第一篇：資產評估增值中個人所得稅有關問題分析

資產評估增值中個人所得稅有關問題分

析

2009-4-16 12:1 趙新貴 【大 中 小】【打印】【我要糾錯】

近日，國家稅務總局下發了國稅發[2008]115號文《關于資產評估增值計征個人所得稅問題的通知》，對企業資產評估增值轉增個人股本及個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資取得股權的個人所得稅處理作了明確。文件內容不多，但涉及的一些問題還是值得探討的。

一、關于企業資產評估增值轉增個人股本時個人所得稅處理。

文件規定，個人股東從被投資企業取得的、以企業資產評估增值轉增個人股本的部分，屬于企業對個人股東股息、紅利性質的分配，按照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。稅款由企業在轉增個人股本時代扣代繳。筆者認為，應從以下幾方面正確理解該條規定：

1、該規定并不是一個新規定。國稅發[1997]198號文《關于股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》曾規定，“股份制企業用資本公積金轉增股本不屬于股息、紅利性質的分配，對個人取得的轉增股本數額，不作為個人所得，不征收個人所得稅”，但此后國稅函[1998]289號文就進一步明確，國稅發[1997]198號文所說的“資本公積金”僅指股份制企業股票溢價發行收入所形成的資本公積金，而以其他資本公積金分配個人所得部分，應當依法征收個人所得稅。也就是說，在此文之前，對于企業以包括資產評估增值在內的資本公積轉增個人股本就要求按個人股東取得“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。所不同的是，以前的文件僅針對股份制企業。

2、資本公積中并非只有資產評估增值轉增個人股本才需要征收個人所得稅，但也并非所有資本公積都可以轉增資本。根據《企業會計制度》，資本公積各準備項目不能轉增資本（股本），財會[2001]64號《關聯方之間出售資產等有關會計處理問題暫行規定》也明確，關聯交易差價形成的資本公積也不得用于轉增資本。在新準則下，資本公積的核算內容發生了很大變化，一些在《企業會計制度》中核算的資本公積，如接受捐贈、債務重組、確實無法支付的應付款項、政府專項撥款等，轉入“營業外收入”中核算，企業收到投資者以外幣投入的資本，由于新準則采用交易日即期匯率而不再采用合同約定的匯率折算，因而外幣投入資本與相應的貨幣性項目的記賬本位幣金額之間也不再產生外幣資本折算差額。新準則中，資本公積只有兩個明細科目——資本（或股本）溢價和其他資本公積，而其他資本公積中核算的一些內容，如以權益結算股份支付、長期股權投資按“權益法”核算時享有被投資企業除損益外的所有者權益變動的份額、可供出售金融資產的公允值變動差額等形成的資本公積，也并不能用來轉增資本。

3、并非任何情況下的資產評估增值都可以轉增資本。一般來講，只有國家統一布置的清產核資以及非公司制企業按規定進行公司制改建時，資產評估增值才可以增加所有者權益，且是先計入“資本公積”而非

直接增加實收資本。

4、資產評估增值轉增個人股本時個人所得稅的計算。如某企業將“資本公積”中的資產評估增值500萬元轉增資本200萬元，某個人股東占公司股份10%，那么該個人股東應繳納500×10%×20%＝10萬元個人所得稅，還是應繳納200×10%×20%＝4萬元個人所得稅呢？

該企業在將500萬元“資本公積”中的資產評估增值轉增資本時，只增加了實收資本200萬元，另外300萬元轉入了“資本公積——股本溢價”，而資本公積是屬于全體股東共有的，因此對于轉入“資本公積——股本溢價”部分是不應該作為每位股東的“利息、股息、紅利所得”的，即該企業個人股東繳納的所得稅應為200×10%×20%＝4萬元。當然，以后該個人股東轉讓該股份時，其計稅成本也應為20萬元而非

