第一篇：企業間無償劃轉資產的財稅處理

企業間無償劃轉資產的財稅處理

在實務中，不少國有企業集團內的母子公司之間及子公司之間存在無償劃轉資產的現象。

這種無償劃轉資產在稅法上到底要繳納哪些稅?新會計準則未對無償劃轉的業務性質和財務確認做出認定。實務中傾向于將無償劃轉理解為追加或減少投資。為了方便操作，投資優先以資本公積的增加或減少體現，這樣不用做工商變更。即對于劃入方而言，同時增加資產和資本公積;對于劃出方而言，同時減少資產和資本公積。

無償劃轉資產通常涉及到企業所得稅、營業稅、土地增值稅、契稅、增值稅和印花稅等稅種的處理。

必須繳納企業所得稅

無償劃轉在稅法上要繳納企業所得稅?！镀髽I所得稅法》第六條規定：“企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額，包括接受捐贈收入?！薄镀髽I所得稅法實施條例》第二十一條規定：“企業所得稅法第六條第(八)項所稱接受捐贈收入，是指企業接受的來自其他企業、組織或者個人無償給予的貨幣性資產、非貨幣性資產”。

《國家稅務總局關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》(國稅函〔2008〕828號)規定，企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產，應按以下6種情況視同銷售確定收入：用于市場推廣或銷售;用于交際應酬;用于職工獎勵或福利;用于股息分配;用于對外捐贈;其他改變資產所有權屬的用途。

基于以上規定，無償劃轉資產因為涉及到資產所有權屬的轉移，應被視同捐贈，資產劃入方需按照接受資產的公允價值確定應稅收入，計算繳納企業所得稅;資產劃出方應視同銷售，按劃轉資產公允價值和賬面價值的差額確定應稅收入，計算繳納企業所得稅。

涉及產權轉移書據就得繳納印花稅

根據《企業國有產權無償劃轉管理暫行辦法》(國資發產權〔2005〕239號)規定，無償劃轉雙方應簽訂無償劃轉協議。企業間無償劃轉資產，如果涉及到產權過戶登記的，則根據《印花稅暫行條例》的規定,產權轉移書據按所載金額

萬分之五貼花。包括財產所有權和版權、商標專有權、專利權、專有技術使用權等轉移書據，均應當按規定繳納印花稅。

另外，通過證券交易所無償劃轉上市公司股權的印花稅問題，根據《國家稅務總局關于辦理上市公司國有股權無償轉讓暫不征收證券(股票)交易印花稅有關審批事項的通知》(國稅函〔2004〕941號)，對經國務院和省級人民政府決定或批準進行的國有(含國有控股)企業改組改制而發生的上市公司國有股權無償轉讓行為，暫不征收證券(股票)交易印花稅。

不征收契稅

無償劃轉不征收契稅已經有明確的政策依據。根據《財政部國家稅務總局關于企業事業單位改制重組契稅政策的通知》(財稅〔2012〕4號)的規定,對承受縣級以上人民政府或國有資產管理部門按規定進行行政性調整、劃轉國有土地、房屋權屬的單位，免征契稅。同一投資主體內部所屬企業之間土地、房屋權屬的劃轉，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設立的個人獨資企業、一人有限公司之間土地、房屋權屬的劃轉，免征契稅。

《營業稅暫行條例實施細則》第五條規定，單位和個人將不動產或土地使用權無償贈送其他單位和個人，視同發生應稅行為。

因此，公司間無償劃轉如涉及到廠房和房屋等不動產資產應按視同銷售繳納5%的營業稅，并按照規定比例繳納城建稅和教育費附加。

應繳納土地增值稅和增值稅

《土地增值稅暫行條例實施細則》第二條規定，轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉讓房地產的行為,不包括以繼承、贈與方式無償轉讓房地產的行為。

《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》(財稅〔1995〕48號)指出，細則所稱的“贈與”是指如下兩種情況。一是房產所有人、土地使用權所有人將房屋產權、土地使用權贈與直系親屬或承擔直接贍養義務人的。二是房產所有人、土地使用權所有人通過中國境內非營利的社會團

體、國家機關將房屋產權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業的。因此，公司間無償劃轉資產不屬于上述兩種情況，應繳納土地增值稅。

劃轉固定資產、存貨和設備是一種視同銷售的行為，要繳納增值稅。《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》(中華人民共和國財政部國家稅務總局令第50號)第四條第(八)項規定，單位或者個體工商戶將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售貨物，繳納增值稅。

如果將資產的劃轉視為資產重組，則根據《國家稅務總局關于納稅人資產重組有關增值稅問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第13號)，納稅人在資產重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉讓，不征收增值稅。

對無償劃轉房地產土地增值稅政策如何理解？最近，重慶市地稅局官方網站發布了《重慶市地方稅務局關于無償劃轉房地產土地增值稅有關問題的公告（征求意見稿）》（以下稱“征求意見稿”），該征求意見稿主要是對一定條件之下的企業之間無償劃轉房地產和企業分立過程中房地產（000736，股吧）轉移的土地增值稅問題做出了規定。對于這類問題的土地增值稅處理一直都存在一些爭議，且各地處理方式不同，重慶地稅能夠通過稅務公告的方式來明確這些問題的處理著實是令人稱贊的。結合實際工作中遇到的類似問題，就此類問題的個人理解與大家分享。

一、無償劃轉房地產的土地增值稅處理

征求意見稿規定：同一投資主體內部所屬企業之間無償劃轉房地產，不征收土地增值稅。“同一投資主體內部所屬企業之間”包括：母公司與其全資子公司（直接全資和間接全資，下同）之間；同一公司所屬全資子公司之間；自然人與其設立的個人獨資企業、一人有限公司之間、合伙企業之間。經縣級以上人民政府或國有資產管理部門批準，按照國家國有產權無償劃轉管理的相關規定，國有企業、事業單位、國家機關等之間無償劃轉房地產，不征收土地增值稅。

對于無償劃轉房地產是否應該征收土地增值稅并沒有明確的規定，僅是在契稅的政策中有明確的規定，即《財政部國家稅務總局關于企業事業單位改制重組契稅政策的通知》（財稅[2012]4號）第八條中資產劃轉的規定，其基本規定與征求意見稿中對土地增值稅的不征收條件一致。值得指出的是，財稅[2012]4號中對這種情況用的是“免征”一詞，而征求意見稿中用的是“不征”一詞。一般來說，“免征”是指已經納入了征稅的范圍，但是出于政策原因給予了免稅的優惠，屬于稅收優惠：“不征”應該是指從性質上來說就不應該屬于稅收范圍，不屬于稅收優惠。

在中央頒布的土地增值稅政策中，并沒有一個普遍適用的關于無償劃轉房地產可以免征（不征）土地增值稅的文件，實際操作中，只能是參考《土地增值稅暫行條例實施細則》和相關的規范性文件。

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第二條規定，“條例第二條所稱的轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其他附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉讓房地產的行為。不包括以繼承，贈與方式無償轉讓房地產的行為?！薄敦斦繃叶悇湛偩株P于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅字「1995」48號）第四條又進一步對于細則中“贈與”所包括的范圍問題進行了明確：“細則所稱的”贈與“是指如下情況：

（一）房產所有人、土地使用權所有人將房屋產權、土地使用權贈與直系親屬或承擔直接贍養義務人的。

（二）房產所有人、土地作用權所有人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關將房屋產權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業的。上述社會團體是指中國青少年發展基金會、希望工程基金會、宋慶齡基金會、減災委員會、中國紅十字會、中國殘疾人聯合會、全國老年基金會、老區促進會以及經民政部門批準成立的其他非營利的公益性組織?！?/p>

從《土地增值稅暫行條例實施細則》和財稅字[1995]48號文的規定可以看出，不同企業之間的房地產無償劃撥不屬于現行政策中規定的以無償贈與方式轉讓房地產的行為，因此，從基本政策的角度來說，這種行為是不應該不征收土地增值稅的。而部分稅務機關例如大連市地方稅務局在其官方網站上的問答就指出，自然人向其開辦的一人有限公司（房地產公司）無償劃撥土地使用權屬非免稅的“贈與”行為，應視同銷售，征收土地增值稅。

但是，具體的案例中也有不征的案例，需要注意的是，這種不征的案例都是有關部門以特批文件形式明確的，且僅是某個企業能夠適用，其他企業不能參照執行。例如，2013年財政部和稅務總局以“財稅[2013]3號”文的形式對中信集團改制過程中無償劃轉房地產不征土地增值稅問題予以規定；北京市地稅局在2009和2011年分別以“京地稅地[2009]187號”和

京地稅地[2011]181號”兩個文件，對北京市政路橋建設控股（集團）有限公司等北京市屬國有企業將非經營性房地產無償劃轉北京房地集團有限公司不征收土地增值稅的規定予以明確。

因此，無論是央企還是地方，國企享受無常劃轉不征收土地增值稅的待遇必須是要經過有關部門的特批，這主要是因為上位法中沒有這樣類似的規定，要突破基本政策的規定只能是單獨發特批文件。從另外一個角度去看，也是當前稅收法制環境的無奈。

二、企業分立中房地產轉移的土地增值稅問題

征求意見稿規定：公司依照法律規定以及合同約定，分設為兩個或兩個以上的新公司，被分立公司將房地產轉移到新設公司作為被分立公司投資人對新設公司的非貨幣性注資，若新設公司的投資主體不變的（投資人以及投資比例與被分立公司均相同），不征收土地增值稅。

征求意見稿中對于企業分立不征收土地增值稅的前置條件，與企業所得稅領域中適用于特殊性稅務處理的一個重要條件非常相似，即權益的連續性。即在分立出的新公司中，原股東要按照持有原公司股權的比例去持有新公司的股權，以維持在分立后的新企業中原股東權益的持續性。當然了，這種權益連續性的思想僅僅是存在于外國所得稅制中，在我國制定企業重組的所得稅政策時引用了過來而已，征求意見稿的這個前置條件稍稍有一些偏緊。

目前，對于企業分立涉及到的房地產轉移是否征收土地增值稅的問題中央層面的稅收法規定僅是《財政部國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅字[1995]第48號）做出了近似的規定。“48號文”規定，在企業兼并中，對被兼并企業將房地產轉讓到兼并企業中的，暫免征收土地增值稅。但是，這個文件沒有進一步解釋什么企業兼并，企業兼并包含哪些形式等。1989年國家體改委、國家計委、財政部、國家國有資產管理局發布的《關于企業兼并的暫行辦法》規定“本辦法所稱企業兼并，是指一個企業購買其他企業的產權，使其他企業失去法人資格或改變法人實體的一種行為，不通過購買方式實行的企業之間的合并，不屬本辦法規范”。從當時的有關企業兼并的政策來看，兼并應該相當于企業合并。也就是企業合并中涉及到的房地產轉移暫免征收土地增值稅。

企業合并能夠享受暫免征收土地增值稅待遇的理由可能是因為合并屬于股東之間的產權交易，而不是直接轉讓房地產行為。企業合并的另外一個對立面就是分立，一方合并就有可能是另一方的分立。合并和分立在經濟實質上是一樣，都屬于產權上的交易，因此，適用的稅收待遇應該一樣。從理論上講，分立業務涉及到的房地產轉移也應該暫免征收土地增值稅，目前，也有地方稅務機關做出了相關規定。例如，青島地方稅務局發布的《房地產開發項目土地增值稅清算有關業務問題問答》（青地稅函[2009]47號）就規定，房地產開發企業依照法律規定、合同約定分設為兩個或兩個以上的企業，對派生方、新設方承受

