第一篇：關于辭退福利財稅處理

關于辭退福利的財稅處理

一、釋義

辭退福利：是指企業在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關系,或者為鼓勵職工自愿接受裁減而給予職工的補償。

由于導致義務產生的事項是終止雇傭而不是為獲得職工的服務,企業應當將辭退福利作為單獨一類職工薪酬進行會計處理。

二、辭退福利會計處理

根據《企業會計準則第9號—職工薪酬》及其應用指南，因解除與職工的勞動關系給予職工的經濟補償，不計入資產成本，只計入當期管理費用，借記“管理費用—職工薪酬—辭退福利”（本科目項目核算歸屬于人力資源部），貸記“應付職工薪酬—辭退福利”科目。

（一）、辭退福利預期在其確認的年度報告期間期末后12個月內完全支付的，應當適用短期薪酬的相關規定。

1、職工沒有選擇權的辭退職工經濟補償

職工沒有選擇權的辭退職工經濟補償即職工勞動合同到期前，不論職工本人是否愿意，企業決定解除與職工的勞動關系而給予的補償。企業應當根據辭退計劃條款規定的擬解除勞動關系的職工數量和每一職位的辭退補償標準等計提辭退職工經濟補償金額。

（1）進行計提時：

借：管理費用—職工薪酬 — 辭退福利

貸：應付職工薪酬—辭退福利

(2)實際支付時：

借：應付職工薪酬—辭退福利

貸：銀行存款

貸：應交稅費—個人所得稅

同時代繳個人所得稅時：

借：應交稅費—個人所得稅 貸：銀行存款

2、職工有選擇權的辭退職工經濟補償

職工有選擇權的辭退職工經濟補償即職工勞動合同到期前，為鼓勵職工自愿接受裁減而 給予的補償，職工有權選擇繼續在職或接受補償離職。根據預計的職工數量和每一職位的辭退補償標準等，按照《企業會計準則第13號—或有事項》規定，計提辭退職工經濟補償金額。

(1)進行計提時：

借：管理費用—職工薪酬—辭退福利

貸：預計負債—辭退福利

(2)實際支付時： a、計提數小于實際發生數

借：預計負債—辭退福利

借：管理費用—職工薪酬—辭退福利

貸：應付職工薪酬—辭退福利

b、計提數大于實際發生數

借：預計負債—辭退福利

貸：管理費用—職工薪酬—辭退福利

貸：應付職工薪酬—辭退福利

同時：

借：應付職工薪酬—辭退福利

貸：銀行存款

貸：應交稅費—個人所得稅

代繳個人所得稅時：

借：應交稅費—個人所得稅

（二）、對于辭退福利預期在年度報告期間期末后12個月內不能完全支付的，應當適用本準則關于其他長期職工福利的有關規定。即實質性辭退工作在一年內實施完畢但補償款項超過一年支付的辭退計劃，企業應當選擇恰當的折現率（如果公司有流動性貸款可以參照貸款利率，如沒有可參照銀行基準利率），以折現后的金額計量應計入當期損益的辭退福利金額。具體情況如下：

1、職工沒有選擇權的辭退職工經濟補償且在年度報告期間期末后12個月內不能完全支付的（1）因辭退福利產生的未確認融資費用

借：管理費用 —職工薪酬 — 辭退福利

借：未確認融資費用

貸：應付職工薪酬—辭退福利（2）各期支付辭退福利款項時

借：應付職工薪酬— 辭退福利

貸：銀行存款

貸：應交稅費—個人所得稅

同時：

借：財務費用 — 利息支出

貸：未確認融資費用 代繳個人所得稅時：

借：應交稅費—個人所得稅

貸：銀行存款

2、職工有選擇權的辭退職工經濟補償且在年度報告期間期末后12個月內不能完全支付的

(1)因辭退福利產生的預計負債時：

借：管理費用—職工薪酬—辭退福利 借：未確認融資費用

貸：預計負債—辭退福利（2)實際支付時：

a、計提數小于實際發生數

借：預計負債—辭退福利

借：管理費用—職工薪酬—辭退福利

貸：應付職工薪酬—辭退福利

b、計提數大于實際發生數

借：預計負債—辭退福利

貸：管理費用—職工薪酬—辭退福利

貸：應付職工薪酬—辭退福利（3）各期支付辭退福利款項時

借：應付職工薪酬— 辭退福利

貸：銀行存款

貸：應交稅費—個人所得稅

同時：

借：財務費用 — 利息支出

貸：未確認融資費用

代繳個人所得稅時：

借：應交稅費—個人所得稅

貸：銀行存款

三、辭退職工經濟補償個人所得稅的相關稅務規定

（一）辭退經濟補償金的個人所得稅稅務規定

企業職工因解除勞動合同，涉及到個人所得稅有以下幾種情況：

1、個人因與用人單位解除勞動關系而取得的一次性補償收入，包括用人單位發放的經濟補償金、生活補助費和其他補助費用，其收入在當地上年職工平均工資3倍數額以內的部分，免征個人所得稅；超過的部分，可視為一次取得數月的工資、薪金收入，允許在一定期限內進行平均。

2、個人領取一次性補償收入時按照國家和地方政府規定的比例實際繳納的住房公積金、醫療保險費、基本養老保險費及失業保險費，可以在計征其一次性補償收入的個人所得稅時予以扣除。

3、企業依照國家有關法律規定宣告破產，企業職工從該破產企業取得的一次性安置費收入，免征個人所得稅。

4、向提前退休人員及內部退養人員支付一次性補貼，不屬于免稅的離退休工資收入。應按照“工資、薪金所得”項目征收個人所得稅。

5、個人在解除勞動合同后又再次任職、受雇的，對個人已繳納個人所得稅的一次性經濟補償收入，不再與再次任職、受雇的工資、薪金所得合并計算補繳個人所得稅。

（二）辭退補償金個人所得稅納稅申報 辭退福利個人所得稅相關計算及申報

1、應納稅所得額的確定

應納稅所得額=辭退補償收入個人支付的住房公積金、醫療保險費、基本養老保險費及失業保險費 – 本企業工作年限*3500

2、適用稅率的確定

應納稅所得額除以本企業工作年限，以其商數作為個人的月工資、薪金收入，按照稅法法規確定適用稅率，然后計算出年應納稅額，年應納稅額乘以本企業工作年限，計算得出實際應納稅額。

3、個人所得稅申報

(1)一次性支付職工補償金申報

根據1、2計算出應納稅額，在個人所得稅申報表中工資薪金-一次性取得補償收入中填寫，然后進行申報。具體申報詳見下表。

(2)分次性支付職工補償金申報（實際遇到時再仔細研究）2.1工作年限的確定

分次支付金額/應付金額若不為0.5的整數倍，則按照商數向下取整確定工作年限。2.2 扣除限額的確定

按照工作年限與申報年限比例具體分攤。

四、辭退職工經濟補償企業所得稅的稅務規定

離職經濟補償金根據企業所得稅法中規定不屬于合理工資薪金范疇，企業支付給離職人員的離職補償金不可以作為工資、薪金支出在企業所得稅稅前扣除,并且不得作為計算職工福利費等的基數。但其屬于與收入相關的其他必要性支出，可在所得稅前扣除。