50萬元。

二、個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資取得股權的個人所得稅處理。

根據新《增值稅暫行條例》及其“實施細則”，個人轉讓所有貨物全部免征增值稅，如果個人以不動產投資，根據財稅[2002]191號文《關于股權轉讓有關營業稅問題的通知》和財稅[1995]48號文《關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》，也是不征營業稅和土地增值稅的。所以個人以非貨幣性資產對外投資主要涉及個人所得稅。2005年，國家稅務總局在回復福建省地方稅務局的閩地稅發[ 2005] 37號文《關于房地產等非貨幣性資產評估增值征收個人所得稅問題的請示》的國稅函[2005]319號文《關于非貨幣性資產評估增值暫不征收個人所得稅的批復》中就明確，對個人將非貨幣性資產進行評估后投資于企業，其評估增值取得的所得在投資取得企業股權時，暫不征收個人所得稅。在投資收回、轉讓或清算股權時如有所得，再按規定征收個人所得稅，其“財產原值”為資產評估前的價值。而國稅發[2008]115號文規定，對個人取得相應股權價值高于該資產原值的部分，應由被投資企業在個人取得股權時就代扣代繳其“財產轉讓所得”的個人所得稅。兩個文件的差異之處在于個人股東納稅時間的確定，同時明確了企業的扣繳義務。如某企業注冊資本150萬元，某個人股東以原值10萬元、評估價值15萬元的非貨幣性資產投資，占企業股份10%。一年后，該個人股東以20萬元轉讓其全部股權。原政策下，該個人股東投資時暫不繳納個人所得稅，在轉讓股權時應繳納個人所得稅（20―10）×20%＝2萬元。而在新政策下，該個人股東在投資和轉讓股權兩個環節時就得分別繳納1萬元的個人所得稅。應該說，由于個人以非貨幣性資產對外投資時，并未取得的實際的現金流入，因此319號文充分考慮了個人所得稅的特點和個人所得稅征收管理的實際情況，新文件的規定可能會帶來實際征收中的困難。

有觀點認為，根據財稅[1998]61號文《關于個人轉讓股票所得繼續暫免征收個人所得稅的通知》規定，對個人轉讓上市公司股票所得是暫免征收個人所得稅。因此，如果在投資環節不對其非貨幣性資產評估增值征收個人所得稅，那么對于上市公司的股東，即使其以后轉讓股份，也不能對其投資的非貨幣性資產評估增值征收個人所得稅，因此國稅函[2005]319號文的規定會讓上市公司的個人股東合理地規避非貨幣性資產增值應納所得稅。實際上，個人股東投資時的非貨幣性資產增值和股票轉讓所得是個人所得稅中的兩種不同形式的“財產轉讓所得”，財稅[1998]61號文暫免的只是股票轉讓所得，并不影響執行國稅函[2005]319號時對個人投資時的非貨幣性資產評估增值征收個人所得稅。

國稅發[2008]115號文同時明確，對本通知發布之前已經發生的個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資暫未繳納個人所得稅的，所投資企業應將個人股東所投資的非貨幣資產的原始價值和增值情況、個人股東基礎信息等資料登記臺賬，并向主管稅務機關備案。稅務機關應據此建立電子臺賬，加強后續管理，督促企業在股權轉讓、清算和投資收回時依法扣繳個人所得稅。這實際上是與國稅函[2005]319號文的銜接，也明確了以前發生的個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資，其財產轉讓所得納稅時間仍為個人股

東轉讓、清算和收回投資時。

第二篇：關于資產評估增值計征個人所得稅問題的通知

國家稅務總局關于資產評估增值計征個人所得稅問題的通知

法規號：國稅發[2008]115號

各省、自治區、直轄市和計劃單列市地方稅務局，西藏、寧夏、青海省(自治區)國家稅務局：

根據《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例有關規定，現將資產評估增值計征個人所得稅問題通知如下：

一.個人(自然人，下同)股東從被投資企業取得的、以企業資產評估增值轉增個人股本的部分，屬于企業對個人股東股息、紅利性質的分配，按照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。稅款由企業在轉增個人股本時代扣代繳。

二.個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資取得股權的，對個人取得相應股權價值高于該資產原值的部分，屬于個人所得，按照“財產轉讓所得”項目計征個人所得稅。稅款由被投資企業在個人取得股權時代扣代繳。