原企業房地產的，不征收土地增值稅。派生方、新設方轉讓房地產時，按照分立前原企業實際支付的土地價款和發生的開發成本、開發費用，按規定計入扣除計算征收土地增值稅。

國家稅務總局納稅服務司的問答也表示，這種行為不征收土地增值稅。

筆者認為，企業分立行為并不是單純的轉讓房地產，本質上說屬于企業產權的轉讓，因此，不應該納入土地增值稅的征收范圍，本次重慶地稅的征求意見稿中做出這樣的規定應該是合理的。

一項房地產劃轉行為引發征收土地增值稅的問題

作者：陶戰銀 時間：2012-06-17

最近，我遇到這樣的案例，各地執行不一，大家理解也不同，談談我的看法，業務描述：A國有企業在國家主導下重組上市，因某房產的土地是劃撥土地，由于時間的要求，A企業辦理土地使用權出讓手續時間比較長，于是將這房產剝離劃轉給不上市的全資子公司B，有B公司辦理具體地出讓手續，再將房產轉讓給A企業。具體辦理過程中，因取得劃撥土地的主體為A企業，土地管理部門的票據抬頭和繳納出讓金都是A企業，取得房產的B公司未取得土地使用證，B公司再將房產賣給A企業時，無需辦理土地使用證過戶，只是辦理房產證過戶，兩個環節是否征收土地增值稅？

第一個環節，無償劃轉房產及劃撥土地使用權

其一，轉讓劃撥土地是否征收土地增值稅

根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（國務院令[1993]第138號）第二條規定：“ 轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉讓房地產）并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人（以下簡稱納稅人），應當依照本條例繳納土地增值稅。”

對國有土地使用權沒有明確規定是出讓方式、劃撥方式或轉讓方式取得的國有土地使用權，因此，納稅人只要發生條例規定轉讓國有土地使用權行為就應征收土地增值稅。當然，按土地管理法的規定，劃撥土地是不允許轉讓的，現實中卻存在轉讓劃撥土地使用權的行為，只是一種變通方式如合作方式，由取得劃撥土地的單位補交土地出讓金。

其二，無償劃轉是否征收土地增值稅

根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》（財法字[1995]第6號）第二條規定：“ 條例第二條所稱的轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉讓房地產的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉讓房地產的行為?！焙偷谌龡l規定：“ 條例第二條所稱的國有土地，是指按國家法律規定屬于國家所有的土地?！奔啊蛾P于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅字[1995]48號）第四條規定：“關于細則中'贈與’所包括的范圍問題細則所稱的'贈與’是指如下情況：

——房產所有人、土地使用權所有人將房屋產權、土地使用權贈與直系親屬或承擔直接贍養義務人的。

——房產所有人、土地使用權所有人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關將房屋產權、土地使用權贈于教育、民政和其他社會福利、公益事業的。

上述社會團體是指中國青少年發展基金會、希望工程基金會、宋慶齡基金會、減災委員會、中國紅十字會、中國殘疾人聯合會、全國老年基金會、老區促進會以及經民政部門批準成立的其他非營利的公益性組織?！?/p>

因此，無償劃轉土地使用權不屬于條例規定的以繼承、贈與方式無償轉讓房地產行為，應屬于以其他方式有償轉讓國有土地使用權，按規定征收土地增值稅。具體執行時取得國家無償劃轉文件，可不征收土地增值稅。如何掌握國家無撥劃轉的文件各地有不同標準。企業之間無償劃轉是征收土地增值稅的。

其三，征收土地增值稅如何計算

既然征收土地增值稅，收入如何確定，扣除成本如何確定，特別是收入，不屬于視同銷售，是否按市場價格確定為收入，扣除項目可以按舊房的評估價格確定。根據 《關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅字[1995]48號）第十條規定：“關于轉讓舊房如何確定扣除項目金額的問題，轉讓舊房的，應按房屋及建筑物的評估價格、取得土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定交納的有關費用以及在轉讓環節繳納的稅金作為扣除項目金額計征土地增值稅。對取得土地使用權時未支付地價款或不能提供已支付的地價款憑據的，不允許扣除取得土地使用權所支付的金額?！弊裱话愣愂赵瓌t，是按市場價格確定收入。

其四，納稅時間如何確定

《關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅字[1995]48號）第十六條：“關于納稅期限的問題根據條例第十條、第十二條和細則第十五條的規定，稅務機關核定

房地產轉讓合同之后、辦理房地產權屬轉讓（即過戶及登記）手續之前?！?/p>

第二環節，B公司再將房產轉讓給A企業

B公司沒有取得土地使用證，現將房產轉讓給A企業時，是否征收土地增值稅？根據《國家稅務總局關于未辦理土地使用權證轉讓土地有關稅收問題的批復》（國稅函〔2007〕645號）規定：“ 土地使用者轉讓、抵押或置換土地，無論其是否取得了該土地的使用權屬證書，無論其在轉讓、抵押或置換土地過程中是否與對方當事人辦理了土地使用權屬證書變更登記手續，只要土地使用者享有占有、使用、收益或處分該土地的權利，且有合同等證據表明其實質轉讓、抵押或置換了土地并取得了相應的經濟利益，土地使用者及其對方當事人應當依照稅法規定繳納營業稅、土地

增值稅和契稅等相關稅收?！币虼耍珺公司將房產轉讓給A企業，雖然沒有辦理土地使用權證的過戶手續，但實質上發生的轉讓行為，應征收土地增值稅。但土地出讓金的發票抬頭不是B公司，資金也是A企業支付的，造成扣除項目無法計算，可采取收入核定方式征收。這一環節在河南某地已征收了，但同樣的事項在北京還沒有征收，理由是沒有產權證過戶，征收沒有依據。

引申問題：第一環節征收土地增值稅，第二環節轉讓時土地增值稅的扣除金額按如何計算。首先，兩個環節都是舊房，按評估價格確定扣除金額。其次，第一環節交易是無償的，扣除項目是否為零，因為沒有計稅成本。第三，第一環節征收土地增值稅后，其核定的銷售價格能否作為第二環節的扣除金額。我理解是可以的，但必須取得發票。第四，第一環節如能取得國家無償劃轉免征土地增值稅文件，第二環節就按正常轉讓舊房處理就可以了。第五，征收土地增值稅是不考慮兩環節的關系。這屬于不同的納稅人，即使無償取得的也按轉讓舊房確定扣 除金額。

市場價格確定收入。

其四，納稅時間如何確定

《關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅字[1995]48號）第十六條：“關于納稅期限的問題根據條例第十條、第十二條和細則第十五條的規定，稅務機關核定的納稅期限，應在納稅人簽訂房地產轉讓合同之后、辦理房地產權屬轉讓（即過戶及登記）手續之前?！?/p>

第二環節，B公司再將房產轉讓給A企業

B公司沒有取得土地使用證，現將房產轉讓給A企業時，是否征收土地增值稅？根據《國家稅務總局關于未辦理土地使用權證轉讓土地有關稅收問題的批復》（國稅函〔2007〕645號）規定：“ 土地使用者轉讓、抵押或置換土地，無論其是否取得了該土地的使用權屬證書，無論其在轉讓、抵押或置換土地過程中是否與對方當事人辦理了土地使用權屬證書變更登記手續，只要土地使用者享有占有、使用、收益或處分該土地的權利，且有合同等證據表明其實質轉讓、抵押或置換了土地并取得了相應的經濟利益，土地使用者及其對方當事人應當依照稅法規定繳納營業稅、土地增值稅和契稅等相關稅收?！币虼耍珺公司將房產轉讓給A企業，雖然沒有辦理土地使用權證的過戶手續，但實質上發生的轉讓行為，應征收土地增值稅。但土地出讓金的發票抬頭不是B公司，資金也是A企業支付的，造成扣除項目無法計算，可采取收入核定方式征收。這一環節在河南某地已征收了，但同樣的事項在北京還沒有征收，理由是沒有產權證過戶，征收沒有依據。

引申問題：第一環節征收土地增值稅，第二環節轉讓時土地增值稅的扣除金額按如何計算。首先，兩個環節都是舊房，按評估價格確定扣除金額。其次，第一環節交易是無償的，扣除項目是否為零，因為沒有計稅成本。第三，第一環節征收土地增值稅后，其核定的銷售價格能否作為第二環節的扣除金額。我理解是可以的，但必須取得發票。第四，第一環節如能取得國家無償劃轉免征土地增值稅文件，第二環節就按正常轉讓舊房處理就可以了。第五，征收土地增值稅是不考慮兩環節的關系。這屬于不同的納稅人，即使無償取得的也按轉讓舊房確定扣 除金額。

企業間無償劃轉資產的涉稅處理及例解

在實務中?不少母子公司之間存在無償劃轉資產的現象?這種無償劃轉資產在稅法上到底應該要繳納哪些稅?困繞不少財稅人員和稅務局干部?筆者對企業間無償劃轉資產的相關稅收政策進行梳理?在此基礎上對企業間無償劃轉資產的涉稅處理進行歸納如下。

（一）無償劃轉的法律關系：無償劃轉的主體和客體

1、無償劃轉的主體

現有國家政策規定的無償劃轉資產的主體是國有獨資企業、國有獨資公司、國有事業單位投資設立的—人有限責任公司及其再投資沒立的—人有限責任公司(以下統稱國有—人公司)?！镀髽I國有產權無償劃轉工作指引》（國資發產權[2009]25號]第二條對無償劃轉的主體進行了界定：“國有獨資企業、國有獨資公司、國有事業單位投資設立的—人有限責任公司及其再投資沒立的—人有限責任公司(以下統稱國有—人公司)，可以作為劃入方(劃出方)?！庇纱丝梢钥闯?，無償劃轉一般在純國有產權單位之間進行。

2、無償劃轉的客體

《企業國有產權無償劃轉管理暫行辦法》(國資發產權[2005]239號)第二條本辦法所稱企業國有產權無償劃轉，是指企業國有產權在政府機構、事業單位、國有獨資企業、國有獨資公司之間的無償轉移。第二十一條規定： “企業實物資產等無償劃轉參照本辦法執行”以上兩條政策規定對無償劃轉的客體進行了界定：即無償劃轉一般指劃轉國有產權，但也可以劃轉實物資產。

（二）無償劃轉資產和產權的財務處理[①]

新會計準則未對無償劃轉的業務性質和財務確認做出認定。實務中傾向于將無償劃轉理解為追加或減少投資，為了方便操作，投資優先以資本公積的增加或減少體現，這樣不用去做工商變更。即對于劃入方而言，同時增加資產和資本公積；對于劃出方而言，同時減少資產和資本公積。但這樣處理可能會出現劃出方的賬面資本公積不夠沖減的問題，對此實務中多數企業會先沖減實收資本，若實收資本也不夠沖減時，再沖減留存收益。這種做法理論上是行得通的，因為留存收益可以通過轉增股本或分配紅股的方式轉為實收資本。但留存收益轉增股本或分配紅股可能涉及企業所得稅。因為若投資企業與被投資企業稅負不同，根據《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79號)第四條，“企業權益性投資取得股息、紅利等收入，應以被投資企業股東會或股東大會作出利潤分配或轉股決定的日期，確定收入的實現。”因此轉股應視同投資收益。此時，若被投資方適用15％的高新稅率，投資方使用25％昀．正常稅率，在轉增股本時投資方應補繳10％的企業所得稅。[h1] 另外，留存收益金額總是在不停地變動，因此筆者認為最合適的做法是資產劃出方只允許沖減實收資本和資本公積，若實收資本和資本公積不夠沖減，應先將留存收益轉增資本，經審驗辦理增資后，再沖減實收資本或資本公積。

