第一篇：國有企業績效審計芻議

國有企業績效審計芻議

【內容摘要】：隨著經濟和社會發展的需要，審計在各行各業逐漸普遍起來，財務審計已不能滿足市場多變的審計需求，因此績效審計逐漸被人們所重視，兩者結合應用成為企業審計發展的新趨勢。我國國有企業績效審計主要關注國有企業依法經營、依法履職、經濟收益、資產質量、社會效果、環境保護及節能減排等多個方面，同時也包括企業對國家宏觀調控和國民經濟發展起到的作用和效果。本文首先介紹了國有企業的績效審計的相關概念和發展現狀，然后通過對國有企業績效審計的特點及難點的闡述，對國有企業績效審計的具體內容及審計方法進行了探討。

【關鍵字】：國有企業 績效 審計

隨著經濟和社會發展的需要，審計職能的范圍不斷擴大，傳統的真實性、合法性財務審計逐步向績效審計延伸，成為企業內部審計發展的一種趨勢。作為國有資產的重要組成部分，國有企業的績效審計也越來越被重視，進一步擴展和深化了國有企業審計的內涵。

一、國有企業績效審計的現狀

績效審計有多種定義，美國20世紀70年代率先提出“3E”審計(經濟性、效率性和效果性審計)，英國和加拿大稱現金價值審計，德國稱效率審計，瑞典稱效果審計，荷蘭稱效益審計，在其他國家多數稱為績效審計。最高審計機關國際組織1986年在澳大利亞會議上建議采用績效審計。目前，世界各國開展的績效審計的基本上都是圍繞對活動的經濟性、效率性和效果性進行的，總結起來稱為“3E”審計。

我國學者認為，績效審計是指由專職機構和人員對政府部門及其他經濟組織的期望功能或公共資金、項目、政策的期望目標的實現是否達到或超過既定標準和要求，以及手段和方式方法是否經濟、有效，所進行的檢查、監督和評價，并尋求改進途徑，幫助其盡可能地盡善盡美。

國有企業是最早開展績效審計的領域之一。審計署成立之初，在對國有企業開展財務審計的同時，也開展了一些績效審計試點。1983年審計署成立后提出主要審計任務包括直接審計國務院各部委等單位的財政財務收支及其經濟效益、投資效益，提出實施實施效益審計。這一階段的審計主要是在計劃經濟體制下，針對企業的經濟效益，以查出問題為主要目標的審計。上世紀90年代，為適應建立社會主義市場經濟體制的要求，審計機關積極深化國有企業審計，在真實性、合法性審計的基礎上，向檢查內部控制制度和經濟績效兩個方面延伸，目的是促進企業提高經濟效益，實現經營目標。從我國審計實踐來看，國有企業績效審計的發展并沒有實現預定的目標。實踐中，國有企業績效審計，主要表現在與經濟責任審計或者財務收支審計相結合兩大方面。大多數的績效審計項目都是在經濟責任審計或者財務收支審計的同時，對國有企業的經營績效給予一些關注，其目的主要在撰寫經濟責任審計報告和財務收支審計報告中能夠對被審計企業的經營情況有所表述，而非真正意義上的績效審計。

二、國有企業績效審計的特點

（一）開展國有企業績效審計的必要性

1、對國有企業實行績效審計不僅可以為企業制定戰略提供可靠的信息，同時還可以了解企業戰略執行的情況，發現執行中存在的問題，有效識別、預警、分析和檢查企業在戰略制定、執行中存在的風險，保證企業能夠盡早對風險進行全面有效的管理。

2、開展國有企業績效審計，不僅能延伸國有企業的領域，而且能在以國有企業財務審計真實性及合法性的前提下，審查其合理性和有效性，從而保證國有企業審計內容的連續性和完整性，繼而完善審計的職能，更好的為國有企業未來的可持續發展提供保障。

3、通過國有企業的績效審計，有利于國有資產的保值和增值，維護國家的利益，防止國有資產流失。促進企業改進生產技術，編個生產經營方式和調整現有管理機制，提高企業

對經營決策制定的科學性，建立健全內部控制制度，增強國有企業在行業中的競爭力。

（二）國有企業審計的特點

1、審查范圍的廣泛性。由于國有企業的業務活動以及對各種資源的運用，涉及的方面比較廣，因此審計時需要同時關注諸多單位，所以，績效審計的對象既包括物質生產部門，也包括非物質生產部門，還包括對投資項目的審計等等。同時審計的范圍也寬廣得多，既包括被審計單位的各項業務活動，也包括其他非經濟范疇的管理活動，除了常規的財務收支和工程審計之外，還包括對經營管理以及投資的經濟性、效率性、效果性進行審查。

2、審計標準的多樣性。績效審計往往缺乏明確的法律制度或指標作為評價的標準。作為國有企業應該承擔相應的社會責任，因此評價國有企業績效既有經濟效益又有社會效益。經濟效益的衡量可運用價值指標，而社會效益難以從數量上概括，需運用定性標準。這就需要考慮分析被審計單位或項目的具體情況進行綜合評定。

3、審計過程的延伸性。國有企業的績效，有些能馬上體現出來，有些業務活動的績效則需要經過一段時間才能表現出來。特別是投入大、周期長的項目，難以在短期內見到數字描述的效益。因此，在進行績效審計時只能對當期業務活動的直接績效進行審查，難以獲得充分的審計證據來全面評價其績效。所以要進行追蹤審計，即對業務活動的滯后性效益進行審查。

4、審計方法的多樣性。審計內容的變化性決定了審計方法的靈活性。國有企業的績效審計不僅采用傳統的財務審計的方法（如順查法、逆差法、詳查法、抽查法等），而更多的是采用分析法、系統論、論證法、評價法、模糊綜合評價法等。審計人員必須根據審計對象、目標的不同制定不同的審計方案，選擇適當的審計方法。

5、審計結論的建設性。國有企業績效審計已擴展到社會、經濟、政治等方面，它通過全面評價被審計單位經濟活動和業務活動的經濟性、效率性和效果性，揭示影響績效高低的問題所在，向被審計單位提出改進建議，指出進一步提高績效的具體途徑和辦法。審計的全過程始終著眼于問題核心、挖掘潛力這一中心，著眼于提高效率和增強效果。

三、國有企業績效審計的難點

（一）國有企業績效審計理論供給不足

目前，國有企業績效審計研究還沒有真正跟上實踐的發展步伐，完整的績效審計理論體系尚未構建到位，績效審計理論研究寥寥無幾。審計理論研究的缺陷主要表現在：一是理論研究的起點與現實的實踐還有一定的距離；二是研究還沒有真正跟上實踐的發展的步伐；三是實踐遠比理論豐富，理論概括不足；四是理論研究方法簡單等。總的來說關于績效審計的爭議很大，而對象、職能、目標、依據、標準、評價指標等比較零散，缺乏統一構架的績效審計體系，缺乏具有針對性的制度規范。又如，國有企業績效審計與經濟責任審計的關系如何沒有一個完整的答案。這些必須在基本概念上予以明確的現在仍沒有一個權威的說法，勢必制約績效審計的發展。

（二）績效審計的法律制度供給不足

開展績效審計必須以國家法律授權為依據，在法律上明確績效審計的地位。根據工業化國家最高審計機關30多年的績效審計經驗，最重要的一條就是建立明確的績效審計的法律條文，將績效審計的地位、目標、范圍等寫進法律。西方國家的政府績效審計任務一般均由立法部門來授權和安排，立法機構是主要的推動力量。如美國審計總署從傳統的憑證檢查時期向二戰以后的綜合審計轉變以及在六十年代中后期向現代績效審計轉變，都得到了國會的大力支持。國會通過一系列立法，為審計總署推動績效審計的發展創造條件。第一次重大變革時期，國會通過《1950年預算和會計程序法案》為審計總署在二戰后向綜合審計轉變提供了堅實的法律基礎；20世紀60年代后期審計總署向項目評估轉變時期，國會又通過一系列立法為審計總署進行項目評估創造條件。特別是《1993年政府績效和結果法案》規定由

審計總署代表國會來監管聯邦政府自身加強計劃制定和計劃執行情況的考核的執行情況。該法案使審計總署從監管聯邦政府部門局部的、具體項目的執行層面，上升到監管整體戰略計劃的實施層面，為審計總署的績效審計上層次、更宏觀創造了條件。我國新修訂的《審計法》提到要實行績效審計，但其主要還是針對真實性和合法性審計，真正適應于績效審計的審計準則尚未建立。

（三）國有企業績效審計評價標準的確定難

績效審計評價標準時審計人員用來衡量、考核被審計單位經濟效益高低程度的客觀尺度，是審計人員分析經濟活動，提出審計意見，做出審計結論的依據。審計評價所依據的標準在審計關系所涉及的各個方面利益相關人那里都得到認可。公認標準的存在、審計結論的認可是審計發揮作用的前提條件。與財務合法性和財務報表公允性審計不同，績效審計評價標準更具有特殊性。績效審計的評價標準通常不像法律法規或會計制度、會計準則那樣有現成條款可以對照，在更多情況下，需要采用一定的程序或辦法發現或建立。這些標準能夠得到認可的內在要求在于它們的科學性和可靠性。在我國已制定的各種審計法規中均未涉及評價被審事項績效的指標體系。目前績效審計的評價標準有很大的不確定性，給審計人員客觀公正地提出評價意見造成了困難。由于國有企業績效審計的對象類型不同，要有統一的標準對其進行經濟性、效率性和效果性的評價比較困難。因此衡量國有企業績效的標準難以確定，但又不可或缺。

（四）國有企業評價指標中財務指標權重過大，對企業社會責任評價不足

當前國有企業評價指標主要圍繞經濟目標設置，以效益為核心，這與國有企業目標是在兼顧社會目標的前提下注重經濟目標的發展趨勢不相符。例如，從評價指標及其數量選定方面看，定量的基本指標和修正指標所反映的評價內容包括財務效益狀況、資產營運狀況、償債能力狀況、發展能力狀況四個方面。這四個方面的指標雖然滿足企業生產經營多目標的要求，但其主體內容是投入產出效益，這兩類指標對國有企業的社會貢獻并沒有反映。相關定性的評價僅通過“綜合社會貢獻”等單一指標來反映，沒有突出國有企業與社會目標并重的要求。

（五）審計人員素質跟不上績效審計的要求

從世界各國的績效審計實踐不難看出，大部分國家形成了多元化的審計人員結構，而這種人員結構式績效審計得以順利開展的基本前提之一。美國審計署的工作人員包括很多方面的專家，他們在各自的專業領域內如會計、法律、統計、工程、工商管理、經濟學、計算機和物理學等方面發揮作用，目前這些專業人才已占工作人員總數的75%左右。另外，在執行特殊類型的審計業務如環境審計等的時候，還會聘請社會審計人員、咨詢公司人員或者被審計單位的技術人員參加，以確保執行相關審計的能力和審計質量。相比之下，國內大多數的審計人員屬于“財會型”，而且事務知識較多，相關理論基礎薄弱，滿足不了績效審計的要求。

四、國有企業績效審計的內容

（一）經濟績效

經濟績效是對企業經營者的業績評價，其主要指標有：盈利能力、償債能力、營運能力和發展能力四個方面。

（二）生態績效

隨著土地的荒漠化、森林資源的銳減、二氧化碳的大量排放、地球臭氧層的耗竭等環境問題日益惡化和可利用資源的日益減少，環境保護和資源利用與創新等課題日益受到重視。國有企業生態績效主要考察企業在生態平衡方面的貢獻和影響，表示企業在一定時期內為了維護和增強生態平衡而創造的生態財富，主要通過各項生態技術指標反映。基本指標有：環保投入比率、能源消耗比率、排放利稅率、廢棄物處理率等。

（三）社會績效

社會績效是指企業履行社會責任的能力和效果，即企業在一定時期內履行社會責任所創造的社會價值，主要通過社會評價指標來反映。社會經濟觀認為，企業的社會責任指企業不能僅僅以最大限度地為股東盈利作為自己的唯一存在目的，而應當最大限度地增進包括股東利益在內的所有社會利益。社會績效是對企業履行社會責任的能力和效果進行評價。其主要指標有：公益投資比率、利稅增長率等。

五、做好國有企業績效審計的建議

（一）著重把握好與財務收支審計和經濟責任審計的關系

1、把握好國有企業績效審計與真實性、合法性審計之間的關系

在相當長的時期內，解決財務收支的真實合法問題仍是審計機關的重要工作任務，也是我國社會主義市場經濟體制的基礎性課題。國有企業績效審計同樣要解決財務收支的真實合法問題，在審計內容和方法上也要借助于財務收支真實合法性審計。推行與財務真實、合法性審計相結合的績效審計模式，有利于促進國有企業審計的盡快轉型。從這個意義上說，績效審計是與財務收支真實合法審計相統一的，而不是截然分開的。國有企業績效審計是著力從體制、機制和管理上解決真實、合法性問題。

2、把握好國有企業績效審計與國有企業領導人經濟責任審計的關系

財務收支的真實、合法責任只是經濟責任的一個方面，效率、效果和效益才是更重要的經濟責任。經濟責任審計報告中包括被審計企業負責人任職期間取得的主要業績，企業主要效益類指標、管理類指標、約束類指標完成情況等審計結果。合理客觀評價企業績效是全面評價企業領導人經濟責任的基礎和內容之一，可以更好的明確企業領導人的經濟責任。反過來，推行企業領導人經濟責任審計可以為開展企業績效評價創造一個良好的外部環境，推動企業績效審計有效地進行，兩者是一個有機的結合體。

（二）加強國有企業績效審計理論的研究

國家審計在理論研究方面的缺位或者滯后給企業內部審計實踐帶來了難度，但反過來也給我們帶來了研究的空間。在理論探索方面可以從以下幾個方面努力：一是制定審計理論研究規劃，根據中國石化在績效審計中存在的問題、原因，充分的調查研究，廣泛聽取事務工作者的意見，借鑒國內外績效審計經驗，制定出審計理論研究五年規劃以及年度計劃，明確研究的內容和重點。二是認真組織審計理論研究。著重才選題、立項這個環節進行突破，使所研究的課題就是實踐中急需解決的問題，是相當一部分研究成果可直接用于內部績效審計實踐。三是加強與高校的聯合，在審計局的統一組織下，按照各自的特長分工，分別負責基本概念研究、基礎理論研究和應用研究。

（三）大力推薦績效審計的制度建設

依法依規審計是內部審計的基本原則，只有以法律、法規的形式把績效審計明確，審計人員在進行審計時才有法可依。我們應先積極進行績效審計的實踐，對一些領導關系、社會關注的熱點問題進行績效審計，推動企業內部對績效審計的認識，營造良好的績效審計氛圍。在實踐中逐漸明確績效審計在整個集團中的地位和作用，制定績效審計法規，完善審計監督運行必需的保障機制。

其次需要借鑒西方國家已經頒發的政府績效審計準則和充分考慮中國石化實際情況，在認真總結近幾年的經濟責任審計、工程審計等審計項目中取得的績效評價方面的經驗基礎上，制定有中國石化特色的績效審計業務規范指引，并對績效審計對象、審計目的、審計程序、審計報告基本形式等分門別類作出具體規定，最終匯集成獨立、完整、系統的績效審計體系，指導我們今后績效審計的開展。

（四）科學合理地評價國有企業產出或效果

1、正確確定績效評價的目標

（1）經濟效益目標。節約能源資源，擴大循環經濟規模、再生能源比重，提高經濟效益，是實現經濟發展方式轉型，提高經濟實力的內在要求。為促進經濟發展方式的轉型，提高中國石化經濟實力，經營業務的經濟性、效率性和經營成果應成為績效審計的重點目標。

（2）社會效益目標。國有企業社會效益指國有企業實現政府特定經營目標、履行社會責任及其效應，是國有企業存在價值。經營結果使用價值的具體體現，反映著國有企業滿足公共利益、國家安全要求、社會需要的能力。為了實現中國石化著力打造“高度負責任、高度受尊敬”企業的目標，促進企業切實、有效地履行政府特定經營職能和社會責任，實現中國石化在市場經濟體制下存在的價值，以實現政府特定經營目標為主的社會效益將成為績效審計的重點目標。

（3）可持續發展能力目標。國有企業持續發展能力指國有企業產品創新、技術進步、人員素質提高、環境保護等，是國有企業潛在價值的綜合反映，體現了國有企業的核心競爭能力。為了促進企業提高自主創新能力，技術進步、環境保護等將成為績效審計的重點目標。

2、科學合理地確定績效審計的評價標準

英國、澳大利亞、美國的績效審計發展歷程都表明，在一定歷史時期，績效審計的評價標準都是來源于當時國家或行業性標準、政府的政策方針、審計機關自行提供的標準、政府其他機構發布的專業信息、其他國家的標準和經驗以及往年度的審計成果，甚至于審計人員的職業判斷。在當前我國不具備形成一套完整的評價指標體系情況下，在實踐工作中我們可以采取以下標準：

1、法定標準，即國家政策、法規中所規定的要達到的要求，其中包括國家有關行業部門制定和頒布的各種具體標準；

2、計劃標準或預算標準；

3、歷史標準（縱向比較），即以前年度的實際水平，包括歷史平均水平、歷史最好水平等；

4、行業標準（橫向比較），即同行業、同類別已達到的水平，包括行業平均水平、行業最好水平等作為當前開展績效評價的標準。

3、分類評價國有企業產出或效果

國有企業產出或效果，不僅是衡量國有企業效率的主要標準，而且是確定國有企業效益高低指標之一，同時也是確定國有企業領導經濟責任履行情況的重要指標。國有企業產出評價標準因其存在價值不同而不同，隨著國有資產經營責任的不斷細化，國有企業產出或效果評價應分類進行，因而，國有企業績效審計也應分類進行。

以中國石化為例，作為國民經濟命脈，對國家經濟發展具有戰略意義。在績效評價過程中，應側重評價其保值增值率和主營業務收入增長率指標完成情況，并根據行業特點，綜合評價企業的技術創新能力、資源節約和環境保護水平、可持續發展能力及核心競爭力，以成本降低和營業收入確定企業效率。

