第一篇：房地產企業營改增后收到地方政府土地返還款的財稅處理

房地產企業營改增后收到地方政府土地返還款的財稅處理

來源：中翰裕眾 作者：宋朝暉 發布時間：2018-04-12

經營性用地實行招拍掛，是土地市場建設的基本要求。一些政府出于招商引資、建設回遷房、基礎設施建設等原因，對企業通過招拍掛取得土地后繳納的土地出讓金進行一定比例或額度的返還。由于政府與開發商之間約定返還的條件和形式不同，對企業取得的返還款是認定為財政性資金，還是認定為經營性收入，其財務和稅務處理也不盡相同。本文依據是政府與企業簽訂的出讓協議和補充協議的約定內容進行相關財務和稅務分析。

一、政府主導拆遷，土地出讓金返還用于建設購買回遷房

案例1：2017年1月房地產公司通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，房地產公司已繳納10000萬元。協議約定，土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予房地產公司補助3000萬元，在該項目土地上建設回遷房建設，回遷房建成后無償移交給動遷戶。其中受讓建回遷房土地支付土地出讓金900萬元。

解答：土地出讓金返還用于建設購買安置回遷房的實質是房地產企業開發的回遷房銷售給政府，政府通過土地出讓金返還的形式支付給房地產企業銷售回遷房的銷售款，然后政府無償把回遷房移交給拆遷戶。

1.增值稅的處理

房地產公司收到政府返還的土地出讓金，應作為銷售回遷房的預收款，按規定應預繳3%的增值稅。

應預繳的增值稅=3000÷（1+11%）×3%=81（萬元）

房地產公司項目完工后房產移交給拆遷戶時，應確認增值稅的納稅義務，扣除當期銷售房地產項目對應的土地價款后的余額計算銷售額，按11%的稅率計征增值稅。已預繳的增值稅可以抵減。

銷項稅額=3000÷（1+11%）×11%=297.3（萬元）

土地成本可抵減銷項稅額=900÷(1+11%)×11%=89.2（萬元）

依據：《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第18號）第四條規定，房地產開發企業中的一般納稅人（以下簡稱一般納稅人）銷售自行開發的房地產項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當期銷售房地產項目對應的土地價款后的余額計算銷售額。銷售額的計算公式如下：銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）÷（1+11%）。

第十條和第十一條規定，一般納稅人采取預收款方式銷售自行開發的房地產項目，應在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅。應預繳稅款按照以下公式計算：

應預繳稅款=預收款÷（1+適用稅率或征收率）×3%。

2.土地增值稅的處理

房地產公司收到的土地出讓金返還款3000萬元相當于回遷房應確認的土地增值稅收入，房地產公司應按取得售房收入3000萬元收入計算繳納土地增值稅。

房地產公司繳納的土地出讓金10000元全額計入開發成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

回遷房一般屬于普通住宅，應按普通住宅土地增值稅預征率1.5%預繳土地增值稅。

預繳土地增值稅=（3000-81）×1.5%=43.785（萬元）

土地增值稅清算時，按項目增值率計算應繳的土地增值稅，回遷房的增值率一般低于20%，免征土地增值稅。已預繳的土地增值稅可以抵減項目其他房產應繳的土地增值稅。

3.契稅的處理

房地產公司交納土地出讓金時，應繳納契稅，計稅依據為10000萬元。契稅計入土地成本。

應征契稅=10000×4%=400（萬元）

依據：《中華人民共和國契稅暫行條例》第四條規定，契稅的計稅依據，國有土地使用權出讓、土地使用權出售、房屋買賣，為成交價格；第八條的規定，契稅的納稅義務發生時間，為納稅人簽訂土地、房屋權屬轉移合同的當天，或者納稅人取得其他具有土地、房屋權屬轉移合同性質憑證的當天。

4.企業所得稅的處理

該業務屬于政府主導的拆遷安置工作，由政府部門將土地出讓金部分返還給房地產公司，用于購買房地產公司開發的回遷房，因此，房地產公司取得的土地出讓金返還款應當并入當期所得計征企業所得稅。

問題：房地產公司取得的土地出讓金返還款屬于不征稅收入嗎？

解答：根據《財政部、國家稅務總局關于財政性資金、行政事業性收費、政府性基金有關企業所得稅政策問題的通知》（財稅[2008]151號）的規定，對企業取得的由國務院財政、稅務主管部門規定專項用途并經國務院批準的財政性資金，準予作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除。

《關于專項用途財政性資金企業所得稅處理問題的通知》（財稅[2011]70號）對此進一步明確，企業從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除：

（一）企業能夠提供規定資金專項用途的資金撥付文件；

（二）財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；

（三）企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。

對照上述規定，我們可以發現，該業務屬于政府采購行為，不屬于不征稅收入所對應的財政性資金。房地產公司收到的土地款返還款實際是回遷房的銷售款，因此，不屬于不征稅的財政性資金，應當作為應稅收入計算繳納企業所得稅。

5.會計處理

房地產公司收到政府返還的土地出讓金，實際是回遷房的銷售款，按照新的《企業會計準則第16號——政府補助》應當認定為該項經濟資源的取得與企業提供服務密切相關，不屬于無償從政府取得收入。因此，應當按照《企業會計準則第14號——收入》的規定，計入主營業務收入。

會計分錄如下：（單位：萬元）

（1）支付土地出讓金時：

借：開發成本——土地征用及拆遷補償費10000

貸：銀行存款10000

（2）繳納契稅時：

借：開發成本——土地征用及拆遷補償費400

貸：銀行存款400

（3）收到返還款時：

借：銀行存款3000

貸：預收賬款3000

（4）預繳增值稅時：

借：應交稅費——預繳增值稅81

貸：銀行存款81

（5）預繳土地增值稅時：

借：應交稅費——土地增值稅43.785

貸：銀行存款43.785

（6）完工結轉收入時：

借：預收賬款3000

貸：主營業務收入2702.7

應交稅費——應交增值稅（銷項稅）297.3

（7）土地成本抵減銷售額時：

借：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減）89.2

貸：主營業務成本89.2

依據：《增值稅會計處理規定》（財會[2016]22號）規定，企業發生相關成本費用允許扣減銷售額的賬務處理，取得合規增值稅扣稅憑證且納稅義務發生時，按照允許抵扣的稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減）”，貸記“主營業務成本”科目。

《企業會計準則第16號——政府補助》（財會[2017]15號）第五條的規定，企業從政府取得的經濟資源，如果與企業銷售商品或提供服務等活動密切相關，且是企業商品或服務的對價或者是對價的組成部分，適用《企業會計準則第14號——收入》等相關會計準則。

二、政府主導拆遷，土地出讓金返還用于支付拆遷費用(代理拆遷、拆遷補償)

目前，招拍掛制度要求土地以“熟地”出讓，但現實工作中一些開發商先期介入拆遷，政府或生地招拍掛，由開發商代為拆遷。在開發商交納土地出讓金后，政府部門對開發商進行部分返還，用于拆遷或安置補償。

案例2：2017年1月房地產公司通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，房地產公司已繳納10000萬元。協議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予房地產公司補助3000萬元，用于該項目土地及地上建筑物的拆遷費用支出。國土部門委托房地產開發公司代為支付建筑物拆除、平整土地費用1000萬元，并代委托方向原土地使用權人支付拆遷補償費2000萬元。房地產公司實際向動遷戶支付補償款1500萬元。

解答：

1.增值稅的處理

房地產公司收到政府返還的土地出讓金，實際是代理了政府的拆遷工作的，提供了代理服務，應按代理服務收入繳納6%的增值稅。

應繳納的增值稅=3000÷（1+6%）×6%=169.8（萬元）

房地產公司將拆遷建筑勞務外包給拆遷公司，拆遷公司提供建筑物拆除、平整土地勞務取得的收入1000萬元，由于拆遷建筑勞務是清包工勞務，應按建筑服務業，開具3%的增值稅專用發票給房地產公司。