（二）無償劃轉的涉稅處理

無償劃轉資產涉及到企業所得稅、營業稅、土地增值稅、契稅、增值稅和印花稅等稅種的處理。

1、企業所得稅：必須繳納企業所得稅

無償劃轉在稅法上是要繳納企業所得稅。《企業所得稅法》第二章第六條規定，“企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額，包括接受捐贈收入?！薄镀?/p>

業所得稅法實施條例》第二十一條規定：“企業所得稅法第六條第(八)項所稱接受捐贈收入，是指企業接受的來自其他企業、組織或者個人無償給予的貨幣性資產、非貨幣性資產”。《國家稅務總局關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828號）規定：企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入：

(1)用于市場推廣或銷售;

(2)用于交際應酬;

(3)用于職工獎勵或福利;

(4)用于股息分配;

(5)用于對外捐贈;

(6)其他改變資產所有權屬的用途

基于以上規定，無償劃轉資產應被視同捐贈，資產劃入方需按照接受資產的公允價值確定應稅收入，計籌繳納企業所得稅；資產劃出方應視同銷售，按劃轉資產公充價值和賬面價值的差額確定應稅收入，計算繳納企業所得稅。

2、印花稅：涉及產權轉移書據就得繳納印花稅

根據國資發產權[2005]239號文，無償劃轉雙方應簽訂無償劃轉協議?！吨腥A人民共和國印花稅暫行條例》（國務院令第11號）第四條規定：“下列憑證免納印花稅：

（一）已繳納印花稅的憑證的副本或者抄本；

（二）財產所有人將財產贈給政府、社會福利單位、學校所立的書據；

（三）經財政部批準免稅的其他憑證?！睙o償劃轉資產協議不在《中華人民共和國印花稅暫行條例》列舉的應納稅憑證中，因此，無償劃轉協議不交印花稅；但根據《財政部國家稅務總局關于企業改制過程中有關印花稅政策的通知》(財稅[2003]183號)的規定，企業因改制簽署的產權轉移書據免予貼花。企業改制之前簽署但尚未施行完的各類印花稅應稅合同，若改制后只需變更施行主體，其他條款沒有變化，則之前已貼花的不再重新貼花。若無償劃轉能被認定為改制，就可以免稅，且相關變更實施主體的合同也不需貼花。所謂的企業改制是指依法改變企業原有的資本結構、組織形式、經營管理模式或體制等，使其在客觀上適應企業發展的新的需要的過程。在我國，一般是將原單一所有制的國有、集體企業改為多元投資主體的公司制企業和股份合作制企業或者是內外資企業互轉?；谝陨戏治觯髽I間無償劃轉資產，如果涉及到產權過戶登記的，則根據《印花稅

暫行條例》的規定：“產權轉移書據按所載金額萬分之五貼花。包括財產所有權和版權、商標專有權、專利權、專有技術使用權等轉移書據，均應當按規定繳納印花稅?！?/p>

另外，通過證券交易所無償劃轉上市公司股權的印花稅問題，根據《國家稅務總局關于辦理上市公司國有股權無償轉讓暫不征收證券(股票)交易印花稅有關審批事項的通知》(國稅函[2004]941號)，對經國務院和省級人民政府決定或批準進行的國有(含國有控股)企業改組改制而發生的上市公司國有股權無償轉讓行為，暫不征收證券(股票)交易印花稅。

3、營業稅營業稅及附加

《營業稅暫行條例實施細則》第五第（一）項規定：“單位和個人將不動產或土地使用權無償贈送其他單位和個人，視同發生應稅行為?！币虼?，公司間無償劃轉廠房和房屋等不動產資產應按視同銷售繳納5％的營業稅，并按照規定比例繳納城建稅和教育費附加。應繳納營業稅及附加。

4、土地增值稅

《土地增值稅暫行條例實施細則》第二條規定：“條例第二條所稱的轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉讓房地產的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉讓房地產的行為?！?/p>

財政部、國家稅務總局《關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅[1995]48號）指出，細則所稱的“贈與”是指如下情況：（1）房產所有人、土地使用權所有人將房屋產權、土地使用權贈與直系親屬或承擔直接贍養義務人的。（2）房產所有人、土地使用權所有人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關將房屋產權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業的。因此，公司間無償劃轉資產不屬于上述兩種情況，應繳納土地增值稅。

5、契稅

無償劃轉不征收契稅已經有明確的政策依據。根據《財政部國家稅務總局關企業改制重組若干契稅政策的通知》(財稅[2008]175號)的規定，自2009年1月1日至2011年12月31日，企業改制重組過程中，同一投資主體內部所屬企業之間土地、房屋權屬的無償劃轉，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設立的個人獨資企業、—人有限公司之間土地、房屋權屬的無償劃轉，不征收契稅。對于2012年1月1日后，在國家稅務總局沒有明文規定之前，根據《契稅暫行條例》第一條規定：“在中華人民共和國境內轉移土地、房屋權屬，承受的單位和個人為契稅的納稅人，所稱轉移土地、房屋權屬包括房屋贈與，按照3％～5％的稅率征收契稅。”

6、增值稅：必須繳納增值稅

劃轉固定資產、存貨和設備是一種視同銷售行為，要繳納增值稅。《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（中華人民共和國財政部國家稅務總局令第50號）第四條第（八）項規定：“單位或者個體工商戶將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售貨物，繳納增值稅。”如果將資產的劃轉視為資產重組，則根據《國家稅務總局關于納稅人資產重組有關增值稅問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第13號)，納稅人在資產重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉讓，不征收增值稅。

（三）案例分析

[案例]：

甲公司是一家民營企業，主要經營范圍是倉儲、貿易、酒店等，乙公司則是甲公司下屬的非全資控股子公司，主要從事物流業務。甲、乙兩公司自成立以來一直處于盈利狀態。為了使乙公司不斷發展壯大，甲公司計劃將其所有廠房（賬面價值420萬元，重置價值500萬元）劃撥給乙公司，并由乙公司承受權屬。根據稅法規定，房產的劃撥會導致大額的納稅支出，甲公司采取何種資產劃撥方式可以節約雙方的稅收成本呢？

[涉稅分析]

方案一：無償劃撥

一、甲公司（母公司）納稅分析

1、營業稅及附加?！稜I業稅暫行條例實施細則》第五第（一）項規定：“單位和個人將不動產或土地使用權無償贈送其他單位和個人，視同發生應稅行為?！币虼?，甲公司將其廠房無償劃撥給乙公司，應按視同銷售繳納5％的營業稅，并按照規定比例繳納城建稅和教育費附加。應繳納營業稅及附加為：500×5％×（1+7％+3％）=27.5（萬元）。

2、印花稅。根據《印花稅暫行條例》的規定：“產權轉移書據按所載金額萬分之五貼花。包括財產所有權和版權、商標專有權、專利權、專有技術使用權等轉移書據，均應當按規定繳納印花稅?！睉U納印花稅為：500×0.5‰=0.25（萬元）。

3、土地增值稅。《土地增值稅暫行條例實施細則》第二條規定：“條例第二條所稱的轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有

償轉讓房地產的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉讓房地產的行為?！薄敦斦俊叶悇湛偩株P于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅[1995]48號）指出，細則所稱的“贈與”是指如下情況：（1）房產所有人、土地使用權所有人將房屋產權、土地使用權贈與直系親屬或承擔直接贍養義務人的。（2）房產所有人、土地使用權所有人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關將房屋產權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業的。因此，甲公司將其廠房無償劃撥給乙公司的行為不屬于上述兩種情況，故應繳納土地增值稅。假設該廠房的成新度為80％，則計算土地增值稅的增值額為：500-500×80％-27.5-0.25=72.25（萬元），增值率為72.25÷427.75=16.89％，應繳納土地增值稅為72.25×30％=21.675（萬元）。

4、企業所得稅。按照企業所得稅法的相關規定，甲公司無償捐贈固定資產要分解為按公允價值視同對外銷售和捐贈兩項業務進行所得稅處理，即一方面母公司要確認不動產的轉讓收益繳納企業所得稅，另一方面母公司對子公司無償劃撥行為在稅法上視同直接捐贈，而且由于捐贈行為所發生的支出不屬于公益性的捐贈，所以不能在企業所得稅稅前扣除。因此，應繳納企業所得稅為

（500-27.5-0.25-21.675-420）×25％=7.6438（萬元）

二、乙公司（子公司）納稅分析

1、契稅。《契稅暫行條例》第一條規定：“在中華人民共和國境內轉移土地、房屋權屬，承受的單位和個人為契稅的納稅人，所稱轉移土地、房屋權屬包括房屋贈與，契稅的稅率為3％～5％?！睉U納契稅為：500×3％=15（萬元）。

2、印花稅。應繳納印花稅為：500×0.5‰=0.25（萬元）。

3、企業所得稅?！镀髽I所得稅法》第二章第六條規定，“企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額，包括接受捐贈收入?！睂ψ庸緛碇v，要按照取得的捐贈收入繳納企業所得稅。應繳納企業所得稅為：（500-15-0.25）×25％=121.1875（萬元）。

可見，方案一中母子公司合計應繳納稅（費）為:27.5+0.25+21.675+ 7.6438+15+0.25+121.1875=193.5063（萬元）。

方案二：投資入股

一、甲公司（母公司）納稅分析

1、營業稅及附加?！敦斦?、國家稅務總局關于股權轉讓有關營業稅問題的通知》（財稅[2002]191號）規定：“以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業稅?！币虼?，甲公司的該項投資行為，不征收營業稅，也不需要繳納城建稅和教育費附加。

2、印花稅。應繳納印花稅為：500×0.5‰=0.25（萬元）。

3、土地增值稅?！敦斦俊叶悇湛偩株P于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅字[1995]48號）規定：“對于以房地產進行投資、聯營的，投資、聯營的一方以土地（房地產）作價入股進行投資或作為聯營條件，將房地產轉讓到所投資、聯營的企業中時，暫免征收土地增值稅。”財政部、國家稅務總局關于土地增值稅若干問題的通知》（財稅[2006]21號）對這一條款作了補充規定：對于以土地（房地產）作價入股進行投資或聯營的，凡所投資、聯營的企業從事房地產開發的，或者房地產開發企業以其建造的商品房進行投資和聯營的，均不適用（財稅[1995]48號）第一條暫免征收土地增值稅的規定。由于甲公司不是房地產企業，因此該項投資免征土地增值稅。

4、企業所得稅?！秶叶悇湛偩株P于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》（國稅發[2000]118號）規定，“企業以經營活動的部分非貨幣性資產對外投資，應在投資交易發生時，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項業務進行所得稅處理，并按規定確認資產的轉讓所得或損失?！币虼耍瑧U納企業所得稅為：（500-420-0.25）×25％=19.9375（萬元）。

1、契稅。《契稅暫行條例細則》第八條規定：以土地、房屋權屬作價投資、入股的，視同土地使用權轉讓、房屋買賣或者房屋贈與征稅，由產權受讓方按投資房地產價值繳納契稅。應繳納契稅為：500×3％=15（萬元）。