4、擴大反映企業社會目標和可持續發展能力目標的評價指標范圍

在社會主義市場經濟體制下，國有企業的經營目標仍然是社會目標和盈利目標的對立統一。國有企業既要最大限度地謀求盈利，又不損及公共的利益和其他任何主體的利益。國有企業組織經營活動特定項目或業務的效果既要考慮產值、收入、利潤等經濟目標，也要考慮社會滿意度、環保效應、社會責任等社會目標和可持續發展目標。這些目標的實現、需要設計一些新的評價指標。

一是社會環境影響指標：考評企業所產生的社會環境效益，并與計劃的社會效益目標相對比，考核其實現程度。

二是社會發展影響指標：根據不同類型企業的特點，考核企業本身或其所投資項目在扶貧減災、勞動就業或協調發展、統籌城鄉發展等方面的效益，并與計劃目標相對比，考核其實現程度。

三是生態影響指標：考評企業單位產品產出對生態所產生的積極或消極的影響。

四是可持續發展能力指標：考評企業產出對人、自然、資源等方面的可持續影響，并與

計劃可持續發展目標對比，考核其實現程度。

5、不斷完善國有企業績效審計方法

審計技術方法的不斷更新時審計監督適應全球化、信息化、世界經濟一體化和審計對象職能變化的根本要求。除了現有的企業績效審計技術方法外，還可以運用多學科的知識，對審計目標進行分析評價，為審計結論提供科學依據，如公共管理和現代預算制度、成本效益與經濟分析學的分析方法、應用統計學計算機技術、社會科學等等。同時還可以借鑒國外的先進經驗來完善現有的審計方法體系，如借鑒美國等西方先進國家的結果導向型績效審計方法。

（五）推進審計人員結構優化，創建符合績效審計發展要求的審計管理體制

（1）將財務收支審計管理模式作為政府績效審計管理的基礎

目前無論是審計署的外審還是內審，績效審計管理主要還是依附財務收支審計，在這個基礎上進行績效審計，不可能完全脫離傳統的財務審計，客觀的需求也不可能像美國等西方發達國家那樣在真實性合法性審計基本完成后去開展績效審計。因此今后我們對績效審計的管理在立足財務收支審計的基礎上，要對財務收支審計進行深化，財務收支審計成為績效審計管理的基礎。

（2）借鑒、吸收美國等西方國家政府績效審計管理體制

美國審計總署在績效審計管理方面建立了一套完整的審計程序和方法，來提高自身工作的績效。美國審計總署采用了一套平衡、全面的圍繞結果、客戶、員工和內部運作等四個方面的定量指標體系測量自身工作績效，而且將部分重要的定量指標分解到它的四大戰略目標中，進行細化考察。我們可以借鑒它們這種比較成熟的績效審計管理制度來完善和豐富我們的績效審計管理制度。

（3）推薦績效審計人員結構的優化，提高績效審計的供給能力

首先我們在審計人員的絕對量很難明顯增加的情況下，增加審計人員的相對量，即將提升審計人員的業務素質作為當務之急、應著重提升審計人員的依法審計能力和宏觀分析能力，這是開展績效審計的關鍵。

其次完成對審計人員總體結構的優化。針對目前這種“財會型”占主導的審計人員結構，很難滿足績效審計的要求，必須在盡可能的情況下，開辟多種渠道逐步儲備多種專業人才，包括經濟學、社會科學、法律、工程等方面的專業人才，來優化審計人員的總體結構，保證績效審計的順利開展。

三是借用外力開展審計。考慮到現有審計人員結構單一的情況，不是短時間能解決的，可以先借用企業在各領域優秀的人才，也可借用高校的力量來提高審計理論研究的水平，利用計算機人員參加審計項目，整合審計系統內部資源，充分利用審計資源，增強績效審計的供給能力。

績效審計是現代審計的核心內容，大力推行這項工作是新時期審計工作轉型的有效方式。圍繞促進國有企業更好更快發展，積極探索與目前經濟發展水平和審計工作實際相適應的績效審計模式，就圍繞提高國有經濟的效益，增強國有經濟對社會的貢獻程度這個目標出發，探索績效評價的方法，找出績效評價存在的困難，科學合理地開展績效評價，走出一條適合中國石化的企業績效審計之路。

【參考文獻】：

[1]蔡春、劉學華，《績效審計論》 中國時代經濟出版社2006

[2]王戌，國有企業效率和經濟效果審計的有關問題 審計文摘2009，（3）

[3]汪嬌柳，企業績效審計應用層次探析，中國審計2009，（6）

第二篇：國有企業績效審計課件

大綱：

第一部分：績效審計理論基礎 第二部分：企業績效審計 第三部分：案例介紹與分析

第一部分：績效審計理論基礎

一、績效審計的含義

“績效審計”概念于1932年由英國機械工程師協會會員羅斯(T.Gross)在其寫的《管理審計學》(The Management Audit)一書中首次提出，他認為:“應將企業劃分為若干個職責不同的部門，建立用效率來衡量管理的技術程序”。管理者應能像會計師審查會計記錄那樣，來審查評價每一個職能部門的效率和成績。績效審計，不同國家的名稱不盡相同。如加拿大稱為“綜合審計”，英國為“現金價值審計”，瑞典稱“效果審計”，澳大利亞稱之為“效率審計”，中國香港則稱“衡工量值審計”，我國在《中華人民共和國審計法》中稱“績效審計”。

“績效審計”一詞是最早由最高審計機關國際組織在1986年于澳大利亞召開的第12屆大會上決定采用的。最高審計機關國際組織在1986年發表的《關于績效審計、公營企業審計和審計質量的總聲明》中，明確將經濟性審計、效率性審計和效果性審計稱之為績效審計。它包括:一是根據健全的管理原則以及管理政策，審計管理活動的經濟性;二是針對被審計單位，審計其人財物及其他資源的利用效率;三是根據被審單位目標的完成情況，審計其經營效益，并根據原來預期的影響，審計其活動的真實影響。

美國審計總署(GAO)將績效審計定義為:“審計人員對照客觀標準，客觀地、系統地收集和評價證據，對項目的績效和管理進行獨立的評價，對一前瞻性的問題進行評估或對有關最佳實務的綜合信息或某一深層次問題進行的評估”，并規定，績效審計要為負責監督和采取糾正措施的有關各方在改正項目經營和決策以及加強公共責任方面提供信息。

英國1983年頒布的《國家審計法》明確績效審計的定義是:“檢查某一組織為履行其職能而運用其資源的經濟性、效率及效益性”。英國審計署(NAO)在其20世紀80年代后期公布的指南中指出:“國家審計法并不講審計師僅限于檢查關于經濟性、效率性和效果性的保證安排方面。他們可以直接檢查和報告某一工程、計劃和其他行為所達到的效果”。

加拿大的政府績效審計的定義:“綜合審計是以系統的方式檢查和報告責任及管理人員為完成其職責所采取的活動、系統及控制”。綜合審計包括兩項主要內容:一是對財務系統內部控制進行檢查和測試，以便能對財務報表發表意見;二是檢查管理人員為達到現金價值是否建立了系統和程序。這里所說的現金價值是指以下兩個方面:一是公款支出時，經濟性、效率性如何;二是有關項目達到其目標的效果如何。

綜上表述，績效審計主要是對資源投入的經濟性、管理的效率性和工作的效果性的審計。這一觀點盡管在世界各國表達的方式可能不完全相同，但其表達的基本內容和主旨卻是相似的。從現階段發展來看，“3E”審計已發展至“5E”審計（經濟性economy、效率性efficiency、效果性effectiveness、環境性environment、適當性equity）。結合我國的具體情況，我們認為，績效審計是由獨立的審計機構和審計人員，通過收集、分析審計證據，對被審計單位管理活動的經濟性、效率性、效果性、環境性和適當性進行評價，并提出改進意見和建議，促進被審計單位提高績效、履行受托經濟責任的監督和評價活動。

因為經濟性、效率性和效果性是績效審計的三個要素。下面將對這三個概念加以解釋，以便更好地把握績效審計的基本輪廓。

經濟性是指以最低的資源耗費獲得一定的產出效果，即投入或支出最低。在保證相應質量的基礎上，使得獲取所需要的人力和物力資源的成本最低，并可以提供合格的服務。這是從獲取資源的角度來考慮的，強調的是成本節省，追求花費最小化。通過經濟性審計，可以評價被審計企業經營活動的合理程度及可取性。對企業經濟性的審計主要指根據國家相關政策法規以及企業內部的管理政策對企業經營活動的經濟性進行審計。

效率性是指以一定的投入獲得產品數量和質量的最大化及最優化。效率性和經濟性都與企業的資源投入有關，但是效率性強調的是資源投入與產品或者服務的產出比例關系，追求比例的最大化。具體說效率性就是對企業一段時期或一個項目的人力或物力資源投入，力求取得產品或服務的最大產出。在績效審計的實際過程中，很難將經濟性和效率性的概念進行區分，二者都涉及到了企業經營過程中投入的資源以及所得到的一定數量和質量的產品和服務，因此審計機關在對企業進行績效審計的過程中，應當將二者結合起來進行綜合考慮。

效果性與企業經濟活動要實現的目標有關，指預期目標的實現程度或經濟活動的預期影響與實際影響之間的關系。企業經濟活動或者項目的進展是否達到了預期的目標，活動或項目進度如何，產生了什么樣的影響以及達到了什么樣的效果，強調活動或項目的實際效果與預定目標之間的關系，力求效果達到最優。國有企業經濟活動的效果一般是指政府下達的任務執行情況、企業自身預算目標的完成情況等，審計機關的責任就是監督、檢查這些預期目標是否達到，此時不考慮企業所投入的資源情況。隨著社會的不斷進步與發展，企業與社會的聯系越來越緊密，企業的社會責任也被大眾所重視，因此，效果性的內涵也隨之擴大。

綜上所述，績效審計就是依據一定的審計標準和利用專門的審計方法，對被審計組織資源利用的經濟性、效率性、效果性進行評價。

二、績效審計的特點

在世界范圍內，現代審計功能的不斷拓展與創新已成為一種明顯的趨勢和不爭的事實。在審計領域，審計功能的重心已從財政財務審計轉向績效審計，強化對政策執行、企業績效的監督評價，績效審計不同于傳統的合規性審計，主要表現在以下幾個方面：

（1）審計目標的深入性

審計目標是在一定政治經濟條件下，審計機關和審計人員實施審計行為所期望達到的理想境地和結果，反映出審計授權人和審計委托人對審計的期望和要求。財務收支審計的目標是，審查被審計單位財務收支及其經濟活動的真實性、合法性和效益性，發揮審計監督的作用。而績效審計不僅要審查財務收支及其經濟活動的真實合法性，起到審計監督作用，還要追根問底，分析其問題產生的前因后果，為企業績效水平的提高提出專業建議，比財務收支審計的目標要高。

（2）審計范圍的廣泛性

財務審計主要是針對企業的財務活動及其會計資料進行審計。績效審計的內容廣泛而復雜，不僅包含會計資料，還要審查非會計資料等。如國有企業相關經濟指標的完成情況，企業領導人重大決策情況，企業改革、改組、改制等。財務收支審計內容相對于績效審計的內容要簡單的多。

（3）審計標準的靈活性

財務審計主要運用會計準則、財務通則等作為審計標準。績效審計的對象千差萬別，決定了衡量審計對象的績效指標體系難以統一，甚至是同一項目也會有多種不同的衡量標準。尤其是公共服務機構業務活動的績效既有經濟方面的，也有非經濟方面的，特別是社會績效方面，很難從數量上衡量和比較，更難用價值來描述。因此，在績效審計過程中，需要運用定量指標和定性指標。既需要運用價值指標進行明確的評價，又需要根據各審計單位或項目的具體情況進行綜合分析評定。績效審計評價標準的多樣性，無疑會影響審計結論的確定性。

（4）審計方法的多樣性

財務審計一般采用的審計方法包括核對法、審閱法、盤點法、復算法、分析法、調整法等。績效審計除此之外，要按照審計項目所需評價效益事項而運用不同的經濟分析、經濟論證、數學分析、系統分析或其他管理科學方法等。（5）審計結論的偏重性

財務收支審計的側重點在各項收支的真實性、合法性和效益性上，只是把內控制度的評價作為一種審計手段，以助于進行實質性測試。而績效審計，旨在通過財務收支及其有效性審計，以證實企業的業績展開、遵紀守法展開、社會職責履行狀況，以便于考核國有企業應承擔的社會責任與經濟責任。因此，對內部控制制度進行健全性和有效性測試，不是一種手段，而是一種目的，直接為評價企業的經濟效益服務。

三、績效審計基本程序

目前，我國尚未形成統一認可的績效審計程序，在實施過程中較多地參照我國香港特別行政區政府審計署的做法，并專門組織國家審計署相關的審計人員進行專門的學習和培訓。香港審計署將績效審計分為三個步驟進行，策劃階段、調查階段以及報告階段。由于統一的廣泛適用的績效審計程序的缺乏，我國績效審計實踐大多參照的是《審計法》和《國家審計準則》中對政府審計規定的審計程序和步驟，或參照中國注冊會計師《獨立審計具體準則》中規定的審計程序或《內部審計程序》規定的審計程序。在借鑒國外審計的一些做法的基礎上，結合我國現階段處于績效審計推廣的初級階段，我國的績效審計程序包括以下六個步驟：

四、績效審計的職能

績效審計的職能，是指審計活動本身所具有的內在功能，并通過職能的發揮達到工作目標。由于績效審計的審計依據往往缺乏強制性，其審計主體往往缺乏權威性和獨立性，該類審計的作用偏向于建設性，而不在于防護性。因此，根據績效審計有效性、合理性和可行性的目的，我們認為它的主要職能應該是建立在經濟監督基礎上的經濟評價。只有經過審計評估，才能做出有效性、合理性、可行性的判斷，可能提出進一步提高績效、降低管理和經營風險的建議，真正起到建設性的作用。

五、績效審計產生的理論基礎—受托責任理論

受托責任理論是審計學中最基本的理論。在學術界，關于審計與受托責任的關系已達成較大的共識，“審計因受托責任的發生而發生，又因受托責任的發展而發展”，即是對兩者關系的高度概括。因此，研究審計理論，就要從研究受托責任開始。

（1）受托責任理論受托責任是在財產權利分割的基礎上，各財產權利主體之間所形成的關系，這種受托責任關系由受托責任主體、受托責任客體和受托責任內容三要素組成。它具有以下特征：

這種關系是以財產權利分割為基礎產生的，沒有財產就不可能產生受托責任關系。同樣，有了財產，如果所有的權力都由某一個主體所享用，沒有財產權力的分割也不可能產生受托責任。財產權利主體之間對財產權力的分割可以通過多種途徑來實現，如合同、組織章程、規章制度、法律、慣例或習慣等。財產權利在各財產權利主體之間的分割是多種多樣的，絕沒有一個統一的分割模式或方法。財產權利的分割是基于財產的最優使用而發生的，如果分割以后的使用效果不高于分割以前，則這種財產權利的分割就不可能發生。也正因為如此，財產權利的分割程度和分割方法是由特定的環境因素所決定的，因而，也是一個動態發展的過程，也正因為如此，受托責任也就成為一種優化資源使用的社會機制。

受托責任關系由受托責任主體、受托責任客體和受托責任內容三要素組成。受托責任主體是財產權利的分割參與者，即一定財產權利的擁有者。因為受托責任是以財產權利的分割為前提的，所以受托責任主體一定是多元的，至少有兩個受托責任主體。受托責任客體是財產權利分割的指向物，即財產。失去了財產，財產權力的分割也就無從談起。在現代公司企業中，各種形態的資產都是一定的受托責任關系客體。受托責任內容是財產責任分割以后，受托人對委托人承擔的責任。在現代公司企業中，股東、經營者、管理者和每個員工崗位所擁有的職責都會有明確規定，這實質上就是財產受托責任的內容。

（2）企業績效審計的產生受托經濟責任是審計的根本動因。由于受托經濟責任關系的存在，客觀上就產生委托者對受托者責任的履行實行監督的需要，為了體現公正，這個驗證和審核就要由相對獨立的第三者來完成；也正是由于受托經濟責任關系的存在，受托經濟責任人也需要向責任委托人證明自己受托經濟責任的履行情況，這也必須通過相對獨立的第三者來進行驗證和和審查。審計就是適應這一需要而產生的。審計目標在于評價受托經濟責任。實施審計是為了審查、評價受托者所負經濟責任的履行情況，從而確定或解除其應負的受托經濟責任，以確保其受托經濟責任的切實履行。

受托責任概念作為一個動態概念，受托責任思想作為一種發展的思想是不斷變化、發展的，從而導致審計的產生和日益發展。

目前在我國受到普遍接受的一種觀點是將受托責任分為受托財務責任和受托管理責任，受托財務責任要求受托人盡一個最大善意管理人的作用，保護受托財產安全，誠實經營，同時要遵守法律、道德、技術和社會的要求。受托管理責任要求受托人不僅應合法經營，而且要按照經濟性、效率性、效果性的原則來操持受托財產。整個 20 世紀，受托責任由受托財務責任向受托管理責任發展。前者要求各受托者依照法律章程動用受托資源而不問資源動用的結果和效率，因而受托責任以合法性為主，與此相適應的審計是財務合法性審計。隨著社會的進一步發展，委托人對受托人的要求也日益提高，不僅要求合法收支、依法管理資源，而且要求經濟而有效的利用資源，與這種受托管理責任相適應的就是管理審計。管理審計是指為了明確一個組織中所有職能部門和經營環節中現存的和潛在的薄弱之處，面對管理人員在實現企業目標和效果方面所進行的客觀的、獨立的、可理解的和建設性的評價，以幫助管理人員改進決策、提高獲利能力和經營能力，更好地完成受托管理責任。而企業績效審計是現代企業內部管理審計的重要表現形式。

基于此，我們認為，實施企業績效審計是受托責任由受托財務責任發展到受托管理責任的必然結果。它是審計發展的必然產物，也是審計發展的高級階段。

第二部分：企業績效審計

一、國有企業的職能和特點

世界銀行政策研究報告（1997）將國有企業定義為：國有企業是政府擁有或控制的，從產品和服務的銷售中創造主要收入的經濟實體。它可以按照與政府的關系劃分為三類企業：一是政府部門直接運作的企業；二是政府直接或間接通過其他國有企業掌握其主要股份的企業；三是雖然國有股份較少，但政府有效控制的企業。