房地產公司取得增值稅進項稅額=1000÷（1+3%）×3%=29.1（萬元）

直接支付給被拆遷戶的拆遷補償款，可以在計算增值稅銷售額時進行扣除，但代理支付動遷補償款不可以在計算增值稅銷售額時扣除。同時，由于被拆遷戶收到的拆遷補償款沒有發生增值稅義務，不需要向房地產公司開具發票。所以，房地產公司代國土部門向原土地使用權人支付拆遷補償費不可以抵扣增值稅。

因此，房地產公司應繳納增值稅140.7萬元（169.8萬元-29.1萬元）。

2.土地增值稅的處理

房地產公司取得的土地返還款3000萬元，屬于提供建筑物拆除、平整土地勞務取得的收入和代理服務取得的收入，不屬于轉讓不動產收入，此收入不屬于土地增值稅清算收入。

因此，房地產公司取得的土地返還款3000萬元不征收土地增值稅。

3.契稅的處理

房地產公司交納土地出讓金時，應繳納契稅，計稅依據為10000萬元。契稅計入土地成本。

應征契稅=10000×4%=400（萬元）

4.企業所得稅的處理

房地產公司取得的土地返還款3000萬元，屬于提供建筑物拆除、平整土地勞務取得的收入和代理服務取得的收入，屬于企業所得稅收入總額范疇，應計征企業所得稅。

房地產公司支付給拆遷公司提供建筑物拆除、平整土地勞務款970.9萬元[1000萬元÷（1+3%）]，可以在企業所得稅前扣除。

房地產公司代理支付動遷補償款1500萬元，可以在企業所得稅前扣除。

房地產公司應計入企業所得稅的應納稅所得額為359.3萬元[3000÷（1+6%）-970.9萬元-1500萬元]

另外，企業實際發生的與上述業務相關的城建稅、教育費附加等稅費，可以在發生當年扣除。

5.會計處理

房地產公司收到政府返還的土地出讓金，實際是代理了政府的拆遷工作的，提供了代理服務，按照新的《企業會計準則第16號——政府補助》應當認定為該項經濟資源的取得與企業提供服務密切相關，不屬于無償從政府取得收入。因此，應當按照《企業會計準則第14號——收入》的規定，計入其他業務收入。

會計分錄如下：（單位：萬元）

（1）支付土地出讓金時：

借：開發成本——土地征用及拆遷補償費10000

貸：銀行存款10000

（2）繳納契稅時：

借：開發成本——土地征用及拆遷補償費400

貸：銀行存款400

（3）收到返還款時，借：銀行存款3000

貸：其他業務收入2830.2

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）169.8

（4）代理支付動遷補償款和拆遷工程款業務時，借：其他業務成本——拆遷補償款1500

其他業務成本——支付拆遷公司拆遷支出970.9

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）29.1

貸：銀行存款2500

三、政府主導拆遷，土地出讓金返還用于開發項目相關的基礎設施建設

一般情況下，由于實施了土地的儲備制度，政府將生地轉化為熟地后再進行“招拍掛”，動拆遷問題已妥善得到解決，土地的開發工作也已經基本完成，周邊的市政建設將逐步完善，水、電、煤等市政都有計劃地分配到位。但是在經營性用地招標、拍賣、掛牌的實際工作中，大量存在著“毛地”出讓的情況，因此，政府部門在招拍掛出讓土地后，都會以土地出讓金返還的形式，用于開發項目相關城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等工程建設的補償。

案例3：2017年1月房地產公司通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，房地產公司已繳納10000萬元。協議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予房地產公司補助3000萬元，用于該項目外城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎設施工程建設。

解答：

1.增值稅處理

項目外城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎設施工程所需要支出，按土地出讓協議規定，是應該由政府承擔的。

房地產公司承擔基礎設施工程建設符合BT（即“建設-移交”）投融資建設模式的特征。即房地產公司將該項目城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎設施工程建設完工后，移交給政府。

對此房地產公司取得基礎設施建設返還款業務按BT模式的增值稅征收管理，以項目業主的名義立項建設，房地產公司作為建筑服務總承包方，按建筑服務征收增值稅。

應繳納的增值稅=3000÷（1+11%）×11%=297.297（萬元）

房地產公司將相關建筑項目分包給施工單位，支出工程建設成本，所取得的進項稅額可以按規定抵扣。

2.土地增值稅處理

房地產公司取得的土地返還款3000萬元，屬于提供建筑服務取得的收入，不屬于轉讓不動產收入，此收入不屬于土地增值稅清算收入。

因此，房地產公司取得的土地返還款3000萬元不征收土地增值稅。

3.契稅處理

房地產公司交納土地出讓金時，應繳納契稅，計稅依據為10000萬元。契稅計入土地成本。

應征契稅=10000×4%=400（萬元）

4.企業所得處理

房地產公司取得的土地返還款3000萬元，屬于提供建筑服務取得的收入，扣除相對應的成本費用，差額應計入當年的應納稅所得額。

企業實際發生的與上述業務相關的城建稅、教育費附加等稅費，可以在發生當年扣除。

5.會計處理

房地產公司收到的土地款返還款實際是提供建筑服務工程款，按照新的《企業會計準則第16號——政府補助》應當認定為該項經濟資源的取得與企業提供服務密切相關，不屬于無償從政府取得收入。因此，應當按照《企業會計準則第14號——收入》的規定，計入其他業務收入。

會計分錄如下：（單位：萬元）

（1）支付土地出讓金時：

借：開發成本——土地征用及拆遷補償費10000

貸：銀行存款10000

（2）繳納契稅時：

借：開發成本——土地征用及拆遷補償費400

貸：銀行存款400

（3）收到返還款時：

借：銀行存款3000

貸：其他業務收入2702.703

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）297.297

四、土地出讓金返還用于建設公共配套設施(學校、醫院、幼兒園、體育場館)

公共配套設施是開發項目內發生的、獨立的、非營利性的，且產權屬于全體業主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業單位的公共配套設施。公共配套設施是企業立項時承諾建設的，其成本費用應由企業自行承擔，而且開發商在制定房價時，已經包含了公共配套設施的內容。

案例4：2017年1月房地產公司通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，房地產公司已繳納10000萬元。協議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予房地產公司補助3000萬元，用于在該項目內建造的學校、醫院、幼兒園、體育場館等配套設施，項目完工后移交給政府相關部門。

解答：

觀點一：

1.增值稅處理

房地產公司收到政府返還的土地出讓金3000萬元，用于在該項目內建造的學校、醫院、幼兒園、體育場館等配套設施，項目完工后移交給政府相關部門，實際是為政府相關部門建造了學校、醫院、幼兒園、體育場館等銷售給政府相關部門取得的不動產銷售款。

因此，房地產公司收到政府返還的土地出讓金3000萬元時，按規定應預繳3%的增值稅。

應預繳的增值稅=3000÷（1+11%）×3%=81（萬元）

房地產公司項目移交時，產生增值稅的納稅義務，應按銷售不動產征收增值稅。

應繳納的增值稅=3000÷（1+11%）×11%=297.3（萬元）

房地產公司將相關建筑項目分包給施工單位，支出工程建設成本，所取得的進項稅額可以按規定抵扣。

2.土地增值稅處理

房地產公司應就學校、醫院、幼兒園、體育場館等項目辦理《建設工程規劃許可證》，單獨進行土地增值稅清算，取得的土地返還款3000萬元，屬于銷售不動產取得的收入，應全額征收土地增值稅。

因此，房地產公司取得的土地返還款3000萬元時，應按非住宅類型土地增值稅預征率3%預繳土地增值稅。

預繳土地增值稅=（3000-81）×3%=87.57（萬元）。

3.契稅處理

房地產公司交納土地出讓金時，應繳納契稅，計稅依據為10000萬元。契稅計入土地成本。

應征契稅=10000×4%=400（萬元）

4.企業所得處理

房地產公司取得的土地返還款3000萬元，屬于銷售不動產取得的收入，扣除相對應的成本費用，差額應計入當年的應納稅所得額。

企業實際發生的與上述業務相關的城建稅、教育費附加等稅費，可以在發生當年扣除。

5.會計處理

房地產公司收到的土地款返還款實際是銷售不動產取得的收入，按照新的《企業會計準則第16號——政府補助》應當認定為該項經濟資源的取得與企業提供服務密切相關，不屬于無償從政府取得收入。因此，應當按照《企業會計準則第14號——收入》的規定，計入主營業務收入。