（一）、辭退經濟補償金所得稅前扣除確認的條件

1、職工從企業離職，并在當期匯算清繳前企業實際支付辭退補償金，匯算清繳時可按規定進行稅前扣除。

2、職工從企業離職，雖企業在當期已提取辭退補償金，但在當期匯算清繳前企業尚未 實際支付這筆款項，在匯算清繳時應調增應納稅所得額。

3、以前年度為職工提取辭退補償金，在本期匯算清繳前企業已實際支付，在匯算清繳時應調減應納稅所得額。

（二）、辭退補償金在年度企業所得稅匯算清繳時填報

1、《企業所得稅法》實施條例第三十四條規定：工資薪金，是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關的其他支出。”從中可以看出，一是條例中的列舉不包括員工辭退福利；二是被辭退員工不是“任職或者受雇”，因此不應作為工資薪金。會計處理時計入“管理費用”科目，因此在填寫匯算清繳時應該在期間費用明細表中反映。具體見下表：

2、如企業涉及到上述四

（一）2、3兩種情況，需在納稅調整項目明細表中反映。具體見下表：

五、相關財稅政策

本文中涉及相關財稅政策具體參見附件。附件： 企業會計準則第9 號——職工薪酬 第一章 總則

第二條 職工薪酬，是指企業為獲得職工提供的服務或解除勞動關系而給予的各種形式的報酬或補償。職工薪酬包括短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利

辭退福利，是指企業在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關系，或者為鼓勵職工自愿接受裁減而給予職工的補償。

其他長期職工福利，是指除短期薪酬、離職后福利、辭退福利之外所有的職工薪酬，包括長期帶薪缺勤、長期殘疾福利、長期利潤分享計劃等。

第四章 辭退福利

第二十條

企業向職工提供辭退福利的，應當在下列兩者孰早日確認辭退福利產生的職工薪酬負債，并計入當期損益：

（一）企業不能單方面撤回因解除勞動關系計劃或裁減建議所提供的辭退福利時。

（二）企業確認與涉及支付辭退福利的重組相關的成本或費用時。

第二十一條

企業應當按照辭退計劃條款的規定，合理預計并確認辭退福利產生的應付職工薪酬。辭退福利預期在其確認的年度報告期結束后十二個月內完全支付的，應當適用短期薪酬的相關規定；辭退福利預期在年度報告期結束后十二個月內不能完全支付的，應當適用本準則關于其他長期職工福利的有關規定。

第五章 其他長期職工福利

第二十二條

企業向職工提供的其他長期職工福利，符合設定提存計劃條件的，應當適用本準則第十二條關于設定提存計劃的有關規定進行處理。

第二十三條

除上述第二十二條規定的情形外，企業應當適用本準則關于設定受益計劃的有關規定，確認和計量其他長期職工福利凈負債或凈資產。在報告期末，企業應當將其他長期職工福利產生的職工薪酬成本確認為下列組成部分：

（一）服務成本。

（二）其他長期職工福利凈負債或凈資產的利息凈額。

（三）重新計量其他長期職工福利凈負債或凈資產所產生的變動。為簡化相關會計處理，上述項目的總凈額應計入當期損益或相關資產成本。

《企業會計準則第9號——職工薪酬》應用指南

三、辭退福利

（一）辭退福利包括：（1）職工勞動合同到期前，不論職工本人是否愿意，企業決定解除與職工的勞動關系而給予的補償；（2）職工勞動合同到期前，為鼓勵職工自愿接受裁減而給予的補償，職工有權選擇繼續在職或接受補償離職。

辭退福利通常采取在解除勞動關系時一次性支付補償的方式，也有通過提高退休后養老金或其他離職后福利的標準，或者將職工工資支付至辭退后未來某一期間的方式。

（二）滿足本準則第六條確認條件的解除勞動關系計劃或自愿裁減建議的辭退福利應當計入當期管理費用，并確認應付職工薪酬。

正式的辭退計劃或建議應當經過批準。辭退工作一般應當在一年內實施完畢，但因付款程序等原因使部分款項推遲至一年后支付的，視為符合應付職工薪酬的確認條件。

（三）企業應當根據本準則和《企業會計準則第13 號——或有事項》的規定，嚴格按照辭退計劃條款的規定，合理預計并確認辭退福利產生的應付職工薪酬。對于職工沒有選擇權的辭退計劃，應當根據辭退計劃條款規定的擬解除勞動關系的職工數量、每一職位的辭退補償標準等，計提應付職工薪酬。

企業對于自愿接受裁減的建議，應當預計將會接受裁減建議的職工數量，根據預計的職工數量和每一職位的辭退補償標準等，按照《企業會計準則第13 號——或有事項》規定，計提應付職工薪酬。

符合本準則規定的應付職工薪酬確認條件、實質性辭退工作在一年內完成、但付款時間超過一年的辭退福利，企業應當選擇恰當的折現率，以折現后的金額計量應付職工薪酬。

《國家稅務總局關于個人因解除勞動合同取得經濟補償金征收個人所得稅問題的通知》（國稅發[1999]178號）

近接一些地區請示，要求對企業在改組、改制或減員增效過程中解除職工的勞動合同而支付給被解聘職工的一次性經濟補償金征收個人所得稅政策問題加以明確。經研究，現規定如下：

一、對于個人因解除勞動合同而取得一次性經濟補償收入，應按“工資、薪金所得”項目計征個人所得稅。

二、考慮到個人取得的一次性經濟補償收入數額較大，而且被解聘的人員可能在一段時間內沒有固定收入，因此，對于個人取得的一次性經濟補償收入，可視為一次取得數月通知自1999年10月1日起執行。此前規定與本通知規定不一致的，按本通知執行。

《財政部、國家稅務總局關于個人與用人單位解除勞動關系取得的一次性補償收入征免個人所得稅問題的通知》（財稅[2001]157號）

各省、自治區、直轄市、計劃單列市財政廳(局)、地方稅務局，新疆生產建設兵團財務局：

為進一步支持企業、事業單位、機關、社會團體等用人單位推進勞動人事制度改革，妥善安置有關人員，維護社會穩定，現對個人因與用人單位解除勞動關系而取得的一次性補償收入征免個人所得稅的有關問題通知如下：

一、個人因與用人單位解除勞動關系而取得的一次性補償收入(包括用人單位發放的經濟補償金、生活補助費和其他補助費用)，其收入在當地上年職工平均工資3倍數額以內的部分，免征個人所得稅；超過的部分按照《國家稅務總局關于個人因解除勞動合同取得經濟補償金征收個人所得稅問題的通知》(國稅發[1999]178號)的有關規定，計算征收個人所得稅。

二、個人領取一次性補償收入時按照國家和地方政府規定的比例實際繳納的住房公積金、醫療保險費、基本養老保險費、失業保險費，可以在計征其一次性補償收入的個人所得稅時予以扣除。

