第一篇：國際避稅的形式及對策

淺談國際避稅的形式及防范措施

孫輝兵 呂孟云

目前，中國已成為全球最大的外國直接投資(FDI)流入國之一。而在其起到投資拉動、技術提升等正面作用的同時，投資者由于受“利益最大化”和“稅收最小化”的目的驅使, 利用各種方式進行逃、避稅帶來的稅收流失現象日趨嚴重。據商務部統(tǒng)計，截至2004年底，我國累計批準設立外商投資企業(yè)494025家，但一半以上都是“虧損”狀態(tài)。目前在中國境內的40多萬家外企一半以上賬面虧損，年虧損總額達1200億元，盡管事實上不少外資企業(yè)處于盈利狀態(tài)，但一些跨國公司利用非法手段，每年避稅達300億元以上，而2004年全國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅全年累計共入庫932.5億元。避稅數額為全部涉外所得稅收入的35.4%。而據中國官方保守數字估計，跨國企業(yè)憑“轉讓定價”這一手段，使中國每年稅收損失超過300億元。特別是其中涉外企業(yè)國際避稅現象非常突出，雖然嚴格來講，它并不違法，但這無疑違背了立法目的和稅法精神，損害了國家利益。采取相應措施, 積極防范涉外稅收流失已成為當務之急。

一、國際避稅的形式

稅收是國家對納稅人（納稅主體）和征稅對象（納稅客體）進行的課征。因此要規(guī)避稅收，就要避免成為納稅主體和納稅客體。國際避稅的基本方式就是跨國納稅人通過借用或濫用有關國家稅法、國際稅收協(xié)定，利用它們的差別、漏洞、特例和缺陷，規(guī)避納稅主體和納稅客體的納稅義務，不納稅或少納稅。基本方式和方法主要有以下幾類：

1、通過納稅人的國際轉移進行避稅。納稅人（包括公司、合伙企業(yè)和個人）的國際轉移，是指一個國家稅收管轄權下的納稅人遷移出該國，成為另一個國家稅收管轄權下的納稅人，或沒有成為任何一個國家稅收管轄權下的納稅人，以規(guī)避或減輕其總納稅義務的國際避稅方式。如納稅人從高稅國遷往低稅國成為低稅國的居民。

2、納稅人不遷移進行國際避稅。一般來說，納稅人要規(guī)避其納稅義務，就要設法遷移。但利用有關國家稅法和稅收協(xié)定的漏洞和缺陷，納稅人有時不遷移也可以規(guī)避或減輕其納稅義務。如納稅人虛假遷移其住所，即納稅人法律上已遷出了高稅國，但實際上并沒有在其他任何國家取得住所。如果一個高稅國的納稅人有足夠證據證明他不是這個國家的居民，而是另一個國家的居民，那么盡管實際上他是這個國家的居民，他的納稅義務還是可以減輕，甚至消除。因為各個國家關于住所或居所的法律規(guī)定并不一樣，法律解釋也不相同，使納稅人利用住所或居所的虛假遷移進行國際避稅成為可能。

3、通過征稅對象的國際轉移進行避稅。征稅對象的國際轉移，是指一個國家稅收管轄權下的征稅對象轉移出該國，成為另一個國家稅收管轄權下的征稅對象，或沒有成為任何一個國家稅收管轄權下的征稅對象，以規(guī)避或減輕納稅人總納稅義務的國際避稅方式。這類避稅方式花樣很多非常復雜，如通過建立免稅常設機構轉移應稅所得。目前，許多國家的雙邊稅收協(xié)定都對跨國納稅人常設機構的經營活動規(guī)定了大量免稅待遇。這些經營活動包括貨物倉儲、存貨管理、貨物 購買、廣告宣傳、信息提供或其他準備性、輔助性營業(yè)活動等。這樣，跨國納稅人就可以把設在沒有這類免稅待遇的國家的常設機構所從事的貨物購買、存儲等活動，轉移到有免稅規(guī)定的有關國家的常設機構中去，以轉移應稅所得，達到避稅的目的。再如，跨國公司可以通過關聯企業(yè)之間的轉讓定價轉移應稅所得，從而避稅。這是目前跨國公司在世界范圍采取的一種非常重要的國際避稅方法。其基本作法是：高稅國企業(yè)向其低稅國關聯企業(yè)銷售貨物、提供勞務、轉讓無形資產、提供貸款時制定低價；低稅國企業(yè)向其高稅國關聯企業(yè)銷售貨物、提供勞務、轉讓無形資產、提供貸款時制定高價。這樣，跨國公司的利潤就可以從高稅國轉移到低稅國。

4、不轉移征稅對象進行國際避稅。利用有關國家稅法和國際稅收協(xié)定的漏洞和缺陷，有時不轉移征稅對象也可以規(guī)避或減軾稅收負擔，如改變企業(yè)的組織形式進行避稅。不同性質的企業(yè)獲得所得的性質也不同，不同性質的所得可能會有不同的稅收待遇。通過企業(yè)組織形式的改變，也可達到避稅目的。如作為總分公司，需要就其世界范圍的所得合并計算征收所得稅，而作為母子公司，是就各自的所得分別計算征收所得稅。因此，利用企業(yè)組織形式的變化就可以在征稅對象不進行國際轉移的條件下規(guī)避稅收。

5、利用避稅地進行國際避稅。避稅地亦稱“避稅港”、“避稅樂園”，指國際上輕稅甚至無稅的場所，即外國人可以在那里取得收入或擁有資產，而不必因之支付稅金或只需支付少量稅金的地方。這個場所或地方可以是一個國家，也可以是一個國家的某個地區(qū)，如港口、島嶼、沿海地區(qū)或交通方便的城市，因而也被稱為“避稅港”。避稅地具有以下幾個特點：（1）有明確的避稅區(qū)域范圍，大多數都是很小的國家和地區(qū)，甚至是很小的島嶼。（2）避稅港的地理位置大多靠近實行高稅的經濟發(fā)達國家，交通方便，并便于形成脫離高稅管轄的庇護地。（3）避稅港提供的稅收優(yōu)惠形式、優(yōu)惠內容及程度遠遠超過其他地區(qū)。避稅港主要是從稅務工作角度上對這類地區(qū)的命名。目前，國際上共有350多個避稅港，遍及75個國家和地區(qū)。其中國際上著名的避稅港有拉丁美洲的巴哈馬聯邦、我國的香港等。當今世界上大體有3種類型的避稅地：一種是沒有所得稅和一般財產稅的國家和地區(qū)。這一類型的避稅地常被稱為“純國際避稅地”。另一種是完全放棄居民（公民）管轄權只行使地域管轄權的國家和地區(qū)。再一種是在按照各國慣例制定稅法的同時，提供某些特殊優(yōu)惠的國家和地區(qū)。

避稅港的產生，有歷史原因、制度原因和經濟原因。如從經濟上看，一些國家和地區(qū)經濟落后，出于振興本國經濟需要，在稅收上制訂較多的優(yōu)惠措施，吸引國外資金和技術的流入。一些發(fā)達國家則出于緩解國內投資不足的需要，制訂某些稅收優(yōu)惠措施，吸引本國資本回流或外國資本流入。跨國公司可以通過多種方式利用避稅地進行避稅，例如，選擇與總公司所在國簽訂有可利用的稅收協(xié)定的國際避稅地，建立最適合于避稅的常設機構，就是常用的手法。再如通過收入與費用的分配向避稅地常設機構轉移應稅所得等。

6、利用轉讓定價(Multinational Transfer Price)進行避稅。轉讓定價又稱轉讓價格，是指關聯企業(yè)各方之間在交易往來中人為確定的，而不是獨立各方在公平市場中按正常交易原則確定的價格，在這里是指跨國公司管理當局從其總體經營戰(zhàn)略目標出發(fā), 為謀求公司利潤的最大化, 在母公司與子公司、子公司與子公司之間購銷產品和提供勞務時所確定的內部價格，是外資企業(yè)中最常見、最大量、最隱蔽的避稅方法。它的實質是通過不合理地分攤成本和費用進行國際避 稅, 從而達到稅后總利潤的最大化。轉讓定價的方式主要有:（1）通過“高進低出”轉移利潤。有些外資企業(yè)的中方合作者不了解國際市場行情，而且缺乏獨立的國際購銷渠道，往往由外商掌控購銷權。外商在其境外關聯公司的業(yè)務經營和結算中多采用內部定價，從集團的整體利益出發(fā)，壓低產品的出口價格，抬高進口原材料、機器設備的價格，把企業(yè)的利潤轉移到境外關聯公司，使我國應得的財政收入外流，也使中方利益受損。

（2）利用境外貸款業(yè)務轉移利潤。一些涉外企業(yè)的資金支持來源于其境外母公司，通過母公司或境外其他關聯企業(yè)對境內公司提供高利息的貸款，這就增加境內公司的經營成本，從而使其利潤從境內轉移到境外母公司或其他關聯企業(yè)，造成稅收流失，并損害中方利益。還有些外商故意把企業(yè)的資本額定得低些，或者對其應投入的權益資本投入不到位，而以較高的貸款利率向企業(yè)提供運營資金，加大企業(yè)稅前列支費用，達到避稅的目的。

（3）在進料加工和來料加工業(yè)務中壓低加工費。在實踐中，這些情況多見于外商獨資企業(yè)。因為外銷產品的定價大多是以原材料進口價格為基礎加上加工費，而加工費率低，極易造成企業(yè)虧損，轉移利潤。