會計分錄如下：（單位：萬元）

（1）支付土地出讓金時：

借：開發成本——土地征用及拆遷補償費10000

貸：銀行存款10000

（2）繳納契稅時：

借：開發成本——土地征用及拆遷補償費400

貸：銀行存款400

（3）收到返還款時：

借：銀行存款3000

貸：預收賬款3000

（4）預繳增值稅時：

借：應交稅費——預繳增值稅81

貸：銀行存款81

（5）預繳土地增值稅時：

借：應交稅費——土地增值稅87.57

貸：銀行存款87.57

（6）完工結轉收入時：

借：預收賬款3000

貸：主營業務收入2702.7

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）297.3

觀點二：

1.增值稅處理

房地產公司收到政府返還的土地出讓金，按協議約定用于項目內建造學校、醫院、幼兒園、體育場館等配套設施，項目完工后移交給政府相關部門。是一種公益事業的行為，不視同銷售，不征收增值稅。收到的土地返還款應沖減開發成本。

因此，房地產公司收到政府返還的土地出讓金3000萬元時，不征收增值稅。

2.土地增值稅處理

房地產公司取得的土地返還款3000萬元，抵減房地產開發成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

因此，房地產公司取得的土地返還款3000萬元，不單獨計征土地增值稅。

依據：《青島市地稅局房地產開發項目土地增值稅稅款清算管理暫行辦法》（青地稅發[2008]100號）規定，對于開發企業因從事公共配套設施建設等原因，從政府部門取得的補償以及財政補貼款項，抵減房地產開發成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

3.契稅處理

房地產公司交納土地出讓金時，應繳納契稅，計稅依據為10000萬元。契稅計入土地成本。

應征契稅=10000×4%=400（萬元）

4.企業所得處理

房地產公司取得的土地返還款3000萬元，抵減房地產開發成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

因此，房地產公司取得的土地返還款3000萬元，不單獨計征企業所得稅。

依據：《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發[2009]31號）第十八條規定，企業在開發區內建造的郵電通訊、學校、醫療設施應單獨核算成本，其中，由企業與國家有關業務管理部門、單位合資建設，完工后有償移交的，國家有關業務管理部門、單位給予的經濟補償可直接抵扣該項目的建造成本，抵扣后的差額應調整當期應納稅所得額。

5.會計處理

房地產公司收到的土地款返還款，是用于補償企業以后期間建造公共配設施的，按照新的《企業會計準則第16號——政府補助》應當確認定為確認為遞延收益，并在確認相關成本費用或損失的期間，計入當期損益或沖減相關成本。因此，應計入開發成本，沖減土地征用及拆遷補償費。

會計分錄如下：（單位：萬元）

（1）支付土地出讓金時：

借：開發成本——土地征用及拆遷補償費10000

貸：銀行存款10000

（2）繳納契稅時：

借：開發成本——土地征用及拆遷補償費400

貸：銀行存款400

（3）收到返還款時：

借：銀行存款 3000

貸：開發成本——土地征用費及拆遷補償費 3000

五、政府主導拆遷，土地出讓金返還未約定任何事項，只是獎勵或補助

在土地招拍掛制運作過程中，出于招商引資等各種考慮，在開發商交納土地出讓金后，政府部門對開發商進行返還，用于企業經營獎勵、財政補貼等。

案例5：2017年1月房地產公司通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，房地產公司已繳納10000萬元。協議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予房地產公司補助3000萬元，目的是給企業招商引資的獎勵，未規定規定資金專項用途。

解答：

1.增值稅處理

房地產公司取得的土地返還款3000萬元，屬于政府獎勵，不屬于增值稅征稅范圍，不征收增值稅。

2.土地增值稅處理

房地產公司收到政府返還的土地出讓金，實質上是政府給與房地產開發企業的土地價款的折讓，應扣減土地成本。

因此，房地產公司取得的返還款3000萬元，土地增值稅清算時，應抵減房地產開發成本中的土地征用及拆遷補償費。

該項目在土地增值稅清算時，實際可扣除的土地征用及拆遷補償費是7000萬元（10000-3000）.3.契稅處理

房地產公司交納土地出讓金時，應繳納契稅，計稅依據為10000萬元。契稅計入土地成本。

應征契稅=10000×4%=400（萬元）

4.企業所得處理

房地產公司取得的土地返還款3000萬元，應計入當年應納稅所得額繳納企業所得稅。

5.會計處理

房地產公司收到的土地款返還款，是用于補償企業已發生的土地采購成本，按照新的《企業會計準則第16號——政府補助》應當直接計入當期損益或沖減相關成本。因此，應計入營業外收入。

會計分錄如下：（單位：萬元）

（1）支付土地出讓金時：

借：開發成本——土地征用及拆遷補償費10000

貸：銀行存款10000

（2）繳納契稅時：

借：開發成本——土地征用及拆遷補償費400

貸：銀行存款400

（3）收到返還款時：

借：銀行存款3000

貸：營業外收入3000

第二篇：房地產企業土地返還款的財務處理

某房地產企業土地出讓合同中有關土地返還款不同用途約定條款的賬稅處理分析

1、案情介紹

房地產開發企業乙通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000 萬元，企業已繳納10000 萬元。協議約定如下幾種情況：（1）土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予房地產開發企業乙補助3000萬元，在該項目土地上建設回遷房建設，回遷房建成后無償移交給動遷戶。受讓建安置房土地支付土地出讓金900萬元

（2）在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予房地產開發企業乙補助3000萬元，用于該項目10000平方米土地及地上建筑物的代理拆遷補償的拆遷費用支出。國土部門委托房地產開發公司進行建筑物拆除、平整土地并代委托方國土部門向原土地使用權人支付拆遷補償費。約定返還的3000萬中，用于拆遷費用1000萬元，用于動遷戶補償2000萬元。企業實際向動遷戶支付補償款1500萬元。

（3）在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予房地產開發企業乙方補助3000萬元，用于該項目的拆遷補償補助。

（4）在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予房地產開發企業乙方補助3000萬元，用于該項目外城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎設施工程建設。（5）在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予房地產開發企業乙補助3000萬元，用于企業在開發區內建造的會所、物業管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設施。

（6）在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予房地產開發企業乙補助3000萬元，用于乙企業招商引資獎勵和生產經營財政補貼。請分析這3000萬元的財務和稅務處理。

2、賬務處理和稅務處理

本案例中的房地產企業與國土部門簽訂的土地出讓合同中，對政府給予的土地返還款的用途進行了不同的約定，根據“不同的合同約定決定不同的賬務處理”的原理，房地產企業必須根據合同中的不同約定條款進行不同的賬務處理，否則會有稅收風險。有鑒于此，本案例中的賬務處理如下：

（1）合同約定第一種情況：土地返還款就地建安置房的賬務和稅務處理（單位：萬元）土地出讓金返還用于建設購買安置回遷房的法律實質是房地產企業開發的回遷房銷售給政府，政府通過土地出讓金返還的形式支付給房地產企業銷售回遷房的銷售款，然后政府無償把回遷房移交給拆遷戶。為此，土地返還款就地建安置房的賬務處理如下： 收到返還款時：

借：銀行存款 3000 貸：預收賬款 3000

另外，土地出讓金返還用于建設購買安置回遷房的實質是政府出資購買回遷房，用于安置動遷戶，對房地產開發企業來說，屬于銷售回遷房行為。土地返還款3000萬元相當于回遷房組成計稅價格確認收入，房地產開發企業應按取得售房3000收入萬元（含增值稅）計算繳納增值稅、土地增值稅、企業所得稅和契稅。財稅[2016]36號附件1：《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》）第一條第（三）項之第10款規定，“房地產開發企業中的一般納稅人銷售其開發的房地產項目（選擇簡易計稅方法的房地產老項目除外），以取得的全部價款和價外費用，扣除受讓土地時向政府部門支付的土地價款后的余額為銷售額。”《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第18號）第四條規定：“房地產開發企業中的一般納稅人（以下簡稱一般納稅人）銷售自行開發的房地產項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當期銷售房地產項目對應的土地價款后的余額計算銷售額。銷售額的計算公式如下：銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）÷（1+11%）”。同時國家稅務總局公告2016年第18號第十條和第十一條規定，一般納稅人采取預收款方式銷售自行開發的房地產項目，應在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅。應預繳稅款按照以下公式計算： 應預繳稅款=預收款÷（1+適用稅率或征收率）×3%。適用一般計稅方法計稅的，按照11%的適用稅率計算；適用簡易計稅方法計稅的，按照5%的征收率計算。