三、企業依照國家有關法律規定宣告破產，企業職工從該破產企業取得的一次性安置費收入，免征個人所得稅。

本通知自2001年10月1日起執行。以前規定與本通知規定不符的，一律按本通知規定執行。對于此前已發生而尚未進行稅務處理的一次性補償收入也按本通知規定執行。

第二篇：會計跨財稅處理

會計跨財稅處理

1、跨報銷的一些費用能否列支？

根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》（國務院令2007年第512號）第九條規定，企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。

實務中經常會涉及到跨期費用的處理，通常對于跨月不跨年的費用，財稅部門的監管相對較松，但對于跨年費用往往口徑較緊，企業在匯算清繳時應該將跨年費用作適當調整，使其符合權責發生制原則。

2、跨老合同應在何時繳納營業稅？ 對2008年12月31日（含12月31日）之前簽訂的在上述日期前尚未執行完畢的勞務合同、銷售不動產合同、轉讓無形資產合同（以下簡稱跨老合同）的有關營業稅政策問題，財政部、國家稅務總局《關于對跨老合同實行營業稅過渡政策的通知》（財稅〔2009〕112號）中明確規定，跨老合同涉及的境內應稅行為的確定和跨老合同涉及的建筑、旅游、外匯轉貸及其他營業稅應稅行為營業額的確定，按照合同到期日和2009年12月31日（含12月31日）孰先的原則，實行按照《營業稅暫行條例》、《營業稅暫行條例實施細則》及相關規定執行的過渡政策。

3、預收跨物業費如何計算營業稅？

根據《中華人民共和國營業稅暫行條例》第十二條規定，營業稅納稅義務發生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產并收訖營業收入款項或者取得索取營業收入款項憑據的當天。依據實施細則第二十四條規定，條例第十二條所稱收訖營業收入款項，是指納稅人應稅行為發生過程中或者完成后收取的款項，根據上述規定，預收跨物業費如為提供應稅勞務發生過程中收取的款項應全額繳納營業稅。

4、跨期暫估入庫存貨稅前扣除應統一標準

對跨取得發票的暫估存貨是否需要進行所得稅調整，應根據具體情況處理。對企業已經驗收入庫但發票賬單尚未到達的材料物資應按計劃成本、暫估價值或其他合理價格暫估入賬，稅務機關需對暫估入賬存貨的真實性、合法性、合理性進行審核。未通過審核的，一律調整其應納稅所得額，計算繳納企業所得稅。通過審核的，在5月31日前取得合法票據的，按規定已計入損益部分允許所得稅前扣除，未計入損益作為存貨在資產負債表上列示的，允許與其收入配比時據實扣除；在5月31日后取得合法票據的，不管內計入損益還是作為存貨在資產負債表上列示，均一律調整應納稅所得額，并計算繳納企業所得稅。bre6 S P@

5、跨繳納稅費哪些不需調整賬務？

企業跨繳納的印花稅、房產稅、車船使用稅、土地使用稅等稅費在上應計未計的情況下，可以計入繳納當期的管理費用，而不必作賬務調整。除此以外，跨繳納的其他稅費，即使費用所屬并未計提，也不得計入繳納當期的管理費用，如果已經計入了當期的管理費用，必須將這部分費用作賬務調整，否則，把不屬于本期的費用作為費用支出，就是屬于在賬簿上多列支出，少列收入，不繳或者少繳應納稅款的違法行為。

6、哪些賬簿可以跨使用？

一般來說，總賬、日記賬和多數明細賬應每年更換一次。但有些財產物資明細賬和債權債務明細賬，如：固定資產、原材料、應收賬款、應付賬款賬簿等，由于材料品種、規格和往來單位較多，更換新賬抄寫工作量大，因此可以跨年使用，另外各種備查簿也可以連續使用。

第三篇：餐費的財稅處理

餐費的財稅處理

公司生產經營過程中會取得許多餐費發票而有些企業財務人員，見到餐費發票就列入業務招待費核算，不僅財務核算不能反映業務的真實情況，而且會給公司造成多交稅金的損失。

一、開辦費與餐費

（一）、財務處理

以前財務核算將籌建期間交際應酬費計入“開辦費—其他費用”科目，并一般按五年攤銷，但現在從《企業會計準則――應用指南》附錄――“會計科目與主要帳務處理”（財會[2006]18號）關于“管理費用”會計科目的核算內容與主要帳務處理中開辦費包括籌辦人員職工薪酬、辦公費、培訓費、差旅費、印刷費、注冊登記費以及不計入固定資產成本的借款費用等可以看出開辦費中不包括業務招待費。公司籌建期發生的業務招待費記入“管理費用――業務招待費”。

（二）稅務處理

1、開辦費的稅務處理

《國家稅務總局關于企業所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函〔2009〕98號）第九條規定“關于開（籌）辦費的處理新稅法中開（籌）辦費未明確列作長期待攤費用，企業可以在開始經營之日的當年一次性扣除，也可以按照新稅法有關長期待攤費用的處理規定處理，但一經選定，不得改變。企業在新稅法實施以前的未攤銷完的開辦費，也可根據上述規定處理。”

①遼寧省大連市地方稅務局《關于印發企業所得稅若干問題的規定的通知》(大地稅函[2009]18 號)第十一條規定：“企業在籌建期發生的開辦費支出，在國家稅務總局未出臺新的規定之前，暫按會計制度或會計準則的規定處理，即企業可以從生產經營當期一次性扣除。企業在籌建期間內發生的開辦費，包括人員工資、辦公費、培訓費、差旅費、印刷費、注冊登記費等，不包括業務招待費、廣告和業務宣傳費。稅前扣除的開辦費中，如包括業務招待費、廣告和業務宣傳費應按照稅法規定執行，即此兩項費用稅前扣除的前提必須有銷售（營業）收入。”

②《企業所得稅法實施條例》（國務院令2007年第512號）第四十三條規定“企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰”當年沒有銷售（營業）收入的，全額進行納稅調增。

二、差旅費與餐費

（一）、財務處理

公司人員出差報銷的票據中餐票首先分清哪些是出差人員的正常餐費支出，哪些是招待客戶的支出。企業對于也差人員的餐費支出可參照《財政部關于印發〈中央國家機關和事業單位差旅費管理辦法〉的通知》（財行[2006]313號）的規定：“ 第十三條 出差人員的伙食補助費按出差自然（日歷）天數實行定額包干，每人每天50元。”進行報銷，對在標準范圍內的屬于個人正常差旅餐費支出計入“管理費用——差旅費”、“營業費用——差旅費”等科目，將超標準范圍及招待客戶的餐費計入“管理費用—業務招待費”、“營業費用——業務招待費”等科目。

（二）稅務處理

《企業所得稅稅前扣除辦法》國稅發[2000] 84號文件規定：“第五十二條 納稅人發生的與其經營活動有關的合理的差旅費、會議費、董事會費，主管稅務機關要求提供證明資料的，應能夠提供證明其真實性的合法憑證，否則，不得在稅前扣除。差旅費的證明材料應包括：出差人員姓名、地點、時間、任務、支付憑證等。”可見計入差旅費的餐費支出，屬于正常的經營支出，可以在稅前全額扣除。但如果主管稅務機關要求提供證明材料的，需提供證明材料。

