第一篇：資產評估增值的會計與稅務處理

資產評估增值的會計與稅務處理

2008-03-04 15:17

眾所周知，常見的資產評估增值問題一般有以下三種：第一，企業以非貨幣性資產對外投資發生資產評估增值；第二，因清產核資而發生的資產評估增值；第三，因企業股份制改造而發生的資產評估增值。本文就上述三種情況分別談與之相關的會計處理和稅務處理。

一 以非貨幣性資產對外投資發生的資產評估增值

（一）會計上的處理

在非貨幣性資產換入投資（短期投資或長期股權投資）的實際業務中，通常存在涉及補價和不涉及補價的兩種情形，《企業會計準則——非貨幣性交易》規定：

1.在不涉及補價的前提下，以非貨幣性資產換入投資的一方，應當按照換出資產的賬面價值，加上應當支付的相關稅費作為換入資產的入賬價值。

2.如果涉及補價，應區別不同情況進行處理：

①支付補價的，應以換出資產的賬面價值，加上補價和應支付的相關稅費，作為換入投資的入賬價值；②收到補價的，應按換出資產的賬面價值，加上應確認的收益和相關的稅費后減去補價后的余額作為換入投資的入帳價值。具體公式如下：

換入投資入賬價值＝換出資產賬面價值－（補價／換出資產公允價值）×換出資產賬面價值＋應支付的相關稅費

或者：換入投資入賬價值＝換出資產賬面價值 應確認的收益 應支付的相關稅費—補價

其中：應確認的收益＝補價－（補價／換出資產公允價值）×換出資產賬面價值－（補價/換出資產的公允價值）×應交的相關稅金及教育費附加

對于對外投資發生的評估增值，在會計處理上可能影響相關稅費的計算，進而影響到股權投資的入賬成本，具體詳見下文例1。

（二）稅務上的處理

按照國家稅務總局《關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》（國稅發[2000]第118號）和其他相關的規定，企業以經營活動的部分非貨幣性資產對外投資，包括股份公司的法人股東以其經營活動的部分非貨幣性資產向股份公司配購股票，應在投資交易發生時，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項經濟業務進行所得稅處理，應將非貨幣性資產的公允價值（或者評估價）超過非貨幣性資產賬面價值的差額確認當期所得。

（三）舉例分析

【例1】甲企業2004年9月1日以現金20萬元和一臺設備投資于乙企業，該設備的賬面凈值為260萬元（原值300萬元），經評估確認為400萬元（不含稅價格）換取乙企業普通股300萬股（每股面值1元）。為說明簡便，不考慮其他費用和除增值稅以外的其他稅金。

[分析與處理 ]

1.會計處理：在辦理股權轉讓手續后，應當先判定該項交易是否屬于非貨幣性交易，通常情況下的判定標準為：支付的貨幣性資產占換入資產的公允價值（或占換出資產公允價值與支付的貨幣性資產之和）的比例低于25%（含25%），則視為非貨幣性交易。本題中20÷420×100%=4.76%<25%，所以屬于非貨幣性交易。因為甲企業的設備評估價格高于原值，故應繳納增值稅400×4%÷2=8萬元；換入長期股權投資的入賬價值：20 260 8=288萬元。

據此應作會計分錄如下：

借：固定資產清理 2600000

累計折舊 400000

貸：固定資產 3000000

借：長期股權投資——乙公司 2880000

貸：銀行存款 200000

固定資產清理 2600000

應交稅金——應交增值稅 80000

2.稅務處理：此項業務對于甲企業來說，雖然在會計處理上沒有體現收益，但是在稅法上，甲企業是銷售了一項固定資產的同時又進行了長期投資。所以應按規定繳納相關的流轉稅和所得稅。（由于本題其他稅費不考慮，所以只涉及增值稅和所得稅）

增值稅方面：按照稅法規定，轉讓自用應稅固定資產應按4%的征收率減半計算繳納增值稅，同時進項稅額不允許抵扣。前面已經計算出應當繳納增值稅80000元。所得稅方面：

雖然會計帳戶上沒有將轉讓設備的收入計入收入，但是，在企業所得稅匯算清繳時，甲企業應當按照銷售設備的收益申報納稅，應確定的設備轉讓所得為400-260=140萬元，《關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》（國稅發[2000]第118號）中規定：上述資產轉讓所得如數額較大，在一個納稅年度確認實現繳納企業所得稅確有困難的，報經稅務機關批準，可作為遞延所得，在投資交易發生當期及隨后不超過５個納稅年度內平均攤轉到各年度的應納稅所得中。