（4）通過虛列、高報境外勞務費，或以專有技術使用費、服務費、專利權使用費等名義，在稅前列支大量費用，增加企業(yè)的經營成本，向境外轉移利潤。

（5）商品購銷。外商利用中方對國際市場和不熟悉的弱點或對企業(yè)控制能力的有限，往往要把原料購進或產品銷售的權力掌握在自己手中，從而為外商在商品購銷過程中采用“高進低出”轉讓定價策略境外轉移創(chuàng)造條件，同時也使轉讓定價成為外商手中規(guī)避我國稅收的一種最有效、最便利的手段。而且我國大多數外資企業(yè)屬于“兩頭在外”的生產加工型企業(yè)，原材料或中間產品由國外進口，產品銷住國際市場。這種生產組織形式為外商的轉讓定價操作提供了更多的機會。

（6）提供勞務。在提供勞務時有兩種途徑轉移利潤：一是外資企業(yè)向境外母公司提供無償或低價勞務，勞務成本由外資企業(yè)擔負；二是境外母公司向有關聯關系的外資企業(yè)提供勞務則人為抬高勞務費價格，使外資企業(yè)以支付勞務費的形式向母公司轉移利潤。

（7）融通資金。境外關聯企業(yè)向我國外資企業(yè)提供信貸資金不按照國際金融市場的正常利率計算，而是采用高利率，從而人為地加大了外資企業(yè)的利息成本，以從向境外關聯企業(yè)轉移利潤。

（8）轉讓設備。這方面有兩種情況，一種是外商以設備作為股本投資，在設備作價時，將預期利潤計入設備成本價格，提高設備的價格。另一種是設備的發(fā)票往往由外方經營者的國外公司開具，而不是由設備的制造廠或供應商開具，從而使外商隨意高報設備價格。而外商抬高設備價格，一方面可使企業(yè)多提折舊，沖減利潤，少納所得稅；另一方面還可使外方以較少的實際投入占有合資企業(yè)較大的股權比重和較多的后利潤。在境外關聯企業(yè)向外資企業(yè)出租設備的情況下，外資企業(yè)往往以提高租金的形式向境外關聯企業(yè)轉移利潤。

（9）關聯企業(yè)之間或者有關系的經濟組織間的資金拆借。即關聯企業(yè)和經濟組織之間，因為存在一定的利益關系（如直接或間接為第三者所擁有或控制股份達到25%以上企業(yè)）而進行相互融資，這種融資通常表現為：企業(yè)間眾多的業(yè)務往來中在結算是臨時占用對方的資金以及關聯企業(yè)間為銀行貸款相互提供擔保與反擔保等業(yè)務。因為存在關聯關系，雙方必然要從各自利益角度出發(fā)分攤投資而帶來的利潤，使稅負盡可能變小從而達到避稅的目的。

7、利用稅收征管漏洞避稅。我國的反避稅工作起步較晚,稅法政策中關于反避稅方面的規(guī)定不夠系統(tǒng)和具體,可操作性較差, 為涉外企業(yè)進行國際避稅提供了條件。如稅法中規(guī)定, “企業(yè)與關聯企業(yè)之間提供勞務, 不按獨立企業(yè)之間業(yè)務往來收取和支付勞務費用的, 當地稅務機關可以參照類似勞務活動的正常收費標準進行調整”，然而, 稅法并沒有正常的收費標準予以明確,增加了稅務部門實際操作的難度。而且, 我國不采用“引力原則”, 即外國企業(yè)在我國有常設機構, 但從我國取得的收入與上述機構無關, 則不計入常設機構應稅所得, 因此, 許多外國企業(yè)就利用在我國設立辦事處但卻不通過辦事處而直接在我國采購物資或銷售商品等方式避稅。再如, 我國關于防止資本弱化的資本金管理制度, 稅法中并沒有予以明確, 這就可能會產生避稅漏洞;另外, 我國同許多國家簽訂的稅收協(xié)定中對于勞務、特許權使用費等的規(guī)定存在較多漏洞, 已不能適應經濟發(fā)展的需要。

8、利用電子商務避稅。電子商務(Electronic Commercial Affairs)主要是指交易雙方在國際互聯網進行商品和勞務的交易。電子商務活動具有交易方式及來源隱蔽化、地址虛擬化, 交易數據電子化等特征。這就使得交易過程高效便捷的同時，也對傳統(tǒng)的居民、常設機構、屬地管轄權等概念無法進行有效約束, 無法準確區(qū)分銷售貨物、提供勞務或是轉讓特許權等行為。因而電子商務的迅速發(fā)展既推動經濟的發(fā)展, 同時也給各國提出國際反避稅的新課題,尤其對我國電子商務發(fā)展水平較低的現狀提出了更為嚴峻的挑戰(zhàn)。

二、防范國際避稅的措施

各地近年來對偷稅的處理都偏輕。因此，納稅人就心存僥幸，致使納稅人偷稅行為頻頻發(fā)生。在國外，納稅人的偷稅行為之所以比較少，是因為這種違法行為一經查出，不但有損于納稅人的聲譽，而且所受的處罰對納稅人的損失遠遠超過偷稅所獲得的好處，從而維持了資本主義社會的所謂納稅道德。鑒于上述情況，我們認為，首先，對偷稅的罰款倍數除了有最高規(guī)定以外，不能有太大彈性，以縮小法律執(zhí)行中的彈性區(qū)間。其次，在執(zhí)行懲處條款時一定要從嚴。特別是我們現在對外資企業(yè)實行多種稅收優(yōu)惠，偷稅如果不重懲就很難杜絕。

(一)從納稅人方面看, 防止稅收流失可采取的對策。

1.采取有力措施遏制地下經濟活動的蔓延，加強稅源監(jiān)控。首先，區(qū)別對待，分而治之。對一些破壞性較大，本身具有危害性的地下經濟活動，如走私、制假、盜版等，應采取措施予以嚴厲打擊。對一些破壞性較小，本身沒有什么社會危害性的地下經濟活動，則應通過加強管理、適當減輕其稅費負擔和提高政府職能部門的服務意識等措施，使之由地下轉為地上公開經營。其次，建立遏制地下經濟活動蔓延的制度，加強稅源監(jiān)控。全面實行儲蓄存款和金融資產實名制，在各種支付中廣泛使用支票、信用卡，擴大源泉預扣稅制度適用范圍，推行在全國范圍內使用唯一稅務代碼注冊登記制度，以加強對納稅人的監(jiān)控，不斷壓縮地下經濟的活動范圍和稅收流失的存在空間。

2.降低稅收稽查成本。稽查成本越高,納稅人違規(guī)的概率越大。因此降低稽查成本是防止稅收流失的有效約束措施之一。為此可從以下幾方面考慮:(1)實行電子稽查。充分利用電子網絡, 開發(fā)電子稽查系統(tǒng)以提高稽查技術和效率,降低稽查成本。(2)建立二級稽查。由稅務人員直接實行稽查的制度成本過高, 可考慮建立二級稽查, 即一級稽查可考慮交給社會中介機構(如注冊稅務師事務所)進行一般的年度稽查, 稅務機關進行定期或不定期的抽查, 發(fā)現問題追究中介機構 的責任。稅務機關只需對大案要案進行直接稽查,以降低稽查成本。(3)進一步完善選案、稽查、審理、執(zhí)行四環(huán)節(jié)運行機制, 將重點放在對檢查環(huán)節(jié)的監(jiān)督制約, 控制征管流程最后一道防線稅收流失的發(fā)生。

3.強化懲罰措施, 加大違規(guī)行為懲罰力度。在納稅人選擇違規(guī)時,一個重要的考慮是其所面臨的風險,亦即企業(yè)違規(guī)行為發(fā)生后將面臨的被檢查罰款的可能性和輕重。企業(yè)違規(guī)的博弈模型告訴我們,檢查和懲罰都是防止和減少違規(guī)行為的有效措施,但由于高檢查率相應地會增加檢查成本, 且檢查的概率與懲罰輕重成反比, 所以高罰款比率比高檢查率更加有效。我國的企業(yè)之所以對違規(guī)風險持無所謂態(tài)度,每年的稅收大檢查之所以收效不佳,其主要原因之一在于重檢查而不重處罰,不能觸動違規(guī)企業(yè)的切身利益。所以在檢查和懲罰的選擇上,今后應更加重視對違規(guī)行為的懲罰力度。同時, 因為稅收犯罪是一種特殊的經濟犯罪, 其犯罪手段有很強的專業(yè)性和技術性,可以考慮設立專門的稅務警察和稅務法庭, 以提高對違規(guī)行為的查獲率, 保障審理涉稅案件的順暢進行,從而形成強大的威懾力量, 讓違規(guī)者望而生畏,以有效地遏制違規(guī)行為。

4.稅務機關對納稅人實行分類管理。充分利用聲譽效應, 根據納稅人過去的依法納稅記錄, 將納稅人分成若干類。對于有不良記錄、聲譽差的納稅人給予懲罰性的管理待遇, 如重點稽查、曝光等;對于誠信的納稅人給予表彰,如減少稽查次數、授予榮譽等, 讓納稅人重視自身的聲譽, 這樣有助于納稅人激勵機制的建立。