對超標準范圍及招待客戶計入業務招待費的餐費，依照《企業所得稅法實施條例》（國務院令2007年第512號）第四十三條規定“企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰”的規定執行

三、會議費與餐費

（一）、財務處理

公司內部人員開會租用當地的酒店或賓館作會所，安排統一的就餐，各辦事機構或分子公司的人員來公司開會期間的餐費報銷的票據中餐票，企業可參照《中央國家機關會議費管理辦法》（國管財〔2006〕426號）的規定：“第十條 會議費開支范圍會議費開支包括會議房租費（含會議室租金）、伙食補助費、交通費、辦公用品費、文件印刷費、醫藥費等。會議主辦單位不得組織會議代表游覽及與會議無關的參觀，也不得宴請與會人員、發放紀念品及與會議無關的物品。第十一條 會議費開支標準會議費開支實行綜合定額控制，各項費用之間可以調劑使用，在綜合定額控制內據實報銷。會議費綜合定額標準如下：

會議類別 房租費

伙食補助

其他費用

合計

備注

一類會議

250 80 70 400 含會議室租金

二類會議

170 80 50 300 同上

三類會議

80 30 260 同上

”進行報銷，對在標準范圍內的屬于與會人員在標準范圍內餐費支出計入“管理費用—會議費”等科目，將超標準范圍及招待客戶的餐費計入“管理費用—業務招待費”、“營業費用——業務招待費”等科目

（二）稅務處理同上

四、董事會費與餐費

企業的董事會費是指董事會及其成員為執行董事會的職能而支付的費用，如：董事會開會期間董事的差旅費、食宿費及其它必要開支。董事會費的開支及標準，一般由董事會決定。董事會決定的開支，凡本期實際發生的，均可作為當期的費用列支，但是，以董事會名義支付的招待費、禮品費以及其它屬于交際應酬性質的支出，都不得作為董事會費支出，而應計入企業的交際應酬費。

（一）、財務處理

公司召開董事會的餐費支出只要在董事會決定標準以內都可作為當期的費用列支，計入“管理費用—董事會費”科目。對于以董事會名義支付的招待費、禮品費以及其它屬于交際應酬性質的支出，計入“管理費用—業務招待費”。

（二）稅務處理同上

五、職工福利費與餐費

公司年末的員工大會餐；加班工作餐的餐費支出；公司為解決職工的午餐問題，統一由某酒店供餐，公司統一時餐廳開具的餐費發票，在賬務處理中，應做為“應付職工薪酬——職工福利費”核算，而不能作為業務招待費核算。

《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》（國務院令2007年第512號）規定：“第四十條 企業發生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14％的部分，準予扣除。”

六、業務招待費與餐費

業務招待費是指與企業生產經營活動相關的費用支出，主要有：餐飲、住宿費、香煙、食品、茶葉、禮品、正常的娛樂活動、安排客戶旅游產生的費用等支出。

業務招待費中的餐費是為了招待客戶等與企業生產經營活動相關的招待費用，稅務處理上依照《企業所得稅法實施條例》（國務院令2007年第512號）第四十三條規定“企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰”的規定執行。企業要想充分利用好業務招待費的限額，可采用如下方法進行控制：

假設某公司當期銷售（營業）收入為A，當期列支業務招待費為B，則按規定當期允許稅前扣除的業務招待費金額為60%B，同時要滿足小于5‰A的條件，令60%B = 5‰A，可以得出B＝8.33‰A，企業可根據公司的銷售收入預算，利用上述公式算出業務招待費預算，嚴格按照該業務招待費預算金額進行控制，使當期業務招待費金額小于或等于當期銷售收入的8.33‰，就可以充分利用好業務招待費的限額。

綜上所述，企業財務人員應當對生產經營中餐費要進行正確分類，根據不同業務性質進行不同的財務與稅務處理。

業務招待費的稅收籌劃

一、充分利用業務招待費的稅前扣除基數

《企業所得稅執行中若干稅務處理問題的通知》（國稅函〔2009〕202號）明確，企業在計算業務招待費、廣告費和業務宣傳費等費用的扣除限額時，其銷售（營業）收入額應包括條例規定的視同銷售（營業）收入額。營業收入包括主營業務收入、其他業務收入以及視同銷售收入三大部分。《關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）規定，企業將資產（自制或外購）用于市場推廣或銷售、交際應酬、職工獎勵或福利、對外捐贈、其他改變資產所有權屬的用途等移送他人的情形，應按規定視同銷售確定收入。上述的視同銷售行為，應及時調增當期銷售收入，以擴大當期銷售（營業）收入額凈額，從而提高業務招待費扣除比例。

二、充分利用業務宣傳費進行籌劃

《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》（中華人民共和國國務院令第512號）：“第四十四條 企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅結轉扣除。” 在實際工作中，業務招待費與業務宣傳費存在著可以相互替代的項目內容，比如：一般來講，外購禮品用于贈送的，應作為業務招待費，如果禮品是納稅人自行生產或經過委托加工，對企業的形象、產品有標記及宣傳作用的，也可作為業務宣傳費。相反，企業因產品交易會、展覽會等發生的餐飲、住宿費等也可以列為業務招待費支出。

鑒于上述政策和籌劃空間，可以根據支出項目性質合理實施稅收籌劃。如在“管理費用”科目下設置“業務招待費”和在“銷售費用”科目下設置“廣告宣傳費” “展覽費”明細科目，“廣告宣傳費”核算為社會宣傳產品或商品而在報刊雜志、電臺、電視臺刊登、廣播業務廣告等所支付的費用及設置的宣傳欄、櫥窗，印刷的宣傳資料和購置的宣傳品。“展覽費” 核算為開展產品或商品的促銷活動或宣傳產品而舉辦產品展覽、展銷會所支出的各項費用。同時及時將公司“業務招待費”和“廣告宣傳費”明細科目核算的費用數額與已實現的銷售(營業)收入凈額(總額)比較，發現其中某一項費用“超支”時，及時用兩者“近似”項目進行調整。

三、充分利用會務費政策規定

會務費實際上也是招待，但和一般的招待不同。會務費是召集外單位人員或本企業員工舉辦會議而發生的費用支出，如行業會議、營銷會議、年終總結會議等費用是可以進入會務費支出的。要注意的是，報銷會務費時，必須附有會務文件、會務人員簽到表、發票、會議紀要等報銷憑證，否則稅務上要作為招待費處理。

四、充分利用差旅費中的伙食補貼和公雜費補貼

第四篇：債轉股財稅處理解析

債轉股業務會計與稅務處理解析

史成澤

（寧夏工商職業技術學院 會計系 寧夏 銀川 750021）

[摘 要]從2012年開始，我國財政收入增長明顯回落，難以重現高速增長態勢，進入低增長階段。文章對我國財政收入低增長的原因進行了剖析，對未來應對我國財政收入形勢變化提出了政策建議。