另外，需要注意的是，由于甲企業按照稅法規定確定了轉讓收益，其長期投資雖然會計上按照288萬元入賬，但是取得股票的計稅成本應為420萬元（設備的評估價格400萬元加上支付的補價20萬元）。而乙企業接受投資而取得的設備可按照評估價格加稅金408萬元入賬，并在所得稅稅前計提相應的折舊。

二 因清產核資而發生的資產評估增值

（一）會計上的處理對于因清產核資而發生的資產評估增值問題，應根據現行的會計制度和財政部關于《清產核資試點企業有關會計處理規定》（[1993]財會字第80號）文件進行會計處理。即企業主要固定資產價值重估后，經過驗收核實，應相應調整固定資產帳面價值。固定資產重估后如為增值，按增值金額，借記“固定資產”科目，按固定資產凈值的增加額，貸記“資本公積——其他資本公積（清產核資評估增值）”科目，按其差額，貸記“累計折舊”科目。企業在清產核資過程中增加的資本公積，在按清產核資的政策規定沖減各項資產損失后，如果存在余額，轉入實收資本，借記“資本公積”科目，貸記“實收資本”科目。就此可以看出，因清產核資而發生的資產評估增值除了計入“資本公積”外，在會計上是不確認收益的。

（二）稅務上的處理

1． 在所得稅方面，對清產核資發生的資產評估增值稅務的處理和會計上是基本一致的。

《關于企業資產評估增值有關所得稅處理問題的通知》財稅字[1997]77號文件規定，納稅人按照國務院的統一規定，進行清產核資時發生的固定資產評估凈增值，不計入應納稅所得額。國家稅務總局《關于城鎮集體企業單位清產核資若干稅收財務處理規定的通知》（國稅發[1998]55號）文件規定：對城鎮集體企業在全國統一組織的清產核資中，其固定資產價值重估后增值的部分不計征所得稅，并可提取相應的折舊在稅前扣除。

２．在房產稅、印花稅方面，對清產核資發生的固定資產評估增值的部分均要按規定繳納房產稅和印花稅。

（三）舉例分析

【例2】A企業于2005年度按照法定程序清查企業資產，涉及一項原值為1000萬元的辦公樓，折舊年限20年，已使用10年，經過評估增值300萬元。為考慮方便，假設殘值不計，清產核資過程中未發生其他各項資產損失。該企業不享有任何的稅收優惠政策，當地計征房產稅規定的房屋余值按照房屋原值的20%計算。

[分析與處理]

1.會計處理：

評估增值時：

借：固定資產 3000000

貸：資本公積——其他資本公積（清產核資評估增值）3000000

由于假設清產核資過程中未發生其他各項資產損失，所以評估完畢后按規定：

借：資本公積——其他資本公積（清產核資評估增值）3000000

貸：實收資本 3000000

2.稅務處理：

房產稅方面：因評估增值的每年需多繳納房產稅300 ×（1－20％）×1.2%＝2.88萬元

印花稅方面：需繳納印花稅300×5‰＝1.5萬元

三 因股份制改造發生的資產評估增值

（一）會計上的處理企業因進行股份制改造而發生的資產評估增值，應當根據評估確定的資產價值調整資產賬面價值，并可以計提折舊。將按規定評估增值未來應交的所得稅計入“遞延稅款”的貸方，資產評估凈增值扣除未來應交所得稅的差額計入“資本公積——資產評估增值準備”。當企業按照規定在計提折舊、使用或攤銷或者按規定的期限結轉計入應納稅所得額時，其應交的所得稅借記“遞延稅款”貸記“應交稅金——應交所得稅”。企業原計入資本公積的增值準備未實現前不作處理，待到實現后轉入“資本公積——其他資本公積轉入”。