三.對本通知發布之前已經發生的個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資暫未繳納個人所得稅的，所投資企業應將個人股東所投資的非貨幣資產的原始價值和增值情況、個人股東基礎信息等資料登記臺賬，并向主管稅務機關備案。稅務機關應據此建立電子臺賬，加強后續管理，督促企業在股權轉讓、清算和投資收回時依法扣繳個人所得稅。

四.個人不能提供完整、準確財產(資產)原值憑證的，主管稅務機關可依法核定其財產原值。

國家稅務總局

二00八年十二月九日

第三篇：資產評估增值代扣代繳個人所得稅賬務處理

資產評估增值代扣代繳個人所得稅賬務處理

一、被投資企業負有資產評估增值涉及的個人所得稅扣繳義務

（一）《國家稅務總局關于資產評估增值計征個人所得稅問題的通知》（國稅發[2008]115號）明確，（一）個人（自然人，下同）股東從被投資企業取得的、以企業資產評估增值轉增個人股本的部分，屬于企業對個人股東股息、紅利性質的分配，按照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。稅款由企業在轉增個人股本時代扣代繳。

（二）個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資取得股權的，對個人取得相應股權價值高于該資產原值的部分，屬于個人所得，按照“財產轉讓所得”項目計征個人所得稅。稅款由被投資企業在個人取得股權時代扣代繳。

（三）對本通知發布之前已經發生的個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資暫未繳納個人所得稅的，所投資企業應將個人股東所投資的非貨幣資產的原始價值和增值情況、個人股東基礎信息等資料登記臺賬，并向主管稅務機關備案。稅務機關應據此建立電子臺賬，加強后續管理，督促企業在股權轉讓、清算和投資收回時依法扣繳個人所得稅。

（四）個人不能提供完整、準確財產（資產）原值憑證的，主管稅務機關可依法核定其財產原值。

（二）《企業會計準則講解(2008)》對非貨幣性資產進行了界定。非貨幣性資產是相對于貨幣性資產而言。貨幣性資產，是指企業持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產，包括現金、銀行存款、應收賬款和應收票據以及準備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產是指貨幣性資產以外的資產。非貨幣性資產與貨幣性資產相比，該類資產在將來為企業帶來的經濟利益，是不固定的或不可確定的。

二、筆者就被投資企業代扣代繳個人所得稅會計核算進行分析：

（一）被投資企業資產評估增值轉增個人股本，被投資企業代扣代繳“利息、股息、紅利所得”項目個人所得稅賬務處理，應當反映出投資人持有股權的成本。這時的股權成本就是未來轉讓股權時的財產原值，未來還要涉及財產轉讓的個人所得稅問題。核算錯誤，會造成未來轉讓時多繳個人所得稅。因為，根據個人所得稅法規定，財產轉讓所得，以轉讓財產的收入額減除財產原值和合理費用后的余額，為應納稅所得額。個人所得稅法實施條例規定，財產轉讓所得，是指個人轉讓有價證券、股權、建筑物、土地使用權、機器設備、車船以及其他財產取得的所得。財產原值，是指：

（一）有價證券，為買入價以及買入時按照規定交納的有關費用；

（二）建筑物，為建造費或者購進價格以及其他有關費用；

（三）土地使用權，為取得土地使用權所支付的金額、開發土地的費用以及其他有關費用；

（四）機器設備、車船，為購進價格、運輸費、安裝費以及其他有關費用；

（五）其他財產，參照以上方法確定。納稅義務人未提供完整、準確的財產原值憑證，不能正確計算財產原值的，由主管稅務機關核定其財產原值。（注意：根據《關于個人轉讓股票所得繼續暫免征收個人所得稅的通知》（財稅字[1998]61號），對股票轉讓所得暫免征收個人所

得稅。）借：固定資產等

貸：實收資本（或股本）——某自然人

同時，借：其他應收款

貸：應交稅費——應交個人所得稅

（二）個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資，被投資企業代扣代繳“財產轉讓所得”項目個人所得