(二)從征稅人方面看, 防止征稅人違規(guī)或低效能可采取的對策。

1.加強征稅人的基礎性工作，推行稅收管理員制度。通過稅收征管的精細化和規(guī)范化，全面加強稅收征管基礎建設，提高稅收征管水平，解決長期以來一直疏于管理、淡化責任的問題。

2.強化約束機制,加大監(jiān)督和處罰力度。要從逃稅產生的根本原因出發(fā)，加大納稅人的逃稅成本。逃稅成本的增加，主要是增加逃稅被發(fā)現的概率和加大逃稅被發(fā)現后的懲罰力度。對于前者，主要是從稅收征管方式入手，運用科學的方法選擇好稅收稽查的廣度與頻率，努力提高稽查效率；對于后者，主要是從政府政策和法律法規(guī)的制定出發(fā)，對逃稅者予以嚴懲。征稅人違規(guī)的博弈模型告訴我們,嚴懲比檢查更有效。稅務機關要提高執(zhí)法透明度,制約執(zhí)法權,建立科學、完善的相互獨立、相互制約、相互監(jiān)督的質量考核指標體系, 形成強有力的征管約束機制, 以增強違規(guī)風險來規(guī)范征稅人的社會行為, 從源頭上杜絕稅務人員“尋租”行為的發(fā)生。

3.采取激勵措施,引入競爭機制。征稅人違規(guī)的主要原因是為了獲取違規(guī)收益。如果國家在加強監(jiān)督的同時給依法征稅的征稅人以高額報酬或者相應的激勵,那么征稅人就沒有必要冒違規(guī)之風險;如果在稅收征管人員崗位上引入競爭機制,優(yōu)勝劣汰, 則會加大征稅人的違規(guī)風險和機會成本,從而有利于征稅人自律和增強工作的努力程度,降低企業(yè)行賄成功的概率。

4.加強稅收能力評估體系的研究和建設,弱化棘輪效應。要加快建立稅收能力評估體系,將征稅努力和征稅收入聯系起來, 真實反映和評價下級稅務機關的征稅努力情況。棘輪效應或稱“鞭打快牛”現象在我國的稅收管理中相當普遍。在棘輪效應中征稅人(下級機關或個人)工作越努力業(yè)績越好, 委托人對其業(yè)績評價指標就越高。在這種情況下,大部分下級稅務機關在實際征收中都不愿意“超收”(即超過上級下達的稅收收入計劃數), 因而不能做到應收盡收。因為本期超 收, 下期的基數會更大,將來的稅收任務會更重。上級機關會認為收入增長是由于地方存在相當的稅源, 并非全是征稅努力提高的結果。

5.提高稅務人員的整體素質。一方面要在執(zhí)法人員選拔上嚴格把關。執(zhí)法人員及行政機關工作人員應以大學畢業(yè)生為主要來源, 消除執(zhí)法部門的“近親繁殖”現象。另一方面要加強對執(zhí)法人員的思想政治教育, 端正執(zhí)法態(tài)度。要加強對稅務人員的政治教育及財會、稅收、法律、微機等業(yè)務培訓,努力培養(yǎng)一支政治過硬、業(yè)務熟練、作風優(yōu)良、法紀嚴明的稅收征管隊伍, 為阻止稅收流失提供人員保證。

(三)建立健全稅務代理機制。

在信息完全不對稱的條件下,建立博弈模型，可得出征納博弈均衡解(發(fā)現、不偷稅)，這個理想的稅收流失最小的狀態(tài)是可能達到的。但是征納雙方在多次博弈條件下,納稅人會對征稅人的“發(fā)現”能力做出評價,當他認為征稅人的“發(fā)現”能力低于1/(n+ 1)時,理性的納稅人就會選擇“偷稅”。在無稅務代理的條件下,征納雙方的密切接觸會使納稅人對征稅人的“發(fā)現”能力了如指掌,因此,在下一輪征納博弈中納稅人就可能做出有利于自己的安排,如做出讓征稅人“不能發(fā)現”的假賬等。其實稅務代理除了在國內減少所謂“人情稅”外，更主要的作用是:它作為一個中介組織橫插在博弈雙方之間,使博弈雙方信息更加不對稱,減少納稅人對征稅人“發(fā)現”能力的主觀估計,從而減少其選擇“偷稅”的可能性。最后, 激勵征稅人和限制征稅人的“自由裁量權”。

(四)建立梯度納稅監(jiān)控體系，形成完善的外部約束機制。根據現代管理理論，控制是貫穿于整個管理活動始末的過程。所謂梯度納稅監(jiān)控體系是指在稅收管理過程中，形成基礎性監(jiān)控——稅源監(jiān)控，檢測性監(jiān)控——納稅評估，打擊性監(jiān)控——稅務稽查三個層次相互配合，相互制約，監(jiān)控對象逐漸縮小，而監(jiān)控力度逐步加大的一個梯度型的監(jiān)控體系。稅源監(jiān)控，就是管理系列將對納稅人經常性的監(jiān)控寓于納稅服務之中。通過這方面的工作，不但能掌握組織收入的主動權，而且可以將納稅人無知性、懶惰性的稅收不遵從行為抑制在萌芽狀態(tài)。納稅評估，則是介于稅源監(jiān)控和稽查之間的納稅監(jiān)控。它是稅務機關利用自己日常掌握的納稅信息，以人機結合的方法，對納稅人進行大面積監(jiān)控的方法。稅務稽查則屬于打擊性的監(jiān)控，其特點是監(jiān)控的力度最大。但考慮到要盡可能減少對納稅人的干擾和稅務機關的成本，對納稅人的稽查不能過多。通過梯度納稅監(jiān)控體系的建立，對稅收管理的全過程實施監(jiān)控，對納稅人違法行為及時發(fā)現、糾正并制裁，從而形成促進納稅人依法納稅的外部約束力。

(五)加強部門之間的合作, 解決稅收信息不對稱問題，提高信息透明度

稅收博弈是非對稱信息博弈,稅務機關對納稅人應稅行為的了解和掌握往往是不全面的, 而且通常情況下某些納稅人會極力隱藏其信息或行動。而博弈中各參與人對對手的信息掌握的越全面、越完整, 博弈中的獲勝率就越高。因此, 要建立有效的稅收相關信息獲取機制, 全面推進稅務機關與銀行、工商、海關等部門的信息共享制度, 最大限度地了解納稅人的生產經營情況,減少信息不對稱。

首先，要推行稅務代碼制度，實行金融資產實名制。這個制度不僅要在現實的納稅人中推行，而且也要在潛在的納稅人中推行，稅務代碼將伴隨著每個人的一生，對稅源監(jiān)控起重要作用。其次，推廣電子網絡系統(tǒng)。一方面全面推行中國稅收征管信息系統(tǒng)，實現納稅信息的集中管理。推廣使用稅控裝置，并加強檢查和監(jiān)督，凡要求使用而不使用的，要進行嚴厲的處罰。另一方面在國家統(tǒng)一、規(guī)范的前提 下，應盡快完善全國系統(tǒng)的網絡管理，加快完善“金關”、“金稅”、“金盾”工程建設，積極推進稅務、工商、銀行、海關、公安等部門之間的聯網，實現管理信息網絡化，切實提高稅收信息的社會化程度。再次，限制現金交易量，建立現代信用制度。這是有效抑制地下經濟、治理稅收流失的重要措施。

(六)多管齊下，營造誠實信用、依法納稅的良好社會環(huán)境氛圍。一是加強對稅法知識的宣傳教育，形成依法治稅、協(xié)稅護稅的良好環(huán)境。二是國家財政支出要盡量公開公平，使納稅人了解自己繳納的稅款用途，以增加其成就感和奉獻感。三是利用新聞輿論工具激濁揚清，抨擊各種稅收流失行為及其危害，褒揚納稅模范和先進個人。使依法納稅成為企業(yè)和個人信譽高低的重要標志, 并與勞動就業(yè)、取得貸款、受社會尊敬等建立起內在的聯系。從而提高企業(yè)和公民的稅收法制觀念, 減少稅收流失的發(fā)生。

三、借鑒國際經驗建立健全高效嚴密的涉外稅收管理體系。

經濟全球化浪潮,要求加強國際稅務管理。經濟全球化是指一國經濟發(fā)展超越國界,進而達到相互融合的過程,具體表現為商品和要素的跨國界流動,即商品貿易、非商品貿易、資本往來、勞動力流動和技術轉移等。從跨國公司的發(fā)展來看,全球35萬家跨國公司及其子公司和附屬企業(yè)形成了一個龐大的生產和銷售體系,控制全球總產值的40% ,國際貿易的50～60% ,國際投資的90%。隨著外商投資企業(yè)的迅猛發(fā)展, 外商進行國際避逃稅的現象也日益嚴重。要抑止外商的國際避逃稅行為, 改變涉外稅收大量流失的狀況, 根本出路在于建立高效嚴密的涉外稅收管理體系。

(一)增強稅務部門的反避稅權力。目前世界上大多數國家承認避稅與偷稅的差別，因此，他們就有可能對避稅問題進行專門的研究，采取相應的防范措施，并在各自國家的稅法中得到反映。由于長期以來我國對避稅缺乏專門的研究，所以在稅法中沒有專門的反避稅條款。面對跨國納稅人普遍避稅的情況，稅務部門顯得被動無力。因此要結合我們的實際情況，完善反避稅法規(guī)，在涉外稅法中制訂反避稅條款，并賦予稅務部門反避稅權力。其主要條款應包括：