基于以上稅收政策規定，房地產企業在安置房所在地國家稅務局預繳增值稅時的賬務處理如下：

借：應交稅費——預交增值稅 81[3000÷（1+11%）×3%）

貸銀行存款 81 完工結轉收入時： 借：預收賬款： 3000 貸：主營業務收入 2702.7

應交稅費——應交增值稅（銷項稅）297.3[3000÷（1+11%）×3%）同時，房地產企業因扣除土地成本減少銷售額的會計處理如下：

根據《關于增值稅會計處理的規定》（財會[2016]22）中“企業發生相關成本費用允許扣減銷售額的賬務處理”規定如下：按現行增值稅制度規定企業發生相關成本費用允許扣減銷售額的，發生成本費用時，按應付或實際支付的金額，借記“主營業務成本”、“存貨”、“工程施工”等科目，貸記“應付賬款”、“應付票據”、“銀行存款”等科目。待取得合規增值稅扣稅憑證且納稅義務發生時，按照允許抵扣的稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減）”或“應交稅費——簡易計稅”科目（小規模納稅人應借記“應交稅費——應交增值稅”科目），貸記“主營業務成本”、“存貨”、“工程施工”等科目。而該文件并沒有對房地產開發企業銷售自行開發房地產項目，按一般計稅方法計稅的，扣除土地成本的賬務處理做特別說明，實踐中房地產開發企業的賬務處理主要有兩種： 第一種會計處理：

借：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減）89.2[900÷(1+11%)×11%]

貸：主營業務成本（開發成本）89.2 第二種會計處理：

借：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減）89.2

貸：營業外收入89.2

以上兩種會計處理，筆者認為第一種會計處理符合稅法的規定。《關于營改增后契稅 房產稅土地增值稅 個人所得稅計稅依據問題的通知》（財稅[2016]43號）第三條規定：“土地增值稅納稅人轉讓房地產取得的收入為不含增值稅收入。《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》等規定的土地增值稅扣除項目涉及的增值稅進項稅額，允許在銷項稅額中計算抵扣的，不計入扣除項目，不允許在銷項稅額中計算抵扣的，可以計入扣除項目。”基于此規定，“房地產開發企業中的一般納稅人（以下簡稱一般納稅人）銷售自行開發的房地產項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當期銷售房地產項目對應的土地價款后的余額計算銷售額。”的法律實質是“土地成本中的增值稅進項稅額允許在銷項稅額中計算抵扣”。如果選用第二種會計處理，則房地產企業少繳納土地增值稅；如果選用第一種會計處理，則房地產企業計算土地增值稅時，實質上土地成本抵減的增值稅銷項稅額沒有計入土地增值稅的扣除項目。

（2）合同約定第二種情況：土地返還款用于房地產企業代理拆遷和代理支付拆遷補償費的賬務處理和稅務處理（單位：萬元）。

目前，招拍掛制度要求土地以“熟地”出讓，但現實工作中一些開發商先期介入拆遷，政府進行招拍掛，由開發商代為拆遷。在開發商交納土地出讓金后，政府部門對開發商進行部分返還，用于拆遷或安置補償。土地返還款用于房地產企業代理拆遷和代理支付拆遷補償費的稅務處理如下。

①增值稅的處理：按照代理業務征收增值稅

根據財稅[2016]36號文件附件：《銷售服務、無形資產、不動產注釋》第一條第（四）項建筑服務的規定，拆除建筑物或者構筑物應依照“建筑服務”繳納增值稅。另外，根據財稅[2016]36號附件2：《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》第一條第（四）項第4款的規定，經紀代理服務，以取得的全部價款和：價外費用，扣除向委托方收取并代為支付的政府性基金或者行政事業性收費后的余額為銷售額計算繳納增值稅。因此，本案例土地返還款3000萬的增值稅稅務處理如下：

第一，由于拆遷建筑勞務是清包工勞務，根據財稅[2016]36號附件2：《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》第一條第（七）項的規定，一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。以清包工方式提供建筑服務，是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費、管理費或者其他費用的建筑服務。基于此規定，房地產公司將拆遷建筑勞務外包給拆遷公司，拆遷公司提供建筑物拆除、平整土地勞務取得的收入1000萬元，應按建筑服務業，選擇簡易計稅方法繳納增值稅29.1萬元[1000萬元÷（1+3%）×3%]。并且拆遷公司向房地產公司開具3%的增值稅專用發票。第二，代理支付動遷補償款不可以在計算增值稅銷售額時進行扣除，直接支付給被拆遷戶的拆遷補償款，由于被拆遷戶收到的拆遷補償款沒有發生增值稅義務，不需要向房地產公司開具發票，所以，房地產公司代國土部門向原土地使用權人支付拆遷補償費不可以抵扣增值稅。

基于以上分析，房地產公司繳納增值稅銷項稅169.8萬元（[3000÷（1+6%）×6%]。因此，房地產公司應繳納增值稅140.7萬元（169.8萬元—29.1萬元）。②企業所得稅的處理：扣除支付被拆遷戶補償費用和拆遷公司拆遷勞務費用后的差額依法繳納企業所得稅

土地返還款3000萬元的企業所得稅處理如下：

第一，支付給拆遷公司提供建筑物拆除、平整土地勞務款970.9萬元[1000萬元÷（1+3%）]，應從企業所得稅前扣除。

第二，代理支付動遷補償款差額1500萬元，應從企業所得稅前扣除。

第三，房地產公司應計入企業所得稅的應納稅所得額為359.3萬元[3000÷（1+6%）-970.9萬元-1500萬元]

③土地增值稅：由于沒有發生土地轉讓行為而不繳納土地增值稅

根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第二條的規定，轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人。以及《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第二條規定：“條例第二條所稱的轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉讓房地產的行為”。本案例，企業取得的土地返還款3000萬中，屬于提供建筑物拆除、平整土地勞務取得的收入和代理服務取得的收入，不屬于轉讓不動產收入，此收入不計算土地增值稅清算收入。因此，企業取得的土地返還款3000萬元不征收土地增值稅。

④會計處理（單位：萬元）收到土地返還款： 借：銀行存款3000萬元

貸：其它業務收入2830.2萬元

應交稅費----應交增值稅(銷項稅)169.8萬元 代理支付動遷補償款和拆遷工程款業務時： 借：其它業務成本——拆遷補償款 1500

其它業務成本——支付拆遷公司拆遷支出 970.9萬元

應交稅費——應交增值稅（進項稅）29.1萬元

貸：現金或銀行存款2500

（3）合同約定第三種情況：土地返還款用于拆遷補償補助的賬務和稅務處理（單位：萬元）。在會計上，根據《企業會計準則第16號——政府補助》（財會[2017]15號）第四條規定：“政府補助分為與資產相關的政府補助和與收益相關的政府補助。與資產相關的政府補助，是指企業取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產的政府補助。與收益相關的政府補助，是指除與資產相關的政府補助之外的政府補助”同時財會[2017]15號第十一條規定：“與企業日常活動相關的政府補助，應當按照經濟業務實質，計入其他收益或沖減相關成本費用。與企業日常活動無關的政府補助，應當計入營業外收支”。根據此規定，本案例中的房地產企業收到政府的拆遷補償補助是與房地產企業日常開發活動相關的政府補助。在稅法上，根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》（財法字[1995]6號）第七條的規定，在計算土地增值稅增值額時，具體的扣除項目為：開發土地和新建房及配套設施的成本，是指納稅人房地產開發項目實際發生的成本，包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發間接費用。其中土地征用及拆遷補償費的項目范圍具體為：包括土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及有關地上、地下附著物拆遷補償的凈支出，安置動遷用房支出等。這里要特別注意的是作為開發成本中的房地產企業拆遷補償費用全部支出是“凈支出”，也就是全部補償支出減除拆遷過程中的各種收入后的實際凈支出，因此，政府給予企業的拆遷補償款應從企業實際發生的拆遷補償支出中扣除，而且政府給予企業的拆遷補償款不作為土地增值稅征稅收入，但是要沖減開發成本中的補償支出，從而減少計算土地增值稅時的扣除項目金額。另外，由于被拆遷戶獲得的拆遷補償款是沒有發生增值稅納稅義務，不繳納增值稅，不給房地產公司開具發票，或有的地方國家稅務局規定，支付被拆遷戶的拆遷補償款時，必須統一使用省國家稅務局印制的收據，但不繳納增值稅。因此，支付給被拆遷戶的拆遷補償款不能夠抵扣增值稅進項稅額。因此，土地返還款用于拆遷補償補助的賬務處理如下： 借：銀行存款