稅賬務處理，同上述情況。

（三）有些人的觀點是：借記“固定資產”等科目，貸記“實收資本（或股本）——某自然人”、“應交稅費——應交個人所得稅”。這樣處理應該是錯誤的。

三、被投資企業負有扣繳義務的法律淵源

《中華人民共和國個人所得稅法》（2007年12月29日修訂）規定，個人所得稅，以所得人為納稅義務人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人。個人所得超過國務院規定數額的，在兩處以上取得工資、薪金所得或者沒有扣繳義務人的，以及具有國務院規定的其他情形的，納稅義務人應當按照國家規定辦理納稅申報。扣繳義務人應當按照國家規定辦理全員全額扣繳申報?！吨腥A人民共和國個人所得稅法實施條例》（國務院令第519號）規定，扣繳義務人在向個人支付應稅款項時，應當依照稅法規定代扣稅款，按時繳庫，并專項記載備查。所說的支付，包括現金支付、匯撥支付、轉賬支付和以有價證券、實物以及其他形式的支付。全員全額扣繳申報，是指扣繳義務人在代扣稅款的次月內，向主管稅務機關報送其支付所得個人的基本信息、支付所得數額、扣繳稅款的具體數額和總額以及其他相關涉稅信息。全員全額扣繳申報的管理辦法，由國務院稅務主管部門制定?！秱€人所得稅代扣代繳暫行辦法》（國稅發〔1995〕65號）規定，扣繳義務人向個人支付下列所得，應代扣代繳個人所得稅：

（一）工資、薪金所得；

（二）對企事業單位的承包經營、承租經營所得；

（三）勞務報酬所得；

（四）稿酬所得；

（五）特許權使用費所得；

（六）利息、股息、紅利所得；

（七）財產租賃所得；

（八）財產轉讓所得；

（九）偶然所得；

（十）經國務院財政部門確定征稅的其他所得。從國稅發〔1995〕65號文件看，個人所得稅法第二條規定的十一項所得，只有“個體工商戶的生產、經營所得”沒有扣繳義務人，其他十項所得均以支付所得的單位或者個

人為扣繳義務人。

第四篇：個人以非貨幣性資產評估增值出資計征個人所得稅問題

個人以非貨幣性資產評估增值出資計征個人所得稅問題

國家稅務總局《關于非貨幣性資產評估增值暫不征收個人所得稅的批復》（稅函[2005]319號）的相關規定：

考慮到個人所得稅的特點和目前個人所得稅征收管理的實際情況，對個人將非貨幣性資產進行評估后投資于企業，其評估增值取得的所得在投資取得企業股權時，暫不征收個人所得稅。在投資收回、轉讓或清算股權時如有所得，再按規定征收個人所得稅，財產原值“為資產評估前的價值?！?/p>

國家稅務總局《關于資產評估增值計征個人所得稅問題的通知》（國稅發[2008]115號）的相關規定：

1、個人（自然人，下同）股東從被投資企業取得的、以企業資產評估增值轉增個人股本的部分，屬于企業對個人股東股息、紅利性質的分配，按照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。稅款由企業在轉增個人股本時代扣代繳。

2、個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資取得股權的，對個人取得相應股權價值高于該資產原值的部分，屬于個人所得，按照“財產轉讓所得”項目計征個人所得稅。稅款由被投資企業在個人取得股權時代扣代繳。

3、對本通知發布之前已經發生的個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資暫未繳納個人所得稅的，所投資企業應將個人股東所投資的非貨幣資產的原始價值和增值情況、個人股東基礎信息等資料登記臺賬，并向主管稅務機關備案。稅務機關應據此建立電子臺賬，加強后續管理，督促企業在股權轉讓、清算和投資收回時依法扣繳個人所得稅。