1.明確關聯企業(yè)及避稅的定義。避稅是世界各國普遍存在的一個問題。過去我們對它缺乏專門研究，當外商投資企業(yè)出現避稅問題之時，往往是束手無策，甚至有人把避稅和偷漏稅混為一談。因此，必須加強對避稅理論和實踐的研究，從理論和實踐上對關聯企業(yè)及避稅的定義等有關問題做出科學的說明，明確避稅可能發(fā)生的范圍和采取的方式，在反避稅法規(guī)中制訂防范措施，更好地指導開展反避稅工作。

2.建立價格轉讓制度。目前，世界上許多國家對于轉讓定價避稅已經采取的一項重要措施是規(guī)定正常交易原則。它要求國際相關聯企業(yè)之間的內部交易，應該按照公開市場中，在相同或類似條件下，從事相同或類似交易的無關聯企業(yè)之間所支付的價格來計算。正常交易原則是正確反映雙方的正常價格和收入，合理劃分國家之間稅收利益的重要標準。第一，針對外商利用轉讓定價手段向境外轉移利潤，采取對策，逐步建立適合我國國情的價格轉讓制度，規(guī)定出具體的調整方法。第二，為防止關聯企業(yè)間利用不正常貸款利率進行避稅，國家稅務局應當定期公布我國的正常貸款利率標準，并根據國內外金融市場的變化，分別就不同的貸款種類、期限規(guī)定出不同的幅度。第三，對于支付給境外的勞務費，應有提供費用的憑證和經注冊會計師審定的證明。第四，對于外商壓低加工費向境外轉移利潤的避稅手法，比照市場上同類產品的加工費計算征收企業(yè)的應交稅款。3.明確納稅人具有舉證義務。一般說來，正常交易價格的確定并不簡單，而一般國家的稅收管轄權是按照屬人兼屬地原則確定的，稅境往往大于國境，稅務機關不容易到國外實地調查交易情況，這就給稅務當局的舉證帶來了困難。為此，很多國家通過稅收立法，將舉證的法律責任轉嫁到納稅人或受益人身上，也就是說納稅人負有向稅務當局提供所有被認為是與實施各種稅法有關的情報資料的義務。如德國、美國的稅法中都規(guī)定了納稅人必須提供有關的全部國外事實的特別情報資料，詳細闡明了納稅人提供證據的責任及提供資料的范圍。我們應當吸取這一經驗，在涉外企業(yè)所得稅法中專門規(guī)定納稅人的舉證責任，強制規(guī)定納稅人提供更多的真實情況，加強反避稅工作的剛性。

4.明確處罰條款。在制定反避稅專門條款時，除了原有稅法中對偷漏稅的處罰條款以外，還需要進一步明確對納稅人不按稅務機關要求配合工作的處罰條款，對舉偽證的要加大追究力度，從而提高納稅人納稅自主性和誠信度，維護稅法的權威。

(二)加強協(xié)作，密切配合，加強情報交換和信息反饋工作。

1.明確有關部門必須配合。反避稅問題并不只是稅務機關的事，而應多方努力協(xié)作，密切配合，加以綜合治理。所以在制定反避稅條款中應明確審計、銀行、工商、公安等部門應同稅務部門密切配合，共同做好反避稅工作，維護國家權益。

2.加強情報交流。從世界各國反避稅的經驗來看，他們都把交流國際間反避稅方面的情報，集中分析國際市場行情包括價格信息作為反避稅工作的一個重要環(huán)節(jié)來抓。因此，應充分發(fā)揮我國各駐外機構在反避稅中的作用，及時搜集所在國有關情報資料和價格信息，并提供給稅務部門。

(三)精細化管理，建立健全高效嚴密的涉外稅收管理體系。對于我國涉外稅收流失的治理，除了采取以上普遍意義上的宏觀對策和具體防治稅收流失對策包括反避稅對策，還要根據我國涉外稅收面臨的情況和問題，大力強化涉外稅收管理工作，實施精細化管理，建立健全高效嚴密的涉外稅收管理體系，確保我國稅收權益的完整。

1.夯實征管基礎工作，精細化管理，是做好涉外稅收工作的基礎。要進一步規(guī)范涉外稅收征管制度和稅收管理員制度，做好精細化管理，提高專業(yè)化水平。一是繼續(xù)規(guī)范和嚴格稅務部門征收管理程序。二是建立納稅人的分類管理制度，根據納稅人的納稅意識，以往的申報納稅記錄，對納稅人實行系統(tǒng)分類，借鑒日本“藍色申報表制度”，不同納稅意識的納稅人使用不同顏色的申報表。三是建立和完善涉外稅務稽查制度，規(guī)范稽查行為。四是加強信息化建設，全面提高計算機硬件配置和軟件開發(fā)水平，擴大信息化覆蓋面，實現稅務系統(tǒng)內部上下縱向聯網，實現與工商、海關、公安、銀行等部門的橫向聯網，形成全國性的廣域網絡，做到基礎資料共用，專門信息共享，提高涉外稅收征管工作效率和質量。

2.建立健全反國際避逃稅的稅務管理制度。要深化反避稅工作，借鑒國際經驗,針對跨國公司經營管理中的各種逃避稅行為,及時提出有效對策,避免跨國納稅人逃避稅收，造成我國稅收流失。

3.建立健全嚴密的涉外稅收監(jiān)管機制。要從整體上對跨國納稅人進行動態(tài)跟蹤控管，并重點核查。通過與銀行、公安、工商等部門聯合,做好跨國納稅人出入境管理、資金出入境流動的有效監(jiān)管,通過稅務機關基層管理部門和有關渠道收集、完備跨國納稅人的資料信息,逐步建立跨國納稅人動態(tài)監(jiān)控網絡,實施認定登 記、審核評稅、約談詢問、稅務審計、核定征收、情報交換、離境清稅的多環(huán)節(jié)、全方位的控制管理；同時，建立自動情報交換網絡,嚴格按照稅收情報交換規(guī)程和保密制度,規(guī)范操作程序,提高情報交換及核查的質量和效率，以及時發(fā)現問題，施行重點檢查，從而建立健全一套嚴密的涉外稅收監(jiān)管機制。

4.健全涉外稅收專門管理機構,建立一支現代化的涉外稅務隊伍。在經濟全球化條件下, 隨著涉外稅收大量復雜的基礎工作要開展，要根據國際、國內新形勢，按照征管改革的要求,結合機構改革,不斷加強專門機構建設,建立與國際接軌的新型涉外稅收管理機構。同時,通過公開考錄、競爭上崗等形式,選拔熟悉涉外法律、財稅、國際貿易、外語、信息化技術等知識的復合型高級人才充實涉外稅收隊伍, 培養(yǎng)一批能熟練掌握稅收法規(guī)、經驗豐富的高素質稅務專業(yè)人才，大大提升稅務機關的征管水平,保證我國涉外稅收管理能適應時代的發(fā)展。

第二篇：淺談國際避稅與反避稅

【論文摘要】稅收是國家財政收入的重要來源。隨著人們收益的日益國際化和跨國公司的迅猛發(fā)展，以及許多國家的稅率和實際稅負的上升趨勢，跨國納稅人來自國際逃稅和避稅的潛在收益也隨之增加，因而國際稅收領域內的避稅和逃稅現象也越來越嚴重。國際避稅行為雖不違法，但它引起了國際上資本的不正常流動，侵害了有關國家的稅收利益，對納稅人心理狀態(tài)產生了不良影響。如今，國際避稅與反避稅的斗爭已成為經濟領域中的“世界大戰(zhàn)”，也是國際國內稅務界和法學界共同關注的問題。我國在反國際避稅方面出現了很多新問題，應進一步加強反國際避稅措施，其中最重要的是加強稅收法律制度的建設。

關鍵詞：國際避稅 反避稅 轉移定價 資本弱化 稅收

一、國際避稅的定義與主要方式

（一）國際避稅的概念

所謂國際避稅，是指跨國納稅人利用各國稅法上的差異或國際稅收協(xié)定的漏洞，采用某種形式上并不違法的手段，來減少或規(guī)避其應當承擔的納稅義務。

（二）國際避稅的主要方式

一般來說，跨國納稅人進行國際避稅的方式主要有三種，即通過納稅主體的跨國移動來避稅；通過征稅對象的跨國移動來避稅；濫用稅收協(xié)定進行國際避稅。

1，通過納稅主體的跨國移動來避稅

通過納稅主體的跨國移動進行國際避稅，是自然人常用的一種避稅方式。由于各國居民稅收管轄權的認定標準不一致，納稅人因此往往通過移居國外或壓縮在某國的居留時間的方式來避稅。

2，通過征稅對象的跨國移動進行國際避稅

通過征稅對象的跨國移動進行避稅的方式主要包括兩種：一是通過轉移定價進行避稅；二是通過避稅港進行避稅。

1）通過轉移定價進行國際避稅

這是指跨國關聯企業(yè)之間，主要是跨國公司的母公司與子公司之間，以及子公司相互之間不是通過獨立競爭的市場價格來確定他們之間的交易價格，而是通過人為地故意抬高或壓低交易價格的方法，把關聯企業(yè)中某一企業(yè)的利潤轉移到另一企業(yè)。進行轉移定價的具體形式就是子公司以高于正常市場的價格從關聯企業(yè)進口原材料或零配件，再以遠低于市場的價格將產成品銷售給關聯企業(yè)，這樣就造成該子公司賬面上虧損或不贏利，從面把利潤都留在了境外。