（二）稅務上的處理

《關于企業資產評估增值有關所得稅處理問題的通知》（財稅字［1997］77號）文件第四條規定，企業進行股份制改造發生的資產評估增值，應相應調整帳戶，所發生的固定資產評估增值可以計提折舊，但在計算應納稅所得額時不得扣除。其精神就是固定資產評估增值部分應繳納所得；《關于企業資產評估增值有關所得稅處理問題的補充通知》（財稅字［1998］50號）文件第二條規定，資產評估增值的資產范圍應包括企業固定資產、流動資產等在內的所有資產。其精神是資產評估凈增值部分，不僅僅指固定資產增值部分，還應包括流動資產增值部分都應繳納所得稅。

同時應當注意，股份制改造發生資產評估增值僅適用于內資企業，而對于外商投資企業因改組或與其他企業合并成為股份制企業而進行資產重組的，稅法規定其改組過程中發生的重估價值與資產賬面價值之間的差額，應計入外商投資企業資產重估當期的損益并計算繳納所得稅。

（三）舉例分析

【例3】甲（內資）企業實施股份制改組，固定資產原賬面價值1000萬元，已提折舊200萬元，經評估該固定資產原值1060萬元，累計折舊200萬元，該固定資產評估增值60萬元，尚可使用年限為10年。若原改組企業以評估價值折成股份公司股本，股份公司成立后固定資產采用直線折舊法（假若不考慮凈殘值率），適用企業所得稅率為33%。

[分析與處理]

甲企業改組后的企業固定資產按其評估價值入賬并計提折舊，其會計分錄如下：

1.根據資產評估報告調整原賬面價值

借：固定資產 600000

貸：遞延稅款 198000

資本公積——資產評估增值準備 402000

2.企業改制成功后對該固定資產增值部分每月計提折舊

借：制造費用等 5000

貸 ： 累計折舊 5000

3.企業每年結轉遞延稅款時

借： 遞延稅款 19800

貸 ： 應交稅金——應交所得稅 19800

4.企業結轉資本公積準備實現

借：資本公積——資產評估增值準備 402000

貸 ： 資本公積——其他資本公積轉入 402000

第二篇：資產評估增值代扣代繳個人所得稅賬務處理

資產評估增值代扣代繳個人所得稅賬務處理

一、被投資企業負有資產評估增值涉及的個人所得稅扣繳義務

（一）《國家稅務總局關于資產評估增值計征個人所得稅問題的通知》（國稅發[2008]115號）明確，（一）個人（自然人，下同）股東從被投資企業取得的、以企業資產評估增值轉增個人股本的部分，屬于企業對個人股東股息、紅利性質的分配，按照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。稅款由企業在轉增個人股本時代扣代繳。

（二）個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資取得股權的，對個人取得相應股權價值高于該資產原值的部分，屬于個人所得，按照“財產轉讓所得”項目計征個人所得稅。稅款由被投資企業在個人取得股權時代扣代繳。

（三）對本通知發布之前已經發生的個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資暫未繳納個人所得稅的，所投資企業應將個人股東所投資的非貨幣資產的原始價值和增值情況、個人股東基礎信息等資料登記臺賬，并向主管稅務機關備案。稅務機關應據此建立電子臺賬，加強后續管理，督促企業在股權轉讓、清算和投資收回時依法扣繳個人所得稅。

（四）個人不能提供完整、準確財產（資產）原值憑證的，主管稅務機關可依法核定其財產原值。

（二）《企業會計準則講解(2008)》對非貨幣性資產進行了界定。非貨幣性資產是相對于貨幣性資產而言。貨幣性資產，是指企業持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產，包括現金、銀行存款、應收賬款和應收票據以及準備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產是指貨幣性資產以外的資產。非貨幣性資產與貨幣性資產相比，該類資產在將來為企業帶來的經濟利益，是不固定的或不可確定的。

二、筆者就被投資企業代扣代繳個人所得稅會計核算進行分析：

（一）被投資企業資產評估增值轉增個人股本，被投資企業代扣代繳“利息、股息、紅利所得”項目個人所得稅賬務處理，應當反映出投資人持有股權的成本。這時的股權成本就是未來轉讓股權時的財產原值，未來還要涉及財產轉讓的個人所得稅問題。核算錯誤，會造成未來轉讓時多繳個人所得稅。因為，根據個人所得稅法規定，財產轉讓所得，以轉讓財產的收入額減除財產原值和合理費用后的余額，為應納稅所得額。個人所得稅法實施條例規定，財產轉讓所得，是指個人轉讓有價證券、股權、建筑物、土地使用權、機器設備、車船以及其他財產取得的所得。財產原值，是指：