在我國國有企業是指企業全部資產歸國家所有，資產的投入主體是國有資產管理部門。我國的國有企業既要承擔經濟責任，也要承擔政治責任，還要承擔社會責任。國有企業要在承擔責任中發展，在發展中更好地履行責任，最終目標是實現員工價值、企業利益和社會效益三者綜合效應的最大化。

（一）國企的“三大職能” 首先，國有企業是經濟組織，是國民經濟的支柱，必須承擔經濟職能。

企業是支撐人類社會生存的基本經濟單位，其主要目的是為社會提供產品和服務，為社會發展做貢獻。國有企業也是企業，首先要達到經濟目的，最基本的任務就是實現利潤最大化，以此回報股東或出資人。據中國企業聯合會相關數據顯示，2006 年中國 500 強企業中，國有及國有控股企業 349 家，占全部企業總數的 69.8%；國有企業 2005 年末資產總計 390919 億元，占全部企業資產總值的 95%；實現利潤總額為 5656 億元，占全部企業利潤總額的 88%。由此可見，國有企業在國民經濟中的主導地位十分明顯，對經濟發展的支撐作用非常重要。國有企業承擔經濟責任，就是要貫徹和落實科學發展觀，充分發揮在國民經濟發展中的骨干作用和支柱作用，努力提高獲取資源的能力、有效利用資源的能力、開拓市場的能力以及服務客戶、員工和社會的能力，生產優質的產品，提供優質的服務，不斷提升競爭力，創造更高的經濟效益，保證國有資產保值增值，促進國民經濟平穩快速發展。

其次，國有企業是國家所有或國家控股，關乎國民經濟命脈和國家安全，必須承擔政治職能。

從國有企業的政治屬性上看，國有企業屬于社會主義公有制企業，掌握著國家的經濟命脈，是社會主義制度賴以存在和發展的經濟基礎，是國家左右局勢實行宏觀調控的主要經濟保障；國有企業承擔著物質文明和精神文明建設的雙重任務，與兩個文明協調發展的社會發展目標緊緊聯系在一起。

第三，國有企業是我國經濟社會的重要組成部分，是構建社會主義和諧社會的主體，必須承擔社會職能。

企業作為一個經濟實體，其經濟屬性決定了它必須追求利潤，實現價值最大化。但是，企業的價值最大化并不等同于利潤最大化，而是在實現利潤最大化的過程中，取得企業品牌、美譽度、社會形象等的最大化。這就需要企、業主動承擔相應的社會責任，使其經濟屬性不斷擴展為社會屬性。

當前，企業社會責任已成為衡量企業持續發展能力的重要指標，很多大型跨國公司都把“企業公民”作為公司的核心價值觀之一，并積極實踐。《財富》和《福布斯》在全球企業排名評比時，不僅以總收入、利潤等作為定量指標，還加上了社會責任標準。設在美國的企業社會責任促進會指出：多項研究顯示，能夠平衡兼顧各個休戚相關方面，例如管理部門、員工和顧客之間利益的公司，其業務增長率是其它公司的 4倍，就業增長率是其它公司的 8 倍，而職業道德方面形象不佳可使公司的股票跌價至少 6 個月。可見，一個沒有社會責任意識的企業不可能永續經營，只有“取之于社會，用之于社會”的企業，才能在自身發展中與社會形成良性互動。

（二）國有企業的特點

國有企業是一種特殊企業，如定義中所指出，它的資本全部或主要由國家投入，其全部資本或主要股份歸國家所有。這同其他全部或主要由民間社會（組織與個人）投資的企業不同。我們說國有企業是一種特殊企業，除上述定義中所明白揭示的以外，其特殊性還表現在以下幾個方面：

1.國有企業從事生產經營活動雖然也有營利目的，但也有非營利性目的，或者說它不以營利為唯一目的。國有企業要執行國家計劃經濟政策，擔負國家經濟管理（調節社會經濟）的職能。對于有些重要行業和產品，明知在一定時期內不能營利，也要、或者說更需要國家投資開辦企業，而等到以后其經營能夠營利或盈利率較高時，民間社會愿意投資了，這時國家倒往往可以減少投資，甚至退出這些領域。

2.國有企業雖然是一個組織體，但它只有或主要為國家一個出資人。這不同于合伙、合作企業和一般的公司，也不同于私人獨資企業。國家作為企業出資人，一般并不由最高國家機關（最高國家權力機關或中央政府）直接進行具體的投資管理和經營活動，而是按照“統一領導、分級管理”原則，分別由各級有關國家機關或其授權部門，代表國家所有權人負責具體的投資、管理和經營活動。

3.國有企業同所有其他企業一樣都必須依法設立，但它們所依據和適用的法律有所不同。國有企業依據和適用國家制定關于國有企業特別法，雖然它們也適用一般企業法的許多一般性規定。國有企業法同一般企業法比較，在企業設立程序、企業的權利義務、國家對企業的管理關系等方面，其規定有所不同。國有企業設立的法律程序較其他企業更為嚴格、復雜。國有企業往往享有許多國家給予的政策性優惠和某些特權，如某些行業經營的壟斷性、財政扶助、信貸優惠以及在資源利用、原材料供應、國家訂貨和產品促銷、外匯外貿等方面的優惠、虧損彌補和破產時的特殊對待等等。但同時它也受到國家和有關主管部門的政策性限制，承擔許多特別的義務，如必須執行國家計劃、價格權限制、生產經營自主權的限制，要優先保障國家和社會需要，滿足國家調節經濟的要求，有時微利或無利也得經營等等。國家對其他企業的管理，主要是制定其組織和活動的一般規則，要求其守法和照章納稅，而對于國有企業，國家需要以政權和所有者雙重身份進行管理，在國有并實行國營情況下，這種情況尤為突出。

二、國有企業績效的特征

綜合國有企業的特殊性和國有企業績效的含義，國有企業績效一般具有以下特征：

1．績效信息遍及企業的各個部門。績效信息數據必須遍及整個企業，并需各個業務部門協助綜合，否則將不能充分反映企業的運營結果。

2．績效指標包括財務和非財務。大多數人衡量一個企業是否成功的標準無外乎企業利潤、利潤表、資產負債表狀況等。而影響這些數據變化的因素則包括新的客戶源、客戶滿意度、盈利能力、供應鏈的最優化、庫存狀況、員工銷售額、產品信譽度等的波動，這些因素的變化正是企業贏利或虧損的根源所在。

3．績效目標上充分體現國有企業的職責，包括經濟的、政治的和社會的。綜合評價員工價值、企業利益和社會效益。

4．績效結果必須整合。績效評價的結果，直接取決于對績效信息的分析和有效挖掘能力已經最終的整合。

三、國有企業績效審計目的

伴隨著我國經濟發展方式的轉變和對外程度的逐步提高，我國審計機關對國有企業的審計范圍從財務收支效益迅速擴展到社會效益，從促進國有資產的保值增值到增強企業的可持續發展能力，績效審計已經成為國有企業審計的核心目標。審計機關通過對國有企業經營活動經濟性、效率性和效果性審計，在評價企業績效狀況的基礎上，更重要的是對國有企業經營活動的合法及合理經營進行監督，同時對于存在的問題提供專業建議。

四、企業績效審計與財務審計的關系

財務審計是指對被審計單位的財務收支活動和會計資料是否真實、正確、合法和有效所進行的審計。財務審計的目的是審查被審計單位財務收支活動是否遵守財經法規和財務會計制度、會計原則，否按照經濟規律辦事，借以糾錯防弊，并根據審計結果，提出改進財務管理、提高經濟效益的建議和措施。財務審計不僅要審核檢查被審計單位的會計資料，而且要審核檢查被審計單位的各項資金及其運動。企業績效審計與財務審計存在一定的聯系，主要表現在：

（1）兩者的性質都是經濟監督。兩者的目的都是監督評價審計客體的經濟責任，不過財務審計是監督評價財務收支的真實性和合法性；而績效審計是監督評價經濟活動的效益性。

（2）兩者的審計主體相同。既然叫審計，就是審計機構或審計人員作為審計主體，對審計客體進行審計監督。不論是財務收支審計，還是績效審計，它們的主體是相同的。

（3）兩者的審計程序相近。凡是審計活動，必須遵循一定的程序來進行。即審計程序，分為計劃階段、實施階段、報告階段和后續階段等。雖然兩者的具體內容不一樣，各有自身特點，但基本程序是一致的。

（4）績效審計一般應在財務審計的基礎上進行。要開展績效審計，首先應該證實被審計單位的財務數據（財務狀況、經營情況和現金流量等數據），尤其是對一個單位某一時期的整體經濟效益進行評價時，要先進行財務審計，核實和確認有關數據是否正確。否則，如果財務數據是錯誤的或虛假的，而審計人員以此為基礎進行比較、分析和論證，勢必會得出錯誤的評價意見和結論。

但是通過對兩者的比較，不難發現企業績效審計與財務審計有以下區別：

（1）審計的目的和實現的途徑不完全相同。財務審計的目的是查錯防弊、保護財產的安全、維護財經法紀。績效審計的目的是促進改善經營管理、提高經濟效益。

（2）審計對象和范圍不完全相同。財務收支審計的對象，主要是各種會計核算資料、有關會計憑證、賬表等，偏重于靜態資料，審計的范圍是經濟活動中，以貨幣和實物反映的資金的收支活動。而績效審計的對象主要是經濟活動及其成果，其范圍包括生產、經營、管理、制度等各個環節，以及影響績效的決策、計劃、組織、控制等因素，具有廣泛性。

（3）審計的原則與標準不完全相同。財務收支審計的標準是依據會計規則、財經制度、國家法律，檢查其合法性、合規性。績效審計的標準是各級計劃、定額、各種技術指標、發展水平等審查其經濟性、效率性、效果性。

（4）審計方法不完全相同。財務收支審計的技術方法，側重查閱、核對、盤點、調整等傳統審計方法。績效審計，側重使用經濟分析方法、經濟預測方法、綜合考核評價法等。

（5）審計時間、方式不完全相同。財務審計，一般是事后審計，具有定期性、全面性。績效審計可以是事前、事中和事后審計。

五、企業績效審計常用方法和對實現審計目標的保證作用

（一）杜邦分析法

杜邦分析法，又稱杜邦財務分析法，是利用各主要財務比率之間的內在聯系，對企業財務狀況和經營成果進行綜合系統評價的方法。該體系是以權益凈利率為龍頭，以資產凈利率和權益乘數為核心，重點揭示企業獲利能力及權益乘數對權益凈利率的影響，以及各相關指標間的相互作用關系。因其最初由美國杜邦公司成功應用，所以得名。

權益凈利率是分析體系的核心比率，具有很好的可比性，可用于不同企業之間的比較。由于資本具有逐利性，總是流向投資報酬率高的行業和企業，因此各企業的權益凈利率會比較接近。如果一個企業的權益凈利率經常高于其他企業，就會引來競爭者，迫使該企業的權益凈利率回到平均水平。如果一個企業的權益凈利率經常低于其他企業，就得不到資金，會被市場驅逐，使得幸存企業的權益凈利率提升到平均水平。

權益凈利率不僅有很好的可比性，而且有很強的綜合性。為了提高權益凈利率，管理者可以有三種途徑：

權益凈利率=（凈利潤÷銷售收入）×（銷售收入÷總資產）×（總資產÷股東權益）=銷售凈利率×總資產周轉次數×權益乘數

無論提高其中的哪個比率，權益凈利率都會提高。其中，“銷售凈利率”是利潤表的概括，“銷售收入”在利潤表的第一行，“凈利潤”在利潤表的最后一行，兩者相除可以概括全部經營成果；“權益乘數”是資產負債表的概括，表明資產、負債和股東權益的比例關系，可以反映最基本的財務狀況；“總資產周轉次數”把利潤表和資產負債表聯系起來，使權益凈利率可以綜合整個企業經營活動和財務活動業績。

杜邦分析法把股東權益收益率作為杜邦分析法核心指標，很好的揭示了決定企業獲利能力的三個因素：成本費用控制能力、資產的使用效率和財務上的融資能力。審計機關在對企業審計過程中，通過對權益收益率指標的分解，可以很好地發現企業獲利能力的差距。

（二）EVA—經濟附加值法

經濟附加值(Economic Value Added,簡稱 EVA）是由美國學者 Stewart 提出，并由美國著名的思騰思特咨詢公司（Stern Stewart & Co．）注冊并實施的一套以經濟增加值理念為基礎的財務管理系統、決策機制及激勵報酬制度。它是基于稅后營業凈利潤和產生這些利潤所需資本投入總成本的一種企業績效財務評價方法。公司每年創造的經濟增加值等于稅后凈營業利潤與全部資本成本之間的差額。其中資本成本包括債務資本的成本，也包括股本資本的成本。目前，以可口可樂為代表的一些世界著名跨國公司大都使用 EVA 指標評價企業業績。

從算術角度說，EVA 等于稅后經營利潤減去債務和股本成本，是所有成本被扣除后的剩余收入（Residual income）。EVA 是對真正 “經濟”利潤的評價，或者說，是表示凈營運利潤與投資者用同樣資本投資其他風險相近的有價證券的最低回報相比，超出或低于后者的量值。

EVA 一改過去重視會計利潤的傳統，以經濟利潤為衡量視角，考慮了機會成本。基本思路是，如果投資者不將資金用于目標投資，就可以將其投資于其他項目，因此，投資者最低回報應當不低于其投資的機會成本。

EVA=稅后營業凈利潤-資本總成本=稅后營業凈利潤-資本×資本成本率

經濟增加值要求考慮包括股本和債務在內所有資本的成本，避免企業管理者通過提高財務杠桿以粉飾賬面的投資收益，更加真實的反映了國有企業的資本價值，有利于審計機關評價國有企業資本的保值增值情況。

（三）平衡計分卡

卡普蘭和諾頓提出了平衡計分卡法，平衡計分卡表明了企業員工需要什么樣的知識技能和系統，分配創新和建立適當的戰略優勢和效率，使企業能夠把特定的價值帶給市場，從而最終實現更高的股東價值。它是一種平衡四個不同角度的衡量方法。具體而言，平衡計分卡平衡了短期與長期業績、外部與內部的業績、財務與非財務業績以及不同利益相關者的角度，包括財務角度、顧客角度、內部流程角度和創新與學習角度。

（1）財務角度。平衡計分卡在財務角度中包含了股東的價值。企業需要股東提供風險資本，它也同樣需要顧客購買產品和服務及需要員工生產這些產品和服務。財務角度主要關注股東對企業的看法，以及企業的財務目標。平衡計分卡用來評估這些目標是否已達，主要是考察管理層過去的行為，以及這些行為導致的財務上的結果，通常包括利潤、銷售增長率、投資回報率以及現金流。

（2）顧客角度。運用平衡計分卡從更廣、更平衡的角度來考慮企業的戰略目標和績效考核時，一定非常重視客戶。企業的平衡計分卡最典型的客戶角度通常包括：定義目標市場和擴大關鍵細分市場的市場份額。

（3）內部流程角度。把管理重心放在流程再造上將對促進組織改進起一個十分重要的作用，運用平衡計分卡的一個重要原因就在于它對業務流程的關注。業務流程角度包括一些驅動目標，它們能夠使企業更加專注于客戶的滿意度，并通過開發新產品和改善客戶服務來提高生產力、效率、產品周期與創新。至于重點要放在哪些方面或設定那些目標，必須以企業戰略和價值定位為依據。

（4）創新與學習角度。平衡計分卡最大的優點就是能夠把創新與學習列為四個角度中的一個。多年來，知識型領導一直提倡把人力資源管理提升到企業的戰略層面。卡普蘭和諾頓通過平衡計分卡確定了創新與學習的戰略重要性。

創新與學習角度對任何企業能否成功執行戰略都起到舉足輕重的作用。平衡計分卡能否成功運用的關鍵就是能否把企業戰略和這個角度很好地銜接起來。很多企業都對人力資源投入了很多精力，但它們沒能將企業戰略與組織的學習和成長銜接起來。卡普蘭和諾頓在對其創立的平衡計分卡工具進行描述時，特別強調了這個問題。

像所有的業績衡量方案一樣，平衡計分卡可以激勵管理層的行為，使之符合企業戰略的要求。由于其應用的廣泛性，它可以被用來作為企業變革的修正動因。平衡計分卡強調作業的過程而不是企業的部門，它可以支持以能力為基礎的戰略，但這可能會給管理層造成困惑，從而難以得到管理層的支持。平衡計分卡不僅可以應用于以盈利為目的企業，還可以應用于非盈利的組織，這是因為平衡計分卡同樣看重財務與非財務指標在企業實現其戰略目標中的作用。

平衡計分卡通過對企業的研究，提出從財務、顧客、內部流程和學習與成長四個角度評價企業的績效狀況，為審計機關全面審計企業經營活動提供了參考，從而保證審計目標的實現。

六、國有企業績效審計評價指標體系的框架構建

傳統的企業績效審計是針對歷史經營信息的審計，主要以企業財務會計報表所提供的財務數據為基礎，計算相關的財務指標，對企業的經營成果進行審計。2006 年國資委頒布了《中央企業綜合績效評價管理暫行辦法》，規定中央企業綜合績效評價由財務績效定量評價和管理績效定性評價兩部分組成。其中財務績效定量評價包括盈利能力、資產質量、債務風險和經營增長四個方面；管理績效評價包括企業發展戰略的確立與執行、經營決策、發展創新、風險控制、基礎管理、人力資源、行業影響、社會貢獻等方面。盡管該套指標體系以資本運營效益為核心，克服了過去評價體系中存在的一些缺陷，但是由于其選擇的核心指標是凈資產收益率，因此，它并沒有改變我國傳統企業業績評價體系的一些弊端，存在的主要問題是：1.財務績效的衡量并沒有擺脫以凈利潤為基礎的本質，忽視了股東投入資金使用的成本問題。2.衡量管理績效的方面繁多，沒有反映與客戶的關系、企業的研發能力之類的相應指標，無法充分揭示企業的發展潛力，指標之間缺乏內在的聯系與邏輯，同時管理績效的衡量由于缺乏具體的衡量指標和方法，容易流于形式。