[關鍵詞]財政收入； 低增長；原因剖析； 政策建議

[作者簡介]史成澤（1966—），男，寧夏中衛人，寧夏工商職業技術學院副教授。主要研究方向：會計教育。

《公司債權轉股權登記管理辦法》（2011年11月23日國家工商行政管理總局令第57號，以下簡稱“工商總局57號令”）的出臺，是一項推動企業減輕債務負擔、破解經營資金困難的重要舉措，在企業資產重組中起著舉足輕重的作用，這使得企業債轉股業務越來越趨于頻繁。由于該業務屬于非常規業務、而且還存在著一定的復雜性，所以在稅收上還有一些困惑尚待解決。

一、對轉股債權的要求解析

工商總局57號令第三條規定了可以用于轉股的債的范圍，主要包括基于合同產生的債務、法院判決產生的債務、破產重整或和解產生的債務。按照業務發生的可能性，我們重點研究合同之債。

工商總局57號令第三條第一款規定，“公司經營中債權人與公司之間產生的合同之債轉為公司股權，債權人已經履行債權所對應的合同義務，且不違反法律、行政法規、國務院決定或者公司章程的禁止性規定”。

如果解析一下這條規定，那對于稅法要求來說，也是適用的。比如，這個債權債務應該有合同的支持，形成債權債務的業務本身應該合法，債權人已經履行債權所對應的合同義務等等。具體來說，沒有簽訂合同或者約定不明確的，無法證明債權人已履行合同義務或者對此存在爭議或訴訟的，原始資料缺失，應開具發票而沒有開具發票的，暫估確認的，都不能用于債轉股。這不僅是工商部門要檢查的，而且稅務部門也是要檢查的，企業初步的解決辦法是審計和評估。會計師審計過程中，應更關注債權債務的合法性，憑證資料的合規性，無

論是從債權人應收款項角度審計，還是從債務人應付款項角度審計，都應該雙重執行函證和替代審計程序，以確保債權債務賬面價值的準確性；評估師評估過程中，應更關注評估模型的恰當應用，是現金流量折現，還是假設清算，以確保債權債務的公允價值準確，從而保證轉股金額公允，如果這個評估價值出問題了，那以后的會計處理和稅務處理意義就不大了。

工商總局57號令第六條規定：“債權轉股權作價出資金額與其他非貨幣財產作價出資金額之和，不得高于公司注冊資本的百分之七十。”這是對債轉股比例的明確限制。

二、債務重組會計處理

假設A公司為債務人，B公司為債權人，A公司因采購B公司生產的原材料而形成應付賬款300萬元，B公司已確認應收賬款300萬元，并計提了10萬元的壞賬準備。形成該債權債務的購銷業務合法有效。

A公司聘請評估師對其資產作出整體評估，其中“應付賬款——B公司”賬面價值300萬元，公允價值為250萬元。

A公司股東與B公司達成債轉股協議，B公司將應收A公司債權中200萬元轉為對A公司的投資，其中，100萬元作為注冊資本，100萬元作為資本公積，占A公司注冊資本的60%。

假設A、B公司雙方企業所得稅稅率均為25%，在債轉股前后若干年內，雙方都不產生虧損，除本文第三部分“稅務處理”所列業務外，也都沒有任何業務發生，B公司對A公司長期股權投資采用權益法核算。

1．如果A、B公司雙方都執行企業會計制度 A公司：

借：應付賬款——B公司 240 貸：實收資本 100 資本公積 140 說明：債轉股在A公司整體資產評估后，確認的是公允價值，由于300萬元的負債相當于公允價值250萬元，則公允價值200萬元的負債對應的歷史成本應該是240萬元。以下不再說明。B公司：

借：長期股權投資——A公司 230 壞賬準備 10 貸：應收賬款——A公司 240 2．如果A、B公司雙方都執行企業會計準則

我們通過以上例子可知，特殊性稅務處理與一般性稅務處理最終都是一樣的，只不過前者將稅款遞延了，使企業獲得了時間價值上的好處，遞延的原因是企業發生該重組業務過程中幾乎不涉及現金流，即企業沒有足夠的現金來納稅。如果企業債務重組后不再進行股權轉讓，或者企業被允許以足夠低的價值轉讓股權，那這個企業所得稅款可能就會被無限的遞延下去。“不再進行股權轉讓”意味著不用繳納企業所得稅了，“被允許以足夠低的價值轉讓股權”，意味著企業所得稅被“無限的傳遞”給了新的股東。

參考文獻：

[1]徐科.財政收入揮別高增長時代 提高資金使用效率意在調結構[N].證券日報.2013-7-5（A02）

[2]王曄君.中央財政收入今年恐難完成預算[N].北京商報.2013-6-28（A05）[3]杜麗娟.財政收入增速放緩 地方“入不敷出”缺口放大[N].中國經營報.2013-1-28（A05）

作者詳細通訊地址：寧夏 銀川市西夏區大連西路531號 寧夏工商職業技術學院會計系

收件人姓名：史成澤 單位：寧夏工商職業技術學院 郵編：750021 聯系電話：***（0951）5618923 電子信箱：schze@163.com

第五篇：土地出讓金財稅處理

返還土地出讓金的財稅處理

出于招商引資等需要，某些地方政府會向開發商返還土地出讓金，用于企業經營獎勵、財政補貼等。

案例

某房地產開發企業通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，企業交納土地出讓金10000萬元。協議約定，在土地出讓金入庫后，以財政支持的方式給予乙方補助3000萬元作為獎勵，但未具體規定資金的專項用途。

稅務處理

（一）營業稅

《營業稅暫行條例實施細則》第三條規定，《營業稅暫行條例》第一條所稱提供條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，是指有償提供條例規定的勞務、有償轉讓無形資產或者有償轉讓不動產所有權的行為。前款所稱有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經濟利益。

本案例中，房地產企業（乙方）取得政府獎勵企業的3000萬元，但未發生《營業稅暫行條例》規定的勞務、有償轉讓無形資產或者有償轉讓不動產所有權的行為，因此不征收營業稅。

（二）企業所得稅

本案例中，房地產企業（乙方）取得政府獎勵或財政補貼3000萬元，是否屬于不征稅收入，需要進行具體判定。根據財政部、國家稅務總局《關于財政性資金、行政事業性收費、政府性基金有關企業所得稅政策問題的通知》（財稅[2008]151號）規定，對企業取得的由國務院財政、稅務主管部門規定專項用途并經國務院批準的財政性資金，準予作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除。

財政部、國家稅務總局《關于專項用途財政性資金企業所得稅處理問題的通知》（財稅[2011]70號）對此進一步明確，企業從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除：

1.企業能夠提供規定資金專項用途的資金撥付文件；

2.財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；

3.企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。

本案例中，由于土地出讓協議未規定資金的專項用途，因此不符合財稅[2011]70號文件所稱的“不征稅收入”的3個條件之一，不能作為不征稅收入處理。企業應在取得政府獎勵或財政補貼3000萬元時，計入當年應納稅所得額繳納企業所得稅。