4、個人不能提供完整、準確財產（資產）原值憑證的，主管稅務機關可依法核定其財產原值。

文件對于個人取得的資產評估增值的個人所得稅的扣繳問題也給予了明確，即稅款由被投資企業在個人取得股權時代扣代繳。但是，這個在實際執行中可能存在困難。由于個人用非貨幣性資產對外投資只是取得股份而不是現金，企業如何進行扣繳個人所得稅呢。我們知道，任何稅收都必須以現金繳納而不是實物或者權益。但企業在取得非貨幣性資產時，給予個人的是股份不是現金。在這種情況下，稅法要求企業履行個人所得稅扣繳義務，企業應在給予個人股份確認前要求個人將應繳納的個人所得稅以現金先交給企業，由企業扣繳后向稅務機關繳納。如果個人不繳納。企業可以將相關情況向稅務機關報告，由稅務機關采取其他措施征收稅款。

根據此文件規定，個人以非貨幣性資產評估增值部分自2008年12月9日開始將要征稅，然而隨后的消息是這份文件并未正式生效，由于征稅現金流問題無法得到很好的解決，總局迅即通知各省，該文件不實際執行。

國家稅務總局《關于公布全文失效廢止 部分條款失效廢止的稅收規范性文件目錄的公告》（國稅發[2011]2號）的相關規定：

全文失效廢止的稅收規范性文件目錄中確認國家稅務總局《關于非貨幣性資產評估增值暫不征收個人所得稅的批復》（稅函[2005]319號）全文失效廢止

國家稅務總局《關于切實加強高收入者個人所得稅征管的通知》（國稅發[2011]50號）的相關規定：

（一）加強財產轉讓所得征管

1.完善自然人股東股權（份）轉讓所得征管。

（1）積極與工商行政管理部門合作，加強對個人轉讓非上市公司股權所得征管。重點做好平價或低價轉讓股權的核定工作，建立電子臺賬，記錄股權轉讓的交易價格和稅費情況，強化財產原值管理。

（2）加強個人對外投資取得股權的稅源管理，重點監管上市公司在上市前進行增資擴股、股權轉讓、引入戰略投資者等行為的涉稅事項，防止稅款流失。

（3）與相關部門密切配合，積極做好個人轉讓上市公司限售股個人所得稅征管工作。

（二）深化利息、股息、紅利所得征管

1.加強企業分配股息、紅利的扣繳稅款管理，重點關注以未分配利潤、盈余公積和資產評估增值轉增注冊資本和股本的征管，堵塞征管漏洞。

2.對投資者本人及其家庭成員從法人企業列支消費支出和借款的，應認真開展日常稅源管理和檢查，對其相關所得依法征稅。涉及金額較大的，應核實其費用憑證的真實性、合法性。

3.對連續盈利且不分配股息、紅利或者核定征收企業所得稅的企業，其個人投資者的股息、紅利等所得，應實施重點跟蹤管理，制定相關征管措施。同時，加強企業注銷時個人投資者稅收清算管理。

4.對企業及其他組織向個人借款并支付利息的，應通過核查相關企業所得稅前扣除憑證等方式，督導企業或有關組織依法扣繳個人所得稅。

浙江省地稅局《關于個人取得無現金流收入征收個人所得稅問題的通知》（浙地稅函[2006]82號）文件的相關規定：

認定個人以非貨幣性資產投資的評估增值所得暫時不征收個人所得稅。該文件開宗明義，從文件題目中就可以看出，顯然也是出于現金流的考量因素。

工商部門未對非貨幣性資產投資設定繳稅的前置條件，因此征稅在征管上并不容易操作。

由于個人非貨幣性資產評估增值所得納稅人為個人，更由于其現實可能的確缺乏現金流，在我國目前的稅法制度環境下，個人很可能直接就到工商局辦理了投資手續，而目前工商部門并未對非貨幣性資產投資，要求提供已經納稅證明的前置程序性條件。非貨幣性資產可以對外投資，是《公司法》第27條的明確規定，而工商部門也的確難以違反法律的明確規定，增加前置性批準條件。

而未正式生效的國稅發[2008]115號文件曾經提到，可以被投資企業作為“扣繳義務人”納稅，可是與此相應的是，被投資企業收到的非貨幣性資產，繳稅確是需要真金白銀，強行要求被投資企業繳稅，恐怕也是與理不合。