3000

貸：開發成本——拆遷補償費 3000

（4）合同約定第四種情況：土地返還款用于該項目外城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎設施工程建設（即紅線之外建基礎設施）的賬務和稅務處理（單位：萬元）。

在會計上，根據《企業會計準則第16號——政府補助》（財會[2017]15號）第三條的規定，政府補助具有兩個特征：一是政府補助是來源于政府的經濟資源。對于企業收到的來源于其他方的補助，有確鑿證據表明政府是補助的實際撥付者，其他方只起到代收代付作用的，該項補助也屬于來源于政府的經濟資源。

二是政府補助是無償性。即企業取得來源于政府的經濟資源，不需要向政府交付商品或服務等對價。基于此規定，本案例中的房地產企業獲得政府用于該項目外城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎設施工程建設（即紅線之外建基礎設施）的土地返還款因不具有無償性，從而不是政府補助，實質上是政府購買服務。同時，根據《企業會計準則第16號——政府補助》（財會[2017]15號）第五條第（一）項的規定，企業從政府取得的經濟資源，如果與企業銷售商品或提供服務等活動密切相關，且是企業商品或服務的對價或者是對價的組成部分，適用《企業會計準則第14號——收入》等相關會計準則。因此，基于此規定，土地返還款用于該項目外城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎設施工程建設（即紅線之外建基礎設施），必須按照“銷售建筑服務”稅目的收入處理。

目前，招拍掛制度要求土地以“熟地”出讓，但現實工作中，一些房地產開發企業先期介入，或生地招拍掛，政府為減輕開發商的負擔，對開發商進行基礎設施建設部分進行返還。一般情況下，由于實施了土地的儲備制度，政府將生地轉化為熟地后再進行“招拍掛”，動拆遷問題已妥善得到解決，土地的開發工作也已經基本完成，周邊的市政建設將逐步完善，水、電、煤等市政都有計劃地分配到位。即在招標、拍賣、掛牌活動開始前，國土部門已將擬出讓的土地處置為凈地，即權屬明晰、界址清楚、地面平整、無地面附著物的宗地。但是在經營性用地招標、拍賣、掛牌的實際工作中，大量存在著“毛地”出讓的情況，尤其是在企業改革、改制處置土地資產時，這種情況更比比皆是。因此，很多政府部門在招、拍、掛出讓土地后，都會以土地出讓金返還的形式，用于開發項目相關城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等工程建設的補償。其中土地返還款用于該項目外城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎設施工程建設（即紅線之外建基礎設施）的實質是政府購買基礎設施工程建設服務（相當于PPP模式的業務）。因此，本案例中企業取得的土地返還款3000萬用于紅線之外建設基礎設施，要按照傳統的政府購買公共基礎設施工程進行會計處理和稅務處理，要繳納增值稅和企業所得稅。收到返還款時：

借：銀行存款 3000

貸：主營業務收入 2702.7

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）297.3 支付建筑企業工程款時： 借：開發成本 2702.7

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）297.3

貸：銀行存款 3000

（5）合同約定第五種情況：土地返還款用于企業在開發區內建造的會所、物業管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設施（即紅線之內建基礎設施）的賬務和稅務處理（單位：萬元）。

公共配套設施是開發項目內發生的、獨立的、非營利性的，且產權屬于全體業主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業單位的公共配套設施。公共配套設施是企業立項時承諾建設的，其成本費用應由企業自行承擔，而且開發商在制定房價時，已經包含了公共配套設施的內容。

在會計上，根據《企業會計準則第16號——政府補助》（財會[2017]15號）第四條的規定，與資產相關的政府補助，是指企業取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產的政府補助。第八條規定，與資產相關的政府補助，應當沖減相關資產的賬面價值或確認為遞延收益。與資產相關的政府補助確認為遞延收益的，應當在相關資產使用壽命內按照合理、系統的方法分期計入損益。同時財會[2017]15號第十一條規定：“與企業日常活動相關的政府補助，應當按照經濟業務實質，計入其他收益或沖減相關成本費用。基于此規定，本案例中的房地產企業收到用于項目內建設會所、物業管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設施（即紅線之內建基礎設施）的土地返還款，應該沖減“開發成本——公共配套設施”。

在稅法上，財稅[2016]36號附件1：《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第十四條第（二）項規定，單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓不動產視同銷售不動產，但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外。關于房地產企業在項目內建設的醫院、學校、幼兒園、供水設施、變電站、市政道路等配套設施無償贈送或移交給政府如何征收增值稅問題，還要參照各省國稅局的規定而定。例如，海南省和湖北省國稅規定，上述配套設施在可售面積之內，作為無償贈送的服務用于公益事業不視同銷售；如果上述配套設施不在可售面積之內，則應視同銷售，征收增值稅。福建省國稅局規定，上述配套設施如果未單獨作價進行核算，作為無償贈送的服務用于公益事業不視同銷售；如果上述配套設施單獨作價進行核算，則應視同銷售，征收增值稅。

《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發[2009]31號）第十八條規定：“ 企業在開發區內建造的郵電通訊、學校、醫療設施應單獨核算成本，其中，由企業與國家有關業務管理部門、單位合資建設，完工后有償移交的，國家有關業務管理部門、單位給予的經濟補償可直接抵扣該項目的建造成本，抵扣后的差額應調整當期應納稅所得額”。

實踐當中，房地產企業在項目內建設的會所、物業管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館和道路等配套設施，都不會單獨作價核算，而是進公共配套設施核算，而且都不計算在可售面積之內，歸全體業主所有。但是房地產企業在項目內建設的學校、醫院、幼兒園和公安派出所等設施都會單獨作價核算，在可售面積之外。因此，房地產企業在項目內建設的所、物業管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館和道路等配套設施不視同銷售，征收增值稅；在項目內建設的學校、醫院、幼兒園和公安派出所等設施無償贈送或移交給當地政府，也不視同銷售繳納增值稅。

具體的賬務處理分兩種情況處理：

第一種是，如果協議約定土地返還款用于項目內開發企業自行承擔，且產權屬于全體業主，或無償贈與地方政府、政府公用事業單位的城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪、會所、物業管理場所等基礎設施工程支出，則收到的財政返還的土地出讓金沖減“開發成本——公共配套設施費”，其賬務處理如下： 借：銀款存款

3000

貸：開發成本——公共配套設施

2702.7

應交稅費——應交增值稅（進項稅金轉出）297.3

第二種是如果協議約定土地返還款用于項目內幼兒園、學校和公安派出所等配套設施，并要移交給政府和有關單位的，則該土地補償款由于不具有無償的特征，因而不是政府補助。與前面合同約定的第五種情況相同，根據《企業會計準則第16號——政府補助》（財會[2017]15號）第五條第（一）項的規定，企業從政府取得的經濟資源，如果與企業銷售商品或提供服務等活動密切相關，且是企業商品或服務的對價或者是對價的組成部分，適用《企業會計準則第14號——收入》等相關會計準則。因此，土地返還款用于用于項目內幼兒園、學校和公安派出所等配套設施，并要移交給政府和有關單位的，必須按照“銷售開發產品”收入處理。賬務處理如下：