跨國公司進行價格轉移的主要目的就是為了進行國際避稅。因為通過價格轉移的形式可以把設立在高稅率國家的子公司的利潤人為地轉移到低稅國，從而在總體上減輕跨國公司的稅負。）利用避稅地進行國際避稅

避稅地亦稱“避稅港”、“避稅樂園”，指國際上輕稅甚至無稅的場所，即外國人可以在那里取得收入或擁有資產，而不必因之支付稅金或只需支付少量稅金的地方。這個場所或地方可以是一個國家，也可以是一個國家的某個地區(qū)，如港口、島嶼、沿海地區(qū)或交通方便的城市，因而也被稱為“避稅港”。

避稅地具有以下幾個特點：（1）有明確的避稅區(qū)域范圍，大多數都是很小的國家和地區(qū)，甚至是很小的島嶼。（2）避稅港的地理位置大多靠近實行高稅的經濟發(fā)達國家，交通方便，并便于形成脫離高稅管轄的庇護地。（3）避稅港提供的稅收優(yōu)惠形式、優(yōu)惠內容及程度遠遠超過其他地區(qū)。避稅港主要是從稅務工作角度上對這類地區(qū)的命名。

3，弱化股份投資以進行國際避稅

這主要是指跨國投資人有意減少他在國外關聯企業(yè)中的股份投資比例而增加貸款投資比例，從而達到避稅的目的。股份投資和貸款投資，在稅收待遇上至少有2點區(qū)別：

1、股份投資中，被投資公司首先要在來源地國繳納所得稅，然后才能從稅后利潤中向投資者分配股息，因此股息不能從公司的應稅所得額中事先扣除；而在貸款投資中，向投資人支付的利息卻可以作為列支費用事先從應稅所得額中扣除；

2、股份投資中，投資人從來源地國取得的股息可能還要向來源地國繳納預提所得稅；貸款投資中，投資人雖然也可能要繳納利息預提稅，但利息的預提稅率一般也要比股息的預提稅率要低。

4，跨國納稅人濫用稅收協(xié)定進行避稅

所謂濫用稅收協(xié)定進行國際避稅，是指本無資格享受某一特定稅收協(xié)定優(yōu)惠待遇的第三國居民，為獲取該稅收協(xié)定的優(yōu)惠，通過在該協(xié)定締約國一方境內設立導管公司的方式，從而間接享受該稅收協(xié)定的優(yōu)惠待遇。這種導管公司的設置可分為兩類，一類是直接傳輸公司，一類是間接傳輸公司。

二、我國在反國際避稅方面存在的問題

我國入世后，跨國公司為了謀求利潤最大化，采用各種避稅手段轉移利潤，對此，我國必須采取強有力的反避稅措施，但我國在反國際避稅方面仍然存在許多問題。

1，我國相關反避稅法律、法規(guī)尚不完善。我國現行防范、遏制國際避稅活動主要依據的是《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》中反避稅條款，及財稅機關依據這部分條款所規(guī)定的相關辦法，我們應當承認這些條款在防范、遏制外商企業(yè)避稅行為方面發(fā)揮了積極作用，但與中國加入世貿組織后艱巨的反避稅工作要求尚有較大差距。

2，無法及時掌握國際市場價格、成本、行業(yè)利潤率、貸款利率等信息。在外商投資企業(yè)的避稅方法中，最常見是通過轉讓定價來轉移利潤。要防范避稅，關鍵是要掌握國際市場上各種商品價格、成本等信息資料。而目前外商企業(yè)的購銷大權基本上為外商壟斷，稅務部門無法及時掌握國際市場價格、成本、等信息。因此反避稅工作困難重重，難以順利進行。

3，我國稅務人員的業(yè)務素質與反避稅工作的要求不相適應。由于我國的反避稅工作起步晚，所以稅務部門對國際市場行情缺乏了解，稅務人員缺乏豐富的反避稅經驗和較強的外語能力。這些都給反避稅工作帶來了困難。

三、國際避稅的影響

（一）破壞稅收公平和公平競爭的市場環(huán)境

在國際市場上，稅負公平是影響競爭勝負的一個重要因素，那些通過轉讓定價避稅的納稅人，由于其實際稅負低于一般正常稅負水平，因而獲得某種不正當的競爭優(yōu)勢，這就違背了稅負公平原則，使那些誠實守法的納稅人陷于不利的競爭境地。而且，國家為了籌集足夠的財政收入，滿足國家開支的需要，不得不提高稅負或增設新稅，而加重了其他納稅人的負擔。久而久之，則會使避稅活動在社會上蔓延，使財政稅收蒙受更大的損失，最終將影響我國社會主義市場經濟體制的建立和完善。

（二）引起國際資本的不正常流動

在跨國投資經營活動中，跨國納稅人往往利用關聯企業(yè)間的轉讓定價，控制企業(yè)利潤的流向以逃避有關國家的納稅義務，結果會造成國際資本流通秩序的混亂。這不僅損害資本輸出國的稅收利益，也使有些資本輸入國在這種情況下，為了維護自身利益，不得不采取外匯管制措施，限制本國資本的外流，從而對正常的國際資本流動產生消極的影響。

（三）中方合資者、合作者的利潤被侵吞

合資企業(yè)的利潤分配機制本身即構成跨國公司操縱轉讓定價的誘因。即使合資企業(yè)經濟效益顯著，外方母公司最多也只能從稅后利潤中按股權比例分得一部分，其余部分歸當地合作者。因此，跨國公司往往傾向于在合資企業(yè)最終利潤形成之前操縱各種內部化的資金轉移渠道，提前獲取收益，借此從合資企業(yè)中攫取比投資股權大得多的利益份額，導致中方投資者的利潤被轉移到海外而蒙受損失。

四、進一步加強我國反國際避稅施行的法律措施建議

1.修改完善所得稅法。避稅產生的客觀原因在于稅法本身的缺陷，要想盡可能地使稅法條文結構完整，措詞嚴謹，使稅制的內在機制具有科學性和系統(tǒng)性。我國應在《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》反避稅條款的基礎上，形成一套較為完整的反避稅專門法規(guī)，加大對跨國納稅人避稅的懲罰力度。

2.針對利用資本弱化、避稅地進行國際避稅，制定、完善相應的特別涉外稅收法。我國現行稅法對資本弱化問題作出的規(guī)定不完善，可參照國外做法予以明

確。如可以規(guī)定負債與資本比率達到75%以上的屬于資本弱化，利息不予扣除。另外應制定反避稅地特別法規(guī)，徹底切斷跨國公司與避稅地之間的利潤轉移。

3.在稅收征管法中強化納稅人負有延伸提供稅收情報的義務。我國在涉外稅收征管實踐中，有必要在稅收征管法中強化納稅人提供其經營資料的義務。明確納稅人提供稅收情報的義務，將舉證責任轉移給納稅人，來證明自己行為的正當性，否則，就可認定其有避稅嫌疑。

4.完善其他法律，強化社會中介機構的義務。在有關稅收法律中規(guī)定會計師事務所、審計師事務所等機構負有依法維護國家權益的義務,并對其審計等結果負有法律和經濟上的責任。

5.制定、完善與稅法相配套的相關法律法規(guī)。完善公司法、企業(yè)法、會計法等相關法規(guī)中對企業(yè)設立、營運的監(jiān)管措施，促使跨國納稅人建立健全財務會計制度，保存相關資料，依法辦理稅務登記和納稅事項。

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第三篇：淺談國際避稅與反避稅

隨著全球經濟一體化的迅速發(fā)展,國際市場的競爭日趨激烈。跨國納稅人的國際避稅行為已成為各國稅務管理面臨的棘手問題之一,引起了各國政府與有關國際經濟組織的極大關注與重視。很多國家制定有反避稅條例或規(guī)定，我國的稅法也制定了反避稅條款。國際避稅問題涉及兩個或兩個以上國家，比國內避稅問題更復雜，矛盾更突出。如何有效地防止國際避稅行為的發(fā)生,無疑成為國際稅收活動中的一個難題。

所謂國際避稅，是指跨國納稅人利用兩個或兩個以上的國際的稅法和國際稅收協(xié)定的差別、漏洞、特例和缺陷，規(guī)避或減輕其總納稅義務的行為。國際避稅的存在有其客觀原因，一是各國稅制存在著差異，如一些國家稅負重，一些國家稅負輕；有些國家稅制不公平，如負擔能力大的納稅人繳納相對較少的稅收，負擔能力小的納稅人反而繳納相對較多的稅收。二是并非所有國家都認為國際避稅是需要打擊的行為。避稅在一些國家被認為就是逃稅，而在另一些國家則被認為是合法和合理的行為。有些國家正有意或無意地提供被其他國家反對的避稅機會，吸引跨國納稅人前去投資經營或從事其他活動。目前對國際避稅的性質問題各國都存有很大爭議,有代表性的幾種觀點是:

1.認為國際避稅是合法行為,其理由是它采用合法的手段,雖然鉆了法律的空子,但畢竟沒有違反法律,不會導致法律責。

2.認為國際避稅是一種間接違法行為,其理由是國際避稅雖然表面沒有違反稅法和有關國際稅收協(xié)定,但實際上卻是逃避稅法上規(guī)定的應該課稅的行為,減少了相關國家的稅收收入, 造成稅負不公平和不平等的競爭環(huán)境, 應該予以追究。