（一）國稅函[2005]319號文件規定的作廢，表明總局默示可以對個人以非貨幣性資產對外投資評估所得征稅了，對個人該項所得征稅的案例將不斷出現。

（二）總局目前僅是“默示”征稅而已，意思是各省可以對此進行征稅，而并未如國稅發[2008]115號文件一樣“明示”征稅，也表明由于現金流問題無法解決，總局并未完全下定決心，繼續處于調研階段，一些地區可能仍然選擇不對該項所得征稅，或者征的到的就征，征不到的就不征。

國家稅務總局所得稅司有關負責人就近日發布《關于切實加強高收入者個人所得稅征管的通知》(國稅發[2011]50號，以下簡稱《通知》)答記者問時提及： 在其他形式財產轉讓所得方面，重點加強個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資取得股權的稅源管理。

綜上，對個人以非貨幣性資產評估增值對外投資，投資時是否需要繳納個人所得稅，目前處于政策空白，沒有明確的規定，各地地方稅務機關可以靈活把握。國家稅務總局所得稅司相關負責人答記者問時的內容，由于現金流的問題難以解決，個人認為應該理解為“稅源管理”，是在轉讓股權或者收回投資時征收。

第五篇：國有企業兼并破產中有關資產評估問題

國家國有資產管理局

對《關于國有企業兼并破產中有關資產評估問題的請示》的復函

（國資辦函發［１９９７］３１號）

廣西壯族自治區國有資產管理局：

你局桂國資評字［１９９７］１６號《關于國有企業兼并破產中有關資產評估問題的請示》收悉。現函復如下：

１．關于“具有國務院國有資產管理行政主管部門認證的資產評估機構”和“具有土地估價能力的資產評估機構”的關系問題。鑒于目前評估機構過多過濫，企業被迫重復評估、重復交費這一突出問題，國發［１９９７］１０號文件明確，從事企業破產財產評估的資產評估機構都必須經國務院國有資產管理行政主管部門認證。在國務院９１號令中，資產評估機構具有特定的法律含義，即“持有國務院或者省、自治區、直轄市人民政府國有資產管理行政主管部門頒發的國有資產評估資格證書的資產評估公司、會計師事務所、審計事務所、財務咨詢公司，經國務院或者省、自治區、直轄市人民政府國有資產管理行政主管部門認可的臨時評估機構”（見國務院９１號令第二章第九條對資產評估機構的定義）。資產評估機構都應歸國有資產管理部門管理。已經取得省以上國有資產管理部門授予的國有資產評估資格的資產評估機構，有的具有土地估價能力，有的不具有土地估價能力。誰具有土地估價能力，誰能從事包括土地在內的企業破產財產的評估業務，要由國務院國有資產管理部門來認證。２．關于企業破產財產“由國有資產管理行政主管部門確認評估結果”和“涉及以劃撥方式取得的土地使用權或涉及改變出讓合同條件的土地使用權價格評估的，由土地行政主管部門確認評估結果后并入整體資產評估結果”的關系問題。在國家現行財務會計制度中，土地使用權是企業資產的一部分，土地使用權轉讓所得處置方式的改變并不導致國家現行財務會計制度的改變，國發［１９９７］１０號文件第四部分中“其中”二字，說明土地確實是企業破產財產的一部分；由于土地使用權在企業破產財產中處于重要地位，為了發揮土地管理部門的作用，在涉及以劃撥方式取得的土地使用權或涉及改變土地使用權出讓合同條件的土地使用權價格評估的結果確認上，可以由土地管理部門進行，確認后并入整體資產評估結果，由國有資產管理部門對整體資產評估結果進行最終確認，國發［１９９７］１０號文件第四部分中“企業破產財產應以評估確認的價格為依據”的規定，說明國有資產管理部門確認的只能是整體資產評估結果。

國有企業破產財產評估是一項政策性很強的工作，在實際工作過程中，要注意做好與有關部門的協調工作，以確保國家在若干城市試行國有企業破產工作的順利實施。

１９９７年５月１２日