營規模產生的良性影響。本次“營改增”屬于稅收制度的戰略調整，給市場帶來經營結構調整，其減稅效應，使第二、第三產業更加緊密地融合。應該看到，“營改增”給市場環境帶來了諸多良性改變，包括企業收入規模的增長、毛利的增加，效益的提高等。

為說明這一問題，筆者提出以下假設：企業經營收入增加，而可抵扣固定成本并未隨收入增加而改變，那么企業總的可抵扣成本占收入比例將下降。當可抵扣成本占收入比例低于稅負平衡點時，雖然稅負上升，但利潤絕對值是增加的。例如，某運輸企業收入1100萬元，可抵扣成本523.16萬（其中折舊200萬，稅率為17%），可抵扣成本占收入比例為47.56%（稅負平衡點）。經測算，稅負為3%，實現利潤243.84萬元。假設企業增加收入200萬元，其他條件不變，那么可抵扣成本占收入比例為40.24%。經測算，企業需要繳納增值稅52.81萬元，增值稅稅負為4.06%，高于原營業稅稅負，而利潤為424.03萬元，比稅負平衡點對應的利潤多180.19萬元。

可以看出，稅負增加，不一定導致企業效益的降低。“營改增”后，由于經營環境發生良性改變，經濟規模擴大，對稅負高低應該作綜合評判。

也正因為此，目前實行的超稅負退稅政策，應充分考慮企業經營行為等相關條件，不能簡單地按照“超”稅負計算退稅。

對那些可通過改變經營方式，擴大收入規模，提高毛利率，降低稅負的企業，在實際工作中是否適用超稅負退稅政策值得思考。而對普遍無法達到平均進項稅稅率所對應的稅負平衡點的企業，應考慮其設備法定折舊攤銷年限因素的影響。對法定年限內尚未攤銷完畢的企業，在攤銷時期內可給予退稅政策扶持。對實行“營改增”后折舊已按法定年限攤銷完畢的企業，由于“營改增”后毛利將明顯增加，如果給予超稅負退稅，實際上是將原不能抵扣的稅金予以退還。那么，是否應給予此類企業超稅負退稅也值得思考。

企業分拆忌盲目

“營改增”企業有小規模企業和一般納稅人企業兩種類型。小規模企業增值稅稅負低于營業稅稅負，“營改增”后，小規模企業在維持原經營規模前提下，效益將得到增加。

市場存在營業稅和增值稅兩種納稅鏈條。部分企業不能準備測算稅負平衡點或對增值稅原理不理解，于是只簡單從價格角度考慮，認為小規模納稅方式更具有優勢，因而盲目拆分企業。

通過稅負平衡公式，筆者按“營改增”后的三種稅率，計算了小規模企業與一般納稅人企業的稅負利潤平衡點。

交通運輸業：小規模企業增值稅稅率為3%，增值稅稅率為11%。實行增值稅后取得抵扣發票的含稅成本對應的進項稅稅率（平均進項稅稅率）一般在11%～17%之間（考慮到部分聯運等情況）。經計算，稅負平衡點即實行增值稅后取得抵扣發票的含稅成本占收入的比例在70.61%～48.16%之間。

部分現代服務業：小規模企業增值稅稅率為3%，增值稅稅率為6%，實行增值稅后取得抵扣發票的含稅成本對應的進項稅率（平均進項稅稅率）一般在6%～17%之間（考慮到分包情況比較普遍）。經計算，稅負平衡點在48.54%～18.91%之間。

租賃服務業：小規模企業增值稅稅率為3%，增值稅稅率為17%。該行業取得的進項基本來自有形動產的采購，所以實行增值稅后取得抵扣發票的含稅成本對應的進項稅率（平均進項稅稅率）一般在15%～17%之間。經計算，稅負平衡點在87.07%～79.95%之間。

從上述測算可以看出，在實行“營改增”后，選擇怎樣的納稅方式，主要要看稅負平衡點。當企業的含稅成本占收入比例低于稅負平衡點時，企業選擇小規模納稅模式可提高企業利潤。例如運輸行業中，如果企業取得抵扣發票的含稅成本占收入比例低于稅負平衡點48.16%時，選擇小規模納稅方式將取得更大的效益。

由于企業經營方式不同，企業取得平均進項稅稅率有所變化，稅負平衡點也會有所變化。稅負平衡點過高的企業，應選擇改變經營方式的方法，努力提高平均進項稅稅率，降低稅負平衡點，實現更高的利潤。在取得抵扣發票的含稅成本占收入比例高于稅負平衡點時，實行一般納稅人方式更為有利。

通過分析可以看出，企業分拆應仔細測算企業自身稅負平衡點，單純依靠價格因素判斷，選擇納稅方式是不科學的。

（注：本文所述實行增值稅后取得抵扣發票的含稅成本，是當期進行損益攤銷的成本。由于數據采樣和分析方法有差異，計算稅負平衡點區間會有所不同。）