3.認為國際避稅是一種中性行為,其理由是國際避稅采用合法的方式,納稅人的行為不具有欺詐性質,因而是一種不違法的行為,但由于國際避稅給有關國家財政收入及稅負公平原則等造成的危害,它也是一種不合法的行為,總之,這種法律上既沒有明確禁止,也沒有支持的或保護的行為,是一種既不違法又不合法的中性行為。

4.認為避稅有合法與不合法或正當與不正當之分,正當的,合法的避稅行為為節(jié)稅;不正當的,不合理的避稅為逃稅,其理由是規(guī)避和盡量減輕自己的稅收負擔是每個投資者和經銷商天經地義的,普遍的心態(tài),如果納稅人利用合法的手 段如稅收籌劃來達到這一目的就稱為節(jié)稅,是完全合理的,但如果納稅人采用欺 詐和隱瞞等不合法手段來實現這一目的,就成為逃稅,是為法律所不允許的.因此,反避稅嚴格地講應該是反不正當避稅。

個人認為,避稅究竟是“合法”還是“違法”完全取決于有關國家特定時期的法律規(guī)定.從各國法律看,避稅的合法性是個相對概念,一種避稅行為按原來的稅法規(guī)定是合法的, 在另一個時期卻可能由于新稅法對其加以規(guī)范和限制而成為違法行為;反過來,按一條嚴格的稅法規(guī)定為違法的行為,在另一時期也可能會因稅法對其限制和禁止的放寬或取消而成為合法行為.所以,我們所說的國際避稅的合法是指這一行為在特定國家的特定時期是不違法的, 甚至可以說是納稅人在履行應盡納稅義務前提下,依據稅法上的“非不允許”及未規(guī) 定的內容進行自己行為選擇的一種權利, 不但不違法, 而且應當受到法律的保護。但是, 一旦避稅行為在法律中被禁止使用, 則以后再出現這種行為, 就屬于逃稅, 是違法的了。

國際避稅的最終結果是導致有關國家的財政收入減少，財權利益受到損失，對于國際避稅，一般是有關國家通過調整納稅人的收入或費用，要求納稅人進行補稅。因避稅暴露出來的稅收法規(guī)方面的問題，有關國家會對其國內稅法或稅收協(xié)定作出相應的修改和補充，使稅法不斷完善，杜絕稅法漏洞，防止再次發(fā)生避稅行為。

淺談國際避稅與反避稅

第四篇：淺論國際避稅與反避稅

淺論國際避稅與反避稅

稅收是國家為了實現經濟職能，憑借政治權利參與社會產品分配，強制地、無償地取得財政收入的一種手段。國家不同，時代不同，稅收不同，因而納稅人力圖降低稅負的方式和手段也有所不同。這些方式和手段雖然多種多樣無外乎偷稅、漏稅、逃稅和避稅等。前三種行為在任何國家一經發(fā)現都將受到嚴厲的處罰。特別是偷稅和逃稅行為一旦被查處曝光，將難以逃脫嚴厲的經濟懲罰。因此，越來越多的納稅人致力于研究國家稅法的漏洞和國際稅收間的差異，在經濟活動中，通過各種方式，達到減輕或免除其稅負的目的。

一避稅與反避稅的定義

（一）避稅是指納稅人利用稅法上的漏洞或稅法允許的辦法，做適當的財務安排或稅收策劃，在不違反稅法規(guī)定的前提下，達到減輕或免除其稅負的目的。其后果是造成國家收入的直接損失，擴大了利用外資的代價，破壞了公平&合理的稅收原則，使得一國以至于國家社會的收入和分配發(fā)生扭曲。

合法避稅，也稱為節(jié)稅，指納稅人根據政府的稅收政策導向，通過經營結構和交易活動的安排，對納稅方案進行優(yōu)化選擇，以減輕納稅負擔，取得正當的稅收利益。這在稅務上不應反對，只能予以保護。

非違法的避稅，這種避稅行為往往是由于稅法本生存在漏洞，使納稅人能夠利用稅法不完善之處，做出有利于減輕稅負的安排。這種避稅行為，會使國家蒙受損失。但因為于法無據稅務局不可能像對待偷稅一樣基于法律制裁。只有完善稅法，以杜絕漏洞。

表面合法實屬違法避稅，這種避稅是在合法外衣掩蓋下，欺詐手段逃稅的違法行為。這種情況在國家稅收中相當普遍。一般也是利用稅法的差別規(guī)定和優(yōu)惠政策，通過“掛靠”和“虛設機構”，以合法之名行逃稅之實。對這類避稅行為只有檢查，已經查明，應按偷稅論處。

（二）反避稅是對避稅行為一種管理活動，其重要內容從廣大意義上包括財務管理、納稅檢查、審計以及發(fā)票管理，從狹義上理解就是通過加強稅收調查，堵塞稅法漏洞。

對于我國稅收征管工作來說，開展反避稅工作具有很大的現實意義：

①有利于充裕國家財政收入，維護國家權益如上所說，避稅行為在減輕納稅人稅收負擔的同時，會引起國家稅收收入相應的減少，損害國家的財政利益。同事，還會造成和加強資本在國際間的不正常流動，使稅收收入相應的減少，損害國家的財政利益。同時，還會造成和加強資本在國際間的不正常流動，使稅收權益難以在有關國家間正確劃分，不利于開展國際間的經濟技術交流。通過開展反避稅工作，可以使國家應收稅款及時、足額地入庫，可以有效地緩解國家間稅收權益分配方面的矛盾，有利于維護國家的權益。

②有利于貫徹稅負公平原則公平稅負一般是指按負稅能力平等征稅。它主要包括：在同等條件下按同等辦法征稅，不同條件下的納稅人區(qū)別征稅。但由于避

稅行為的發(fā)生，使得一部分納稅人通過精心策劃而獲得了稅收負擔的減輕，而另一部分實實在在繳納了稅款的納稅人，相對于避稅人來說稅負是增加的，這部分納稅人便處于不利的競爭地位。如果對避稅行為不采取措施，就會擴大避稅行為涉及面，破壞公平競爭，敗壞社會風氣，使國家蒙受損失，最終影響社會主義市場經濟體制的發(fā)展與完善。通過開展反避稅工作，可以為納稅人創(chuàng)造公平競爭的條件，排除各種非主觀因素對稅收分配的影響，使不同的納稅人在同等條件下開展競爭，優(yōu)勝劣汰，充分體現稅收的公平稅負原則。

③有利于保證國家宏觀調控的實施稅收作為國家宏觀調控的杠桿，可以體現國家的產業(yè)政策，以及地區(qū)經濟發(fā)展和生產力布局政策，以調控經濟的運行，引導經濟的發(fā)展，促進產業(yè)結構、產品結構以及地區(qū)經濟結構、企業(yè)組織結構和其它各種經濟結構合理化。國家還可以通過一定時期涉外稅收的一些優(yōu)惠辦法，來吸引外資，發(fā)展國內經濟。這均體現在稅收法律中。

而避稅卻歪曲了稅法的宗旨，使稅收的宏觀調控失靈，使稅收的優(yōu)惠導向失靈，使稅源流失，從而影響稅收作用的發(fā)揮。所以，只有開展反避稅活動，才能將上述情況降低到最低限度，充分體現稅法的政策作用。

④有利于提高稅務執(zhí)法水平，維護國家權益通過開展反避稅活動，可以使我們的稅務干部通過解剖各種避稅手段，在反避稅活動中得到鍛煉，執(zhí)法水平逐步提高;同時，也能使納稅人提高納稅意識，認真納稅，維護我國稅法尊嚴。另外，通過防范國際避稅，可以改善投資環(huán)境，完善涉外稅收法制，維護國家的稅收權益，保護正當的國際經濟交往。

二.國際避稅的主要方式

因此合法手段的避稅就成為納稅人的首選方式，隨著人們受益的日益國際化和跨國公司的迅猛發(fā)展，以僅許多國家的稅率和實際稅負的上升趨勢，跨國“納稅人來自國際避稅和逃稅的潛在收益也隨之增加，因為國際稅收和逃稅下降也越來越嚴重。由于逃稅在各國中屬于違法行為，對其公司造成的損害將遠遠大于逃稅所帶來的盈利，因此轉而研究各國稅收間的差異和法律上的漏洞，以合法方法來逃避稅收已達到稅負的目的，使得國際避稅的應用越來越廣泛，國際避稅活動規(guī)模越來越大。

國際避稅是指納稅人的避稅安排具備了涉外因素與兩個或兩個以上國家的稅收管轄權產生里聯系。其特點是，跨國納稅人利用有關國家和地區(qū)之間稅法上的不一致而實現跨國避稅。國際避稅的方式大體可概括為以下幾個方面：

（一）利用個人居住地的變化進行避稅

目前，世界上多數國家都同時實行居民稅收管轄權和地域稅收管轄權。期通常的做法是對居民納稅的全球范圍所得征稅，被稱為“無限納稅義務”。而對非居民僅其來源于本國的所得征稅，這被稱為“有限納稅義務”。因此，以各種方法是避免使自己成為某一國居民便成為納稅義務的關鍵所在。