2、印花稅，應繳納印花稅為：500×0.5‰=0.25（萬元）。

3、企業所得稅。對子公司而言，由于未發生收益，不需要繳納企業所得稅。

由上可知，方案二中母子公司合計應繳納稅（費）為：0.25+19.9375+15+0.25=35.4375（萬元）。

比較以上兩種方案，從雙方的納稅情況來看，顯然方案二可以節約稅收成本，可少繳稅（費）：298.5063-35.4375=263.0688（萬元）?？梢姡缸庸局g轉移不動產，不宜采用無償劃撥的方式，以投資的方式處理相對較好。

第二篇：國有企業無償劃轉資產的財稅處理

國有企業產權無償劃轉的財稅處理

整理人：大華會計師事務所 劉明泉

2018年1月10日

一、企業國有產權無償劃轉的主要政策依據

《企業國有產權無償劃轉管理暫行辦法》（國資發產權[2005]239號）《企業國有產權無償劃轉工作指引》（國資發產權[2009]25號）。

（一）企業國有產權無償劃轉

1、定義

企業國有產權無償劃轉，是指企業國有產權在政府機構、事業單位、國有獨資企業、國有獨資公司之間的無償轉移。

（國資發產權〔2005〕239）第二條）

2、適用范圍

國資監管機構、履行出資人職責的企業及其各級子企業國有產權無償劃轉適用本辦法。股份有限公司國有股無償劃轉，按國家有關規定執行。

企業實物資產等無償劃轉參照本辦法執行。

（國資發產權〔2005〕239）第三條、第二十一條）

（二）企業國有產權無償劃轉的程序

1、審議程序

劃轉雙方應當在可行性研究的基礎上，按照內部決策程序進行審議，并形成書面決議。劃入方（劃出方）為國有獨資企業的，應當由總經理辦公會議審議；已設立董事會的，由董事會審議。劃入方（劃出方）為國有獨資公司的，應當由董事會審議；尚未設立董事會的，由總經理辦公會議審議。所涉及的職工分流安置事項，應當經被劃轉企業職工代表大會審議通過。

（國資發產權〔2005〕239）第七條）

2、通知債權人

劃出方應當就無償劃轉事項通知本企業(單位)債權人，并制訂相應的債務處置方案。

（國資發產權〔2005〕239）第八條）

3、審計或清產核資

劃轉雙方應當組織被劃轉企業按照有關規定開展審計或清產核資，以中介機構出具的審計報告或經劃出方國資監管機構批準的清產核資結果作為企業國有產權無償劃轉的依據。

（國資發產權〔2005〕239）第九條）

4、簽訂無償劃轉協議

劃轉雙方協商一致后，應當簽訂企業國有產權無償劃轉協議。協議內容見國資發產權〔2005〕239第十條。

5、經批準后進行賬務調整

劃轉雙方應當依據相關批復文件及劃轉協議，進行賬務調整，按規定辦理產權登記等手續。

（國資發產權〔2005〕239）第十一條）無償劃轉事項，依據中介機構出具的被劃轉企業上一(或最近一次)的審計報告或經國資監管機構批準的清產核資結果，直接進行賬務調整，并按規定辦理產權登記等手續。

（國資發產權〔2005〕239）第十九條）

（三）企業國有產權無償劃轉的批準

1、由國資監管機構批準的情形

（1）企業國有產權在同一國資監管機構所出資企業之間無償劃轉的，由所出資企業共同報國資監管機構批準。

企業國有產權在不同國資監管機構所出資企業之間無償劃轉的，依據劃轉雙方的產權歸屬關系，由所出資企業分別報同級國資監管機構批準。

（2）實施政企分開的企業，其國有產權無償劃轉所出資企業或其子企業持有的，由同級國資監管機構和主管部門分別批準。

（3）下級政府國資監管機構所出資企業國有產權無償劃轉上級政府國資監管機構所出資企業或其子企業持有的，由下級政府和上級政府國資監管機構分別批準。

（國資發產權〔2005〕239）第十二、十三、十四條）

2、由出資企業批準并抄報同級國資監管機構的情形

企業國有產權在所出資企業內部無償劃轉的，由所出資企業批準并抄報同級國資監管機構。

（國資發產權〔2005〕239）第十五條）

3、不得無償劃轉的情況 有下列情況之一的，不得實施無償劃轉：

（1）被劃轉企業主業不符合劃入方主業及發展規劃的；（2）中介機構對被劃轉企業劃轉基準日的財務報告出具否定意見、無法表示意見或保留意見的審計報告的；

（3）無償劃轉涉及的職工分流安置事項未經被劃轉企業的職工代表大會審議通過的；

（4）被劃轉企業或有負債未有妥善解決方案的；（5）劃出方債務未有妥善處置方案的。

（國資發產權〔2005〕239）第十八條）

二、國有企業無償劃轉資產的賬務處理

（一）國有資產的資產類別及轉移方式

資產轉移的類別可以包括所有資產，如：固定資產、無形資產、國有股權等。國有資產的轉移方式有：投資、無償劃轉、捐贈、有償轉讓、債務重組等方式。

在實踐中，國有企業間以無償劃轉最為常見，其次是投資，捐贈和債務重組方式不多見，但個人認為，無償劃轉在實質上和捐贈的結果是一致的，即：取得資產方，不支付任何對價，轉出資產方，沒有取得任何收入。

（一）賬務處理溯源

1、企業會計制度（財會[2000]25號）的規定

（1）根據該制度的規定，按規定無償調入或調出固定資產的企業，應在“資本公積”科目下設置“無償調入固定資產”、“無償調出 固定資產”明細科目進行核算。

（2）根據該制度的規定，企業接受的捐贈的非現金資產，按照確定的價值，借：相關科目，貸：資本公積—接受捐贈非現金資產準備。該制度同時規定，對于企業的捐贈支出，計入“營業外支出”科目。

2、《關于做好執行會計準則企業2008年年報工作的通知》（財會函[2008]60號）

財會函［2008］60號規定：“企業接受的捐贈和債務豁免，按照會計準則規定符合確認條件的，通常應當確認為當期收益。如果接受控股股東或控股股東的子公司直接或間接的捐贈，從經濟實質上判斷屬于控股股東對企業的資本性投入，應作為權益性交易,相關利得計入所有者權益（資本公積）。”

由此可見，在進行會計處理時需要區分是否為同一控制下的股權無償劃轉，以確定作為一項損益還是資本公積。

（1）對于非同一控制下（即向集團外部）的股權無償劃轉，將導致集團企業控制的資產或權益總量降低，應計入當期損益

（2）同一集團控制下無償劃轉實質是股權的內部捐贈，應作為股東權益的內部轉移，這一行為并未對集團企業整體的經營結果產生影響，通過資本公積的增加或減少來體現，即：對股權無償劃入方來說，應做調增股權投資賬面價值并增加資本公積處理，即借：長期股權投資；貸：資本公積——資本溢價。對無償劃出方來說，應當根據劃出股權資產賬面價值調減長期股權投資并減少資本公積，即借：資 本公積——資本溢價；貸：長期股權投資。

（二）新會計準則下的相關規定

1、《企業會計準則第2號——長期股權投資》的規定

該準則第五條規定：企業合并形成的長期股權投資，應當按照下列規定確定其初始投資成本：

（1）同一控制下的企業合并，合并方以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合并對價的【個人認為：無償劃轉股權，可以理解為支付現金、轉讓非現金資產等折對價的對價為0】，應當在合并日按照被合并方所有者權益在最終控制方合并財務報表中的賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。

合并方以發行權益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照被合并方所有者權益在最終控制方合并財務報表中的賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。按照發行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發行股份面值總額之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。

（2）非同一控制下的企業合并，購買方在購買日應當按照《企業會計準則第20號——企業合并》的有關規定確定的合并成本作為長期股權投資的初始投資成本。

合并方或購買方為企業合并發生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用，應當于發生時計入當期損益。第六條規定了除企業合并形成的長期股權投資以外，其他方式取得的長期股權投資時，其初始投資成本的確定方法。

2、關于捐贈的賬務處理

按照新會計準則中會計科目使用舉例來看，無償調入固定資產的企業，應計入在“營業外收入”科目。即企業的“捐贈利得”，在“營業外收入”科目核算。個人認為，依據該規定，對于捐贈的企業而言，應在“營業外支出”科目核算。

至此，我們可以看出，相關會計政策間存在一定的矛盾之處，個人認為，對于集團內部資產的無償劃轉，可以通過“資本公積”科目核算，對于對外的無償劃轉，可能通過“營業外收入”和“營業外支出”核算。

（三）會計處理的特殊規定

1、規范“三去一降一補”有關業務的會計處理規定》的通知（）為貫徹落實《國務院關于鋼鐵行業化解過剩產能實現脫困發展的意見》（國發〔2016〕6號）和《國務院關于煤炭行業化解過剩產能實現脫困發展的意見》（國發〔2016〕7號）等文件精神，推動“三去一降一補”工作，根據《中華人民共和國會計法》和國家統一的會計制度相關規定，制定《規范“三去一降一補”有關業務的會計處理規定》。

【個人理解】

1、這個文件是財政部印發的，因此，只是規定財務核算的方法；至于是否免稅，要看稅務部門的相關規定。

2、這個文件只適用于鋼鐵行業和煤炭行業化解過剩產能時，國有獨資或全資企業之間無償劃撥子公司的會計處理。

考慮到該文件出于財政部，對其他行業是否也有參考價值？ 附件：規范“三去一降一補”有關業務的會計處理規定

一、關于國有獨資或全資企業之間無償劃撥子公司的會計處理。國有獨資或全資企業，包括國有獨資公司、非公司制國有獨資企業、國有全資企業、事業單位投資設立的一人有限責任公司及其再投資設立的一人有限責任公司。

國有獨資或全資企業之間按有關規定無償劃撥子公司，導致對被劃撥企業的控制權從劃出企業轉移到劃入企業的，應當進行以下會計處理：

（一）劃入企業的會計處理

1、個別財務報表。

被劃撥企業按照國有產權無償劃撥的有關規定開展審計等，上報國資監管部門作為無償劃撥依據的，劃入企業在取得被劃撥企業的控制權之日，編制個別財務報表時，應當根據國資監管部門批復的有關金額，借記“長期股權投資”科目，貸記“資本公積（資本溢價）”科目（若批復明確作為資本金投入的，記入“實收資本”科目，下同）。

2、合并財務報表。

劃入企業在取得被劃撥企業的控制權后編制合并財務報表，一般包括資產負債表、利潤表、現金流量表和所有者權益變動表等：

（1）合并資產負債表。劃入企業應當以被劃撥企業經審計等確定并經國資監管部門批復的資產和負債的賬面價值及其在被劃撥企業控制權轉移之前發生的變動為基礎，對被劃撥企業的資產負債表進行調整，調整后應享有的被劃撥企業資產和負債之間的差額，計入資本公積（資本溢價）。

（2）合并利潤表。

劃入企業編制取得被劃撥企業的控制權當期的合并利潤表時，應包含被劃撥企業自國資監管部門批復的基準日起至控制權轉移當期期末發生的凈利潤。

（3）合并現金流量表。劃入企業編制取得被劃撥企業的控制權當期的合并現金流量表時，應包含被劃撥企業自國資監管部門批復的基準日起至控制權轉移當期期末產生的現金流量。

（4）合并所有者權益變動表。劃入企業編制當期的合并所有者權益變動表時，應包含被劃撥企業自國資監管部門批復的基準日起至控制權轉移當期期末的所有者權益變動情況。合并所有者權益變動表可以根據合并資產負債表和合并利潤表編制。