借：銀行存款

3000

貸：主營業務收入

2702.7

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）297.3

(6)合同約定第六種情況：土地返還款用于乙企業招商引資獎勵和生產經營財政補貼或政府補助的賬務處理（單位：萬元）

《企業會計準則第16號——政府補助》（財會[2017]15號）第四條規定：“政府補助分為與資產相關的政府補助和與收益相關的政府補助。與收益相關的政府補助，是指除與資產相關的政府補助之外的政府補助”。同時財會[2017]15號第十一條規定：“與企業日常活動相關的政府補助，應當按照經濟業務實質，計入其他收益或沖減相關成本費用。與企業日常活動無關的政府補助，應當計入營業外收支”。基于以上規定，在土地招拍掛制運作過程中，出于招商引資等各種考慮，在開發商交納土地出讓金后，政府部門對開發商進行返還，用于企業經營獎勵、財政補貼，應當認定為與收益相關的政府補助，且與企業日常活動不相關，應當計入營業外收入。會計處理為其賬務處理如下： 借：銀行存款

3000

貸：營業外收入 3000

根據《財政部、國家稅務總局關于專項用途財政性資金企業所得稅處理問題的通知》（財稅[2011]70號）規定，企業從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除：

1、企業能夠提供規定資金專項用途的資金撥付文件；

2、財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；

3、企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。根據上述規定，本案例中的房地產企業取得的招商引資獎勵款不滿足不征稅收入的條件，因此需要全額計算繳納企業所得稅750萬元（750=3000×25%）。同時，本案例中的土地返還款3000萬元不征增值稅和土地增值稅。

第三篇：房地產營改增財務處理

房地產企業營改增試點 關于老項目采用一般與簡易計稅方法會計分錄對比

房地產企業營改增試點

關于老項目采用一般與簡易計稅方法會計分錄對比

根據財稅〔2016〕36號 關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知，附件

2（十）條規定：房地產開發企業中的一般納稅人銷售房地產老項目，以及一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動產，適用一般計稅方法計稅的，應以取得的全部價款和價外費用，按照3%的預征率在不動產所在地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。

房地產企業老項目采用一般計稅方法下會計分錄：

1、收到預收款時：

借方： 庫存現金/銀行存款

貸方： 預收賬款（價稅合計）

2、企業預繳稅款：

借方： 應交稅費——未交增值稅（按3%征收率在不動產所在地預繳，機構所在地申報）

應交稅費——應交城鎮維護建設稅

應交稅費——應交教育費附加

應交稅費——應交地方教育費附加

貸方：銀行存款

3、支付建筑商工程款： 借方： 開發成本

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）｛取決于開票企業的納稅選擇，3%稅務局代開票或11%｝

貸方：銀行存款/應付賬款

4、支付廣告宣傳費： 借方： 銷售費用

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）｛取決于開票企業的規模，3%稅務局代開票或6%｝

貸方：銀行存款/應付賬款

5、工程完工：

借方： 開發產品

貸方： 開發成本

6、確認收入實現和結轉成本：（1）借方： 預收賬款

貸方： 主營業務收入（由于預收房款是價稅合計，結轉收入時必須用計算公式將銷售額與增值稅分離）

貸方： 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）｛根據全部銷售額按照11%稅率計算得出｝（2）借方： 主營業務成本

貸方： 開發產品

7、結轉當期銷項稅大于進項稅時

（1）借方： 應交稅費——應交增值稅（轉出未交增值稅）

貸方： 應交稅費——未交增值稅

（2）計算稅金及其附征： 借方： 營業稅金及附加

貸方：應交稅費——應交城鎮維護建設稅

應交稅費——應交教育費附加

應交稅費——應交地方教育費附加

8、假定當期應交稅費——未交增值稅科目賬面余額為貸方，次月申報繳納。

根據附件2第（八）條第7款規定：房地產開發企業中的一般納稅人，銷售自行開發的房地產老項目，可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅。本條第9款規定：房地產開發企業采取預收款方式銷售所開發的房地產項目，在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅。

房地產企業老項目采用簡易計稅方法下會計分錄：

1、收到預收款時：

借方： 庫存現金/銀行存款

貸方： 預收賬款（價稅合計）

2、企業預繳稅款：

借方： 應交稅費——未交增值稅（按3%征收率在不動產所在地繳納，機構所在地申報）

應交稅費——應交城鎮維護建設稅

應交稅費——應交教育費附加

應交稅費——應交地方教育費附加

貸方： 銀行存款

3、支付建筑商工程款：

借方： 開發成本 ｛因稅額不可以在銷項稅額中抵扣，導致成本比一般計稅方法多列支｝

貸方： 銀行存款/應付賬款

4、支付廣告宣傳費：

借方： 銷售費用 ｛因稅額不可以在銷項稅額中抵扣，導致費用比一般計稅方法多列支｝

貸方： 銀行存款/應付賬款

5、工程完工：

借方： 開發產品

貸方： 開發成本

6、確認收入實現和結轉成本：（1）借方： 預收賬款 貸方： 主營業務收入

應交稅費——未交增值稅｛根據全部銷售額按照5%征收率計算得出｝

（2）借方： 主營業務成本

貸方： 開發產品

7、計算附征：

借方： 營業稅金及附加

貸方： 應交稅費——應交城鎮維護建設稅

應交稅費——應交教育費附加

應交稅費——應交地方教育費附加

在能夠取得較多一般納稅人按照正常稅率（而不是征收率）的專用發票的情況下，而且進項稅與銷項稅差額較小時，實際增值稅少于按照簡易辦法應繳納的。在會計利潤和所得稅方面，一般方法計算的收入勢必會少于簡易方法，對企業所得稅預繳毛利潤方面以及當年費用扣除數額有很大影響。

“營改增”前

《營業稅暫行條例實施細則》第二十條規定“納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天”。

因此，房地產開發企業收到預收款當天開具發票并產生納稅義務。“營改增”后

《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十五條第一款規定，“納稅人發生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開具發票，為開具發票的當天”。

因此，房地產開發企業應在商品房交付時開具發票并產生納稅義務。

以上規定的對比可以看出，房地產開發企業納稅義務發生時間發生了重大變化，從“收付實現制”變為了“權責發生制”。但由于購房人向有關單位辦理銀行及公積金按揭貸款、辦理抵押登記、繳納契稅、申請購房補貼時均需提供發票，因此，房企需要按照主管稅務機關的要求，進行增值稅發票開具和申報繳納稅款。

房地產開發企業在收到預收款時存在兩種處理方式：

1、向購房者開具增值稅普通發票，稅率選擇“零稅率”開票，在發票備注欄單獨備注“預收款”。開票金額為實際收到的預收款全款，待下個月申報期內通過《增值稅預繳稅款表》進行申報并按照規定預繳增值稅。在申報當期增值稅時，不再將已經預繳稅款的預收款通過申報表進行體現，將來正式確認收入開具不動產銷售發票時也不再進行紅字沖回。

2、向購房者開具增值稅普通發票，稅率填寫3％的預征率，并按照預征率預繳稅款，待正式交易完成時，對收取預收款時開具的增值稅普通發票予以沖紅，同時開具全額增值稅發票，按照相關適用稅率或征收率補征稅款。

熱銷圖書推薦：營業稅改征增值稅最新政策解讀及實務案例分析

2016營改增一般納稅人轉讓自建的不動產 相關

政策及會計運用舉例

2016年3月28日 21:25 閱讀 35 根據財稅〔2016〕36號《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》 附件2《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》第（八）條銷售不動產，第4點一般納稅人銷售其2016年5月1日后自建的不動產，應適用一般計稅方法，以取得的全部價款和價外費用為銷售額計算應納稅額。納稅人應以取得的全部價款和價外費用，按照5%的預征率在不動產所在地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。