（三）土地增值稅

企業在實際交納土地出讓金10000萬元后，全額計入開發成本中的土地征用及拆遷補償費。

根據《土地增值稅》相關法規規定，土地增值稅按照轉讓房地產所取得的收入減除規定扣除項目金額后的增值額和規定的稅率計算征收。

《土地增值稅暫行條例實施細則》對扣除項目中“取得土地使用權所支付的金額”規定為取得土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定交納的有關費用。實務操作中，房地產開發企業收到政府返還的“土地出讓金”或政府給予的補償返還款，雖然是政府對房地產開發企業的一種補助，是企業的一項營業外收入，但實質上是政府給予房地產開發企業的土地價款的折讓，因此應扣減土地成本。返還3000萬元地價款，實質上并不是“取得土地使用權所支付的金額”的范疇。因此，企業取得的返還款3000萬元，在土地增值稅清算時，應抵減房地產開發成本中的土地征用及拆遷補償費。

該觀點與大連市地稅局《關于進一步加強土地增值稅清算工作的通知》（大地稅函[2008]188號）觀點一致，即“納稅人應當憑政府或政府有關部門下發的《土地批件》、《土地出讓金繳費證明》以及財政、土地管理等部門出具的土地出讓金繳納收據、土地使用權購置發票、政府或政府部門出具的相關證明等合法有效憑據，計算取得土地使用權所支付的金額。凡取得票據或者其他資料，但未實際支付土地出讓金或購置土地使用權價款或支付土地出讓金、購置土地使用權價款后又返還的，不允許計入扣除項目。”

此外，青島市地稅局《房地產開發項目土地增值稅稅款清算管理暫行辦法》（青地稅發[2008]100號）規定，對于開發企業因從事拆遷安置、公共配套設施建設等原因，從政府部門取得的補償以及財政補貼款項，應抵減房地產開發成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

（四）契稅

企業繳納的土地出讓金10000萬元，應全額計入開發成本中的土地征用及拆遷補償費，按全額征收契稅。

（五）會計處理

房地產開發企業（乙方）取得3000萬元政府獎勵或財政補貼，收到獎勵或補貼款時：

借：銀行存款 30000000 貸：營業外收入 30000000 政府收儲的土地出讓金返還是否繳納營業稅

【問題】

我公司因政策性關停，政府將我公司的土地和地上建筑物評估后收儲，并按照評估價將出讓金返還我公司，是否繳納營業稅？ 【解答】

《國家稅務總局關于土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者行為營業稅問題的通知》（國稅函[2008]277號）規定，納稅人將土地使用權歸還給土地所有者時，只要出具縣級（含）以上地方人民政府收回土地使用權的正式文件，無論支付征地補償費的資金來源是否為政府財政資金，該行為均屬于土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者的行為，按照《國家稅務總局關于印發〈營業稅稅目注釋（試行稿）〉的通知》（國稅發[1993]149號）規定，不征收營業稅。

《國家稅務總局關于政府收回土地使用權及納稅人代墊拆遷補償費有關營業稅問題的通知》（國稅函[2009]520號）規定，《國家稅務總局關于土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者行為營業稅問題的通知》（國稅函[2008]277號）中關于縣級以上（含）地方人民政府收回土地使用權的正式文件，包括縣級以上（含）地方人民政府出具的收回土地使用權文件，以及土地管理部門報經縣級以上（含）地方人民政府同意后由該土地管理部門出具的收回土地使用權文件。

綜上所述，你公司因政策性關停，政府將你公司的土地和地上建筑物評估后收儲，按照評估價將出讓金返還你公司，你公司對收到的出讓金返還款可以不繳營業稅。

取得政府返還土地出讓金：形式不同 處理各異

經營性用地實行招拍掛，是土地市場建設的基本要求。部分地方政府出于招商引資、建設回遷房、基礎設施建設等原因。對開發商通過招拍掛取得土地后繳納的土地出讓金實行按一定比例或額度返還的政策。由于政府與開發商之間約定返還的條件和形式不同，對開發商取得的返還款是認定為財政性資金，還是認定為經營性收入，其稅務處理也不盡相同。

一、土地出讓金返還用于建設購買安置回遷房

案例1：某房地產開發企業通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，企業已繳納10000萬元。協議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予乙方補助3000萬元，用于該項目10000平方米回遷房建設，回遷房建成后無償移交給動遷戶。

（一）營業稅

本案例實際上是政府主導拆遷，由政府出資購買回遷房，用于安置動遷戶。對房地產開發企業來說，屬于銷售回遷房行為。

鑒于拆遷房屋行為的特殊性，在返還款營業稅的計稅依據上，根據《營業稅暫行條例實施細則》第二十條規定：“納稅人有條例第七條所稱價格明顯偏低并無正當理由或者本細則第五條所列視同發生應稅行為而無營業額的，按下列順序確定其營業額：

（一）按納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格核定；

（二）按其他納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格核定；

（三）按下列公式核定：營業額=營業成本或者工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1－營業稅稅率）。

筆者認為應區分以下三種情形進行處理：

1、返還款相當于回遷房營業稅組成計稅價格確認收入的部分。

如果返還款3000萬元相當于回遷房組成計稅價格確認收入，房地產開發企業應按取得售房3000萬元收入計算繳納營業稅。

2、返還款大于回遷房組成計稅價格確認收入的部分。

土地出讓金返還協議如果約定返還款大于回遷房組成計稅價格確認收入，則取得的土地出讓金返還應作為銷售回遷房收入，征收營業稅。大于回遷房組成計稅價格確認收入的部分，如用于其它事項，可以按實際情況，進行營業稅判定。

土地出讓金返還協議如果沒有約定返還款大于回遷房組成計稅價格確認收入的部分的特定用途，應視同購買回遷房的價款或價外費用，征收營業稅。

3、返還款小于回遷房組成計稅價格確認收入的部分。

開發商取得土地出讓金返還款小于回遷房組成計稅價格確認收入，則取得的土地出讓金返還應作為銷售回遷房收入，征收營業稅。返還款與計稅價格確認收入的差額部分，屬于營業稅實施細則中的價格明顯偏低，如果沒有正當理由，應視同銷售，征收營業稅。

（二）企業所得稅

本業務屬于政府主導的拆遷安置工作，由政府部門將土地出讓金部分返還開發企業，該款項是開發企業銷售回遷房取得的收入，應當并入所得計征企業所得稅。

根據《關于財政性資金、行政事業性收費、政府性基金有關企業所得稅政策問題的通知》（財稅[2008]151號）規定：對企業取得的由國務院財政、稅務主管部門規定專項用途并經國務院批準的財政性資金，準予作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除。

《關于專項用途財政性資金企業所得稅處理問題的通知》（財稅[2011]70號）對此進一步明確：“企業從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除：

（一）企業能夠提供規定資金專項用途的資金撥付文件；

（二）財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；

（三）企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。”