（二）劃出企業的會計處理。

1、個別財務報表。

劃出企業在喪失對被劃撥企業的控制權之日，編制個別財務報表時，應當按照對被劃撥企業的長期股權投資的賬面價值，借記“資本公積（資本溢價）”科目（若批復明確沖減資本金的，應借記“實收資本”科目，下同），貸記“長期股權投資（被劃撥企業）”科目；資本公積（資本溢價）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。

2、合并財務報表。

劃出企業在喪失對被劃撥企業的控制權之日，編制合并財務報表時，不應再將被劃撥企業納入合并財務報表范圍，終止確認原在合并財務報表中反映的被劃撥企業相關資產、負債、少數股東權益以及其他權益項目，相關差額沖減資本公積（資本溢價），資本公積（資本溢價）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。同時，劃出企業與被劃撥企業之間在控制權轉移之前發生的未實現內部損益，應轉入資本公積（資本溢價），資本公積（資本溢價）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。

（四）相關參考文件

《境內證券市場轉持部分國有股充實全國社會保障基金實施辦法》（財企[2009]94號）第第十五條規定：國有股轉持給社?；饡唾Y金上繳中央金庫后，相關國有單位核減國有權益，依次沖減未分配利潤、盈余公積金、資本公積金和實收資本，并做好相應國有資產產權變動登記工作。

【財務處理的最終結論】

企業集團內部資產（包括長期投資）的無償劃轉，應屬于同一控制下的資產流動，各項資產的確認和計量，應按照同一控制下企業合并取得資產進行計量。即通過調整（或沖減）“資本公積”科目進行處理，資本公積不足的，調整留存收益。

1、接收劃轉股權的初始確認和計量

（1）符合合并條件，納入合并范圍的股權投資 分為以下兩種情況： 1）被合并方凈資產為大于零的，在劃轉基準日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本；調整資本公積，資本公積不足沖減的，調整留存收益。

2）被合并方凈資產為小于等于零的，按照被合并方在劃出方劃轉基準日的賬面原值，全額計提減值準備后以零價值入賬。

（2）對不納入合并范圍的聯營或合營投資

原則上按照劃轉資產在劃出方劃轉基準日的賬面價值確認長期股權初始投資成本；根據謹慎性原則，若劃轉資產的賬面價值明顯貶值，應按照評估報告、工商吊銷證明、清算報告等證明材料確認的價值作為長期股權投資初始投資成本，在原賬面價值的基礎上計提減值準備后入賬。對價及與初始投資成本差額的確認同“被合并方凈資產為大于零的”長期股權投資處理。

（3）不納入合并范圍的、不能產生重大影響的權益性投資 按照劃轉資產在劃出方劃轉基準日的賬面價值確認可供出售金融資產初始投資成本；對價及與初始投資成本差額的確認參照“被合并方凈資產為大于零的”長期股權投資處理。

2、接收劃轉債權、固定資產、無形資產的初始確認和計量

（1）接收劃轉債權，按照劃轉債權在在劃出方劃轉基準日的賬面價值確認應收賬款或其他應收款的入賬成本；若在劃轉基準日，劃轉債權的價值明細低于可回收金額，應取得判斷依據，按照可回收金額作為入賬成本。按照支付的現金、轉讓的非現金資產賬面價值、所承擔債務賬面價值或集團的增資額分別確認貨幣資金、非現金資產的 減少，以及負債或實收資本的增加;入賬成本與上述對價的差額，調整資本公積，資本公積不足沖減的，調整留存收益。

（2）接收劃轉固定資產，按照劃轉固定資產在劃出方劃轉基準日的賬面原值、累計折舊分別確認固定資產原值和累計折舊金額，支付對價及對價與固定資產入賬價值的差額，參照接收劃轉債權的處理。

（3）接收劃轉無形資產，按照劃轉無形資產在劃出方劃轉基準日的賬面原值、累計攤銷分別確認無形資產原值和累計攤銷金額，支付對價及對價與無形資產入賬價值的差額，參照接收劃轉債權的處理。

3、其他接收資產的初始確認和計量參照上述處理。

由上述規定，可以看出，相關文件政策，鼓勵資產（包括股權）在國有企業以及同一集團下的轉移，并且，允許不通過損益科目進行核算，但對于有償轉讓的出外，因此，企業可以根據具體情況，確定資產的轉移方式，以使得資產在企業集團內有序的流動。

三、國有企業無償劃轉資產的稅務處理

（一）《關于企業所得稅應納稅所得額若干問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第29號）

1、企業接收政府劃入資產的企業所得稅處理

（1）縣級以上人民政府（包括政府有關部門,下同）將國有資產明確以股權投資方式投入企業，企業應作為國家資本金（包括資本公積）處理。該項資產如為非貨幣性資產，應按政府確定的接收價值確定計稅基礎。

（2）縣級以上人民政府將國有資產無償劃入企業，凡指定專門 用途并按《財政部國家稅務總局關于專項用途財政性資金企業所得稅處理問題的通知》（財稅〔2011〕70號）規定進行管理的，企業可作為不征稅收入進行企業所得稅處理。其中，該項資產屬于非貨幣性資產的，應按政府確定的接收價值計算不征稅收入。

縣級以上人民政府將國有資產無償劃入企業，屬于上述

（一）、（二）項以外情形的，應按政府確定的接收價值計入當期收入總額計算繳納企業所得稅。政府沒有確定接收價值的，按資產的公允價值計算確定應稅收入。

2、企業接收股東劃入資產的企業所得稅處理

（1）企業接收股東劃入資產（包括股東贈予資產、上市公司在股權分置改革過程中接收原非流通股股東和新非流通股股東贈予的資產、股東放棄本企業的股權，下同），凡合同、協議約定作為資本金（包括資本公積）且在會計上已做實際處理的，不計入企業的收入總額，企業應按公允價值確定該項資產的計稅基礎。

（2）企業接收股東劃入資產，凡作為收入處理的，應按公允價值計入收入總額，計算繳納企業所得稅，同時按公允價值確定該項資產的計稅基礎。

【本條解讀】企業接收股東劃入資產，凡作為資本金（包括資本公積）處理的，說明該事項屬于企業正常接受股東股權投資行為，因此，不能作為收入進行所得稅處理。企業接收股東劃入資產，凡作為收入處理的，說明該事項不屬于企業正常接受股東股權投資行為，而是接受捐贈行為，因此，應計入收入總額計算繳納企業所得稅。

（二）財政部 國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知（財稅[2009]59號）

居民企業以其擁有的資產或股權向其100%直接控股關系的非居民企業進行投資，其資產或股權轉讓收益如選擇特殊性稅務處理，可以在10個納稅內均勻計入各應納稅所得額。

（三）《關于促進企業重組有關企業所得稅處理問題的通知》 財政部 國家稅務總局（財稅〔2014〕109號）

對100%直接控制的居民企業之間，以及受同一或相同多家居民企業100%直接控制的居民企業之間按賬面凈值劃轉股權或資產，凡具有合理商業目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權或資產劃轉后連續12個月內不改變被劃轉股權或資產原來實質性經營活動，且劃出方企業和劃入方企業均未在會計上確認損益的，可以選擇按以下規定進行特殊性稅務處理：

1、劃出方企業和劃入方企業均不確認所得。

2、劃入方企業取得被劃轉股權或資產的計稅基礎，以被劃轉股權或資產的原賬面凈值確定。

3、劃入方企業取得的被劃轉資產，應按其原賬面凈值計算折舊扣除。

（四）國家稅務總局關于資產（股權）劃轉企業所得稅征管問題的公告（國家稅務總局公告2015年第40號）

全文如下：

《國務院關于進一步優化企業兼并重組市場環境的意見》（國發 〔2014〕14號）和《財政部國家稅務總局關于促進企業重組有關企業所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕109號,以下簡稱《通知》）下發后，各地陸續反映在企業重組所得稅政策執行過程中有些征管問題亟需明確。經研究，現就股權或資產劃轉企業所得稅征管問題公告如下：

一、《通知》第三條所稱“100%直接控制的居民企業之間，以及受同一或相同多家居民企業100%直接控制的居民企業之間按賬面凈值劃轉股權或資產”，限于以下情形：

（一）100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產,母公司獲得子公司100%的股權支付。母公司按增加長期股權投資處理，子公司按接受投資（包括資本公積，下同）處理。母公司獲得子公司股權的計稅基礎以劃轉股權或資產的原計稅基礎確定。

（二）100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產,母公司沒有獲得任何股權或非股權支付。母公司按沖減實收資本（包括資本公積，下同）處理，子公司按接受投資處理。

（三）100%直接控制的母子公司之間，子公司向母公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產，子公司沒有獲得任何股權或非股權支付。母公司按收回投資處理，或按接受投資處理，子公司按沖減實收資本處理。母公司應按被劃轉股權或資產的原計稅基礎，相應調減持有子公司股權的計稅基礎。

（四）受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之間，在母公司主導下，一家子公司向另一家子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產，劃出方沒有獲得任何股權或非股權支付。劃出方按沖減所有者權益處理，劃入方按接受投資處理。

二、《通知》第三條所稱“股權或資產劃轉后連續12個月內不改變被劃轉股權或資產原來實質性經營活動”，是指自股權或資產劃轉完成日起連續12個月內不改變被劃轉股權或資產原來實質性經營活動。

股權或資產劃轉完成日，是指股權或資產劃轉合同（協議）或批復生效，且交易雙方已進行會計處理的日期。

三、《通知》第三條所稱“劃入方企業取得被劃轉股權或資產的計稅基礎，以被劃轉股權或資產的原賬面凈值確定”，是指劃入方企業取得被劃轉股權或資產的計稅基礎，以被劃轉股權或資產的原計稅基礎確定。

《通知》第三條所稱“劃入方企業取得的被劃轉資產，應按其原賬面凈值計算折舊扣除”，是指劃入方企業取得的被劃轉資產，應按被劃轉資產的原計稅基礎計算折舊扣除或攤銷。

四、按照《通知》第三條規定進行特殊性稅務處理的股權或資產劃轉，交易雙方應在協商一致的基礎上，采取一致處理原則統一進行特殊性稅務處理。

五、交易雙方應在企業所得稅匯算清繳時，分別向各自主管稅務機關報送《居民企業資產（股權）劃轉特殊性稅務處理申報表》（詳見附件）和相關資料（一式兩份）。

相關資料包括：

1.股權或資產劃轉總體情況說明，包括基本情況、劃轉方案等，并詳細說明劃轉的商業目的；

2.交易雙方或多方簽訂的股權或資產劃轉合同（協議），需有權部門（包括內部和外部）批準的，應提供批準文件；

3.被劃轉股權或資產賬面凈值和計稅基礎說明；

4.交易雙方按賬面凈值劃轉股權或資產的說明（需附會計處理資料）；

5.交易雙方均未在會計上確認損益的說明（需附會計處理資料）； 6.12個月內不改變被劃轉股權或資產原來實質性經營活動的承諾書。

六、交易雙方應在股權或資產劃轉完成后的下一的企業所得稅申報時，各自向主管稅務機關提交書面情況說明，以證明被劃轉股權或資產自劃轉完成日后連續12個月內，沒有改變原來的實質性經營活動。