結合5E 績效審計目標，國有企業績效審計指標體系可以在結合企業戰略發展規劃的基礎上從以下三個方面進行構建：

（一）經濟績效

經濟績效是對企業經營者的業績評價,其主要指標有:盈利能力、償債能力、營運能力和發展能力四個方面。

1、盈利能力

盈利能力是指企業獲取利潤的能力，反映企業的財務結構狀況和經營績效。基本指標：凈資產收益率、總資產報酬率。

凈資產收益率=凈利潤總額/平均凈資產×100%平均凈資產=(所有者權益年初數+所有者權益年末數)/2 總資產報酬率=（利潤總額+利息支出)/平均資凈額×100%

2、償債能力

償債能力是指企業以資產償還其債務的能力，企業償還債務能力的強弱，是企業經濟實力和財務狀況的重要體現，也是衡量企業是否穩健經營、財務風險大小的重要尺度。通過對企業償債能力的評價，可以反映企業利用財務杠桿的水平，分析企業資產負債比例是否適度，促進企業合理負債，保持適度的資產負債比例結構。基本指標：資產負債率、速動比率等。

資產負債率=負債總額/資產總額×100% 速動比率=速動資產/流動負債×100% 速動比率=(流動資產-存貨-待攤費用-預付費用)/流動負債×100%

3、營運能力

營運能力是反映企業資產管理水平和使用效率的一個重要內容。企業加強資產營運管理的主要目的就是加快資產的周轉速度，謀求等量資產創造更多的收益。資產利用率的提高在一定程度上等于資產的節約和資產的增加。基本指標：總資產周轉率、存貨周轉率、應收賬款周轉率。

總資產周轉率=銷售收入凈額/平均資產總額×100% 存貨周轉率=銷售成本/平均存貨總額×100% 應收賬款周轉率=銷售收入凈額/平均應收賬款凈額×100%

4、發展能力

企業的長遠發展潛力是企業通過自身的生產經營活動，不斷擴大積累而形成的發展潛能。企業發展能力的形成主要依賴于資本積累的程度以及資本的投資等。因此，企業績效評價將發展能力作為主要的評價內容之一。發展能力反映了企業持續發展的能力。基本指標：資本積累率、總資產增長率和銷售收入增長率。

資本積累率=本年所有者權益增長額/年初所有者權益×100% 總資產增長率=(年末總資產-年初總資產)/年初總資產×100% 銷售收入增長率=(本年銷售收入-上年銷售收入)/上年銷售收入×100% 銷售收入增長率=(本年銷售收入-上年銷售收入)/上年銷售收入×100%

（二）生態績效

隨著土地的荒漠化、森林資源的銳減、二氧化碳的大量排放、地球臭氧層的耗竭等環境問題日益惡化和可利用能源的日益減少，環境保護和資源的利用與創新等課題日益受到重視。企業生態績效主要考察企業在生態平衡方面的貢獻和影響，表示企業在一定時期內為了維護和增強生態平衡而創造的生態財富，主要通過各項生態技術指標反映。基本指標有：環保投入比率、能源消耗比率、排放利稅率、廢棄物處理率等。

1、環保投入比率

反映企業在環保方面的投資額占總投資額的比重，比率越大，表明企業對環保的重視程度越高，對社會環保事業的貢獻越大。其計算公式如下：

環保投入比率=環保投入支出額/投資支出總額×100%

2、能源消耗比率

反映企業提供產品或服務消耗能源的經濟性指標。該指標越低，表明企業對社會資源的占用越小，資源利用率越高。其計算公式如下：

能源消耗比率=當年能源消耗總量/產品（服務）總量×100%

3、廢棄物處理率

反映企業廢棄物排放量進行環保處理的比率。廢棄物處理率越高，表明企業的環保力度越強。其計算公式如下：

廢棄物處理率=廢棄物處理量/廢棄物排放總量×100%

（三）社會績效

社會績效是指企業履行社會責任的能力和效果，即企業在一定時期內履行社會責任所創造的社會價值，主要通過社會評價指標來反映。社會經濟觀認為，企業的社會責任指企業不能僅僅以最大限度地為股東營利作為自己的唯一存在目的。而應當最大限度地增進包括股東利益在內的所有社會利益。社會績效是對企業履行社會責任的能力和效果進行評價。其主要指標有：公益投資比率、利稅增長率等。

1、公益投資比率 指企業投入到社會公益事業的資金額占營業收入的比例，該指標值越大，反映企業投人到社會公益事業上的貢獻越大。其計算公式如下：

公益投資比率=公益事業投資支出額/主營業務收入凈額×100%

2、利稅增長率

反映企業對社會公眾和政府的責任履行情況，利稅增長越多，說明企業社會責任績效履行越好，對社會貢獻越大，持續經營成長的能力越強。其計算公式如下：

利稅增長率=當年利稅增長額/上年利稅總額×100%

第三部分：案例介紹和分析

一、中國儲備糧總公司績效審計研究過程(一)中國儲備糧總公司簡介

中國儲備糧總公司成立于2000年5月，是在原國家糧食儲備局部分職能機構和所屬部分企事業單位的基礎上組建的國有重要骨干企業，注冊資本166.8億元。受國務院委托，中國儲備糧總公司專職從事政策性業務，具體負責中央儲備糧的業務管理，對中央儲備糧的總量、質量和儲存安全負總責。主營業務涉及糧油倉儲、加工、貿易及物流，倉儲技術研究和服務。該公司下轄24個分公司、247個直屬庫，遍布全國30個省區市。

2、中國儲備糧總公司現狀

截至2007年末，中國儲備糧總公司負責管理的中央儲備糧總量為1275.18億斤，其中小麥582.08億斤、稻谷370.64億斤、玉米307.17億斤、大豆巧.30億斤;中央儲備食油13.49億斤。2007年末資產總額1683.98億元、負債總額1468.17億元、所有者權益215.51億元，實現主營業務收入646.7億元、利潤總額10.96億元。

根據中國儲備糧總公司的業務特點及業務規模、分布等情況，我們根據績效審計的特點和要求，挑選了13家分、子公司，涵蓋了糧食主產區、主銷區、產銷平衡區三大區域，包含了小麥、稻谷、玉米、大豆、油脂等主要儲備品種的主產區，保障了績效審計調查的全面性，同時在審計中重點關注了糧食的數量、質量、輪換等涉及糧食安全的問題，并專門針對糧食安全做了專題調查，為績效審計調查的開展奠定了良好的基礎。本次績效研究主要以2007至2009年中國儲備糧總公司的一些特點、指標來對企業進行一個全面的解剖、分析和研究，旨在通過績效研究來為企業的發展尋找一條新路。

3、財務隸屬關系及補貼政策中國儲備糧總公司財務關系在財政部單列，其融資主渠道是中國農業發展銀行。中央儲備糧的費用補貼實行定額包干，按照財政部《中央儲備糧財政、財務管理暫行辦法》(財建「2000」939號)文件規定，中央專項儲備糧食(原糧)每年每斤補貼費用0.06元(其中保管費0.04元、輪換費0.02元)，實行費用包干，超支不補，節余留用。該公司本部及所屬分公司的經費從中央儲備糧保管費用補貼中提取，2006年提取金額由財政部按“總額包干、三年不變、按季提取”的方式核定。2000年，財政部撥入中國儲備糧總公司10億元，作為國家儲備糧油的專項周轉金，該項資金只能用于中央儲備糧油的輪換。

(二)審計過程

本次選擇中國儲備糧總公司作為國有大型企業績效審計的一個試點。因此，在進行了歷時兩個月的審前調查、現場審計后，對該企業做出了一個較為公正的評價。由于該企業是一個政策性較強的企業，在績效審計中除了常規的程序外，如何指標體系的建立、對審計結果的歸納分析就顯得尤為重要，現將該審計的主要過程進行一個簡述，讓大家對企業特別是具有政策性的企業的績效審計全過程有一個系統的了解。

1、掌握企業基本情況審計人員先審閱了該企業的基礎財務數據，在此基礎上重點了解了該企業的業務流程，使得審計組對該企業的基本情況、財務、業務各方面都有了一個比較清晰的了解。主要經濟指標

如下:

2、重要性水平的確定及審計風險的評估(1)重要性水平的確定。

結合審前調查掌握的情況，本次審計以中國儲備糧總公司2006合并會計報表凈利潤的2%確定重要性水平，重要性金額為1700萬元，考慮到績效審計的特殊性，在實際操作中可根據具體情況做適度調整。

(2)審計風險的評估。

在前期調查中，我們對中國儲備糧總公司的基本情況、經營環境、管理人員能力，單位業務性質、行業特點有了初步的了解。通過對內部控制制度的制定和執行情況進行符合性測試，初步認為，該公司內控制度基本健全，考慮到中國儲備糧總公司從事的主要業務政策性較強這一特點，其固有風險、控制風險適中。但檢查風險相對較高，主要表現在:一是該公司近年來除經營與儲備糧油吞吐輪換直接相關的業務外，也從事商品糧貿易、對外投資等其它業務，特別是部分投資己涉足高風險領域，造成檢查風險相對較高;二是承儲中央儲備糧的糧庫共有1693個，分布在全國各地，點多面廣，加之該公司對下屬單位的管理相對松散，增加了本次審計的檢查風險。

3、制定審計目標

本次審計以績效審計為中心，以維護國家糧食安全為重點，緊緊圍繞“保障國家糧食安全、促進企業可持續發展”的總體目標，全面貫徹“依法審計、服務大局、圍繞中心、突出重點、求真務實”的方針，揭露其資產負債損益不實，決策失誤、管理不善造成損失浪費以及影響國家糧食安全等重大問題。注意發現大案要案線索，加大對重大違法違紀問題的查處力度。通過審計，促進企業依法經營，加強管理，建立健全內部控制制度，促使企業貫徹國家產業政策、糧食政策，維護國家糧食安全和市場穩定。具體目標是:(1)核實企業會計信息，分析主要經濟指標的變化情況，為評價中國儲備糧總公司績效情況提供基本依據。

(2)檢查企業重大經濟決策、財務管理及經營運行質量，揭露決策失誤、管理不善造成的損失浪費，促進企業不斷提高決策能力和管理水平。

(3)揭露重大違法違紀問題，維護國有資產及中央儲備糧的安全、完整、真實，防止國有資產流失。

(4)調查企業在維護國家糧食安全、執行國家宏觀調控和糧食政策等方面的情況，為國家宏觀經濟決策服務。

4、確定審計重點和方法

本次審計圍繞審計目標、結合中國儲備糧總公司的具體情況及審前調查發現的線索，確定審計重點和內容。

(1)審查重大會計信息。

核實中國儲備糧總公司是否按會計法、現行會計準則和財務制度要求進行會計核算，會計決算報表是否真實、完整地反映了企業的財務狀況和經營成果，揭示由于差錯和違規造成企業會計信息失真的問題。重點關注四個方面: ①審查損益真實性。2006年中國儲備糧總公司實現利潤總額8.6億元，比上年增加2.4億元，增長38.58%。利潤增加的主要原因一是報表匯總單位比上年增加了21個;二是隨著中央儲備糧統貸統還工作的開展，可操作的糧食輪換總量基數增加，糧食購銷量也隨之大幅提高。重點審查損益是否真實，有無虛增、少報利潤的問題;企業的各項收入確認是否準確，有無轉移、隱匿收入的問題;中央儲備糧油輪換、銷售成本有無人為多轉、少轉成本的問題;管理費用、營業費用核算是否符合會計準則和財務制度的規定，是否擴大開支范圍，提高開支標準，擠占費用的問題。

②審查負債狀況。截至2006年末，中國儲備糧總公司負債總額976.14億元，資產負債率為83%。從負債的構成看，長短期借款 843.17億元，占總負債的87%;應付賬款、其他應付款、預收賬款115.92億元，占總負債的12%。造成資產負債率較高的原因是長短期借款在負債中所占的比重很大，主要是農發行政策性貸款，其貸款利息全額由中央財政補貼。重點對負債的真實性進行審核，對長期掛賬或變動異常的應付款項也予以重點關注。

③審查資產狀況。截至2006年末，中國儲備糧總公司資產總額為 1178.11億元，其中中央儲備糧油庫存值716.88億元，占總資產的61%;貿易糧等其他存貨105.95億元，固定資產凈值164.01億元，貨幣資金100.82億元，應收賬款、其他應收款88.91億元，其它資產 1.54億元。至2006年末，該公司下屬企業已形成損失的掛賬資產1.18億元、閑臵的固定資產1.45億元，占總資產的2.3%;三年以上的應收款項3.37億元，占總資產的2.9%。主要審查企業的各項資產是否真實存在、記錄完整，重點對企業資產質量進行審查。

④審查合并會計報表。2006納入中國儲備糧總公司合并會計報表的全資、控股及具有實質控制力的子公司277戶，新增合并報表單位21戶。重點審查總公司內部子、分公司之間關聯交易的真實性、合規性和價格的公允性，特別是合并損益表中利潤是否真實，內部交易事項抵消是否充分，有無利用合并報表人為調節盈虧的情況。

(2)審查重大經濟決策存在的問題。

檢查中國儲備糧總公司內外投資、資本運作、對外借款、擔保等重大經濟決策事項是否嚴格執行了內控制度，是否采取了民主、科學的決策程序，決策事項中有無重大損失浪費問題。

①審查重點工程項目投資。2001至2006年，中國儲備糧總公司累計完成固定資產投資19.19億元，其中倉儲基礎設施投資10.24億元，占總投資的53.34%，物流項目投資1.55億元，占總投資的8.08%，糧油加工項目投資3.07億元，占總投資的16%，辦公生活設施投資4.33億元，占總投資的22.58%。主要審查資金投向是否符合國家產業政策，投資結構是否合理，投資程序是否合規，是否取得了預期的投資回報，有無損失浪費等問題。

②審查重大對外投資。2001至2006年，中國儲備糧總公司累計對外股權投資3.62億元，涉及的投資項目58個，其中投資額在1000萬以上的有5個項目，金額2.18億元，占整個投資額60%。重點審查新辦企業、聯營合資等對外投資是否經過可行性論證、集體研究，進行民主、科學的決策，有無“人情投資”，領導個人說了算;有無損失浪費和國有收益流失。審前調查發現: 2006年l月，中國儲備糧總公司出資 5100萬元(2007年追加投資8400萬元)與吉林糧食集團公司合資成立了長春天裕生物工程公司，中國儲備糧總公司控股67.5%。工程目前只建成了乙醇生產線，共投資5.58億元。該項目2006年4月開工，同年12月進行試生產，2007年6月全面停產，截至年底虧損 1.22億元。審計應從決策程序入手，對該目進行重點審查。

③審查高風險投資。2001年至2006年，中國儲備糧總公司部分下屬單位對股票、基金累計投資 2.49億元，對期貨的投資主要集中在東方經貿公司，2006年累計成交量為14.21億元。審前調查了解到，中國儲備糧總公司只能經營與儲備糧油吞吐輪換直接相關的業務，不從事其他商業經營活動，因此審計應重點分析股票、基金、期貨投資是否合規以及存在的隱患;同時，重點審查資金來源是否合法、收益是否真實，有無糧油期貨外的其它交易事項，重點關注有無重大損失或潛在損失，造成國有資產流失等問題。

(3)審查重大違法違紀問題。

①審查中央儲備糧油輪換中存在的問題。中央儲備糧的輪換是中國儲備糧總公司的核心業務。2006年中央儲備糧累計輪入391.17億斤、輪出412.2億斤，食油累計輪入6.8億斤、輪出8.96億斤;輪換業務實現的利潤為8.25億元，占當年利潤總額的96%。主要審查中央儲備糧油輪入輪出是否符合國家規定，有無因延誤輪換造成中央儲備糧陳化、霉變的問題;輪換計劃執行是否嚴格，有無拒不執行或者擅自改變中央儲備糧輪換計劃的問題;下屬承儲單位在輪換期間有無以舊糧頂替新糧、虛增入庫成本等手段套取差價，騙取中央儲備糧貸款和貸款利息、管理費用等財政補貼的問題;有無將輪出糧低價銷售給民營企業、個體戶，從中賺取差價，造成國有收益流失或個人牟利等問題。

②審查中央儲備糧油的數量、質量。確保中央儲備糧數量真實、質量良好，是中國儲備糧總公司的根本任務。審計除抽查部分直屬庫外、重點對代儲庫存儲的中央儲備糧油數量、質量進行審查，是否存在虛報、瞞報中央儲備糧的數量或擅自動用、倒賣中央儲備糧油的問題;庫存糧油的質量是否符合國家規定，有無摻雜摻假、以次充好等問題;有無擅自串換中央儲備糧的品種、變更中央儲備糧的儲存地點等問題;有無管理不善，失職讀職造成庫存糧油大面積損壞或被盜的問題;有無將中央儲備糧油存放于不具備代儲資格糧庫或露天存放影響中央儲備糧油質量的問題。

③審查財政撥款、財政補貼及中央儲備糧專項周轉金。2006年，財政部共撥付中國儲備糧總公司各項補貼211.75億元，其中:國家儲備糧油費用、利息補貼210.25億元，中央儲備糧移庫費用、退耕還林糧食折現補貼等1.5億元。重點審查中國儲備糧總公司及其分公司、直屬庫是否按要求及時將各項財政補貼下撥各承儲單位，有無擠占、截留、挪用等問題;對中央儲備糧專項周轉金的使用是否符合規定，有無擅自改變用途的問題。

④審查大額現金交易事項。審前調查發現，中國儲備糧總公司下屬承儲單位在收購輪入糧、托市糧的過程中，存在大額現金交易的事項。如邯鄲直屬庫2006年在收購托市糧時，以現金支付購糧款7329.84萬元，提取和支付現金時未在現金明細賬中反映，付款單據上沒有付款人和收款人簽字，也未蓋現金付訖章。審計中，應對大額現金的收付情況進行抽查，重點查明其真實用途，是否存在弄虛作假，套取現金或與私人串通，個人從中牟利的行為。