（一）有價證券，為買入價以及買入時按照規定交納的有關費用；

（二）建筑物，為建造費或者購進價格以及其他有關費用；

（三）土地使用權，為取得土地使用權所支付的金額、開發土地的費用以及其他有關費用；

（四）機器設備、車船，為購進價格、運輸費、安裝費以及其他有關費用；

（五）其他財產，參照以上方法確定。納稅義務人未提供完整、準確的財產原值憑證，不能正確計算財產原值的，由主管稅務機關核定其財產原值。（注意：根據《關于個人轉讓股票所得繼續暫免征收個人所得稅的通知》（財稅字[1998]61號），對股票轉讓所得暫免征收個人所

得稅。）借：固定資產等

貸：實收資本（或股本）——某自然人

同時，借：其他應收款

貸：應交稅費——應交個人所得稅

（二）個人以評估增值的非貨幣性資產對外投資，被投資企業代扣代繳“財產轉讓所得”項目個人所得

稅賬務處理，同上述情況。

（三）有些人的觀點是：借記“固定資產”等科目，貸記“實收資本（或股本）——某自然人”、“應交稅費——應交個人所得稅”。這樣處理應該是錯誤的。

三、被投資企業負有扣繳義務的法律淵源

《中華人民共和國個人所得稅法》（2007年12月29日修訂）規定，個人所得稅，以所得人為納稅義務人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人。個人所得超過國務院規定數額的，在兩處以上取得工資、薪金所得或者沒有扣繳義務人的，以及具有國務院規定的其他情形的，納稅義務人應當按照國家規定辦理納稅申報。扣繳義務人應當按照國家規定辦理全員全額扣繳申報。《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》（國務院令第519號）規定，扣繳義務人在向個人支付應稅款項時，應當依照稅法規定代扣稅款，按時繳庫，并專項記載備查。所說的支付，包括現金支付、匯撥支付、轉賬支付和以有價證券、實物以及其他形式的支付。全員全額扣繳申報，是指扣繳義務人在代扣稅款的次月內，向主管稅務機關報送其支付所得個人的基本信息、支付所得數額、扣繳稅款的具體數額和總額以及其他相關涉稅信息。全員全額扣繳申報的管理辦法，由國務院稅務主管部門制定。《個人所得稅代扣代繳暫行辦法》（國稅發〔1995〕65號）規定，扣繳義務人向個人支付下列所得，應代扣代繳個人所得稅：

（一）工資、薪金所得；

（二）對企事業單位的承包經營、承租經營所得；

（三）勞務報酬所得；

（四）稿酬所得；

（五）特許權使用費所得；

（六）利息、股息、紅利所得；

（七）財產租賃所得；

（八）財產轉讓所得；

（九）偶然所得；

（十）經國務院財政部門確定征稅的其他所得。從國稅發〔1995〕65號文件看，個人所得稅法第二條規定的十一項所得，只有“個體工商戶的生產、經營所得”沒有扣繳義務人，其他十項所得均以支付所得的單位或者個

人為扣繳義務人。

第三篇：資產處置的會計與稅務處理分析

資產處置的會計與稅務處理分析

寧波市天長稅務師事務所顧世浩

資產是指企業過去的交易或事項形成的，由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。企業的主要資產為貨幣資金、往來款、存貨、固定資產、無形資產等等。企業在從事經營活動中時，總是會遇到資產處置的情況，本文就資產在處置過程中遇到的會計與稅務處理做出分析，以求在實務處理中更加符合《企業會計準則》和稅法法律法規。

一、會計與稅務處理一致的情況

正常銷售的存貨的會計處理，符合收入準則的規定。對于企業的正常銷售行為，確認為收入，所得稅則作為應稅收入，增值稅方面對銷售行為確認銷項稅，會計與稅務的確認處理是相同，不存在調整問題。