依據以上文件規定現就，一般納稅人銷售其2016年5月1日后，自建的不動產適用政策例舉如下： 2016年1月1日購入土地使用權： 借方：無形資產 4800000

貸方：銀行存款 4800000

2016年5月2日開始建造廠房，年底竣工（達到預定可使用狀態）。借方：管理費用 40000（費用化部分4個月）

在建工程 80000（資本化部分8個月，根據《企業會計準則第6號——無形資產》的應用指南規定）

貸方：累計攤銷 120000 支付工程款：

借方：在建工程 500000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）55000

貸方：銀行存款 555000 年底竣工轉入固定資產： 借方：固定資產 580000

貸方：在建工程 580000 2017年1-12月（第二年）

假定預計殘值20000，預計折舊20年 借方：管理費用——折舊——房屋 28000

貸方：累計折舊 28000

借方：管理費用——攤銷——土地110000(當月處置當月不攤銷)

貸方：累計攤銷 110000 2017年12月31日，將房屋處置： 借方：固定資產清理 552000

累計折舊28000

貸方：固定資產 580000 借方：銀行存款 6660000

累計攤銷 230000

貸方：固定資產清理 552000

無形資產 4800000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）660000

營業外收入——處置非流動資產

878000

銷售其自建的不動產以取得的全部價款和價外費用，按照5%的預征率在不動產所在地預繳稅款

借方：應交稅費——未交增值稅

300000（6000000*5%）貸方：銀行存款

300000

預繳稅款后向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。

營改增后已繳營業稅未開票該如何處理

2016/05/193174

營業稅已交，但是卻未開票。51后營改增開始，營業稅退出了歷史的舞臺。那么已交卻未開票的這部分該如何處理呢?

政策規定

國家稅務總局公告2016年第23號規定，納稅人在地稅機關已申報營業稅未開具發票，2016年5月1日以后需要補開發票的，可于2016年12月31日前開具增值稅普通發票(稅務總局另有規定的除外)。

其中稅務總局另有規定：國家稅務總局公告2016年第18號文件規定，房地產開發企業納稅人銷售自行開發的房地產項目，其2016年4月30日前收取并已向主管地稅機關申報繳納營業稅的預收款，未開具營業稅發票的，可以開具增值稅普通發票，不得申請代開增值稅專用發票。本條規定并無開具增值稅普通發票的時間限制。

實務處理

1.時間限制

(1)非房地產開發企業已申報營業稅未開具發票，須2016年12月31日前開具增值稅普通發票。

(2)房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目除預收款已申報營業稅未開具發票，無開具增值稅普通發票的時間限制。

(3)房地產開發已申報其他營業稅(除因銷售自行開發的房地產項目預收款已申報營業稅外，如物業費、房租等項目產生的)未開具發票，須2016年12月31日前開具增值稅普通發票。

2.開票納稅理解

雖開具增值稅普通發票，由于“已申報營業稅”，則不需要繳納增值稅。

3.開具增值稅普通發票，不得開具增值稅專用發票。

開票處理

一、按照免稅操作(如安徽國稅、山東國稅)

1.安徽國稅操作(僅供參考)：

(1)營改增納稅人使用航信公司開票系統(即金稅盤)開票的，金額欄填寫已繳營業稅未開具營業稅發票的收入數額，稅率欄填0，然后在備注欄注明“稅率為0的銷售額是已繳納營業稅未開具營業稅發票的收入”。

(2)營改增納稅人使用百旺公司開票系統(即稅控盤)開票的，可以通過編碼的方法解決，基本操作步驟為：

第一步，進入開票系統后首先選擇商品編碼;

第二步，進入操作界面，找到自己銷售的服務、無形資產或者不動產對應的商品編碼后點擊操作界面上的“增加”按鈕，然后自編一個商品代碼，將自編的商品代碼的稅率設為0，然后在免稅類型中選擇“不征稅”。完成新代碼編制后點擊操作界面上的“保存”按鈕，完成不征稅代碼的編制工作。

第三步，在開票系統中選定企業自編的商品代碼，進入增值稅普通發票開票界面，金額欄填寫已繳營業稅未開具營業稅發票的收入數額，金額欄填寫銷售不動產已繳納營業稅的預收款數額，稅率欄選擇不征稅。

2.山東國稅操作(僅供參考)：

23號公告中明確規定：“納稅人在地稅機關已申報營業稅未開具發票，2016年5月1日以后需要補開發票的，可于2016年12月31日前開具增值稅普通發票”。上述規定的出臺明確了已繳納營業稅但未開具發票事宜如何銜接以及具體的時限要求，納稅人發生上述情形在開具普通發票時暫選擇“零稅率”開票，同時將繳納營業稅時開具的發票、收據及完稅憑證等相關資料留存備查，在發票備注欄單獨備注“已繳納營業稅”字樣。

秉持“對于征稅主體發生的一項應稅行為，不重復征稅”的原則，對適用上述情況開具的增值稅普通發票，不再征收增值稅，也不通過申報表體現。

小陳稅務特別提醒：如當地稅務機關無特殊規定，建議采用“按照免稅操作”的。

二、開具對應的稅率/征收率，以無票收入負數沖減銷售收入(河北國稅)

根據以上規定，建筑企業和房地產開發企業在地稅機關已申報營業稅未開具發票的，應將繳納營業稅的完稅憑證留存備查，并在開具的增值稅普通發票備注欄注明“已繳納營業稅，完稅憑證號碼xxxx”字樣。納稅申報時，可在開具增值稅普通發票的當月，以無票收入負數沖減銷售收入。

例如：2016年5月，某房地產企業開具一張價稅合計為100萬元的增值稅普通發票，該筆房款已在地稅機關申報營業稅。納稅申報時，應在《增值稅納稅申報表附列資料(一)》第9b“5%征收率的服務、不動產和無形資產”行、“開具其他發票”列，填報銷售額95.24萬元，銷項(應納)稅額4.76萬元;同時在《增值稅納稅申報表附列資料(一)》第9b“5%征收率的服務、不動產和無形資產”行、“未開具發票”列，填報銷售額-95.24萬元，填報銷項(應納)稅額-4.76萬元。

小陳稅務特別提醒：如按照“對應的稅率/征收率，以無票收入負數沖減銷售收入”處理，開具增值稅普通發票

時，價稅合計數等“已繳納營業稅的營業額”或“營業收入”。

開票注意事項

建議：備注欄注明“稅率為0的銷售額是已繳納營業稅未開具營業稅發票的收入”、“已繳納營業稅”字樣或“已繳納營業稅，完稅憑證號碼xxxx”字樣。

小陳稅務建議：如當地稅務機關無特殊規定，備注欄注明“已繳納營業稅，完稅憑證號碼xxxx”。

實務建議

1.企業統計“已申報營業稅未開具發票”明細，防止營改增后重復繳納增值稅，防止營改增后開具增值稅專用發票;

2.會出現一項業務開具不同的增值稅發票類型。如：分期付款業務。

賬務處理

原則：按照繳納營業稅的會計處理

借：銀行存款/應收賬款等科目

貸：主營業務收入

借：營業稅及附加

貸：應交稅費-應繳營業稅及附加等科目

實務答疑

1.試點納稅人提供租賃服務，采取預收款方式，5.1之前已經收款，暫未開票，合同約定五月份開具發票。五月之后可否對四月份的該部分應稅收入開具國稅增值稅專用發票?

答：不可以。納稅人在地稅機關已申報營業稅未開具發票，2016年5月1日以后需要補開發票的，可于2016年12月31日前開具增值稅普通發票(稅務總局另有規定的除外)。

2.營改增之前的未完工建筑老項目，在營改增之后完工，應開具地稅發票還是國稅發票?

答：根據《國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點有關稅收征收管理事項的公告》(國家稅務總局公告2016年23號)規定，營改增之前的未完工建筑老項目，納稅人在地稅機關已申報營業稅未開具發票，2016年5月1日以后需要補開發票的，可于2016年12月31日前開具增值稅普通發票(稅務總局另有規定的除外)。

對于營改增之后，按照增值稅稅納稅義務發生時間，應確認繳納增值稅的，可開具增值稅發票。

3.納稅人提供業務管理服務，與客戶簽訂的合同是按季收費，6月末收取二季度管理費時應如何開票?全額開具國稅發票還是按比例劃分后分別開具地稅和國稅票?