(4)調查中央儲備糧安全問題。

①調查中央儲備糧布局、儲備情況。自1990年開始，國家實行中央和地方分級糧食儲備制度。截至2006年末國家糧食儲備(貿易糧)共計 1760.32億斤，其中中央儲備糧1275.18億斤(折貿易糧1163.68億斤)，占67%;從承儲中央儲備糧的糧庫布局和規模來看，河南、河北、山東等n個糧食主產區共有糧庫994個，占糧庫總數的58.71%，儲備糧773.54億斤，占總儲量的60.66%;北京、上海、浙江、廣東等13個糧食主銷區，共有糧庫341個，占糧庫總數的20.14%，儲備糧228.71億斤，僅占總儲量的17.94%;山西、遼寧、江蘇等7個產銷平衡區，共有糧庫358個，占糧庫總數的21.巧%，儲備糧272.93億斤，占總儲量的 21.4%。

從糧庫數量和實際儲量上看，糧食主銷區與主產區均存在很大差距。我國糧食的主銷區，主要集中在北京、上海等大城市及沿海發達省份，這些地區人口密集、需求量大，如上海、浙江、福建和廣東四省市2006年糧食產量617億斤，消費量1499億斤，自給率不到42%，產銷差高達882億斤，由于庫點少、實際儲量有限(上海地區僅有一家直屬庫)，四省市僅存有中央儲備糧88.43億斤。審計應從國家糧食儲備的布局、儲量、安全等方面入手，結合國家宏觀調控政策、糧食政策，通過對比分析，揭示國家糧食安全中存在的問題，進而研究、提出切實可行的辦法和建議，為國家宏觀調控和確保糧食安全提供參考性意見和建議。

②調查“兩頭延伸”經營戰略的運行情況。近年來中國儲備糧總公司為完善產業鏈、維護糧食市場穩定，在“兩個確保”的基礎上，提出了向生產、加工領域“兩頭延伸”的經營戰略。審計應結合國家關于中國儲備糧總公司的業務定位、經營目標，重點分析“兩頭延伸”戰略在實施過程中存在的問題和困難，為企業進一步發展提供參考。

③調查現行保管費用補貼對我國糧食安全和企業發展的影響。財政部撥付的中央專項儲備糧保管費用每年每斤補貼費用為0.04元，補貼標準是1991年開始施行的，至今沒有增加。如中國儲備糧總公司2004年對東南沿海地區中央儲備糧管理情況調查中發現，廣東省地方儲備糧保管費補貼標準每年每斤0.072元、上海地方儲備糧保管費補貼標準每年每斤0.075，分別比中央儲備糧保管費補貼標準高出85%和93%，中央儲備糧補貼標準偏低，一方面影響了中央儲備糧的質量，另一方面又造成這些地區不愿儲備中央儲備糧，進而影響到國家糧食安全。

④調查雙重目標考核體制執行過程中存在的問題。中國儲備糧總公司作為從事中央儲備糧業務管理的政策性企業，一方面對中央儲備糧的總量、質量和安全負總責，完成“兩個確保”和糧食市場宏觀調控的政策目標，這一定位，已明確了該公司不是以盈利為目的的企業，但另一方面也要完成國資委制定的企業盈利能力的考核指標，實現國有資產的保值增值。審計要重點分析雙重目標考核體制在執行過程中存在的主要矛盾，并提出切實可行的建議。

⑤調查托市收購情況。為切實保護農民利益和穩定糧食生產，自2004年開始，國家在小麥、早稻和中晚稻主產區實行最低收購價政策。作為該項政策的執行主體，中國儲備糧總公司2006年按最低收購價(托市收購)在河北、山東、河南、江蘇、湖北、安徽共組織收購小麥813.8億斤;在安徽、江西、湖南、湖北組織收購早釉稻72.6億斤，中晚稻98.1億斤。審計要重點調查最低價收購政策在維護農民利益、平抑糧價方面發揮的作用及存在的問題和困難。

5、確定評價指標系統和評價依據

將企業內部管理控制程度的測試結果和此次審計具體目標和中儲糧基本情況相結合，確定評價指標系統和具體評價依據，這是本次績效審計最關鍵的一個環節，相信情況后文將詳細介紹。

6、制定實施方案

通過審計前對企業基本情況的調查，審計部門確定了此次審計的工作目標、審計重點方向、核心指標系統等等。根據取得的情況，按照審計法的要求和審計署工作方案，制定了《中國儲備糧總公司績效審計實施方案》。實施方案在確定審計具體目標的基礎上，將審計內容和重點工作做了詳細安排，并結合企業實際制定了切實可行的績效審計評價表，為審計工作的實施奠定了基礎。

7、開展現場審計

按照審計署的要求和部署，審計署祝蘭州特派員辦事處審計人員的專業特長調派業務骨干，組成了30人的審計組開始了對中國儲備糧總公司的全面績效審計。按照確定的重大會計信息情況、重大經濟決策情況、重大違法違紀問題、中央儲備糧安全問題4個方面將審計人員細分為四個小組，各組負責一個重點。第一小組審查損益真實性，資產負債狀況，合并會計報表方面;第二小組審查重點項目工程投資，重大對外投資，高風險投資方面;第三小組審查中央儲備糧油輪換中存在的問題，中央儲備糧油的數量、質量，財政撥款、財政補貼及中央儲備糧專項周轉金，大額現金交易事項;第四小組審查中央儲備糧布局、儲備情況，“兩頭延伸”經營戰略的運行情況，現行保管費用補貼對我國糧食安全和企業發展的影響，雙重目標考核體制執行過程中存在的問題，托市收購情況。

經過近3各月緊張忙碌的工作，現場審計階段結束。后期審計人員對審計取證材料進行了分析整理，形成審計工作底稿，為撰寫最后的審計報告做好準備。

8、歸納分析、撰寫績效審計報告

現場審計結束后，工作人員將電子數據、復印的資料、取得的證據等進行分類整理，通過計算機系統的會計、統計功能，對材料數據進行分析研究，從而對中國儲備糧總公司的績效情況做出全面、客觀、公正的審計評價。根據審計結果和國務院及國有資產監督管理委員會對中國儲備糧總公司的要求撰寫績效審計的審計報告。其特點是區別于一般的財務收支審計報告，績效審計報告不僅反映財務收支的真實和完成，同時重點反映中國儲備糧總公司的企業效益情況并分析原因，根據具體情況提出切實可行的審計建議。

9、與被審計單位交換意見

與被審計單位交換意見是審計法規定的審計步驟之一。在形成正式審計報告之前，審計機關就審計發現的問題、情況等于被審計單位充分交換意見。在充分聽取被審計單位不同意見的基礎上，審計機關根據自身的審計判斷，再向被審計單位出具正式審計報告。

(三)評價標準、指標體系的確立

1、確定評價標準

2000年5月在中國儲備糧總公司成立之初，溫家寶總理到該公司視察，并作出批示:組建中國儲備糧管理總公司，完善中央儲備糧經營管理體制，加強對中央儲備糧的管理，是黨中央、國務院為確保國家糧食安全作出的一項重大決策，總公司要深化改革，加強管理，依靠科技，服務大局，不斷優化中央儲備糧的品種結構和布局，努力提高經濟效益，逐步減輕國家財政負擔，保證糧食安全，發揮好調控市場的作用。這個重要批示就是對中國儲備糧總公司的一個全面定位。2002年和2006年，溫家寶總理又分別批示:確保中央儲備糧數量真實、質量良好，確保國家急需時調得動、用得上，始終是中儲糧公司的根本任務(即“兩個確保”);儲糧于田，儲糧于庫，都是為了維護農民利益，維護糧食市場穩定，維護國家糧食安全(即“三個維護”)。

由此可見，中國儲備糧總公司是國家調控糧食市場的重要載體，政策性強是其最突出的特點，除確保國家糧食安全的重要職責外，還肩負著維護糧食市場穩定等社會責任。同時，按照企業化、市場化運作機制，該公司又對其國有資產承擔保值增值和減輕財政負擔的責任。

2、確定指標體系

結合國務院對該公司的定位及中央領導多次批示的內容，本次績效審計調查緊緊圍繞“切實維護國家糧食安全和市場穩定”這個總體目標，從是否確保中央儲備糧數量真實和質量良好(子目標一)、是否確保中央儲備糧在國家急需時調得動用得上(子目標二)、是否實現國有資產保值增值(子目標三)、是否完成國家賦予的其他使命(子目標四)等四大模塊對中國儲備糧總公司進行評價。

第一步，為四個子目標設定權重。我們認為中國儲備糧總公司作為一個政策性較強的企業，發揮好社會效益是其主要任務，故將權重設臵如下:是否確保中央儲備糧數量真實、質量良好占45%，是否確保中央儲備糧在國家急需時調得動用得上占30%，是否實現國有資產保值增值占15%，是否完成國家賦予的其他使命占10%。第二步，分類對每個子目標設定明細權重。按照前期調查的結果，通過調查中國儲備糧總公司內部管理考核體質、多方與專家學者了解情況并座談等方式，將子目標1細分為中央儲備糧數量真實情況(占45%)、中央儲備糧的宜存率(占35%)、中央儲備糧輪換執行情況(占20%)等3個子目標，分目標2細分為維護國家糧食安全情況(占35%)、應對突發事件能力(占35%)、維護市場穩定情況(占30%)等3個子目標，分目標3細分為財務指標增長情況(占55%)、2007國有資產監督管理委員會業績考核結果(占45%)等2個子目標，分目標4細分為最低價收購執行情況(占70%)、跨省移庫完成情況(占30%)等2個子目標。第三步，分別設立評分分值和評價等級，差為O-4分，較差為4-6分，一般為6-8分，較好為8-9分，情況好為9-10分。(詳見圖1)此外，本次績效審計調查還在個別子目標中設定了否定指標，即發現有否定事件存在，則該子目標分值為0，具體有:發現虛報、瞞報中央儲備糧的數量或擅自動用、倒賣中央儲備糧的問題，則中央儲備糧數量真實情況子目標分值為0;發現摻雜摻假、以舊糧頂替新糧、虛增入庫成本套取差價的問題，則中央儲備糧輪換執行情況子目標分值為0。

二、中國儲備糧總公司績效審計評價

中國儲備糧總公司自成立以來，盡職盡責管理好中央儲備糧。2007年中央儲備糧宜存率達到97.8%，庫存糧食的數量和質量達到儲備制度建立以來最好水平;在雪災、漢川大地震等困難時期及市場供求出現非正常波動的時候，及時主動按照宏觀調控的需要靈活吞吐，維護社會穩定和經濟發展大局。基于該公司發揮的巨大作用，我們認為中國儲備糧總公司基本實現了“維護國家糧食安全和市場穩定”的總體目標，在較好實現了社會效益的同時，也確保了經濟效益、民生效益的發揮。但審計調查也發現了中央儲備糧數量不實24.34億斤、中央儲備糧品種不實0.89億斤及決策失誤，國有資產閑臵等問題。根據本次評價指標體系進行評價，中國儲備糧總公司2007績效評價綜合分是8.9分(綜合評價分數相信參看表l)，具體情況如下表:

(一)基本確保中央儲備糧數量真實、質量良好

1、中央儲備糧數量真實情況。

本次審計調查涉及的中央儲備糧占儲備總量的560k，重點對其中48個直屬庫、32個直管庫和代儲點的173億斤中央儲備糧進行了審計調查，占中央儲備總量的13.56%。通過抽查部分糧庫，未發現虛報、瞞報中央儲備糧的數量或擅自動用、倒賣中央儲備糧油等否定事件，中央儲備糧數量真實。

但審計調查也發現以下問題:一是2004至2007年，中國儲備糧總公司廣東、福建等10個省分公司的24個存儲庫點按照國家儲備糧輪出計劃，拍賣了19.95億斤中央儲備小麥，由于沒有下達輪入計劃，至今沒有輪入，造成中央儲備小麥實際庫存比賬面庫存少19.98億斤。需要說明的是，該問題產生的原因是由于國家糧食局、財政部等部門至今未下達輪入計劃，造成輪出后長期未補足庫存，與中國儲備糧總公司沒有直接關系。二是2002年，中國儲備糧總公司遼寧、內蒙古等分公司下屬3個存儲庫點按照國家儲備糧輪出計劃，銷售了4.36億斤中央儲備大豆，因大豆價格上漲，市場波動較大，中國儲備糧總公司從自身經濟利益和輪換效益的角度出發，申請延遲輪入，國家糧食局等三部門批復同意緩至2003年8月，但由于大豆市場持續波動，中國儲備糧總公司再次申請延遲輪入，三部門同意但并未明確輪入時間，而大豆價格也一直居高不下，中國儲備糧總公司至今未完成補庫，造成中央儲備大豆實際庫存比賬面庫存少4.36億斤。結合查出的問題我們認為中國儲備糧總公司基本確保了中央儲備糧數量真實，劃定等級為一較好，分值8分。

2、中央儲備糧的宜存率。

中國儲備糧總公司加大糧食集并力度，優化儲備庫點布局，中央儲備糧存儲庫點從最初的11869個壓縮到1651個，中央直屬庫從82個發展到247個，并向區域優勢明顯、儲存條件良好的庫點集中;重視提高庫存糧食品質，通過規范承儲庫工作流程、開展租倉儲糧、提高直管比例等方式，徹底消除了陳化糧，庫存糧食品質大幅改善，中央儲備糧宜存率由2002年的69.9%提高到2007年的97.8%(見圖2)，庫存糧食的質量達到儲備制度建立以來最好水平，能夠隨時為國家提供充足的調用糧源，劃定等級為好，分值9分。

3、中央儲備糧輪換執行情況。

中國儲備糧總公司嚴格執行國家的輪換計劃，保質、保量并及時完成國家下達的輪換計劃。通過抽查，未發現摻雜摻假、以次充好、以舊糧頂替新糧、虛增入庫成本套取差價等否定事件，但審計調查也發現 :(1)2006至2007年，中國儲備糧總公司下屬單位未按規定品種輪入中央儲備糧，將購買的0.89億斤早釉稻抵頂中晚粕稻作為中央儲備糧輪入，并編造相關原始單據;(2)2006至2007年，中國儲備糧總公司河南分公司、長沙伍家嶺油脂儲備庫(中央儲備油代儲庫)等2個存儲點因油脂價格較高，在未接到輪換指令的情況下提前銷售中央儲備油0.19億斤。鑒于此類問題的存在，劃定等級為較好，分值8.5分。

(二)積極為國家宏觀調控政策服務，保證了中央儲備糧調得動、用得上

中國儲備糧總公司在執行國家調控任務中的主要載體、骨干地位日益凸顯。中國儲備糧總公司在應對國際糧食危機、維護我國糧食安全，應對突發事件，向雪災、地震災區及時調運糧食，平抑物價、維護市場穩定等方面都發揮了主渠道、主力軍的作用，基本實現了國家滿意、人民滿意。

1、全力維護國家糧食安全，積極應對國內外各種不利形勢。中國儲備糧總公司屬于涉及國家安全和國民經濟命脈的中央企業，在應對世界糧食危機、維護我國糧食安全方面發揮了重要作用。2006年以來，國際農產品價格出現了持續大幅上漲，僅2007年國際糧價就上漲了42%，特別是2008年，漲價勢頭仍然迅猛，30多個國家因糧價上漲引起國內糧食危機，各國都面臨著糧食價格上漲的巨大壓力，一些國家甚至由于糧食價格暴漲和供應短缺出現了社會騷亂。

根據國家糧食局提供的數據(見表2)，2007年我國糧食總產量10082億斤，糧食消費總量10270億斤，自給率高達98%;2007年我國中央儲備1181億斤，地方儲備697億斤，按照聯合國糧農組織(FAO)將17-18%確定為糧食儲備安全標準，在不含農戶存量的情況下，現有的糧食儲備1878億斤就已達到18%的安全標準，從上述自給率和儲備率來看，我國的糧食供求總量基本平衡，整體形式良好，事實也證明我國的糧食市場受世界糧食危機的影響較小，占現有儲備量62.89%的中央儲備糧在維護國家糧食安全中起到的作用是舉足輕重的，劃定等級為好，分值10分。

2、認真履行國家賦予的職責，應對突發事件，維護社會穩定。我國地域遼闊，人口眾多，自然災害頻繁，中國儲備糧總公司在應對重大自然災害等突發事件中，發揮的作用越來越重要，己成為維護國家糧食安全的一支重要力量。在“非典”期間，主動按照宏觀調控的需要，將糧食調運到“非典”病情嚴重而糧食供應緊缺的地方，使這些地方的人民能夠在受到疾病威脅的時候，基本生活需要得到有效保障，有利于穩定人心;在南方雨雪冰凍災害的時候，及時將儲備糧運送到受災嚴重的地方，幫助人民群眾解決了基本溫飽問題，安定了人心，有效地維護了社會穩定;特別是在2008年5月12日的墳川大地震發生后，國家發展和改革委、糧食局等四部委分3批下達了12.53億斤中央儲備糧抗震救災計劃，中國儲備糧總公司立刻調動全部力量，及時將糧食分解運送到災區，截至目前共向災區調運糧油12.28億斤，其中小麥4億斤、稻谷8億斤、食油0.28億斤，保證了災區群眾3個月每人每天一斤口糧的供應，有力地保障了災區人民的基本生活需求。該子目標劃定等級為好，分值10分。

3、積極執行國家指令，為平抑物價、維護市場穩定作出了貢獻。中國儲備糧總公司通過對中央儲備糧的拋售、有序地進行輪換，對市場糧價起到了積極的引導作用和調節作用，在維護國內市場穩定上發揮了重要作用，是國家糧食宏觀調控體系中的主要載體和骨干力量。如2003年為平抑市場糧價，該公司拋售16億斤中央儲備大豆;2007年底為穩定市場價格又在市場拋售儲備玉米40億斤;2007至2008年，分兩次緊急拋售中央儲備油9億斤以保證市場供應，穩定價格(見表3)。這些拋售工作有效地保障了市場持續充足供應，抑制市場各類糧食價格過快上漲，維護了市場穩定，也保證了社會穩定。

同時，為促進產銷區銜接，借助中國儲備糧總公司這個平臺，推動公司內部產銷區直屬企業加強協作，減少中間環節，加快流通速度。目前，中國儲備糧總公司每年跨省采購或銷售糧食超過150億斤，初步建立起東北與東南沿海的玉米協作，黃淮海與西北、東南的小麥協作，兩湖、江西與廣東等的稻谷協作關系。利用中儲糧垂直體系輻射面廣、市場信息渠道多的優勢，推進東北地區糧食入關，過去幾年年均從東北運出糧食都在120億斤以上，緩解了產區糧食過剩的矛盾。在糧食購銷過程中，時刻注意保持與糧食調控流向和時機一致，在一些區域出現階段性供求緊張時，靈活安排購銷，確保糧食市場穩定。