七、交易一方在股權或資產劃轉完成日后連續12個月內發生生產經營業務、公司性質、資產或股權結構等情況變化，致使股權或資產劃轉不再符合特殊性稅務處理條件的，發生變化的交易一方應在情況發生變化的30日內報告其主管稅務機關，同時書面通知另一方。另一方應在接到通知后30日內將有關變化報告其主管稅務機關。

八、本公告第七條所述情況發生變化后60日內，原交易雙方應 按以下規定進行稅務處理：

（一）屬于本公告第一條第（一）項規定情形的，母公司應按原劃轉完成時股權或資產的公允價值視同銷售處理，并按公允價值確認取得長期股權投資的計稅基礎；子公司按公允價值確認劃入股權或資產的計稅基礎。

屬于本公告第一條第（二）項規定情形的，母公司應按原劃轉完成時股權或資產的公允價值視同銷售處理；子公司按公允價值確認劃入股權或資產的計稅基礎。

屬于本公告第一條第（三）項規定情形的，子公司應按原劃轉完成時股權或資產的公允價值視同銷售處理；母公司應按撤回或減少投資進行處理。

屬于本公告第一條第（四）項規定情形的，劃出方應按原劃轉完成時股權或資產的公允價值視同銷售處理；母公司根據交易情形和會計處理對劃出方按分回股息進行處理，或者按撤回或減少投資進行處理，對劃入方按以股權或資產的公允價值進行投資處理；劃入方按接受母公司投資處理，以公允價值確認劃入股權或資產的計稅基礎。

（二）交易雙方應調整劃轉完成納稅的應納稅所得額及相應股權或資產的計稅基礎，向各自主管稅務機關申請調整劃轉完成納稅的企業所得稅申報表，依法計算繳納企業所得稅。

九、交易雙方的主管稅務機關應對企業申報適用特殊性稅務處理的股權或資產劃轉加強后續管理。

十、本公告適用2014及以后企業所得稅匯算清繳。此前尚未進行稅務處理的股權、資產劃轉，符合《通知》第三條和本公告規定的可按本公告執行。

【結論】個人理解：

根據以上文件可以看出，從會計核算的角度上看，財政部的立法本意是：同一控制下企業間的資產（含股權）的無償劃轉行為，無論從劃出方或劃入方，可以依據調整資本公積、盈余公積和末分配利潤。

從稅法的立法本意來看，只要不是有償轉讓資產，并符合一定的條件，是可以申報免稅的。

因此，企業可以考慮選擇對自己有利的財務和稅務處理，并報稅務機關備案。但是，如果企業愿意，為了降低稅收風險，或稅務部門有要求時，國有企業之間無償劃撥資產時，劃撥方無償劃撥的資產，可按其賬面凈值準予扣除；接受方應視同接受捐贈資產進行計價，計入應納稅所得額計征企業所得稅，此時，接受方按接受的資產凈值計提的折舊，準予扣除。

【終結，不再討論此問題】

第三篇：肖太壽企業間無償劃轉資產的涉稅處理及例解

[轉載]肖太壽企業間無償劃轉資產的涉稅處理及例解

作者：財政部財政科學研究所

中國財稅培訓師肖太壽博士

在實務中,不少母子公司之間存在無償劃轉資產的現象,這種無償劃轉資產在稅法上到底應該要繳納哪些稅?困繞不少財稅人員和稅務局干部,筆者對企業間無償劃轉資產的相關稅收政策進行梳理,在此基礎上對企業間無償劃轉資產的涉稅處理進行歸納如下。

（一）無償劃轉的法律關系：無償劃轉的主體和客體

1、無償劃轉的主體

現有國家政策規定的無償劃轉資產的主體是國有獨資企業、國有獨資公司、國有事業單位投資設立的—人有限責任公司及其再投資沒立的—人有限責任公司(以下統稱國有—人公司)?！镀髽I國有產權無償劃轉工作指引》（國資發產權[2009]25號]第二條對無償劃轉的主體進行了界定：“國有獨資企業、國有獨資公司、國有事業單位投資設立的—人有限責任公司及其再投資沒立的—人有限責任公司(以下統稱國有—人公司)，可以作為劃入方(劃出方)?！庇纱丝梢钥闯?，無償劃轉一般在純國有產權單位之間進行。

2、無償劃轉的客體 《企業國有產權無償劃轉管理暫行辦法》(國資發產權[2005]239號)第二條本辦法所稱企業國有產權無償劃轉，是指企業國有產權在政府機構、事業單位、國有獨資企業、國有獨資公司之間的無償轉移。第二十一條規定： “企業實物資產等無償劃轉參照本辦法執行”以上兩條政策規定對無償劃轉的客體進行了界定：即無償劃轉一般指劃轉國有產權，但也可以劃轉實物資產。

（二）無償劃轉資產和產權的財務處理[①]

新會計準則未對無償劃轉的業務性質和財務確認做出認定。實務中傾向于將無償劃轉理解為追加或減少投資，為了方便操作，投資優先以資本公積的增加或減少體現，這樣不用去做工商變更。即對于劃入方而言，同時增加資產和資本公積；對于劃出方而言，同時減少資產和資本公積。但這樣處理可能會出現劃出方的賬面資本公積不夠沖減的問題，對此實務中多數企業會先沖減實收資本，若實收資本也不夠沖減時，再沖減留存收益。這種做法理論上是行得通的，因為留存收益可以通過轉增股本或分配紅股的方式轉為實收資本。但留存收益轉增股本或分配紅股可能涉及企業所得稅。因為若投資企業與被投資企業稅負不同，根據《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79號)第四條，“企業權益性投資取得股息、紅利等收入，應以被投資企業股東會或股東大會作出利潤分配或轉股決定的日期，確定收入的實現?！币虼宿D股應視同投資收益。此時，若被投資方適用15％的高新稅率，投資方使用25％昀．正常稅率，在轉增股本時投資方應補繳10％的企業所得稅。另外，留存收益金額總是在不停地變動，因此筆者認為最合適的做法是資產劃出方只允許沖減實收資本和資本公積，若實收資本和資本公積不夠沖減，應先將留存收益轉增資本，經審驗辦理增資后，再沖減實收資本或資本公積。

（二）無償劃轉的涉稅處理

無償劃轉資產涉及到企業所得稅、營業稅、土地增值稅、契稅、增值稅和印花稅等稅種的處理。

1、企業所得稅：必須繳納企業所得稅

無償劃轉在稅法上是要繳納企業所得稅?！镀髽I所得稅法》第二章第六條規定，“企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額，包括接受捐贈收入。”《企業所得稅法實施條例》第二十一條規定：“企業所得稅法第六條第(八)項所稱接受捐贈收入，是指企業接受的來自其他企業、組織或者個人無償給予的貨幣性資產、非貨幣性資產”。《國家稅務總局關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828號）規定：企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入：(1)用于市場推廣或銷售;(2)用于交際應酬;(3)用于職工獎勵或福利;(4)用于股息分配;(5)用于對外捐贈;(6)其他改變資產所有權屬的用途

基于以上規定，無償劃轉資產應被視同捐贈，資產劃入方需按照接受資產的公允價值確定應稅收入，計籌繳納企業所得稅；資產劃出方應視同銷售，按劃轉資產公充價值和賬面價值的差額確定應稅收入，計算繳納企業所得稅。

2、印花稅：涉及產權轉移書據就得繳納印花稅

根據國資發產權[2005]239號文，無償劃轉雙方應簽訂無償劃轉協議。《中華人民共和國印花稅暫行條例》（國務院令第11號）第四條規定：“下列憑證免納印花稅：

（一）已繳納印花稅的憑證的副本或者抄本；

（二）財產所有人將財產贈給政府、社會福利單位、學校所立的書據；

（三）經財政部批準免稅的其他憑證?！睙o償劃轉資產協議不在《中華人民共和國印花稅暫行條例》列舉的應納稅憑證中，因此，無償劃轉協議不交印花稅；但根據《財政部國家稅務總局關于企業改制過程中有關印花稅政策的通知》(財稅[2003]183號)的規定，企業因改制簽署的產權轉移書據免予貼花。企業改制之前簽署但尚未施行完的各類印花稅應稅合同，若改制后只需變更施行主體，其他條款沒有變化，則之前已貼花的不再重新貼花。若無償劃轉能被認定為改制，就可以免稅，且相關變更實施主體的合同也不需貼花。所謂的企業改制是指依法改變企業原有的資本結構、組織形式、經營管理模式或體制等，使其在客觀上適應企業發展的新的需要的過程。在我國，一般是將原單一所有制的國有、集體企業改為多元投資主體的公司制企業和股份合作制企業或者是內外資企業互轉?；谝陨戏治?，企業間無償劃轉資產，如果涉及到產權過戶登記的，則根據《印花稅暫行條例》的規定：“產權轉移書據按所載金額萬分之五貼花。包括財產所有權和版權、商標專有權、專利權、專有技術使用權等轉移書據，均應當按規定繳納印花稅?！?/p>

另外，通過證券交易所無償劃轉上市公司股權的印花稅問題，根據《國家稅務總局關于辦理上市公司國有股權無償轉讓暫不征收證券(股票)交易印花稅有關審批事項的通知》(國稅函[2004]941號)，對經國務院和省級人民政府決定或批準進行的國有(含國有控股)企業改組改制而發生的上市公司國有股權無償轉讓行為，暫不征收證券(股票)交易印花稅。

3、營業稅營業稅及附加

《營業稅暫行條例實施細則》第五第（一）項規定：“單位和個人將不動產或土地使用權無償贈送其他單位和個人，視同發生應稅行為?！币虼耍鹃g無償劃轉廠房和房屋等不動產資產應按視同銷售繳納5％的營業稅，并按照規定比例繳納城建稅和教育費附加。應繳納營業稅及附加。

4、土地增值稅

《土地增值稅暫行條例實施細則》第二條規定：“條例第二條所稱的轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉讓房地產的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉讓房地產的行為。” 財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅[1995]48號）指出，細則所稱的“贈與”是指如下情況：（1）房產所有人、土地使用權所有人將房屋產權、土地使用權贈與直系親屬或承擔直接贍養義務人的。（2）房產所有人、土地使用權所有人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關將房屋產權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業的。因此，公司間無償劃轉資產不屬于上述兩種情況，應繳納土地增值稅。

5、契稅

無償劃轉不征收契稅已經有明確的政策依據。根據《財政部國家稅務總局關企業改制重組若干契稅政策的通知》(財稅[2008]175號)的規定，自2009年1月1日至2011年12月31日，企業改制重組過程中，同一投資主體內部所屬企業之間土地、房屋權屬的無償劃轉，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設立的個人獨資企業、—人有限公司之間土地、房屋權屬的無償劃轉，不征收契稅。對于2012年1月1日后，在國家稅務總局沒有明文規定之前，根據《契稅暫行條例》第一條規定：“在中華人民共和國境內轉移土地、房屋權屬，承受的單位和個人為契稅的納稅人，所稱轉移土地、房屋權屬包括房屋贈與，按照3％～5％的稅率征收契稅。”

6、增值稅：必須繳納增值稅

劃轉固定資產、存貨和設備是一種視同銷售行為，要繳納增值稅?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（中華人民共和國財政部國家稅務總局令第50號）第四條第（八）項規定：“單位或者個體工商戶將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售貨物，繳納增值稅?！比绻麑①Y產的劃轉視為資產重組，則根據《國家稅務總局關于納稅人資產重組有關增值稅問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第13號)，納稅人在資產重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉讓，不征收增值稅。