每個國家對居民身份的確定標準是不一樣的，其中主要是住所標準和時間標準不一樣。住所標準是只要一個人在一國擁有永久性住房，那么就是該國居民。時間標準是只要一個人在一國連續(xù)停留一定時間（如半年或一年），那么也可被認為是該國居民。這些不同居民標準的確定，往往存在一些漏洞，使一些跨國納稅人游離于各國之間，確保自己不成為任何一個國家的居民。他們通常采用兩種方法，避免成為居民和避免成為高稅居民。

① 避免成為居民

跨國納稅人為避免納稅，可設法使其不成為任何一個國家的居民。他采們取不購置住宅、出境、流動性居留或壓縮居住時間等方法來避免成為任何一國的居民逃避稅收。有的甚至長期住在輪船上，四處漂泊，成為“無國籍人”。

② 避免成為高稅居民

高稅國通常是指征收較高所得稅、遺產稅、贈與稅的國家，但最主要的還是指較高的所得稅國。居住在高稅國的居民可以移居到一個合適的低稅國，通過遷移住所的方面來減輕避稅義務。

一般來說，以遷移居住地的方式躲避所得稅，不會涉及過多的法律問題，只要納稅居民有一定準遷手續(xù)即可，但各國政府為了反避稅，對旨在避稅的虛假移民作了種種限制。所謂虛假移民是指納稅人為獲得某些稅收好處而進行的短期移民（通常是一年內），許多國家都明文規(guī)定，“凡個人放棄本國住所而移居國外，但在一年內未在國外設置住所而又回本國的居民，在此期間發(fā)生的收入所得一律按本國稅法納稅”。

（二）利用公司駐地的變化進行避稅

利用公司駐地的變化與個人居住地的變化來避稅，二者有明顯的不同，公司很少采用向低稅國實行遷移的方法。這是因為許多資產（廠房、地皮、機器等設備等）帶走不便或無法帶走;在當地變賣而產生的資產利得，又需繳納大量的稅款。

國際上對法人居民的判定標準有兩類：一類是接機構登記所在地；另一類是按實際管理機構所在地。按前一類判定標準，企業(yè)只需采取變更登記的臨時措施，便可以比較容易的達到避稅的目的。后一類的判別標準有多種，例如總機構標準，即在一個行使居民稅收管轄權的國家設有總機構的公司，就是該國居民；主要經濟活動標準，只要某公司的主要經濟活動在一個行使居民稅收管轄權的國家境內，則該公司為該國居民。

在利用公司居住地的變化進行避稅的過程中，人們還借助“信箱”公司或中間操作等方式，“信箱”公司是指那些具有法定的組織形式完成居住所在國法定登記手續(xù)的公司，這些公司名義上所應從事的各項工商活動，均由在其他

國家的公司或分支機構實行。這些公司或分之機構多是設在投資稅收優(yōu)惠的國家中的法人組織和實體，這些公司和實體享受各種稅收優(yōu)惠。

（三）通過轉移定價進行國際避稅

通過征稅對象的跨國移動進行避稅的方式有兩種：一是通過轉移定價進行國際避稅；二是通過避稅港進行國際避稅。

① 通過轉移定價進行國際避稅

這是指跨國關聯的企業(yè)之間，主要是跨國的母公司與子公司之間。進行轉移定價的具體形式是子公司以高于正常市場的價格從關聯企業(yè)進口原材料或零配件，再以遠低于市場的價格將產成品銷售給關聯企業(yè)，這樣就造成該子公司帳面上虧或不盈利，從而把利潤都留在了境外。

② 利用避稅地進行國際避稅

避稅地是指國際上輕稅甚至無稅的場所，即外國人可以在那里取得收入或擁有資產，而不必支付稅金或少量稅金的地方。

避稅地具有以下幾個特點：a、有明確的避稅范圍，大多數都是很小的國家或地區(qū)，甚至很小的島嶼。b、避稅港的地理位置大多靠近實行高稅的經濟發(fā)達國家，交通方便，并且便于形成脫離高稅管轄的庇護地。c、避稅港提供的稅收優(yōu)惠政策，優(yōu)惠內容及程度遠遠超過其他地區(qū)。d、跨國納稅人濫用稅收協(xié)定進行避稅。

所謂濫用稅收協(xié)定進行國際避稅，是指本無資格享受某一特定稅收協(xié)定優(yōu)惠待遇的第三國居民，為獲取該稅收協(xié)定的優(yōu)惠，通過在協(xié)定締約國一方境內設立導管公司的方式，從而間接享受該稅收協(xié)定的優(yōu)惠待遇。這種導管公司的這只可分為兩類，一類是直接傳輸公司，一類是間接傳輸公司。

三、國際反避稅的措施及對策

通過以上對避稅方式的分析、結合各國的反避稅立法，國際反避稅的措施主要有以下幾種類型：

（一）確立稅務部門審查權，促進跨國納稅人正常交易

跨國公司利用企業(yè)間的相互控制關系，廣泛采用轉移定價方式轉移利潤，這已成為國際避稅中最為普遍而嚴重的現象，因此為了防止跨國納稅人通過虛構的交易進行避稅，制定避稅措施時應規(guī)定納稅人的交易必須符合正常交易原則，并賦予稅務機關相應的審查和利潤調整權。

（二）取消延期納稅

對母公司來自子公司的所得，當其不匯回時允許延期納稅，給跨**公司提供了避稅的條件。為堵塞這一漏洞，可以通過反避稅立法來取消延期納稅。如美國早在1962年對1954年的《國內收入法》補充了對付避稅的F部分，在該部分的第951、964條中規(guī)定，凡美國人控制的外國公司，一律不得延期納稅，如果外國利潤不按時匯回，美國稅務當局可以要求外國公司按股份比例將利潤分配給美國公司，并作為當年的利潤匯回到所得中去，向美國政府納稅。

（三）規(guī)定納稅人有義務延伸提供稅務情報

由于稅收管轄權和國家主權的限制，一國稅務當局一般不能直接到另一國去取得本國跨國納稅人的有關稅收資料，也不可能強制對方國家提供這方面的情況。在這種情況下，或者是加強雙邊稅收協(xié)作，互通情報；或者是規(guī)定跨國納稅人自己如實提供有關資料，即規(guī)定跨國納稅人負有延伸提供納稅情報的義務。所得延伸提供納稅情報，是指居住國稅務當局要求本國居民廣泛提供自己有關納稅的一切資料，不僅是本國的，而且還包括外國的。比如，美國稅法要求本國的跨國納稅人如實填報有關表格，這些表格很多都是為了跨國納稅人的國外活動而設計的。

（四）將舉證責任轉移給納稅人

有些國家就采取舉證責任轉移給納稅人的辦法，以此來擺脫稅務當局在反避稅活動中的被動局面，但是無論多么完美的稅法，無論多么具體的反避稅措施，離開訓練有素、經驗豐富的稅務人員都只是一紙空文，而高水平的征管工作只能來自嚴格執(zhí)法的稅務人員，來自于現代化的征管手段。因此，在加強反避稅的立法措施的同時，也必須加強反避稅的管制。加強反避稅主要包括以下幾個方面：

①提高涉外稅務人員的素質

加強稅務人員的培訓，讓其掌握多種與業(yè)務有關的知識，如會計、統(tǒng)計、審計、國際貿易、國際金融等。

②加強稅務調查

要提高防范避稅的有效性，就必須充分掌握第一手資料，這就要求進行廣泛的調查，除了對納稅人本人進行調查外，調查對象還可以涉及諸如海關、公司雇傭的會計師、審計師、稅務顧問等。

③爭取其他國家的合作

由于對跨國納稅人的國際稅收管制涉及到一國以外。因此，國與國之間的稅收人員的相互配合、爭取對方的合作與支持是十分必要的。

④采用科學的征管手段

當今是信息時代，面對跨國納稅人高明的避稅手法和完善的避稅工具，稅務局必須采用先進的電腦技術，利用國際互聯網，加強與工商、銀行、海關等部門的配合以及與其他國家的交流，才能占據更多的資料，快捷的為處理避稅提供依據。

四、我國對于國際避稅的措施

隨著社會主義市場經濟體制的逐步建立和完善，特別是我國加入WTO以后，國內企業(yè)涉外交往和關聯企業(yè)間的聯系越來越普遍，外商參與我國經濟建設的程度也越來越廣泛和

深入，一方面給我國經濟增添了新的活力，推動了中國經濟持續(xù)高速的發(fā)展，另一方面企業(yè)避稅的問題也日趨加重，手段和方式也多種多種樣。

近年來，我國在反避稅工作中取得了一定成績，積累了不少工作經驗，有力防范避稅對國家稅收所造成的損失。

（一）借鑒外國經驗，強化稅收征管

隨著中國對外開放的深入發(fā)展，跨國公司和國際貿易將會增加，新貿易方式會不斷出現，加強對跨國公司的稅收征管應當一下方面著手：第一、要重視涉外稅收管理的綜合治理，建立嚴密的稅收監(jiān)控和信息網絡，以便隨時掌控和了解全國的外商企業(yè)的基本情況和納稅動態(tài)；要充分依靠中介機構，如會計師事務所、審計部門等組成協(xié)稅、護稅網絡，保證涉外稅收的貫徹實施。第二、將納稅人報告義務的規(guī)定系統(tǒng)化和規(guī)范化，稅務機關可以通過企業(yè)的申報表，從中獲得充分的稅務信息，以便及時對納稅人的稅務情況進行分析和處理。第三、加強與各經濟部門的橫向聯系，互相支持、通力合作，共同做好反避稅工作。