但審計調查發現，由于中央儲備糧油基本以原糧和四級毛油為主，而中國儲備糧總公司按規定僅限于從事與原糧吞吐輪換相關的業務，輪換糧源和糧食銷售既缺乏穩定的渠道，并不具備加工產成品直接投放市場的能力，影響了國家宏觀調控政策的發揮;此外，東南沿海省份儲備規模小、產銷矛盾突出，也影響了維護市場穩定。

該子目標劃定等級為較好，分值9分。

(三)經濟效益增長明顯，實現了國有資產保值增值

1、財務指標增長情況

中國儲備糧管理總公司成立后，設立“總公司一分公司一直屬庫”三級架構、兩級法人的垂直管理體系，縮短了中央儲備糧管理鏈條，從體制上保證了中央儲備糧管理的政令暢通，管理效能顯著提高;加強風險防控體系建設，加強對糧油、資金的管控，風險防控體系逐步形成;加強資產運營管理，科學制定投資規劃，嚴格執行投資管理辦法，資產管理水平逐年提高;以財務監督管理為核心，健全約束機制，推行全面預算管理、節約經費支出，推行資金集中管理、提高資金使用效益。企業管理逐步走上制度化、標準化、規范化的軌道，各項財務指標大幅增長。2001至2007年，資產總額由490.52億元增加到1683.98億元，增長了2.43倍;主營業務收入由23.43億元增加到646.7億元，增長了26.6倍;利潤總額由1.17億元增加到10.96億元，增長了8.38倍;凈資產收益率由1.49%提高到5%，增長了3.51個百分點;國有資產保值增值率由102.25%提高到105.37%，增長了3.12個百分點(見表4)。中央儲備糧的運行效率和效益大幅提高，既為國家節省了財政支出，又實現了國有資產的保值增值。

但審計調查也發現 :(1)2006年1月，中國儲備糧總公司未進行充分的可研論證和科學的投資分析，與吉林糧食集團公司合資成立了長春天裕生物工程公司，進行玉米深加工項目的建設及運營，由于資金問題未達到可行性研究報告及其批復文件規定的目標，試生產半年多后停產至今，造成中國儲備糧總公司累計投資5.68億元的國有資產閑臵。(2)原中儲糧東方經貿有限公司(中國儲備糧總公司全資子公司，以下簡稱東方公司)以新聞紙行業利潤空間大等為由，自2005年7月開始，跨行業與山東單縣天元紙業有限公司(民營企業，以下簡稱天元紙業)合作經營新聞紙業務，截至2006年8月累計投入1.12億元。2006年9月底，由于天元紙業法定代表人被公安部門羈押，公司無法正常運轉，東方公司剩余的9700萬元投資款己難以收回。這些問題的存在，加上中央儲備糧保管費用缺口大等客觀因素的影響，減緩了該公司的經濟增長速度，劃定等級為較好，分值8分。2、2007國資委考核結果。

根據國有資產監督管理委員會業績考核結果，中國儲備糧總公司2007利潤總額得分36分，凈資產收益率得分36分，營業費用占主營業務收入比重得分12分，中央儲備糧宜存率得分36分，經營難度系數為1.0888，考核結果綜合得分130.65分，該公司負責人2007年經營業績考核結果為B級，較好地實現了國有資產保值增值。劃定等級為較好，分值8分。

(四)認真執行最低價收購、跨省移庫等其他國家政策，充分發揮其民生效益、社會效益

1、最低價收購執行情況

2005年以來，國家為保護種糧農民利益，在市場價格過低的時候啟動保護性收購，指定中國儲備糧總公司為政策性收購任務的主要執行主體。截至2008年8月末，該公司累計在全國糧食主產省托市收購糧食2671.45億斤，平均每年使種糧農民直接增收40億元，既在一定程度上保護了農民種糧的積極性，又使國家掌握了充足的調控糧源、為促進國民經濟平穩較快發展創造了條件。這點在發揮民生效益方面表現得十分突出，劃定等級為好，分值10分。

2、跨省移庫完成情況

2006年以來，為調節區域產需不平衡的矛盾，連續執行6批200億斤國家臨時儲存糧食跨省移庫計劃，促進了糧食流通，改善了糧食區域供需平衡關系。積極執行國家下達的任務，該子項目劃定等級為好，分值10分。

綜上所述，中國儲備糧總公司嚴格按照國務院的要求，將實現社會效益作為第一要務，在維護好國家糧食安全和市場穩定的同時，積極發揮經濟效益、民生效益，成績顯著。

四、中儲糧績效審計發現的問題分析及建議

(一)倉容不足、政策性業務與經營性業務并存、管理制度不健全

1、中央直屬庫倉容不足，而國債糧庫上收工作又進展緩慢。中央儲備糧儲備規模由2001年的1087.93億斤增加到2007年的1275.18億斤，加上2005年執行最低收購價和臨時收儲托市政策以來，累計在全國糧食主產省托市收購糧食2671.45億斤，中央直屬庫倉容不足的矛盾逐步顯現，由此造成大量中央儲備糧由地方糧庫代儲。即便如此，很多地區倉容仍無法滿足需求，為此按照國家有關部門要求，部分地區陸續搭建了大量臨時露天儲存設施，如2006年托市糧共搭建露天垛儲存糧食45億斤，2007年東北地區稻谷托市，黑龍江省、吉林省共搭建露天垛儲存糧食30.4億斤，露天堆放無法保證糧食質量安全，只適合短時間臨時存放，對于大量托市收購的糧食并不是安全、適宜的存儲方式，若在短期內無法及時出售，不利于保障這些糧食的質量，對國家實行最低價托市收購的初衷產生不利影響。

與此同時，在中央直屬庫倉容不足的情況下，國債資金建設的糧庫長期滯留地方的問題卻長期無法解決。1998至2001年，中央分3批投入國債資金309.71億元新建、改擴建的1114個國家儲備糧庫，按規定產權屬于中央，由中國儲備糧總公司負責管理，但由于有些地方從自身利益出發，不愿意將國債庫無償移交給中國儲備糧總公司，加上中央、地方資產交叉，產權界定不清等原因，造成截至目前仍有764個糧庫長期滯留地方，占國債糧庫總數的68.58%。審計署2005年已就此問題專門上報國務院，溫家寶總理也作了重要批示，但該問題始終未能得到解決。受地方糧庫管理條件和水平所限，未上收糧庫存儲的中央儲備糧數量和質量存在安全隱患，如內蒙古達拉特直屬庫2004年國家五部委就批準劃轉為中央儲備糧直屬庫，但因鄂爾多斯市不同意移交，人、財、物仍歸地方管理，由于中國儲備糧總公司不能正常行使監管職能，2008年3月該庫發生虛報冒領套取補貼、騙取農業發展銀行貸款等違法違紀問題。

本應歸中國儲備糧總公司管理的國債糧庫不能收回，加上庫容不足，致使部分中央儲備糧代儲在地方糧庫，監管不順暢，給糧食儲備安全帶來隱患，有可能影響中央儲備糧數量真實、質量良好。

2、中央儲備糧管理制度不健全，引發賬實不符19.98億斤的問題。

2004至2007年，中國儲備糧總公司廣東、福建等10個省分公司的24個存儲庫點按照國家儲備糧輪出計劃，拍賣了19.95億斤中央儲備小麥，由于沒有下達輪入計劃，至今沒有輪入，時間長達18一58個月。這批小麥屬于進口小麥轉中央儲備，應當作為中來儲備糧管理，根據《中央儲備糧輪換管理辦法(試行)》中“

二、……(四)中央儲備糧油的輪空期最長不超過4個月，如遇特殊情況，在糧油輪出后，4個州還不能輪入的，須向國家糧食局、財政部報告，否則按照擅自動用中央儲備糧油處理;(五)中國儲備糧總公司在實際輪換中，應嚴格執行國家計劃和有關規定，如確需調整計劃，須報國家糧食局、財政部、中國農業發展銀行審批，國家糧食局等有關部門應在巧個工作日內批復”的規定，這批小麥應及時輪入補庫。該批小麥輪出后，中國儲備糧總公司向國家糧食局提交了《關于中央儲備進口小麥輪入有關問題的請示》(中儲糧?2007?676號)，但至今沒有收到批復，輪入計劃也遲遲沒有下達，未完成補庫，導致中央儲備小麥實際庫存比賬面庫存少19.98億斤。

上述問題可以看出，中央儲備糧的管理制度存在以下幾點問題:一是中央儲備糧管理制度中對進口小麥轉中央儲備后，是否仍具有特殊性沒有明確的規定;二是中國儲備糧總公司上報調整計劃的申請后，有關部門須在巧個工作日內批復，但對有關部門如果沒有按期批復應該怎么處理，制度中沒有明確的規定。這些問題引發出來的管理制度不健全，不僅會導致今后繼續發生類似賬實不符等問題，使得儲備糧的數量、質量無從保障，而且在一定程度上會影響中央儲備糧發揮其服務功能。

3、政策性業務與經營性業務并存，追求自身經濟利益導致中央儲備糧賬實不符4.36億斤、未嚴格執行輪換計劃提前銷售中央儲備油0.19億斤等問題。

中國儲備糧總公司的主要任務既有中央儲備糧的收購、銷售、輪換、進出口等政策性業務，同時又作為一般市場主體參與市場競爭，實行自主經營、自負盈虧，這就造成該公司在履行國家賦予的職責的同時，又會從自身經濟利益角度考慮問題，導致在輪換等關系到經濟效益的重要環節，執行國家政策與維護自身利益就會產生沖突，從而影響國家宏觀政策的嚴格執行，不利于確保中央儲備糧數量真實、質量良好。(1)2002年，中國儲備糧總公司遼寧、內蒙古等分公司下屬3個存儲庫點按照國家儲備糧輪出計劃，銷售了4.36億斤中央儲備大豆，因大豆價格上漲，市場波動較大，中國儲備糧總公司從輪換效益的角度出發，申請延遲輪入，國家糧食局等三部門批復同意緩至2003年8月，但由于大豆市場持續波動，中國儲備糧總公司再次申請延遲輪入，三部門同意但并未明確輪入時間，而大豆價格也一直居高不下，中國儲備糧總公司至今未完成補庫，造成中央儲備大豆實際庫存比賬面庫存少4.36億斤。

(2)2006至2007年，中國儲備糧總公司河南分公司、長沙伍家嶺油脂儲備庫(中央儲備油代儲庫)等2個存儲點因油脂價格較高，在未接到輪換指令的情況下提前銷售中央儲備油0.19億斤。

上述兩個問題從不同角度反映了政策性業務與經營性業務并存所造成的危害，也從不同程度上影響了中央儲備糧的數量真實。

4、內部管理存在薄弱環節，產生中央儲備糧品種不實0.89億斤的問題。

2006至2007年，中國儲備糧總公司下屬單位未按規定品種輪入中央儲備糧，將購買的0.89億斤早釉稻抵頂中晚釉稻作為中央儲備糧輪入，并編造相關原始單據。這種現象說明在中央儲備糧的輪換過程中還存在一定的問題，還有監管不到位的地方，如果不從根源找到產生此類問題的原因，將會影響到中央儲備糧的數量、質量等等，必將給中國儲備糧總公司履行職責、完成使命帶來負面影響。

(二)加工能力不足、東南沿海省份產銷矛盾突出

1、加工能力不足，制約了宏觀調控政策的發揮，不利于維護市場穩定。

由于中國儲備糧總公司按規定僅限于從事與原糧吞吐輪換相關的業務，整體上沒向生產和加工領域延伸，輪換糧源和糧食銷售既缺乏穩定的渠道，并不具備加工產成品直接投放市場的能力。

一方面在執行國家宏觀調控政策時，多數也直接將原糧、毛油直接投放市場，使得調節市場的作用無法立刻顯現，有時甚至會效果不佳。如2007年以來，國家分兩次緊急拋售中央儲備油9億斤來保證市場供應，穩定價格，但大多被有外資背景的企業收購，這些企業以其較強的資金和倉儲實力，購買后并未全部投放市場，而是囤積待價，致使宏觀調控收效甚微。

另一方面，一旦發生緊急情況，還需要調出原糧、毛油進行加工精煉才能投放市場，若發生冰凍雨雪等局部地區極端天氣災害，停水斷電，交通阻滯，調出的原糧、毛油未能及時加工為成品糧油時，將會造成糧食供應緊張，甚至引發社會的不穩定。即使中國儲備糧總公司應急行動再迅速，動用儲備糧再積極，原糧、原油不能立刻解決困難、危機，國家調控力度也將大打折扣。可見，加工能力得不到發展，既不能完全確保“國家急需時調得動、用得上”，又制約了社會效益的發揮。

2、東南沿海省份儲備規模小、產銷矛盾突出，影響了維護市場穩定。

從我國目前中央儲備糧布局和規模來看，河南、河北、山東等11個糧食主產區共有糧庫1028個，占糧庫總數的61.15%，儲備糧818.04億斤，占總儲量的64.15%;北京、上海、浙江、廣東等13個糧食主銷區，共有糧庫266個，占糧庫總數的巧.82%，儲備糧179.66億斤，僅占總儲量的14.09%;山西、遼寧、江蘇等7個產銷平衡區，共有糧庫387個，占糧庫總數的23.02%，儲備糧277.48億斤，占總儲量的21.76%。可見，我國的糧食儲備主要集中在產區，銷區嚴重不足，區域性供求矛盾比較突出。

我國糧食的主銷區，主要集中在廣東、上海等大城市及沿海發達省份，這些地區人口密集、需求量大，也是我國糧食產需矛盾最突出的地區，如廣東、浙江、福建和上海四省市，2007年糧食產量565.08億斤，消費量1542.68億斤，自給率不到37%，產銷差高達977.60億斤，特別是廣東省，2007年糧食缺口已高達501億斤。但截至2007年末，四省市只有糧庫170個，占糧庫總數的10.11%，儲備糧僅為87.72億斤，占總儲量的6.88%，若發生重大自然災害及突發事件，這些儲量根本無法滿足需求，即便是從外地調運，又極易受到交通、運輸能力等客觀因素影響，有可能產生不穩定因素，不利于維護當地社會穩定。

(三)中央儲備糧保管費用缺口大、投資效益低下

1、中央儲備糧保管費用缺口大，影響承儲企業積極性。目前，財政部撥付的中央專項儲備糧保管費用補貼為每年每噸80元，該補貼標準自1991年開始施行，至今沒有增加，再加上各地消費水平不斷提高，各項費用開支也增大，大部分地區的保管補貼早已不能滿足日常開支的需要。根據中國儲備糧總公司提供的數據，目前全國24家分公司只有8家保管費用補貼可以滿足保管需要，其余16家分公司都存在保管費用不足的問題。

以廣州、浙江、福建、上海、廣西等5家分公司為例，2007年保管費用缺口分別高達2606萬元、1807萬元、1248萬元、850萬元、823.92萬元，依次比2005年增長了207.67%、87.84%、447.37%、46.55%、93.88%，與之相比較，這些地區的省級、市級儲備政策比中央儲備優厚很多，如浙江省、上海市、廣東省2007年省級儲備保管費用補貼標準分別為160元/噸年、150元/噸年、110元/噸年，比中央儲備的標準高出100%、87.5%、37.5%。這造成一些承儲企業不愿意存儲、代儲中央儲備糧，如廣州分公司一家代儲點—南雄市糧食購銷有限公司已提出申請要求調減代儲中央儲備糧規模。

造成這種現象的原因主要是由于國家給中央儲備糧的保障機制不完善，沒有結合地方因素來制定適宜的補貼標準。補貼標準偏低的問題如果長時間不能得到有效解決，不僅影響存儲企業存儲中央儲備糧的積極性，不利于企業的長期發展，而且給糧食安全帶來隱患。

2、對外投資項目效益低下，不利于企業可持續發展。由于中國儲備糧總公司作為企業實行自主經營、自負盈虧，近幾年在履行儲備管理職責的同時，該公司積極開展市場運作，進入一般性商業領域。經統計，2001至2007年，中國儲備糧總公司及所屬單位累計對外投資6.69億元，涉及投資項目60個。審計共抽查了6個項目，發現存在國有資產閑臵5.68億元、跨行業經營項目1.38億元國有資金面臨風險及投資損失2445.98萬元等問題。

(1)2006年1月，中國儲備糧總公司與吉林糧食集團公司合資成立長春天裕生物工程公司，進行玉米深加工項目的建設及運營，中國儲備糧總公司投資1.35億元，控股67.5%。該項目批復的總投資額為4.99億元，一期工程(乙醇生產線)建成后投資支出就已達5.58億元，超出投資總額的11.86%，二期工程(乙二醇生產線)因資金問題沒有建成，項目一期于2006年12月7日開始試生產，生產半年后就全面停產，至2007年底虧損1.22億元。截至審計之日中國儲備糧總公司除投資1.35億元外，又給該項目借款4.33億元，共投入5.68億元。2006年12月8日，國家發展和改革委下發《關于加強玉米加工項目建設管理的緊急通知》(發改工業? 2006)2781號)，要求“立即暫停核準和備案玉米加工項目，并對在建和擬建項目進行全面清理”，而在此文件下發后中國儲備糧總公司還陸續給該項目借款1.39億元。可見，中國儲備糧總公司在合作期初沒有進行充分的可研論證和科學的投資分析，投資后又缺乏對市場的詳細調研，不參考國家政策方針，而是一再投入資金，導致5.68億元至今無效益。

(2)原中儲糧東方公司自2005年7月開始，跨行業與山東天元紙業合作經營新聞紙業務，截至2006年8月累計投入1.12億元。2006年9月底，由于天元紙業法定代表人被公安部門羈押，公司無法正常運轉，東方公司剩余的9700萬元投資款已難以收回。為此，東方公司與天元紙業簽訂了監管協議，全面監管天元紙業的財務和經營，并于2007年1月委托其全資子公司上海良時貿易有限公司出資30萬元成立單縣東方天元新聞紙銷售有限公司，負責對天元紙業的部分產品進行銷售。由于天元紙業缺乏資金，其間又投入部分資金進行運轉以收回投資，截至審計之日尚有1.38億元未收回，預計短期內收回的可能性不大，其間的風險無法估計。這種行業跨度較大的投資，既沒有對該行業深入細致地了解，又盲目地選擇了民營企業，而民營企業在運營中存在更大的風險和不可抗力，必然使投資風險加大、效益低下。