（三）案例分析 [案例]：

甲公司是一家民營企業，主要經營范圍是倉儲、貿易、酒店等，乙公司則是甲公司下屬的非全資控股子公司，主要從事物流業務。甲、乙兩公司自成立以來一直處于盈利狀態。為了使乙公司不斷發展壯大，甲公司計劃將其所有廠房（賬面價值420萬元，重置價值500萬元）劃撥給乙公司，并由乙公司承受權屬。根據稅法規定，房產的劃撥會導致大額的納稅支出，甲公司采取何種資產劃撥方式可以節約雙方的稅收成本呢？ [涉稅分析] 方案一：無償劃撥

一、甲公司（母公司）納稅分析

1、營業稅及附加。《營業稅暫行條例實施細則》第五第（一）項規定：“單位和個人將不動產或土地使用權無償贈送其他單位和個人，視同發生應稅行為。”因此，甲公司將其廠房無償劃撥給乙公司，應按視同銷售繳納5％的營業稅，并按照規定比例繳納城建稅和教育費附加。應繳納營業稅及附加為：500×5％×（1+7％+3％）=27.5（萬元）。

2、印花稅。根據《印花稅暫行條例》的規定：“產權轉移書據按所載金額萬分之五貼花。包括財產所有權和版權、商標專有權、專利權、專有技術使用權等轉移書據，均應當按規定繳納印花稅。”應繳納印花稅為：500×0.5‰=0.25（萬元）。

3、土地增值稅。《土地增值稅暫行條例實施細則》第二條規定：“條例第二條所稱的轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉讓房地產的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉讓房地產的行為?！薄敦斦?、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅[1995]48號）指出，細則所稱的“贈與”是指如下情況：（1）房產所有人、土地使用權所有人將房屋產權、土地使用權贈與直系親屬或承擔直接贍養義務人的。（2）房產所有人、土地使用權所有人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關將房屋產權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業的。因此，甲公司將其廠房無償劃撥給乙公司的行為不屬于上述兩種情況，故應繳納土地增值稅。假設該廠房的成新度為80％，則計算土地增值稅的增值額為：500-500×80％-27.5-0.25=72.25（萬元），增值率為72.25÷427.75=16.89％，應繳納土地增值稅為72.25×30％=21.675（萬元）。

4、企業所得稅。按照企業所得稅法的相關規定，甲公司無償捐贈固定資產要分解為按公允價值視同對外銷售和捐贈兩項業務進行所得稅處理，即一方面母公司要確認不動產的轉讓收益繳納企業所得稅，另一方面母公司對子公司無償劃撥行為在稅法上視同直接捐贈，而且由于捐贈行為所發生的支出不屬于公益性的捐贈，所以不能在企業所得稅稅前扣除。因此，應繳納企業所得稅為

（500-27.5-0.25-21.675-420）×25％=7.6438（萬元）

二、乙公司（子公司）納稅分析

1、契稅。《契稅暫行條例》第一條規定：“在中華人民共和國境內轉移土地、房屋權屬，承受的單位和個人為契稅的納稅人，所稱轉移土地、房屋權屬包括房屋贈與，契稅的稅率為3％～5％?！睉U納契稅為：500×3％=15（萬元）。

2、印花稅。應繳納印花稅為：500×0.5‰=0.25（萬元）。

3、企業所得稅。《企業所得稅法》第二章第六條規定，“企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額，包括接受捐贈收入?！睂ψ庸緛碇v，要按照取得的捐贈收入繳納企業所得稅。應繳納企業所得稅為：（500-15-0.25）×25％=121.1875（萬元）。

可見，方案一中母子公司合計應繳納稅（費）為: 27.5+0.25+21.675+ 7.6438+15+0.25+121.1875=193.5063（萬元）。

方案二：投資入股

一、甲公司（母公司）納稅分析

1、營業稅及附加。《財政部、國家稅務總局關于股權轉讓有關營業稅問題的通知》（財稅[2002]191號）規定：“以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業稅?！币虼?，甲公司的該項投資行為，不征收營業稅，也不需要繳納城建稅和教育費附加。

2、印花稅。應繳納印花稅為：500×0.5‰=0.25（萬元）。

3、土地增值稅?！敦斦俊叶悇湛偩株P于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅字[1995]48號）規定：“對于以房地產進行投資、聯營的，投資、聯營的一方以土地（房地產）作價入股進行投資或作為聯營條件，將房地產轉讓到所投資、聯營的企業中時，暫免征收土地增值稅?！必斦俊叶悇湛偩株P于土地增值稅若干問題的通知》（財稅[2006]21號）對這一條款作了補充規定：對于以土地（房地產）作價入股進行投資或聯營的，凡所投資、聯營的企業從事房地產開發的，或者房地產開發企業以其建造的商品房進行投資和聯營的，均不適用（財稅[1995]48號）第一條暫免征收土地增值稅的規定。由于甲公司不是房地產企業，因此該項投資免征土地增值稅。

4、企業所得稅?！秶叶悇湛偩株P于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》（國稅發[2000]118號）規定，“企業以經營活動的部分非貨幣性資產對外投資，應在投資交易發生時，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項業務進行所得稅處理，并按規定確認資產的轉讓所得或損失?！币虼耍瑧U納企業所得稅為：（500-420-0.25）×25％=19.9375（萬元）。

1、契稅。《契稅暫行條例細則》第八條規定：以土地、房屋權屬作價投資、入股的，視同土地使用權轉讓、房屋買賣或者房屋贈與征稅，由產權受讓方按投資房地產價值繳納契稅。應繳納契稅為：500×3％=15（萬元）。

2、印花稅，應繳納印花稅為：500×0.5‰=0.25（萬元）。

3、企業所得稅。對子公司而言，由于未發生收益，不需要繳納企業所得稅。

由上可知，方案二中母子公司合計應繳納稅（費）為：0.25+19.9375+15+0.25=35.4375（萬元）。

比較以上兩種方案，從雙方的納稅情況來看，顯然方案二可以節約稅收成本，可少繳稅（費）：298.5063-35.4375=263.0688（萬元）。可見，母子公司之間轉移不動產，不宜采用無償劃撥的方式，以投資的方式處理相對較好。[①]陳曉紅：《無償劃轉模式下的財稅處理》，《財務與會計》，2011年第9期32至33頁。

第四篇：解讀國有企業無償劃轉處理

解讀國有企業無償劃轉處理

來源：中國會計視野

29號公告第一條對企業接受政府劃入資產的稅務處理進行了界定，解決了“政府——企業”間資產劃轉行為的稅務處理規則，而在重組改制中常見的還有國資委主導的“無償劃轉”，即：經國資委核準，將同屬于國有企業的股權（資產），在不同企業之間進行劃轉，總局目前尚未對“無償劃轉”如何進行稅務處理進行界定，筆者試對其也進行分析。

案例:2014年5月20日，上海棱光實業股份有限公司發布《關于國有股無償劃轉的提示性公告》，控股股東上海建筑材料（集團）總公司（以下簡稱“建材集團”）通知，建材集團與公司實際控制人上海國盛（集團）有限公司（以下簡稱“國盛集團）于2014年5月15日簽訂了《股份劃轉協議》，即擬將建材集團持有的本公司股份（250,308,302股，占公司總股本的71.93%）全部無償劃轉至國盛團（以下簡稱“本次劃轉”）。本次劃轉事宜完成后，公司控股股東將由建材集團變更為國盛集團，公司實際控制人未發生變化。重組前公司股權架構如下：

解讀：

1、“無償劃轉”政策淵源。

2005年8月29日，國務院國資委發布了《企業國有產權無償劃轉管理暫行辦法》（國資發產權[2005]239號）。該辦法第二條明確規定：“本辦法所稱企業國有產權無償劃轉，是指企業國有產權在政府機構、事業單位、國有獨資企業、國有獨資公司之間的無償轉移。國有獨資公司作為劃入或劃出一方的，應當符合《中華人民共和國公司法》的有關規定?！钡诙粭l規定：“企業實物資產等無償劃轉參照本辦法執行?！?/p>

2009年2月16日國資委又發布了《企業國有產權無償劃轉工作指引》（國資發產權[2009]25號）。該指引第二條規定：“國有獨資企業、國有獨資公司、國有事業單位投資設立的一人有限責任公司及其再投資設立的一人有限責任公司，可以作為劃入方（劃出方）

可見國有產權無償劃轉的前提條件是劃入和劃出方都屬于100%國有企業，由于其最終的實際控制人均屬于國資委，劃入一方無需支付對價。

2、資產重組稅收政策分析：

《企業所得稅法實施條例》第75條規定，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，企業在重組過程中，應當在交易發生時確認有關資產的轉讓所得或者損失，相關資產應當按照交易價格重新確定計稅基礎。而國稅函【2008】828號文件進一步確認了“企業內部處置資產”時，資產的隱含增值無需在稅收上得到實現，“企業外部處置資產”時，除另有規定外，資產的隱含增值需要在稅收上得到實現。上述政策確認了“法人稅制原則”的核心地位，即：企業所得稅法的納稅人為法人企業，法人內部資產處置，無論會計如何處理，均不確認應納稅所得額（例如：交易性金融資產按照公允價值計量模式計量）；而法人外部處置資產，除另有規定外，無論交易雙方是否為關聯企業（甚至是同一投資人），當資產（包括股權）從一個法人企業轉移到另外一個法人企業時（轉移方式包括銷售、投資、劃轉、捐贈等），相關資產要按照公允價值確認其交易價格。

目前，稅法對資產（股權）從一個法人企業轉移到另一個法人企業，無需確認所得的情形有兩種，一是“稅轉股政策”，例如：《關于中國鐵道建筑總公司重組改制過程中資產評估增值有關企業所得稅政策問題的通知》（財稅【2008】124號）號文件）明確，經國務院批準，中國鐵道建筑總公司在重組改制上市過程中發生的資產評估增值689，872.63萬元應繳納的企業所得稅不征收入庫，直接轉計中國鐵道建筑總公司資本公積，作為國有資本。對上述經過評估的資產，中國鐵建股份有限公司及其所屬子公司可按評估后的資產價值計提折舊或攤銷，并在企業所得稅稅前扣除。即：稅法認為中國鐵道建筑總公司將其資產投資到中國鐵建股份公司時，由于資產由一個法人企業轉移到另外一個法人企業，資產的評估增值應該繳納企業所得稅，中國鐵道建筑總公司繳納企業所得稅后，中國鐵建股份取得的資產可以按評估后的價值折舊攤銷。但是鑒于該項重組行為，沒有產生現金流，中國鐵道建筑總公司沒有納稅能力，因此經國務院批準后，視同該公司已經繳納該筆稅款，國家又將其投資到中國鐵道建筑總公司，做增加國有資本金（資本公積）處理。這種“稅轉股”政策，稅收優惠力度很大，不但不實際繳納稅款，而且股份公司還可以按評估后的價值計提折舊。目前國資委直屬的大型國有企業上市時，基本上都得到了這樣的政策批文。二是，“財稅【2009】59號文件政策平臺”，該文件規定了六種重組行為在符合5個條件時，可以適用“特殊性稅務處理”，即資產在一個法人企業轉移到另外一個法人企業時，其股權支付額部分，資產的隱含增值暫時無需在稅收上得到實現，但接受重組資產的法人企業，資產的計稅基礎仍然按評估前的原計稅基礎確認。這種“特殊性稅務處理”實質上是一種“遞延納稅”，是法人稅制原則的例外情形。