由于此業務屬于政府采購行為，不屬于不征稅收入所對應的財政性資金。房地產開發企業收到的土地款返還實為一種補貼收入，按照上述政策規定應當作為收入計算繳納企業所得稅。

（三）土地增值稅

1、返還款相當于回遷房土地增值稅確認收入的部分。

如果返還款3000萬元相當于回遷房土地增值稅確認收入，房地產開發企業應按取得售房收入3000萬元收入計算繳納土地增值稅。

企業繳納的土地出讓金10000元全額計入開發成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

2、返還款大于回遷房土地增值稅確認收入的部分。

土地出讓金返還協議如果約定返還款大于回遷房土地增值稅確認收入的部分，用于其它事項，可以按實際情況，進行土地增值稅是否征收的判定。

土地出讓金返還協議如果沒有約定返還款大于回遷房土地增值稅確認收入的部分的特定用途，應抵減房地產開發成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。3，返還款小于回遷房土地增值稅確認收入的部分。

根據《土地增值稅暫行條例實施細則》第五條規定：“條例第二條所稱的收入，包括轉讓房地產的全部價款及有關的經濟收益”。如果返還款3000萬元小于回遷房土地增值稅視同銷售確認的收入，房地產開發企業應將取得的返還款3000萬元全部計算售房收入計算繳納土地增值稅。

根據《關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發[2006]187號）規定：房地產開發企業將開發產品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產等，發生所有權轉移時應視同銷售房地產，其收入按下列方法和順序確認：1.按本企業在同一地區、同一銷售的同類房地產的平均價格確定；2.由主管稅務機關參照當地當年、同類房地產的市場價格或評估價值確定。屬于《土地增值稅暫行條例》第九條：納稅人有下列情形之一的，按照房地產評估價格計算征收：第三種情形明確，轉讓房地產的成交價格低于房地產評估價格，又無正當理由的，對開發商取得土地出讓金返還款小于回遷房土地增值稅確認收入的部分，計算征收土地增值稅。

企業繳納的土地出讓金10000元全額計入開發成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

（四）會計處理

土地出讓金返還用于建設購買安置回遷房，企業應做營業收入處理。

收到返還款時：

借：銀行存款 3000 貸：預收賬款 3000 完工結轉收入時：

借：預收賬款 3000 貸：營業收入 3000

二、土地出讓金返還用于拆遷

目前招拍掛制度要求土地以“熟地”出讓，但現實工作中一些開發商先期介入拆遷，政府以生地招拍掛，由開發商代為拆遷。在開發商繳納土地出讓金后，政府部門對開發商進行部分返還，用于拆遷或安置補償。案例2：某房地產開發企業通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，企業已繳納10000萬元。協議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予乙方補助3000萬元，用于該項目10000平土地及地上建筑物的拆遷費用支出。國土部門委托房地產開發公司代理進行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用權人支付拆遷補償費。約定返還的3000萬中，用于拆遷費用1000萬元，用于動遷戶補償2000萬元。企業實際向動遷戶支付補償款1500萬元。

（一）營業稅

根據國家稅務總局《關于政府收回土地使用權及納稅人代墊拆遷補償費有關營業稅問題的通知》（國稅函[2009]520號）第二條規定：“納稅人受托進行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用權人支付拆遷補償費的過程中，其提供建筑物拆除、平整土地勞務取得的收入應按照”建筑業“稅目繳納營業稅；其代委托方向原土地使用權人支付拆遷補償費的行為屬于”服務業—代理業“行為，應以提供代理勞務取得的全部收入減去其代委托方支付的拆遷補償費后的余額為營業額計算繳納營業稅。”

返還款3000萬中，取得的提供建筑物拆除、平整土地勞務取得的收入1000萬元，應按建筑業繳納營業稅30萬元。代理支付動遷補償款差額，應按“服務業——代理業”繳納營業稅75萬元。

（二）企業所得稅

返還款3000萬元中，取得的提供建筑物拆除、平整土地勞務取得的收入1000萬元，扣除相對應的成本費用，差額應計入當年的應納稅所得額。代理支付動遷補償款差額，應計入當年的應納稅所得額。企業實際發生的與上述業務相關的營業稅等稅費，可以在發生當年扣除。

（三）土地增值稅

根據《土地增值稅暫行條例》及其實施細則的規定，企業取得的返還款3000萬元中，屬于提供建筑物拆除、平整土地勞務取得的收入和代理服務取得的收入，不屬于轉讓不動產收入，因此，不征收土地增值稅。此收入不計算土地增值稅清算收入。

（四）會計處理

先期支付拆遷補償款和進行拆遷時：

借：其它應收款 1500 其它業務支出 1000 貸：現金或銀行存款 2500.土地出讓金返還用于支付動遷戶補償款和拆遷費用時，企業應沖減往來和做其他業務收入處理。

收到返還款時，代理支付動遷補償款業務： 借：銀行存款 2000 貸：其它應收款 1500 其它業務收入 500 收到拆遷工程款時：

借：銀行存款 1000 貸：其它業務收入1000

三、土地出讓金返還用于開發項目相關的基礎設施建設

以生地招拍掛出讓土地后，政府為減輕開發商的負擔會以土地出讓金返還的形式，對開發商用于開發項目相關城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎設施建設部分的補償。

案例3：某房地產開發企業通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，企業已繳納10000萬元。協議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予乙方補助3000萬元，用于該項目外城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎設施工程建設。

（一）營業稅

項目外城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎設施工程所需要支出，按土地出讓協議規定，是應該由政府承擔的。

本案例符合BT（即“建設—移交”）投融資建設模式（以下簡稱BT模式）的特征。即房地產開發企業將該項目城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎設施工程建設完工后，移交給政府。

對此開發企業取得基礎設施建設返還款業務，BT模式下的營業稅處理如下：

1、無論其房地產開發企業是否具備建筑總承包資質，對房地產開發企業應認定為建筑業總承包方，按建筑業稅目征收營業稅。

2、房地產開發企業取得的返還款，應全額繳納建筑業營業稅，并全額開具建安發票。如果協議約定返還款用于項目內應收開發企業自行承擔的城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎設施工程支出，則應按企業取得政府補貼處理，不征收營業稅。

（二）企業所得稅

本案例中企業取得的提供基礎設施建設勞務收入3000萬元，扣除相對應的成本費用，差額應計入當年的應納稅所得額。企業實際發生的與上述業務相關的營業稅等稅費，可以在發生當年扣除。

（三）土地增值稅 根據《土地增值稅暫行條例〉及其實施細則的規定，企業取得的返還款3000萬，屬于提供基礎設施建設勞務收入，不屬于轉讓不動產收入，因此，不征收土地增值稅。

（四）會計處理

土地出讓金返還用于支付該項目外城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎設施工程費用時，企業應做其他業務收入處理。

收到返還款時：

借：銀行存款 3000 貸：其它業務收入 3000.四、土地出讓金返還用于建設公共配套設施

公共配套設施是開發項目內發生的、獨立的、非營利性的，且產權屬于全體業主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業單位的公共配套設施。是企業立項時承諾建設的，其成本費用應由企業自行承擔。而且開發商在制定房價時，已經包含了公共配套設施的內容。

筆者認為此業務實質上是土地出讓金的折扣或折讓，應收到的財政返還的土地出讓金應沖減“開發成本——土地征用費及拆遷補償費”。企業將建成的公共配套設施移交給全體業主，或無償贈與地方政府、政府公用事業單位，不屬于視同銷售行為。因為開發商通過設定房價，從銷售給業主的房款中取得了相應的經濟利益。