(3)部分下屬單位還存在投資期貨損失 221.57萬元、投資油脂公司損失232.11萬元等問題。

(四)對中儲糧績效審計發現問題的建議

1、合理確定直屬庫倉容規模，加大國債糧庫上收力度，確保中央儲備糧的儲存安全。財政部、發展改革委、糧食局應在政策上、資金上進一步加大扶持力度，一方面給予中國儲備糧總公司倉容建設和改造的資金支持，另一方面明確國債投資的改擴建糧庫的資產歸屬，理順產權關系，并積極與地方政府協商，保證國債糧庫上收工作順利進行。

2、盡快完善中央儲備糧各項管理制度，加強中央儲備糧管理，主動溝通協調相關部門，解決目前中央儲備糧賬面庫存不實和管理中存在的問題。特別是加大中央儲備糧輪換監管力度，嚴格制度、嚴格管理、嚴格責任，確保中央儲備糧數量真實、質量良好和儲存安全，提高社會效益發揮。

3、將中國儲備糧總公司儲備管理政策性業務和一般經營性業務分開，更好地為國家宏觀調控服務。建議國家有關部門對中國儲備糧總公司的經營范圍重新定位，不再從事商業經營活動，將貿易糧經營和糧食加工業務從中國儲備糧總公司分離，交由其他糧食企業經營，并實行中央儲備糧收購、銷售、輪換招投標管理。

4、進一步完善儲備結構和保管費補貼政策。國家有關部門應在綜合分析糧食主產區、主銷區經濟環境、人口數量、消費水平等情況的基礎上，適當對糧食主銷區特別是東南沿海儲備規模、保管費用補貼進行調整，以保證中央儲備糧應急動用預案啟動后，能夠迅速形成持續、可靠的糧食供給能力。

5、完善內部控制制度，規范重大投資決策程序，科學、合理地確定相關人員的權力和責任，使決策的過程進一步科學化、系統化和規范化。進一步加強對投資項目的風險評估和后續監控力度，建立風險控制機制，有效防范公司的財務風險，促進經濟效益更好地發揮。

四、結論

通過上面的分析，筆者認為，企業績效審計通過審查企業經營管理活動，評價其經濟性、效果性、效率性，并提出審計建議，促進企業充分發揮經營管理效能，提高企業經濟效益。在審計實踐中，一方面需要從宏觀著眼、微觀入手，多關注企業經營中損失浪費、管理不善等現象，通過評價企業經濟效益，提出適應市場競爭的改進意見或建議，以利于被審計單位找漏洞、挖潛力，改進生產技術，變更經營方式，加強企業管理，提高自身競爭力，從而確保國民經濟持續快速健康的發展;另一方面，還需要從審計具體企業為主向審計國有資產監管部門職責的履行情況轉變，從關注單一國有企業向關注整體國有資產管理轉變，從查找問題為主向促進完善監管機制轉變，使績效審計能全面地融入到國有資產管理之中，更好地為國有經濟發展服務。

第三篇：績效審計

引言

2008年7月，審計署終于提出了實現績效審計(效益審計)的日程表，發布《審計署2008年至2012年審計工作規劃》提出，到2012年，每年所有的審計項目都開展績效審計。在強調繼續“查辦大案要案”的同時，審計署逐步將績效審計評價寫入審計報告。先對中央部門預算執行審計進行績效評價，然后是農業、金融、財政等專業審計領域引入績效審計評價。

回首我國首次提出“績效審計”的概念是在1991年全國審計會議上，而深圳是我國最先開始深圳是我國最先開始試點績效審計的城市，全國首例績效審計案例是由深圳審計局發起。早在2003年時，審計署就開始探索績效審計路徑。時任審計長李金華指出，雖然“審計風暴”給審計部門帶來了很大榮譽，但是從國家審計理論演進角度來說，中國還是要探索自己的績效審計方法體系。

為何績效審計被采納并付諸實踐呢？因為績效審計和傳統財務收支審計側重點不一樣，績效審計的范圍更寬，審計內容更多，審計人員素質成了難題，傳統的審計只要求審計人員懂法規、懂財經，進行“查賬本”；而績效審計，是審計被審計單位履行職責情況、對國家財經政策法規執行情況、制度效率、政府管理效能、資金使用效益和政策效用等情況，涉及金融、投資、環保等各方面。這就有利于建立高效廉潔政府，有效地利用有限資源，更能維護人民的利益。

一、績效審計的基本理論

（一）績效審計的概念

績效審計主要包括了三個方面的內容，其中有經濟性、效率性和效果性，也就是大家常聽到的“3E”審計。其中經濟性是指以相對較低的費用取得有一定質量保證的資源；效率性是指以一定的投入取得最大的產出；效果性是指在多大程度上達到政策目標經營目標和其他預期結果。

（二）績效審計的范圍

我國績效審計的范圍可以歸結為以下兩個大類：

1.財政性資金支出。主要包括：(1)行政事業單位的經費支出。(2)國家投資建設項目。(3)其他各種專項公共資金的使用。(4)國際金融組織和外國政府援助、貸款項目。

2.國有及國有資產占控股或主導地位的企業和金融機構。

（三）績效審計的主要職能

績效審計的主要職能有兩個，分別是鑒證和評價。績效審計與其他經濟監督手段同樣具有一定的監督的職能，但是監督職能并不是績效審計的主要職能，這是因為績效審計的主要目的不是為了防止弊端，而是為了分清責任和促進經濟的發展。其中鑒證是指對被審計單位經濟運行過程和結果進行的鑒別和證明，證明結果的真實性；評價是對經濟運行過程和結果的數量和質量做出的合理性鑒定與評判。

（四）績效審計的作用

績效審計的作用是提高被審計單位的管理，提高被審計單位的經濟效益，但是這種作用也是建立在被審計單位提供的真實的經濟運行過程和單位的真實的情況的基礎上的。

二、我國績效審計的現狀以及存在的問題

（一）我國績效審計的現狀（1）從時間上看起步較晚

我國首次提出績效審計這一概念是在1991年的全國審計會議上，而直到2003年，我國審計署才開始探究績效審計的路徑，所以我國的績效審計從起步上就落后了西方發達國家一大截。（2）審計人員知識面匱乏

在我國，由于績效審計工作開展的比較晚，有相當一部分審計工作人員對績效審計的認知還不是很全面，大多數審計人員對績效審計的認知還停留在國外有關情況的介紹層面。正是由于理論知識的匱乏，再加之操作過程十分復雜，才導致了我國的績效審計止步不前。

（3）審計方法上較為落后

目前在績效審計工作上,國外已經引進了十分先進的績效評價方法來進行績效評價,比如說平衡計分卡這種方法。雖說我國也有很多審計人員在對這種評價方法進行研究,但是仍處于認知階段，離具體的實際應用還有很大的一段距離。所以我國目前的審計手段仍比較落后，想要跟得上國際的步伐，仍需要不斷地努力才能實現。

（4）績效審計的標準比較模糊

不管從事什么工作，有了明確的標準才能保證結果的有效性，然而對于我國的績效審計工作來講，并沒有一個客觀的標準來讓審計工作人員來參照，甚至在我國有一些機構和部門就沒有制定出一定績效審計標準，因此審計工作人員在執行審計工作的時候缺少明確的標準進行參照，這就大大增加了我國審計工作人員績效審計的難度，再加上我國審計人員的能力較外國來比較本來就有一定的差距，而現在審計工作的難度又比外國審計難度大，這就導致了我國的績效審計與外國的績效審計的差距會越拉越大。另外國內大多數政府機構和企事業沒有認識到績效審計工作所能作用的范圍，這就導致了許多應當進行績效審計的經濟活動沒有被劃分到績效審計工作的范圍之內，就表現出當前涉及到績效審計的項目較少。

（四）績效審計的目標

審計目標是審計活動的既定方向和要達到的預定結果，也是審計理論聯系審計實踐的橋梁。審計目標是審計與外部環境的紐帶，它直接反映社會環境的需求，影響和制約審計的外部環境的變化，會對審計目標提出調整要求，進而引起審計實踐的變革。同時，審計目標對審計人員的審計責任也有直接影響，有什么樣的審計目標就有什么樣的審計責任。

許多國家把績效審計的目標定位在：評價并改善政府項目、中央政府和有關機構的運作，為政府和議會提供相關信息，包括審計發現、審計結論、審計評價以及與被審計單位及其管理和政策有關的審計建議。

我國審計署發布的《審計署2008年至2012年審計工作規劃》中提出：到2012年每年所有的審計項目都開展績效審計。在強調繼續“查辦大案要案”的同時，審計署逐步將績效審計評價寫入審計報告。先對中央部門預算執行審計進行績效評價，然后是農業、金融、財政等專業審計領域引入績效審計評價。審計署在“規劃”中指出：要用5年時間建立起中國實際的績效審計方法體系。具體的路徑：2009年建立起中央部門預算執行績效審計評價體系，2010年建立起財政績效審計評價體系，2012年基本建立起符合我國實際的績效審計方法體系。

（五）績效審計的現實意義

1.開展績效審計是建立高效廉潔政府的需要

高效廉潔的政府，是現代化民主社會的基本特征。在以市場經濟為中心的今天，在政府各部門以經濟工作為中心的情況下，如果能對工作中的經濟性、效率性和效果性進行經常性審計監督，那么，官僚主義和腐敗現象就會少一些，經濟決策就會更準確，國家的經濟損失就會更少，社會效益也會大大提高。目前在公共資金的使用上存在著不重視經濟效益，不算經濟賬，甚至嚴重浪費的現象，有限的資金沒有得到合理有效的使用，使政府的效能下降，并為某些腐敗分子提供了方便。盡快開展績效審計，有利于監督政府工作的效益，有利于建立清正廉潔的政府。

2.開展績效審計是有效利用有限資源的需要

隨著國家在社會經濟生活中的作用日益顯著，公共支出占國民生產總值的比重不斷上升，中央政府和地方政府所承擔的經濟責任的范圍已大大擴展。我國人口眾多，國家公共開支的成倍增長和公營企業規模的不斷擴大，使得經濟資源越來越不能滿足社會的需要，政府的生長基礎和社會的發展機會愈來愈受限制。雖然目前我國的經濟增長速度令世界刮目相看，我們也擁有得天獨厚的自然資源和人力資源，但是如若按照可持續發展戰略的要求，在這種高經濟增長的背后，是否隱藏著對寶貴自然資源和人力資源的某種揮霍，對政府受托責任的考評應該定位在投資績效上。投資不僅包括經濟資源，也包括人力資源、自然資源等；績效不僅包括經濟效益，還包括環境的保護、社會的安定、民眾的凝聚力等。

3.開展績效審計是維護人民群眾利益的根本需要

現代社會是民主社會，是人民當家作主的時代。政府受人民之托、用人民的錢，為人民辦事。在民主社會，政府負有以最經濟、最有效的辦法使用、管理各項資源，并使各項資源的使用最大限度地達到預期目的。因此，盡快開展績效審計，是維護民主與法制建設、建立現代化強國的一個有力措施。

二、與國外績效審計的比較

（一）從概念上來講績效審計，西方各國叫法不盡相同，定義也不單一。

1.英國審計署將績效審計叫做物有所值審計或貨幣價值審計其定義為：檢查某一組織為履行其職能而使用所掌握資源的經濟性效率性和效果情況 2.加拿大審計署將績效審計叫做綜合審計，其定義為：對政府活動進行有組織的有目的系統的檢查，并對上述政府活動進行效益評價，將評價結果報告議會，以促進加拿大政府活動的透明性，提高公共服務的質量

3.德國將績效審計定義為：主要是指對行政運作的經濟效率效果和經濟性進行審計 主要目標是鑒別改善政府部門財務管理方法由機關團體提供有關收益支出與資源管理獨立而可靠的信息，以加強政府部門的決策，促使政府部門致力建立通告經濟效率與效果以及是否符合其職責的報告程序，確保責任完成 4.澳大利亞稱為效率審計 澳大利亞聯邦審計署認為績效審計是 為了對有關業務經營活動處于經濟與有效方式的程度進行評價，而對集體或個人履行職能的效益或經營業務進行的情況所做的檢查；對集體和個人采取的并用以衡量業務經營活動正常進行的程序以及程序是否適當，能否使集體或個人足以衡量業務經營活動的經濟與有效的程度所做的檢查。

5.美國審計署1994年的政府審計準則中對績效審計的定義為：績效審計就是客觀系統的檢查證據，以實現對政府組織 項目活動和功能進行獨立的評價的目的，以便改善公共責任性，為實施監督所采取糾正措施的有關各方進行決策提供信息

6.我國目前沒有對績效審計有統一的定義，有關績效審計的闡述主要有以下兩個：一是1994年通過的《審計法》規定，審計機關“對財政收支或者財務收支的真實、合法和效益，依法進行審計監督”，這意味著推行效益審計（即績效審計）的開始。二是2008年審計署制定的《審計署2008至2012年審計工作發展規劃》里指出，“全面推進績效審計，促進轉變經濟發展方式，提高財政資金和公共資源配置、使用、利用的經濟性、效率性和效果性，促進建設資源節約型和環境友好型社會，推動建立健全政府績效管理制度，促進提高政府績效管理水平和建立健全政府部門責任追究制。”

（二）從績效審計的特點來看

1、美國績效審計的特點。首先，完善的法律及審計準則體系是政府績效審計的依據。美國聯邦通過了一系列涉及審計的法案,有力地促進了不同時期政府審計的發展。政府審計準則問題同樣得到了高度重視。為規范、指導審計人員的行為,1972年,聯邦審計總署發布了《政府機構、計劃項目、活動和職責審計準則》。此準則經多次修訂(最近一次修訂在2003年完成,已于2004年1月1日實施),被美國各級審計機構和會計理論界所公認,一直延用至今。其次，審計范圍涵蓋了一切公共資金的使用領域,但就不同的情況劃分為兩種類型,審計內容各有側重。按照美國法律的規定,審計長應調查一切有關公共資金的收入、支出和使用情況,并應就其效率和效益問題向國會提出建議。因此,為立法機關服務是聯邦審計的出發點所在"根據立法所賦予的權限,規定績效審計由兩部分構成,即經濟性和效率性審計、項目效果審計。

2、瑞典績效審計的特點。首先，采用不同的法律制度約束一國的國家審計。地方政府自治是瑞典政府體制的傳統,也是瑞典式民主政府制度的特點。與此相適應,地方審計機關隸屬于地方議會,國家審計局和它們之間沒有領導與被領導的關系，兩者適用的法律也不一樣,前者適用《瑞典國家審計局法》,而后者適用地方政府審計指導原則。其次，它擁有別具特色的兩階段調查分析法。瑞典國家審計局大量地運用了調查分析方法并把這一方法劃分為兩個階段：一是調查階段,二是深入調查階段。這一方法與其建立在職能及任務分析基礎之上的審計內容相適應。如在調查階段,審計師的主要任務是找出被審計單位存在的問題,從而形成自己對一些問題的看法,如被審計單位的活動目標是什么?是否有與目標相適應的業務活動其業務活動中是否存在問題或薄弱環節?有無建立保證業務活動正常進行的管理制度?為此,審計師要分別進行目標分析、業務活動分析和管理制度分析。如果在調查階段發現了需要進一步分析研究的問題,審計師就要進行深入調查。否則,審計即于調查階段結束。深入調查階段的工作一般限于在調查階段就目標分析。業務活動分析和管理制度分析中發現的問題,而不重復全部事項。

3、澳大利亞績效審計的特點。首先，審計類型與眾不同。按照一次審計涉及單位的多少,澳大利亞聯邦審計署的績效審計分為兩種類型,即特定對象績效審計和跨部門績效審計。特定對象績效審計的內容包括：運營管理的經濟性、效率性和執行效果；單位內部是否有足夠的程序、措施來推動和保證經濟性、效率性和效果的實現；對照歷史情況,是否在管理上有所改進和完善。跨部門績效審計的主要領域是安全領域審計與業務支持程序審計。前者要求審計人員檢查涉及全社會的人身、信息和實物安全的有關政策、程序、資源和管理是否合理、有效。后者重點檢查基礎性的行政管理程序是否能滿足財務管理的法律要求,并保證聯邦機構正常履行其職責。其次，突出跟蹤審計。在績效審計的整個組織過程中,分為戰略計劃階段、初步調查、執行及報告和跟蹤審計等階段。不論具體審計項目的具體程序有何不同,在執行審計程序時,都要考慮審計的影響,通過審計能夠帶來哪些節約,增加哪些價值,如何更好地傳達審計發現的問題和審計建議。

4、中國績效審計的特點。以科學發展觀為指導，樹立科學審計理念，切實把握審計工作發展規律，通過預防、揭露、抵御三方面，充分發揮審計監督“免疫系統”功能，要求全面推進績效審計。但不容置疑的是，全面開展中國特色績效審計之路并非平坦。

中國特色的績效審計是我國現有審計理論體系的新支，目前尚研究不夠，由審計署牽頭，各地方審計機關參與，組織審計實務工作者和大專院校、科研院所審計理論研究人員，通力合作，理論聯系實際，借鑒國內外有關績效審計的研究成果和實踐經驗，結合我國審計特點進行研究。明確中國特色績效審計的基本含義、特點、審計目標、審計內容、評價指標體系、標準、審計技術方法、審計質量控制和審計結果運用等問題相關問題。確立一個相對主流的觀點用以統一績效審計相關人員的認識，然后再在不斷實踐和研究的基礎上進行進一步豐富和完善。

三、績效審計存在的問題

綜上所述，績效審計是一項十分重要的管理制度。在我國，尤其是在地（市）縣這兩級地方政府，有的剛剛起步，有的還不知所措 要真正建立起中國特色的績效審計體系，還需要相當一段時期的探索與嘗試，這不僅要在整個政府審計界注入績效審計的理念，深入細致地研究績效審計的相關問題，還應在全社會大聲疾呼，以引起社會各界的重視和關注當前，在績效審計的開展方面，所面臨的問題很多，主要體現在以下幾個方面：