經過以上分析，我們可以得出結論，在現有政策框架下，資產從一個法人企業轉移到另外一個法人企業，其稅收待遇分成三種情況：一是一般交易，資產的隱含增值在稅收上得以實現，就資產的交易價格與原計稅基礎之間的差額繳納企業所得稅，接受資產方計稅基礎按照公允價值確認；二是國務院特批的”稅轉股“政策，轉移出資產的法人企業無需就資產的評估增值實際繳稅，而是將該筆稅款作為增加國有資本金處理，接受資產一方按照資產的公允價值確認計稅基礎；三是59號文件政策平臺，給予遞延納稅待遇。

3、凌光股份案例分析

按照上述政策精神，按照排除法分析凌光實業的”無償劃轉“業務：

第一，上述重組業務，未得到國務院的特批，無法運用”稅轉股“政策；

第二，由于無償劃轉的股份比例為72.15%，姑且不論”無償劃轉“是否屬于財稅【2009】59號文件六種重組模式，單單就劃轉股權比例為72.15%而論，也不符合股權收購的標的股權必須在75%以上的條件，因此無法使用59號文件遞延納稅政策平臺。

第三，根據以上分析，僅從稅法理論而言，建材集團將其持有的凌光股份71.15%股份資產轉移到國盛集團，應該將資產公允價值與原計稅基礎之間的差額繳納企業所得稅。具體交易認定有分為如下幾種情形：

（1）捐贈說。認為該項交易行為是建材公司將其持有的71.15%的凌光股份股票捐贈給了國盛集團。如果按照這種學說，假設股票的元計稅基礎為60，公允價值為100，則建材公司第一步，首先要視同銷售調增40的應納稅所得額，第二步，由于被認定為非公益救濟性捐贈，其計稅基礎60不允許在企業所得稅前扣除；而國盛集團相當于接受捐贈價值100的資產，要調增100的應納稅所得額。

筆者完全不贊成這種定性?！敦斦筷P于加強企業對外捐贈財務管理的通知》（財企【2003】95號），對外捐贈是指企業自愿無償將其有權處分的合法財產贈送給合法的受贈人用于生產經營活動沒有直接關系的公益事業的行為。因此，捐贈是有其特定含義的，強調“與生產經營沒有直接關系”，而凌光股份重組案例，顯然是出于經營目的的資產重組，和捐贈實在“搭不上邊

兒”，我們不能將交易定性困難的行為，一味的往“捐贈”這個紙簍里扔。

（2）銷售轉讓說。認為該交易是建材公司將其只有的凌光股份股票轉讓給了國盛集團，應按照股票的公允價值確認40的轉讓所得，但是由于建材公司沒有收到交易對價，雙方按照應收、應付做稅務處理，由于應收、應付不會兌現，對掛賬往來款，未來按照往來款掛賬稅務規則進行處理。

筆者認為，“無償劃轉”實質是投資者認為資產配置不合理，因而在其投資的企業內，對資產進行重組的行為，對劃出、劃入雙方按照銷售轉讓進行稅務處理，稍顯勉強。

（4）“不構成交易說”[1]。認為國資委在國有全資企業中，將股權（資產）在不同企業之間劃轉，是行使出資人權力的體現，不構成不同交易主體的交易行為，因此該項行為不涉及企業所得稅。

筆者不贊同這種觀點。鑒于現行企業所得稅政策以“法人稅制”為基礎，關聯企業之間資產的劃轉，同樣構成交易，而且要按照其公允價值進行稅務處理。如果認為國資委主導的“無償劃轉”不構成交易，實際控制人不是國有資本金的同一投資主體內部“無償劃轉”行為，同樣也不應當征稅，這種觀點將徹底顛覆目前企業所得稅政策框架。

（4）減資、增資說。認為該交易是國盛集團從建材公司減資，而建材公司以其持有的凌光股份作為減資的對價。第一步，國盛集團做減少投資建材公司的長期股權投資，會計賬目為，借：長期股權投資—凌光股份，貸：長期股權投資—建材公司；第二步，建材公司做減資處理，借：實收資產（資本公積），貸：長期股權投資—凌光股份。

根據《關于企業所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局2011年第34號公告）第六條規定，投資企業從被投資企業撤回或減少投資，其取得的資產中，相當于初始出資的部分，應確認為投資收回；相當于被投資企業累計未分配利潤和累計盈余公積按減少實收資本比例計算的部分，應確認為股息所得；其余部分確認為投資資產轉讓所得。

筆者基本認同這種觀點。按照上述規則，第一步，建材公司應該就其持有的71.15%凌光股份股票計稅基礎與公允價值之間的差額做視同銷售處理，確認應納稅所得額，第二步，國盛公司應該按照34號公告的規定，劃分為投資成本收回、股息紅利收回、股權溢價三部分進行稅務處理。如果該項無償劃轉是劃轉到上海國資委管轄的其他國有企業M，則進一步視同國資委對國盛集團減資，進而對M國有企業增資處理。

4、總局未明確政策前，各省對此問題的態度各異。

（1）《北京市國稅局2010年企業所得稅匯算清繳問答》第二條第六款探索式規定：問：國資委在法人企業間無償劃撥資產如何進行稅務處理？

答：“在總局未具體明確前，按照《實施條例》第二十五條以及《國家稅務總局關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828號）的規定，法人 企業間雖是劃撥資產，但資產的所有權已經發生了轉移，應當視同銷售，按公允價值確認視同銷售收入，并以此計算資產處置所得或損失?！?/p>

（2）《北京市國稅局2013年企業所得稅匯算清繳口徑》第三條第（七）款規定：問：目前企業申請特殊重組的備案有相當一部分屬于國資委主導的國企集團內部的股權、資產的無償劃轉。一方面無償劃轉不符合財稅【2009】59號文的規定，不能適用特殊重組待遇；另一方面企業在無償劃轉過程中沒有取得收入，沒有繳納稅款的能力。因此在目前既有的所得稅文件下，導致稅務集團和納稅人都面臨一定的風險。目前對于無償劃轉的所得稅政策，應該怎么掌握？

答：經國家稅務總局同意，對形式為無償劃轉但同時滿足以下條件的，劃入資產企業可不按接受捐贈進行稅務處理，劃出企業可不按發生捐贈支出進行稅務處理。①劃出資產企業和劃入資產企業為控股股東的100%全資子公司；②控股股東同等金額減少對劃出資產企業的長期投資，增加對劃入資產企業的長期投資；③劃入資產企業增加實收資本或資本公積，劃出資產企業減少實收資本或資本公積。除上述情形外的其他無償劃轉行為，在國家稅務總局未出臺新政策前，應對劃入資產企業按視同接受捐贈進行稅務處理；對劃出資產企業按發生捐贈支出進行稅務處理。

例如：甲公司和乙公司是某集團全資子公司，2013年集團為了重新配置各項企業資產，將甲公司擁有的A公司50%股權劃轉到乙公司，劃轉資產的公允價值為1000萬元。該集團增加對乙公司的長期股權投資1000萬元，減少對甲公司的長期股權投資1000萬元。

集團的會計處理：

借：長期股權投資—乙公司

1000萬元，貸：長期股權投資—甲公司 1000萬元；

劃出資產的甲公司會計處理：

借：資本公積

1000萬元

貸：長期股權投資—A公司

1000萬元

劃入資產的乙公司會計處理：

借：長期股權投資—A公司

1000萬元

貸：資本公積

10000萬元

[2]因上述情況同時滿足不視同接受捐贈的條件，因此乙公司可不視為接受捐贈，甲公司不按捐贈支出進行稅務處理。

（3）《關于企業所得稅若干業務問題的通知》(冀地稅發【2009】48號)第十一條，“關于企業無償劃撥資產的稅務處理問題”明確規定：“國有企業無償劃撥資產（固定資產、股權、債權等），劃出方按劃出資產的凈值確認視同銷售收入。劃入方可按收到資產的凈值確認其計稅基礎?！?/p>

第五篇：公司資產無償劃轉職工安置方案安置方案

公司資產無償劃轉職工安置方案

為維護職工合法權益，保持職工隊伍穩定，確保劃轉移交工作順利進行，根據國家有關政策及省市公司有關規定，結合公司實際情況，制定本方案。

一、安置原則

1、堅持人隨資產走的原則，同時尊重職工的自愿選擇；

2、堅持依法依規、公平公正的原則；

3、堅持維護國家、企業及職工合法權益的原則。

二、安置范圍

安置范圍為劃轉基準日劃轉單位的長期職工和離退休人員。其他形式用工根據國家和地方政府有關政策規定辦理。

三、安置方案

（一）長期職工

按照“人隨資產走”的原則，擬劃轉單位的長期職工按現有身份隨資產同時劃轉給省公司。但考慮職工的實際情況，本次劃轉職工安置均可遵循自愿的原則，選擇本方案中相應的安置辦法。

1、隨資產劃轉

職工按現有身份隨資產同時劃轉給省公司，與劃轉后單位建 立勞動關系，按照國家及省公司的有關規定享受相應薪酬、保險福利待遇。

2、申請流動到其它單位

職工本人申請流動到其它單位的，由本人提出申請，經劃轉單位同意，職工在一個月內自行聯系接收單位，由接收單位出具

商調函，劃轉單位按規定程序辦理流動手續。

3、申請解除勞動合同

職工本人申請解除勞動關系的，由本人提出申請，經劃轉單位同意，按照《勞動法》、《勞動合同法》及有關政策規定和程序辦理。

4、不在崗職工安置

①非因工負傷和長病人員，由劃轉后的單位繼續按有關政策規定辦理。

②長期外借人員，由劃轉后的單位書面通知本人回單位工作。按有關政策，30日內不辦理相關手續，按自動離職處理，解除勞動關系。

③非正常勞動關系人員，依據《關于規范調整勞動關系若干政策問題的意見》（冀勞社［2001］86號）進行清理，劃轉后單位按程序書面通知本人回單位工作，30日內不回單位辦理有關手續的，按自動離職處理，解除（終止）勞動關系。

（二）離退休人員

離退休人員由劃轉后單位管理，國家或地方政策發生變化時，按有關規定執行。

組織領導

成立了以 公司經理為組長，其他班子成員為副組長，人力資源部、工會等部門負責人的領導小組。負責職工安置方案的制定和組織實施工作，協調解決遇到的問題，切實做好穩定工作，保證職工安置工作順利開展。

四、其它事項

（一）勞動關系

職工劃轉后的勞動關系由省公司授權劃轉后單位承繼。

（二）工作年限

根據有關政策規定，劃轉前后職工的工作年限合并計算。

（三）薪酬福利

1、擬劃轉單位的工資計劃宏觀調控管理工作，在國務院國資委正式批復前，仍按河北省地方宏觀調控相關規定執行；批復后，納入國家電網公司工資計劃管理。

2、擬劃轉單位的薪酬福利管理工作，在國務院國資委正式批復前，按河北省地方宏觀調控相關規定執行；批復后，納入河北省電力公司統一管理。

3、劃轉后職工薪酬福利待遇保持不變。

（四）社會保險

省公司根據國務院國有資產監督管理部門的批復，向河北省人力資源和社會保障廳申請將劃轉單位職工的社會保險關系轉移至省公司社會保險經辦機構，由省公司社會保險經辦機構接受河北省人力資源和社會保障廳委托代為管理。河北省人力資源和社會保障廳批復同意前暫維持現狀。

各類企業補充性質保險業務的建立由劃轉后單位根據企業經濟效益情況確定。