企業經營過程中，可能會出現資產用于非貨幣性資產交換、債務重組、職工獎勵和福利等事項，會計處理上根據《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》、《企業會計準則第12號——債務重組》的規定及實質重于形式的原則按對外銷售貨物進行會計處理。稅法上對此類事項的所得稅處理，根據國稅函［2008］828號《國家稅務總局關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》(以下簡稱“通知”)的規定：“企業將資產移送他人，因資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入”。其中：屬于企業自制的資產，應按企業同類資產同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產，可按購入時的價格確定銷售收入。會計與稅務的處理方法一致。

企業在經營過程中，可能會轉讓固定資產，按照財稅[2009]9號文《關于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》的規定，一般納稅人銷售自己使用過的屬于條例第十條規定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產，按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。一般納稅人銷售自己使用過的其他固定資產，應按財稅[2008]170號文《關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》第四條的規定執行，即自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的固定資產，應區分不同情形征收增值稅：①銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產，按照適用稅率征收增值稅；②2008年12月31日以前未納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產，按照4%征收率減半征收增值稅；③2008年12月31日以前已納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣范圍試 1

點以前購進或者自制的固定資產，按照4%征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣范圍試點以后購進或者自制的固定資產，按照適用稅率征收增值稅。此外根據財稅[2009]9號文的規定，小規模納稅人（除其他個人外）銷售自己使用過的固定資產，減按2%征收率征收增值稅。企業如果轉讓的是無形資產或是房屋、建筑物等不動產，則應繳納營業稅。例外的是，據財稅[2002]191號文《財政部、國家稅務總局關于股權轉讓有關營業稅問題的通知》的規定，自2003年1月1日起，以無形資產或不動產投資入股，參與接受投資方的利潤分配、共同承擔投資風險的行為，不征收營業稅；在投資后轉讓其股權的也不征收營業稅。如果轉讓的是國有土地使用權、地上建筑物及其附著物并取得收入的，則還應就其所取得的增值額繳納土地增值稅。

二、會計與稅務處理不一致的情況

(一)會計確認為收入，稅務不確認為收入的情況

公司在處置國債所取得的利息收入會計上處理為財務費用－利息收入，按1992年國務院發布的《中華人民共和國國庫券條例》（國務院令第95號）第十二條規定，國庫券的利息收入享受免稅待遇。現行內資《企業所得稅暫行條例實施細則》第二十一條也規定：“納稅人購買國債的利息收入，不計入應納稅所得額。”。值得注意的是，本法雖規定國債利息收入為免稅收入，但并不意味著與國債有關的收入都可以免稅，對于國債持有者在二級市場轉讓國債獲得的收入，還是應當作為轉讓財產收入計算繳納企業所得稅。

(二)會計不確認為收入，稅務確認收入的情況

1.企業會發生以資產對外捐贈，償債、贊助、集資、廣告、樣品及分配利潤等業務，一般情況下對企業不會產生現金流入，在會計處理上不作為銷售處理，而直接將資產的成本計入銷售費用或營業外支出等科目。根據“通知”的規定用于市場推廣或銷售、用于交際應酬、用于股息分配、用于對外捐贈等改變資產所有權屬的用途，應按相關規定視同銷售確定收入，計繳增值稅。

2.企業對所有權未轉移出企業的資產，由于保留通常與所有權相聯系的繼續管理權等情況，不符合收入的條件，會計上不確認為收入。但資產在總、分支機構之間的轉移，所得稅的處理方面，根據“通知”的要求，總機構或分支機構在境外時，貨物的處置要按規定計人應稅所得；總、分支機構均在境內時，不視同銷售確認。而在增值稅方面，為了加強稅收的監管，防止納稅人進行虛報申報或進行稅負轉移，當總分支機構不在同一縣(市)時的貨物轉移，均應視同銷售確認銷項稅。

3.特殊銷售行為如售后回購等在這種方式下，企業根據“實質重于形式”的原則分析這種方式，通常情況下，企業按照銷售合同銷售商品但又簽訂了售后回購協議，雖然從法律形式上看實現了收人，但如果企業沒有將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方，沒有滿足收入確認的各項條件，即使簽訂了商品銷售合同或者已將商品交付給購貨方，也不應當確認銷售收入。因此在售后回購交易本質上屬于融資交易，當回購價格大于原售價的差額，企業應在回購期間按期計提利息費用，計入財務費用。稅法上對售后回購處理，增值稅方面則是視為銷售。