案例4：某房地產開發企業通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，企業已繳納10000萬元。協議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予乙方補助3000萬元，用于企業在開發區內建造的會所、物業管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設施。

（一）營業稅

此業務實際上是由政府出資購買全部或部門公共配套設施。對房地產開發企業來說，屬于向政府銷售全部或部分公共配套設施的行為。此業務返還款3000萬元，應作為房地產開發企業取得銷售不動產收入計算繳納營業稅（3000×5%）150萬元。

返還款3000萬元如小于公共配套設施的成本的差額部分，不屬于視同銷售行為。這部分應取得的的經濟利益，開發商已經通過設定房價，從銷售給業主的房款中取得了相應的經濟利益，并由銷售商品房收入中實現并繳納營業稅。

（二）企業所得稅

根據《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發[2009]31號）第十八條規定：“企業在開發區內建造的郵電通訊、學校、醫療設施應單獨核算成本，其中，由企業與國家有關業務管理部門、單位合資建設，完工后有償移交的，國家有關業務管理部門、單位給予的經濟補償可直接抵扣該項目的建造成本，抵扣后的差額應調整當期應納稅所得額”。筆者認為企業取得返還款3000萬元，應直接抵扣該項目公共配套設施的建造成本，抵扣后的差額應調整當期應納稅所得額。

（三）土地增值稅

企業在實際繳納的土地出讓金10000元后，全額計入開發成本中的土地征用及拆遷補償費。根據土地增值稅暫行條例及其實施細則的規定，筆者認為企業取得的返還款3000萬元，土地增值稅清算時，應作如下處理：

1、如可以認定為屬于向政府銷售全部或部分公共配套設施的行為，即為轉讓不動產收入，因此，應征收土地增值稅。此收入應計算土地增值稅清算收入。

2、如不能認定為屬于向政府銷售全部或部分公共配套設施的行為，企業應將從政府部門取得的3000萬元補償款項，抵減房地產開發成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

（四）會計處理

土地出讓金返還用于企業在開發區內建造的會所、物業管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設施。

收到返還款時，如是補貼行為：

借：銀行存款 3000 貸：開發成本 3000 收到返還款時，如是購買行為：

借：銀行存款 3000 貸：營業收入 3000

五、土地出讓金返還給其它關聯企業或個人

目前土地招拍掛制運作過程中，出于各種考慮，在開發商繳納土地出讓金后，政府部門對開發商的關聯企業進行部分返還，用于企業經營獎勵、財政補貼等等。

案例5：某房地產開發企業通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，企業已繳納10000萬元。協議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予乙方的關聯企業丙補助3000萬元，用于丙企業招商引資獎勵和生產經營財政補貼。

（一）營業稅

根據《營業稅暫行條例實施細則》的規定，本案例房地產企業（乙方）未取得收入，也未直接獲得經濟利益，不征收營業稅。

丙企業取得政府獎勵企業的3000萬元，但未發生營業稅條例規定的勞務、有償轉讓無形資產或者有償轉讓不動產所有權的行為，因此也不征收營業稅。

（二）企業所得稅 本案例房地產企業（乙方）未取得收入，也未直接獲得經濟利益，不征收企業所得稅。

丙企業取得政府獎勵或財政補貼3000萬元，是否屬于不征稅收入問題，要根據財稅[2008]151號及財稅[2011]70號文的規定進行判定。如果作為不征稅收入處理，根據《企業所得稅實施條例》第二十八條的規定，不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產，其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。

（三）土地增值稅

房地產企業（乙方）企業在實際繳納的土地出讓金10000元后，全額計入開發成本中的土地征用及拆遷補償費。

根據《土地增值稅暫行條例〉及其實施細則的規定，乙方企業未取得的返還款，土地增值稅清算時，不計收入，也不沖減開發成本。丙企業取得丙企業取得政府獎勵企業的3000萬元，但未發生出售或者其他方式有償轉讓房地產的行為，因此，不應征收土地增值稅。

（四）會計處理

房地產開發企業（乙方）未取得返還款，會計上不作處理。

丙企業取得3000萬元政府獎勵或財政補貼。收到獎勵或補貼款時，應作如下處理：

借：銀行存款 3000 貸：營業外收入 3000

六、土地出讓金返還未約定任何事項，只是獎勵或補助

在土地招拍掛制運作過程中，出于招商引資等各種考慮，在開發商繳納土地出讓金后，政府部門對開發商進行返還，用于企業經營獎勵、財政補貼等等。

案例6：某房地產開發企業通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，企業已繳納10000萬元。協議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予乙方補助3000萬元，目的是給企業招商引資的獎勵，未規定規定資金專項用途。

（一）營業稅

根據《營業稅暫行條例實施細則》的規定，本案例房地產企業（乙方）取得政府獎勵3000萬元，但未發生營業稅條例規定的勞務、有償轉讓無形資產或者有償轉讓不動產所有權的行為，因此不征收營業稅。

（二）企業所得稅

根據財稅[2008]151號及財稅[2011]70號文的規定，由于本案例土地出讓協議未規定資金專項用途，因此，不符合財稅[2011]70號文件所稱的“不征稅收入”的三個條件之一，不能作為不征稅收入處理。應在企業取得政府獎勵或財政補貼3000萬元時，計入當年應納稅所得額繳納企業所得稅。

（三）土地增值稅 企業在實際繳納的土地出讓金10000萬元后，全額計入開發成本中的土地征用及拆遷補償費。

根據土地增值稅相關法規規定，土地增值稅按照轉讓房地產所取得的收入減除規定扣除項目金額后的增值額和規定的稅率計算征收。

《土地增值稅暫行條例實施細則》對扣除項目中“取得土地使用權所支付的金額”規定為取得土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定繳納的有關費用。

筆者認為房地產開發企業收到政府返還的“土地出讓金”或政府給予的補償返還款，雖然是政府對房地產開發企業的一種補助，是企業的一項營業外收入，但實質上是政府給與房地產開發企業的土地價款的折讓，因此應扣減土地成本。因為返還3000萬元地價款，實質上并不是“取得土地使用權所支付的金額”的范疇。因此，企業取得的返還款3000萬元，土地增值稅清算時，應抵減房地產開發成本中的土地征用及拆遷補償費。

（四）會計處理

收到獎勵或補貼款時：

借：銀行存款 3000 貸：營業外收入 3000 以上各案例中房地產開發企業通過招拍掛購入土地繳納的土地出讓金10000萬元涉及契稅。

根據《契稅暫行條例》第八條規定：“契稅的納稅義務發生時間，為納稅人簽訂土地、房屋權屬轉移合同的當天，或者納稅人取得其他具有土地、房屋權屬轉移合同性質憑證的當天。”因此，企業在簽訂合同的當天就應繳納契稅，計稅依據為10000萬元。

需要指出的是，上述情形的處理部分稅務機關在執行上可能會有一些差異，企業在作出處理時，應首先和當地主管稅務機關進行溝通，以避免產生不必要的涉稅風險。