（二）加強對涉外企業(yè)的稅務稽查

各種經濟活動日益頻繁，經濟關系日趨復雜，新貿易方式不斷出現，國際間的稅收競爭更加激烈，國際間的偷、漏稅現象也日漸突出；要盡量減少這些有害成分，除了加強我國的稅收立法和稅收征管外，還必須在稅務系統(tǒng)內部建立一支業(yè)務強、思想政治素質好的稽查隊伍，做到有效防止偷、漏稅行為的發(fā)生，有力打擊懲處偷、漏稅犯罪行為，減少國家經濟損失，維護國家稅收秩序。

（三）加強國際間的稅收協(xié)作

由于國際間避稅至少要涉及兩個國家，因此僅靠一個國家的反避稅立法和稅務行政管理是遠遠不夠的，還需要在有關國家之間簽訂反避稅的稅收協(xié)定。并加強在稅務管理上的國際協(xié)作，其國際間協(xié)作主要體現在：一是簽訂反避稅的國際稅收協(xié)定。為了減少和消除國際避稅行為的發(fā)生，應切實加強國際協(xié)調和合作，應當在有關國家之間簽訂雙邊反避稅的國際稅收協(xié)定。二是交換稅收情報。國際之間交換稅收情報，有利于相關國家及時了解、掌握跨國納稅人的納稅和避稅情況，為有關國家及時掌握采取反避稅行動提供信息保證。

第五篇：《從跨國公司財務管理談國際避稅》

《從跨國公司財務管理談國際避稅》

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摘 要：在華跨國公司國際避稅問題，隨著經濟全球化進程變得日益突出。目前我國反國際避稅立法和實踐還有許多不足。文章分析了跨國公司國際避稅的一般形式及在華避稅行為，揭示了我國反國際避稅立法存在的問題，提出了對策建議。關鍵詞：跨國公司； 國際避稅； 法律適用

世界上沒有兩國的稅制完全相同，各國稅制的差異性給跨國公司的國際避稅活動提供了空間。跨國公司每年都要制定全球稅務計劃，把公司的稅負安排在適當的時間和地點發(fā)生，從而實現其全球稅負最小化的目的。

跨國公司是指分布于兩個或兩個以上的國家的企業(yè)實體，各個實體通過一個或數個決策中心，在一個決策系統(tǒng)的統(tǒng)轄之下開展經營活動。由于經營的跨國性、戰(zhàn)略的全球性、管理的集中性以及母子公司之間的相互關聯性，產生了跨國公司國際避稅這一特殊的法律問題，即跨國公司跨國境或稅境，利用各國稅法規(guī)

定的差別和漏洞，以種種公開的、不違法的手段，減輕其總體稅負的行為。主要手段有：

1.轉讓定價，指跨國公司違背市場公平定價，在母公司與子公司之間、子公司與子公司之間訂立有關商品、資本、技術、勞務、信貸等的內部交易價格，從而使跨國公司總體稅負大大減少。它是國際避稅中最常見的一種手段。

2.利用避稅港避稅，指跨國公司在避稅港注冊一個只具法人實體形式而不作實質經營的基地公司，將在避稅港境外的財產和所得匯集到基地公司的賬戶上，從而實現避稅的目的。

3.實施資本弱化，指跨國公司利用國際市場上債權融資稅負低于股權融資的優(yōu)勢，把本來應以股份形式投入的資金轉為采用貸款方式提供，從而逃避或減輕其本應承擔的稅負。

4.利用稅收優(yōu)惠政策，指跨國公司利用一些國家吸引外資的稅收優(yōu)惠政策避稅，這種形式在發(fā)展中國家運用較多。

法國一家跨國鋼鐵公司在英國從事經營活動，但是為了避免成為英國居民納稅企業(yè)，曾這樣安排：第一，英國股東不參與企業(yè)管理活動，選擇非英國居民從事管理工作；第二，不在英國召開董事會或股東大會，公司有關材料、檔案、報告等都放在英國以外的地方；第三，不用英國電話、傳真發(fā)布指令；第四，專門成立一家獨立服務性公司處理公司有關事務。經過這樣安排，該公司成功地避免成為英國居民納稅人，12年里在英國避稅額達8000萬美元。

蘋果最近被指逃稅，甚至蘋果CEO蒂姆?庫克也被請到了國會。庫克在聽證會上稱，蘋果實際上是美國最大納稅大戶外，國會所指責的行為只是蘋果的合理避稅而已。

蘋果行為的確合法。多少年來，很多公司采用這樣或那樣的“避稅港”方式，使稅收資金盡量不要那么驚人，但蘋果的問題是：它采用的手段已經高明到超越大部分人想象。

四年里，蘋果把近300億美金利潤倒入一個愛爾蘭的子公司，以達到避稅目的。因為按愛爾蘭政策，誰實際控制公司誰需要繳稅，跨境企業(yè)的子公司不需向愛爾蘭當地繳稅。與此同時美國政策規(guī)定，只有公司地址在美國的企業(yè)才需要繳稅。

換言之，蘋果這部分利潤在愛爾蘭和美國都沒有交稅，而大部分企業(yè)實施的“避稅港”終歸要在一個地方落地，通常做法是：哪個地方稅率低，就把利

潤放到哪邊去。

有趣的是，庫克還向國會提出了三點建議，包括將美國企業(yè)的營業(yè)稅由現在的35%降為25%等。他說：“我們將這件事視為一次機會而不是曝光，因為它可以幫助人們理解真正的問題所在。”

美國公司CEO或總裁因為一些事情被召到國會其實常見，但他們往往：第一，否認不當行為；第二，否認個人責任。比如說公司太大，有些事情是其下屬干的，而他不知情；第三，采取“第五修正案”，其規(guī)定政府不能強迫個人去說一些傷害自己的話，即有權不連累自己。

應對國際避稅之堅盾

國際避稅活動的主要制約因素就是世界各國的反避稅規(guī)則。世界經濟一體化的加強促使世界各國都對反避稅工作開始重視起來。

1.彌補稅法漏洞

很多國家在彌補稅法漏洞方面，設立了一個非常重要的條款即假交易條款。這個條款對于區(qū)分有真實商業(yè)經營需要的交易和純粹為了避稅目的交易意義重大。假交易就是指利用合法的假交易形式來實現其避稅的目的。比如在國際避稅地或低稅國建立一家“發(fā)票公司”，從而在購買者和銷售者之間充當交易中介，使部分利潤能夠享受低稅率優(yōu)惠。各國稅法中賦予稅務管理機關對假交易進行處理的權力不一樣，美國和英國很早就采取了這一種規(guī)則，并賦予稅務機關認定并處罰假交易的權力。

2.打擊轉讓定價

幾乎所有的國家，在稅法中都有專門的應對轉讓定價規(guī)則。這些規(guī)則允許稅務機關檢查跨國公司與關聯企業(yè)和個人間交易的價格，并對那些異常的價格進行調整，調整的依據就是沒有關聯關系的企業(yè)間獨立競爭價格。如果沒獨立競爭價格作為參考的，那么可以分別依次按成本加價法、轉售價格法、利潤分劈法、可比利潤法、交易凈毛利法進行調整。

由于某種特殊原因而導致可比非受控制價格不能獲得時，比如集團公司內部轉讓的中間原材料、半成品等，大多數國家都采用成本加價法和轉售價格法。成本加價法是從供應商發(fā)生的原有成本開始適當地加價來確定公平的市場價格；轉售價格法則從另一端出發(fā)，從產品賣給無關聯關系的企業(yè)的價格出發(fā)，減去一個合理的毛利來確定。當然這兩種方法也都要求在交易的兩端存在獨立競爭價格。如果交易兩端的獨立競爭價格也不能獲得，有些國家則采用利潤分劈法，這一方

法也就是把在受控制的交易中產生的利潤在交易雙方間分配，以使得雙方都能得到在正常的獨立交易情況下能取得的利潤。可比利潤法和交易凈毛利法偏離傳統(tǒng)的獨立競爭價格比較遠，實際是根據企業(yè)的資產、成本、銷售收入等因素來估計企業(yè)可能會取得的一個合理的利潤水平，所以它是一種沒有辦法的辦法。

3.國際社會反對有害稅收競爭

避稅地給跨國公司提供的巨大避稅機會已經引起了發(fā)達國家的廣泛關注。經合組織、歐盟都認為，國際避稅地為了增加本國或本地區(qū)的稅收收入，吸引外來資本，采取不合理的低稅率或優(yōu)惠待遇，扭曲了國際資本的流動，對世界各國都不利。由發(fā)達國家所組成的國際性組織正在采取措施，要求那些典型的國際避稅地國家或地區(qū)消除不當的稅收制度，否則可能會對其進行經濟制裁。

4.防止濫用稅收協(xié)定規(guī)則

在很多國家稅法中，防止濫用稅收協(xié)定的一項重要條款就是實質重于形式。實質重于形式條款是指實質比形式更重要，也就是說哪怕納稅人交易的形式符合法律規(guī)定，但只要能找到依據認為這筆交易的真實動機是出于避稅目的，那么稅務機關有權對其進行調整。這也是普通法系和大陸法系的區(qū)別，在普通法系中，法律傳統(tǒng)認為形式合法就合法，而在大陸法系中，法律傳統(tǒng)認為實質比形式更重要。

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