（三）會計與稅務均不確認為收入的情況

房地產開發企業將自建商品房轉為自用或經營，其會計處理將開發產品轉為固定資產或出租開發產品，不作視同銷售確認收入，不計營業稅及相關稅費。在稅務處理上根據“通知”的要求，企業處置資產的，除將資產轉移至境外以外，由于資產所有權屬在形式和實質上均不發生改變，可作為內部處置資產，不視同銷售確認收入，相關資產的計稅基礎延續計算。這種情況主要包括將資產用于生產、制造、加工另一產品；改變資產形狀、結構或性能；改變資產用途（如，自建商品房轉為自用或經營）；將資產在總機構及其分支機構之間轉移；上述兩種或兩種以上情形的混合；其他不改變資產所有權屬的用途，稅務上同樣不確認收入。

第四篇：商業銀行低債資產會計與稅務處理

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商業銀行低債資產會計與稅務處理

作者：蘇喜蘭

來源：《財會通訊》2010年第06期

抵債資產是商業銀行的特殊資產，是銀行依法行使債權或擔保物權而受償于債務人、擔保人或第三人的實物資產或財產權利，是商業銀行處理不良信貸資產的重要手段之一。關于抵債資產的會計處理，2005年財政部發布的《銀行抵債資產管理辦法》(以下簡稱辦法)作了明確具體的規定，2006年財政部發布的《企業會計準則——應用指南》(以下簡稱準則)在“抵債資產”會計科目中規范了抵債資產取得、持有及處置等的會計處理。準則和辦法的根本分歧在于抵債資產入賬價值的計量、持有期間收益成本的處理等，這種不同依據的處理影響了會計信息的可比性。而抵債資產會計處理與稅務處理間的差異也導致了銀行損益計算和應納稅額計算的差異。

一、商業銀行抵債資產的會計處理

(一)抵債資產的取得準則規定，企業取得的抵債資產，按抵債資產的公允價值，借記“抵債資產”科目，按相關資產已計提的減值準備，借記“貸款損失準備”、“壞賬準備”等科目，按相關資產的賬面余額，貸記“貸款”、“應收手續費及傭金”等科目，按應支付的相關稅費。貸記“應交稅費”科目，按其差額，借記“營業外支出”科目。如為貸方差額，應貸記“資產減值損失”科目。

辦法規定，銀行取得抵債資產時，按實際抵債部分的貸款本金和已確認的表內利息作為抵債資產入賬價值。銀行按抵債資產入賬價值依次沖減貸款本金和應收利息。銀行在取得抵債資產過程中向債務人收取補價的，按照實際抵債部分的貸款本金和表內利息減去收取的補價，作為抵債資產入賬價值；如法院判決、仲裁或協議規定銀行須支付補價的，則按照實際抵債部分的貸款本金、表內利息加上預計應支付的補價作為抵債資產入賬價值。抵債金額超過債權本息總額的部分，不得先行向對方支付補價，如法院判決、仲裁或協議規定須支付補價的，待抵債資產處置變現后，將變現所得價款扣除抵債資產在保管、處置過程中發生的各項支出，加上抵債資產在保管、處置過程中的收入后，將實際超出債權本息的部分退給對方。抵債金額超過貸款本金和表內利息的部分，在未實際收回現金時，暫不確認為利息收入，待抵債資產處置變現后，再將實際可沖抵的表外利息確認為利息收入。除法律法規規定債權與債務關系已完全終結的情況外，抵債金額不足沖減債權本息的部分，應繼續向債務人、擔保人追償，追償未果的，按規定進行核銷和沖減。

無論準則還是辦法，對銀行為取得抵債資產支付的抵債資產欠繳的稅費、墊付的訴訟費用和取得抵債資產支付的相關稅費均計入抵債資產價值。

筆者認為，抵債資產以公允價值計量，貸款損失準備將用來彌補抵債資產入賬價值與原貸款本金余額之間的損失缺口，在抵債資產收取階段即對抵債資產入賬價值與原債權賬面價值的差額部分進行相關損益的確認計量。明確區分核算貸款轉為抵債資產發生的損益和抵債資產處置損益，遵循權責發生制的會計基礎，反映的會計信息更為明晰。關于抵債資產入賬價值與所抵償債務的本金與利息、應支付的相關稅費之間差額的處理，準則不再將此差額確認利息收入，而是沖減資產減值損失，實際上給商業銀行提供了稅收優惠，減少了商業銀行利息凈收入，進而減少應繳的營業稅，但對所得稅沒有影響。