(一）政府體制跟不上形勢

改革開放以來，我國的政府體制改革雖然取得了一定的成績，但仍然存在一些不容忽視的問題 諸如政府績效考核機制缺乏科學性，辦事效率低下的問題；政府部門的職權交叉，管理效率低下的問題；政務活動的公開透明度不高，社會公信力低下的問題；行政法律法規體系尚未健全，官僚主義、腐敗現象時有發生的問題作為績效審計主體的政府審計機關，同樣也存在缺陷現行的審計監督體制是行政型模式，審計的委托者、審計者以及被審計者擁有同一的隸屬關系和共同的利益，權責關系不明晰；實質上，現行的審計機關是政府自己在使用公共財產的同時，又反過來審自己的一種內部審計。正是這樣，一些地方政府領導對審計工作的法制觀念淡薄，怕揭露問題過多難以承擔責任或影響政績，因而干預審計機關依法揭露問題，人為地要求審計機關將一些重大違法違規問題刪去。也由于審計部門受本級政府領導，經費由地方政府供給，干部的管理在地方，所以審計部門也很難保持自己超然脫俗，這正是制約我國審計部門有效開展績效審計的一個重要的原因。

（二）審計觀念跟不上步伐

由于法制觀念等諸多因素的影響，人們自覺接受審計監督的意識還不強，加之對績效審計的宣傳力度不夠，人們對績效審計的認識更是存在較大的差異性。首先是社會各界，他們的審計觀念還較為落后其次是相當一部分審計人員對績效審計的認知還存在著局限性，大多數還停留在財務收支審計上；再加之社會上還存在一些不良的風氣，審計的社會地位與其所發揮的職能不相稱；財政、經濟活動透明度不高；法制的不完善導致假賬盛行；等等。這些因素無一不影響著績效審計的發展。

（三）工作范圍跟不上需要

績效審計，雖然是審計部門近些年來叫得很響喊得很多的一項創新性的工作，但目前從實際工作的操作層面來看，它卻有很多方面跟不上來至目前為止，國家除制發了幾個企業效績評價方面的標準規定之外，對其他方面的績效審計，特別是對于政府公共部門的績效審計，目前尚沒有一個明確的規定，既沒有績效審計方面的指標評價標準，也沒有績效審計方面的準則性的可操作性的指導文件，導致政府績效審計難以展開 同時從當前的審計實踐來看，績效審計范圍相當窄小，遠遠跟不上審計事業發展的要求。如行政事業單位的經費開支專項資金，本來這些部門過日子就感緊巴巴的，基本上沒有開展績效審計，也沒法開展績效審計；隨著國有企業改革的深化，現代企業制度的逐步建立和國退民進，企業的績效已不再是政府審計所關注的重點問題；財政審計，當前人們把主要精力放在真實性和合法性上，撥出去的資金在支出方面只要合規就可以了，至于資金是否用于原定的目標、效益如何，則基本不去管它了。這樣一來，政府審計部門也感到十分為難，有種無處伸開手腳的感覺。

（四）人員素質跟不上要求

績效審計與財務收支審計是有區別的審計績效審計屬于專業性和綜合性比較強的審計，其技術與方法更加復雜，其難度與要求更加不同因此，它對審計人員的素質要求也就更高，現有審計人員的素質還達不到要求，其知識結構專業素質工作能力等方面與開展績效審計還遠遠不相適應雖然現有審計人員中的審計師實務知識比較多，但理論基礎薄弱，普遍缺乏公共管理 行政法規財政財務和現代審計技術等方面的專業知識；現有的審計人員對傳統審計技術較熟悉，而對現代審計技術較陌生，且綜合分析問題的能力不強。高質量的績效審計還需要審計人員具有較強的評價政府工作績效的意識，要求審計人員能夠深刻地理解政府的工作，并有能運用各種專業知識測定被審組織的業績，以對其作出深刻而中肯的評價判斷。在這些方面，現有的審計人員是無法應對的現有的審計人員的素質狀況已成為制約績效審計發展的關鍵因素，將不利于對績效進行全面、客觀公正的分析評價

四、加強績效審計的對策

績效審計，它是政府績效管理的重要組成部分，是由獨立的審計機構或人員，依據有關法規和標準，運用審計程序和方法，對政府及各隸屬部門事業單位經濟活動的經濟性效率性效果性和資金使用效益進行的審計及評價；它是對政府部門事中 事后經濟行為的監督評價，能及時發現和反映存在的問題，提出改進建議，以促進政府科學管理提高績效的一種獨立性的監督活動從當今社會的發展和當今政府的管理現狀來看，績效審計已經到了非開展不可的程度 正是這樣，不能以原有的工作方式和知識結構來思考績效審計，而應在現有的審計環境 審計條件審計手段的平臺上來研究績效審計，來構造績效審計

（一）加大宣傳力度，給績效審計以氛圍

績效審計，它即將成為政府審計的主流，這是經濟社會發展的客觀要求，也是審計機關審計使命之所決定因此，大力加強政府績效審計工作的宣傳力度，做到較大層面上的人，至少是科以上干部樹立績效審計的觀念，了解績效審計的意義，認識績效審計的作用，績效審計才能得到全社會的認可，工作才能順利開展績效審計的宣傳可以通過多種形式進行，如召開會議，報告績效審計；開班辦學輔導績效審計；利用媒體，宣傳績效審計；等等 通過宣傳，形成良好的績效審計氛圍，讓績效審計的科學理念深入人心，讓績效審計的先進事業順利發展

（二）深化體制改革，給績效審計以陣地

只有加大改革力度，全面建立健全公共財政體制，大力轉變政府職能，科學理順政府關系，優化政府結構，才能真正從根本上解決政府部門人浮于事 效率低下的狀況，才能促進社會主義法制經濟，才能促進政府審計由純粹的監督機制向完善的公共財產激勵約束機制轉變，從而解決當前績效審計無從下手 無法下手等方面的問題政府部門的體制改革不僅能促使公共財產效益的提高，而且也會更加重視制約績效審計發展中的深層次問題，更加注意解決績效審計發展中的具體問題科學合理的政府體制，能使政府的效能提高，能產生輝煌的成效，也有益于審計部門對公共受托經濟責任履行情況的效益性效率性的審計這樣，政府績效審計就會得到全面的重視，得到深入的發展

（三）建立完善法規，給績效審計以武器

法律法規是開展政府績效審計的關鍵性的問題，依法審計是審計的基本原則，法律法規是審計人開展審計業務的基本武器只有用法律法規的形式把績效審計確定下來，審計人員在進行審計時才有法可依目前，在績效審計的實踐中，還沒有擺脫傳統習慣和傳統定式的制約，大都用傳統審計來開展績效審計，跳不出傳統審計的圈子，使得績效審計缺乏實質性的內容 因此，國家有關部門要認真總結在政府經濟責任和專項資金審計中取得的績效評價方面的經驗，結合財務收支審計的審計準則，制定比較系統 操作性比較強的政府績效審計的相關法規只有把績效審計的審計對象審計目的審計程序審計評價等作出法律條例方面的規定，績效審計才能有效地進行特別是要建立一套科學可行的指標評價體系，這是審計實踐反復證明了的問題 評價一個單位一個部門一名領導的公平程度，取決于指標評價體系的科學程度同時，審計部門也要在績效審計方面實行嚴格的審計質量責任制審計工作稽查制度，以進一步明確績效審計的要求有了一些基本性的法律法規和操作層面上的制度，并在日后的實踐中不斷修訂和完善，績效審計就會開展得有聲有色

（四）注重業務培訓，給績效審計以驍將

績效審計是對政府活動的經濟性效率性效果性的審計，與財務收支審計相比，績效審計對審計人員自身素質的要求較高一般來說，做績效審計的審計人員，除了要有做財務收支審計方面的業務知識外，還必須具有公共管理學 電子計算機工程學心理學等多方面的知識，而現有的審計人員中大都缺乏這方面的知識因此，加強對現有審計人員的培訓，優化審計人員的知識結構，提高審計人員的素質，是做好政府績效審計的前提條件 各級審計機關應對現有審計人員進行強化培訓，可以舉辦各種類型的學習班，強化教育；國家審計署應組織編寫績效審計的教材，通過網絡，面向全體審計人員傳道授業，以提高審計人員的理論素質和業務水平，增強政府績效審計方面的能力審計戰線有了這樣一批驍將勇士，績效審計的事業就會興旺，績效審計的明天就會輝煌。

第四篇：淺談經營績效審計

淺談經營績效審計

鄧 峰

近年來，長虹集團經歷了系列經營機制改革，打破以往“火車頭式”的經營管理模式，轉型建立“聯合艦隊”。集團改變大包大攬的集權模式，把經營職能下放給公司各個產業群，讓各個產業公司獨立運作，直接面向市場。集團只管方向、目標和結果，每年初向各子公司下達績效指標，簽定績效合同，結果按績效完成情況對經營管理團隊進行考核。作為企業管理重要一環的內部審計，積極參與到企業經營機制改革當中，圍繞企業管理轉型，與時俱進，不斷創新審計工作方式和方法，從經濟責任審計到經營績效審計就是長虹內部審計工作不斷向前發展的探索和實踐。本文僅就經營績效審計這一議題作簡略的探討。

一、經營績效審計的定義

經營績效審計是指根據企業集團內部與各子公司簽定的經營績效合同確定的責任、權力和義務，全面審計各子公司內經營管理責任履行情況，核實績效指標完成情況，評價經營業績，揭示經營和管理風險，提出管理改進建議，促進和幫助各子公司管理層提升經營管理水平和提高運營效率及效益。

二、經營績效審計與經濟責任審計的比較分析

經營績效審計相對于以往開展的經濟責任審計，主要是指干部離任審計，更適應公司管理的需要，主要體現在：

1、審計目的更側重于經營管理。干部離任審計的目的是為了加強對領導干部的管理和監督，加強廉政建設，促進領導干部在任期內勤政廉政，認真履行職責，全面改善和加強經營管理，保證國有資產的保值增值。同時審計結果又是人事部門對領導干部調任、晉升和免職的參考依據。而經營績效審計則緊緊圍繞生產經營這個主線，通過全方位的審計，綜合地評價管理團隊的經營業績，發現經營和管理中存在的問題及潛在風險，幫助改善公司內部控制和管理，提高運營效率和效益。同時審計結果則主要是為管理部門考核各子公司提供數據依據。

2、審計時效性得到有效加強。現實工作中干部離任審計普遍存在事后審計的情況，經常是數年一次，就是發現問題也是事過三秋，而且當事人已離任，審計發現問題也難以核對，責任難以明確劃分，整改措施更難以有效落實。而經營績效審計的開展，一定程度上解決了以往審計時效滯后這一缺陷，因“審計關口”前移，對內審計發現的問題，可以及時提出，及時予以糾正和整改。

3、審計意見書得到更好落實。由于干部離任審計是在干部離任后進行，因此，審計結果出來后，新上任的管理者對前任形成和存在的問題，經常會出現無法處理或不好處理的情況，在工作銜接上出現空檔，致使審計意見書得不到落實。而經營績效審計，是公司每年兌現績效獎勵前的例行審計，目的是核實經營業績，改善經營管理和提高經濟效益，與管理者有共同的追求目標，因而審計提出的改進意見和建議，能夠被管理者采納和執行，審計意見書能夠得到有效落實。

三、如何搞好經營績效審計

1、取得集團公司領導層的重視與支持是搞好績效審計的前提

企業內部審計其實質是企業的內部控制和內部管理，與各職能部門的具體管理相比，內部審計部門因其超脫于具體管理之外，加之所處的視野更廣，所以更易發現企業經營各部門、1

各環節及管理系統中存在的問題，從而提出修正建議供經營者參考。在現實情況下，人們往往習慣于相關職能部門的管理，但對于內部審計部門的工作不都是十分理解和合作，這就需要集團公司領導層給予內部審計部門的重視和大力支持，有意識地樹立內部審計的權威，把內部審計建設看作是企業的核心競爭力，使被審計單位逐漸了解并接受“內部審計部門不只是具有審計監督職能，而更主要是具有審計服務職能”的觀念，變被動接受審計為主動要求審計。

2、建立科學完善的績效考核指標體系是搞好經營績效審計的基礎

績效考核指標體系主要是指管理團隊KPI關鍵業績指標體系，包括財務指標和非財務考核指標，在建立考核指標體系時應以企業目標和戰略為導向，盡可能地對績效指標進行量化，給不同的績效指標以合理的權重，應重視對學習創新、企業長期利益和長遠發展潛力的評價。建立科學完善的考核指標體系應緊密結合以下因素：

（1）以集團公司經營目標為主，兼顧中、長遠目標，密切結合被考核單位的實際狀況，將經營目標轉化為KPI考核指標并分解到各被考核單位。

（2）考核指標必須具備可操作性、公正性、連續性和全面性。可操作性就是考核指標應具有合理性，盡可能地符合實際要求，既不能讓各被考核單位面對考核指標遙不可及，也不應使其輕易地完成；公正性就是兼顧集團公司與各被考核單位及其之間的利益，對同一層次、同一工作性質管理團隊的績效考核指標必須在橫向上尋求一致，如同站在同一起跑線上；連續性就是在沒有重大因素影響下，考核指標應有相對穩定性，不可隨意更改，保持考核指標口徑的統一；全面性就是財務和非財務考核指標要通盤考慮，彼此兼顧，權衡利弊，防止被考核單位為眼前利益、急功近利，損害單位的發展后勁。

（3）管理團隊KPI關鍵業績指標確定后，績效考核細則的制定是極其重要的。科學完善的考核指標體系要求把績效考核細則作為“經濟杠桿”來運用，這個“經濟杠桿”將起到自動調節各被考核單位經營行為的作用，使被考核單位要想獲取本單位最大的經濟利益，就必須相應地兼顧集團公司的整體利益和自身的長遠利益。

3、規范會計核算和健全有效內部控制是搞好經營績效審計的關鍵

集團公司各產業子公司因生產經營性質的不同，其會計核算的具體形式也各有不同，另外其會計基礎工作的規范程度也不盡相同。主觀和客觀的原因要求必須加大規范會計核算的力度，如盡可能采用統一的財務核算系統，與集團相統一的會計政策等，保證各產業子公司的資產、負債、損益反映出來的會計信息是真實、準確、完整的，使其考核指標數據能夠易于審計核實。

一個單位的內部控制制度是由各層次、各部門、各環節相互聯系，縱橫交錯的體系組成的。事實上，有了內部控制制度的單位，仍有發生問題的可能和先例。制度是由人制定和執行的，一個健全有效地內部控制度還應包括建立一個“制度執行人責任追究制”制度，有效的內部控制制度的建立和實施，才可能最大力度地防止企業弄虛作假，發生壞賬、潛虧等國有資產流失或損失。

4、提高審計人員業務素質是搞好經營績效審計的必要條件

隨著長虹集團的變革發展，產業布局橫跨多個領域，規模越來越龐大、業務越來越復雜，在這樣的經營環境之下對內部審計人員的要求也不斷提高，更需要具有綜合知識能力的多元化高素質人才。經營績效審計涉及財務、經營和管理領域，審計工作要求審計人員在知識構成上也應該是復合型的，除了要掌握財務、審計知識之外，還需要具有企業管理、工程技術等多方面的知識，以面對在實際工作中所遇到的各種問題。其次，在業務

上，要熟悉經營績效考核指標體系；要較熟練地掌握國家財經政策、會計法規和集團公司財務制度等相關政策及規定；要基本了解各產業子公司的生產工藝流程；要熟悉各產業子公司的會計核算程序和會計核算方法以及內部控制制度等有關情況。

結語 經營績效審計適應了集團對各產業子公司管理和監督需要，符合內部審計由“審計監督型”向“審計服務型”轉變的發展趨勢。通過開展經營績效審計，有力促進了各產業子公司經營管理水平提升，有效防止了各產業子公司虛報經營業績，同時也為集團考核管理團隊經營業績提供了真實數據。但經營績效審計也存在審計涉及范圍大，審計時間集中等不利因素，尚需進一步總結和完善。只要我們重視內部審計建設，夯實基礎管理、加強審計創新，通過不斷探索實踐，就能使我們內部審計工作更上一層樓。

第五篇：績效審計參考書籍

績效審計參考書籍

1.袁軍等譯.政府績效審計[M].北京:中國財政經濟出版社, 1992

2.北京:鮑國明.國外績效審計方法與案例[M].北京: 中國時代經濟出版社,2003

3.審計署外事司.國外績效審計簡介[M].北京: 中國時代經濟出版社,2003

4.邢俊芳等.最新國外效益審計[M].中國時代經濟出版社，2004

5.陳華等.最新國外績效審計（上、下）[M].北京:中國時代經濟出版社,2004

6.蔡春.績效審計論[M].北京:中國時代經濟出版社, 2006

7.羅美富等.英國績效審計[M].北京:中國時代經濟出版社,2005

8.曾壽喜等.效益審計基礎[M].廣州:中山大學出版社, 2005

9.彭華彰.政府效益審計論[M].北京:中國時代經濟出版社,2006

10.陳志剛.深圳績效審計案例選編[M].北京:中國時代經濟出版社, 2006

11.董大勝.政府效益審計案例選編[M],北京:中國時代經濟出版社,2006

12.中國審計學會立項課題研究報告（2004-2005）[M].北京:中國時代經濟出版社 2006

13.中國審計學會.審計署立項課題研究報告（2006-2007）[M].北京:中國時代經濟出版社 2008

14.謝力群.宏觀服務型績效審計模式實例[M].中國時代經濟出版社，2008

15.韓明升.結合型績效審計實務[M].青島：青島出版社，2009

16.祁敦芳,葉鵬飛,葉忠明,王冠英.政府績效審計[M].北京:中國時代經濟出版社，2009

17.課題組編譯.國外績效審計理論與實務[M].北京:中國時代經濟出版社 2010

18.趙耿毅.績效審計指南[M].北京:中國時代經濟出版社 2011

19.審計署審計科研所《審計研究報告》《審計研究簡報》《國外審計動態》2003-2010

推薦人：陳希暉

2011年11月5日星期六