需要注意的是，對銀行依法取得并準備按有關規定進行處置的股權投資，準則中沒有涉及，應按《銀行抵債資產管理辦法》處理，即將債權轉為股權的，應將因放棄債權而享有股份的公允價值確認為股權投資，重組債權金額(包括本金及欠息)與股權投資之間的差額，沖減資產減值準備，資產減值準備不足以沖減的部分，計人營業外支出；沖減資產減值準備后仍有余額的，應予轉回并抵減當期資產減值損失。未對重組債權計提資產減值準備的，重組債權金額與股權投資之間的差額計入營業外收支。但由于抵債資產持有期限的規定，這類股權不能作為長期投資，而要作為交易性金融資產進行核算。

(二)抵債資產的保管抵債資產收取后原則上不能對外出租。因受客觀條件限制，在規定時間內確實無法處置的抵債資產，為避免資產閑置造成更大損失，在租賃關系的確立不影響資產處置的情況下，可在處置時限內暫時出租。準則規定，抵債資產保管過程中發生的費用計入其他業務成本；抵債資產未處置前取得的租金等收入計入其他業務收入。辦法規定，抵債資產保管過程中發生的費用計入營業外支出；抵債資產未處置前取得的租金等收入計入營業外收入；處置過程中發生的費用，從處置收入中抵減。二者的主要區別在于持有期間產生的收入是否屬于營業額。按照準則的規定，抵債資產持有期間取得的收入將增加商業銀行的營業額，進而增加營業稅，這也體現出要求銀行收取抵債資產后應及時進行處置，盡快實現抵債資產向貨幣資產有效轉化的初衷。

(三)抵債資產減值準則和辦法對抵債資產減值的處理方法相同。銀行應當在每季度末對抵債資產逐項進行檢查，對預計可收回金額低于其賬面價值的，應當計提減值準備。如已計提減值準備的抵債資產價值得以恢復，應在已計提減值準備的范圍內轉回，增加當期損益。抵債資產處置時，應將已計提的抵債資產減值準備一并結轉損益。需要注意的是，因為銀行持有抵債資產的時間較短，如果抵債資產為固定資產或無形資產時，發生減值的處理同上，而不是按長期資產減值處理。

(四)抵債資產的處置收取抵債資產后應及時進行處置，盡快實現抵債資產向貨幣資產的有效轉化。準則規定，處置抵債資產時，處置收入與抵債資產賬面余額及處置環節應支付的相關稅費之間的差額，計人營業外收入或營業外支出科目。取得抵債資產后轉為自用的，應在相關手續辦妥時，按轉換日抵債資產的賬面余額，借記“固定資產”等科目，貸記“抵債資產”科目。已計提抵債資產跌價準備的，還應同時結轉跌價準備。辦法規定，抵債資產處置時，抵債資產處置損益為實際取得的處置收入與抵債資產凈值、變現稅費以及可確認為利息收入的表外利息的差額，計入營業外收入或營業外支出。準則與辦法關于抵債資產處置的處理基本一致，只是辦法規定更具體，涉及了存在補價時的處理。

(五)抵債資產的列報《企業會計準則第30號——財務報表列報》應用指南規定，抵債資產以入賬價值扣除其減值準備在資產負債表中列入“其他資產”項目。同時在附注中列示其他資產的明細資料，包括期初、期末賬面價值，并且對抵債資產的類別、減值準備計提、本年處置情況及未來處置計劃等同時予以披露。

二、商業銀行抵債資產的稅務處理

(一)營業稅金融企業發放貸款后，凡在規定的應收未收利息核算期(90天)內發生的應收利息，均應按規定申報交納營業稅；貸款應收利息自結息之日起，超過應收未收利息核算期限或貸款本金到期(含展期)后尚未收回的，按照實際收到利息申報交納營業稅。抵債資產取得環節，分解為按公允價值取得非現金資產，再以與非現金資產公允價值相當的金額償還債務兩項經濟業務進行稅務處理。抵債資產包含的未稅利息收入應在收回抵債資產時確認，計算繳納營業稅。在通過司法程序獲得抵債資產時，債務方往往不配合，或債務人已關閉破產，在此環節應由債務人繳納的抵債資產營業稅等相關稅金，往往由金融企業代繳。抵債資產持有過程中，具備條件的房產、土地使用權、機器設備、交通工具、商品物資等抵債資產可以用于出租，按租賃業計征營業稅。抵債資產處置環節，營業稅稅收處理分為以下三種情況：轉讓抵債的專利權、商標權等權利資產的所有權、使用權屬營業稅轉讓無形資產稅目時(不含土地使用權)，按照《營業稅暫行條例》的規定以轉讓取得收入為計稅價格計算繳納營業稅。處置抵債的不動產、土地使用權時，以全部收入減去抵債時該項不動產或土地使用權作價后的余額為營業額。這是在抵債資產處置中特別需要注意的稅收政策。轉讓抵債取得的股權時，對股權轉讓不征收營業稅。

(二)房產稅取得環節，應按取得抵債資產時的公允價值計價繳納房產稅。持有環節，抵債房產出租的，應該交納城填土地使用稅，以房產租金收入為房產稅的計稅依據，稅率為12％。未出租的則按金融企業會計賬簿抵債房產原值一次減除10％至30％后的余值計算繳納，稅率為1.2％。

(三)所得稅取得環節，以抵債資產公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。將重組債權的計稅成本(貸款的賬面價值及表內應收利息)與收到抵債資產的公允價值之間的差額，確認為當期的損失，沖減應納稅所得額。持有環節，抵債資產持有環節的收益(如抵債資產用于租賃發生的其他業務收入扣除發生的相關其他業務成本)應按規定計入所得稅應納稅所得額。處置環節，商業銀行處置抵債資產取得的收入應計入所得稅計稅收入，同時按照抵債資產取得環節確定的計稅成本結轉。

(四)其他稅費(1)契稅。取得環節，商業銀行獲得土地、房屋等抵債資產的所有權時，應按成交價格的3％～5％繳納契稅。(2)印花稅。印花稅在三個環節中均有涉及。根據稅法規定，因借款方無力償還借款而將抵押財產轉移給貸款方，應就雙方書立的產權轉移書據，按產權轉移書據計稅貼花，就所載金額繳納萬分之五的印花稅。將抵債資產出租時，應按租賃合同繳納印花稅。轉讓抵債財產所有權，版權、商標專用權、專利權、專有技術使用權簽訂的書據，應按產權轉移書據繳納印花稅。(3)增值稅。處置抵債資產稅收處理上屬于銷售行為，當處置的抵債資產屬于增值稅應稅貨物時按小規模納稅人規定繳納增值稅。另外，抵債資產在取得、持有及處置各個環節均應按實際繳納的增值稅、營業稅計算繳納城市維護建設稅及教育費附加。

三、商業銀行抵債資產會計與稅務處理差異分析

(一)取得環節抵債資產包含的未稅利息收入的確認稅法規定，在取得環節抵債資產包含的未稅利息收入應在收回抵債資產時確認，計算繳納營業稅。而準則規定，上述未稅利息收入在抵債資產處置時確認為利息收入。會計與稅法的不同規定，影響銀行營業額及應繳納的營業稅。如果該抵債資產當期沒有處置還會影響銀行損益及所得稅。

(二)抵債資產減值的處理抵債資產發生減值時，按會計準則規定計提減值損失會減少銀行利潤總額，但稅法規定計算應納稅所得額時不得扣除計提的減值準備，因此造成會計利潤與計稅利潤的差異，形成企業所得稅納稅調整項目。

第五篇：企業接受捐贈資產的會計與稅務處理

企業接受捐贈資產的會計與稅務處理

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企業接受捐贈資產需通過設置“待轉資產價值”科目進行會計核算，并應按稅法規定確定的價值作為捐贈所得，計入當期的應稅所得額，計征企業所得稅。應在報表附注中披露與接受捐贈資產相關的會計信息。