答：應全額開具國稅發票。根據《財政部國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)附件1第四十五條的規定，增值稅納稅義務、扣繳義務發生時間為：

(一)納稅人發生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天;先開具發票的，為開具發票的當天。收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務、無形資產、不動產過程中或者完成后收到款項。

取得索取銷售款項憑據的當天，是指書面合同確定的付款日期;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務、無形資產轉讓完成的當天或者不動產權屬變更的當天。

第四篇：房地產企業營改增后常見問題

房地產企業營改增后常見問題

1、股權收購拿地方式能否抵扣進項稅額？

股權收購是指一個公司收購另一公司的股權，得到了被收購方的土地，如果被收購方的土地是通過招拍掛取得的，收購方按被收購方原來取得的國土部門出具的行政事業性收據，抵扣11%。如果被收購方的土地是通過轉讓所得得到的土地，被收購方原來對土地的入賬價值，以原來被轉讓方視同銷售開具的票據作價，如果被收購方是通過國家無償劃撥來的則不能抵扣進項稅的。

2、合作建房拿地方式能否抵扣進項稅額？

依據財稅【2016】36，房地產企業營改增后，土地成本可以按國土部門提供的行政事業性收據，扣除 11%，但前提條件是土地成本必須取得當地國土部門蓋章的行政事情性收據，如果沒有行事業性收據，就不能抵扣。對非房開公司出土地，房地產公司出資金的合作建房，非房地產公司視同銷售，按照轉讓土地使用權計征 11%的增值稅，也就是說，非房地產公司與房地產公司合作建房，約定分房產或分 利潤，不論哪種方式，都視同銷售。

3、不動產對外投資、分配等視同銷售行為如何控制風險？ 不動產對外投資、分配在稅法中視同銷售，營改增以后，要繳納增值稅。依據財稅【2016】36 號規定，如果轉讓 2016 年 4月 30 日之前的不動產，選擇 5%的簡易征收，如果不動產是 5 月1 日以后取得的對外投資所分配的，視同銷售是按 11%繳稅。因此，對不動產對外投資和分配，視同銷售，就分為不動產是 5 月1 日之前還是 5 月 1 日之后轉讓兩種情形。

4、房屋代建模式財稅如何操作

房屋代建必須具備三個條件：（1）建設單位（發包方）自己擁有土地應以建設方的名義去當地發改委立項報建審批和規劃；（2）房屋代建的房地產公司不能墊款；（3）代建的房地產公司只能從中收取代理費營改增以后，房地產公司從事代建行為，按現代服務6%繳納增值稅。

5、土地出讓金、市政配套費、拆遷補償費、排污費、異地人防建設費可否作為房地產企業的進項扣除？

依據財稅【2016】36 號文件規定，房地產公司從五月 1 日后，能扣除的成本只限于土地出讓金，而土地出讓金的扣除必須憑當地財政部門開具的行政事業收收據扣除。因此，市政配套費、拆遷補償費、排污費、異地人防建設費不可以抵扣進項稅。如果拆遷補償費不采用現金補償，采用產權調換，即遷一還一，拆遷房按視同銷售，11%繳稅，建設拆遷房所發生的成本是可以抵扣進項稅金的。比如說拆遷房所發生的材料費房開公司可抵扣 17%，建安成本可抵扣 11%、因此房開公司營改增后，應盡量選擇產權調換模式更省稅。

6、土地出讓金返還模式及相應財稅處理？

土地出讓金返還，根據交易模式的不同而不同。第一種情況，如果土地出讓金返還，和政府約定土地出讓金用于拆遷補償支出，在土地增稅沒有取消的情況下，應開具增值稅紅字發票，沖減土地成本。第二種情況，政府土地出讓金返還，如果政府約定，專款專用，在財務上土地返還款作專款專用，沒有任何稅收的問題。第三種情況，如果政府和房開公司土地出讓金合同約定，土地返還款是用于獎勵，財務上記營業外收入，不繳增值稅，只繳企業所得稅。

7、支付的各類拆遷補償費或拆一還一的成本如何抵扣？ 月 1 日后，房開公司所發生的新項目，支付的拆遷補償費，如果是政策性拆遷補償費，是不可以抵扣的，如果是商業性拆遷，被拆遷方視同不動產轉讓，應按 11%征稅，如果 4 月 30 日之前的房屋，則按 5%簡易征收，房開公司只能抵扣 5%。成本按公允價進成本。

8、紅線外附加工程所包含的進項稅額能否抵扣？

紅線外所發生的工程是不能進紅線之內的成本的，因此，紅線外附加工程所取得的進項稅不能抵扣增值稅進項稅。但這要看各地方政策，目前，全國只有廣州市允許紅線外的成本可以進成本。

9、房開企業成片取得土地，分期開發,如何抵扣? 按國家稅務 2016 年公告 18 號，當期允許扣除的土地價款=（當期銷售房地產項目建筑面積÷房地產項目可供銷售建筑面積）×支付的土地價款當期銷售房地產項目建筑面積，是指當期進行納稅申報的增 值稅銷售額對應的建筑面積。房地產項目可供銷售建筑面積，是指房地產項目可以出售的總建筑面積，不包括銷售房地產項目時未單獨作價結算的配套公共設施的建筑面積。支付的土地價款，是指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位直接支付的土地價款。設計費等前期工程費如何抵扣進項稅額？

財稅 201636 號文件規定，設計費是按 6%繳納增值稅。對于 房開公司，是可以抵扣 6%的進項稅的。

10、境外設計費、策劃費的如何抵扣處理？

財稅【2016】36 號文件附件 4 規定，在境外發生的設計費，策劃費是免稅的，因此，房開公司與境外的設計企業發生的設計費、策劃費，由于境外是免稅的，因此不能抵扣。

11、營改增前后甲供材處理的變化對房地產業稅負的影響在哪里？ 營改增前甲供材分兩種，營改增前甲供材料分兩種，一種是甲供設備和裝修材料，只要房開公司自己購買材料和裝修材料，設備和裝修材料是不需要交營業稅的，除了甲供設備和裝修材料之外，其他任何的甲供材，施工企業都要交建安稅，房開公司必須取得建筑公司全額的建安發票，才能在土增稅、所得稅稅前扣除。營改增以后，根據財稅【2016】36 號文件規定，建筑企業的銷售額是按照施工企業向房開公司收取的所有價款包括價外費用，比如說 1000 的工程，600 萬的材料、400 萬的勞務，房開公司算增值稅的計稅依據是建安公司收取的 400 萬。營改增后，施工企業一定選擇簡易計稅，房開公司只能抵扣自己購買的材料部分。營改增后，房開公司選擇甲供材或包工包料，要通過數據計算分析。例，房開公司與施工企業簽定的合同 1000 萬，其中材料 600 萬，建安 400 萬，如果施工企業給房開公司開 1000 萬的票，則房開公司可抵扣 1000*11%=110 萬元；如果房開選擇甲供材料，自己購買 600 的材料，房開公司能抵扣的金額600*17%=102 萬；施工企業給房開公司開具的 400 萬，選擇簡易征稅給房開公司開具 3%的專用發票，房開公司只能抵扣400*3%=12 萬，房開公司能抵扣 114 萬，實際生活中，房開公司所購買的材料不一定能全部取得專用發票，因此，營改增以后包工包料有可能比全部甲供材料稅負會更低。因此，實際生活當中，應根據甲供材料購買的材料比重的高低來決定。

12、房地產開發企業甲供材如何抵扣進項稅額及材料采購過程中運輸和材料發票開具技巧？

材料可抵扣 17%，購沙石料只能抵扣 3%。參考肖太壽財稅工作室 2016 年 4 月 7 日文章《營改增后建筑企業“甲供材”涉稅風險控制的合同簽訂技巧。

13、園林綠化工程營改增前后的涉稅風險控制技巧在哪里？ 園林綠化工程營改增前后的涉稅風險控制技巧決定在合同簽訂環節，苗圃屬于農產品系列，是免稅的，房開公司直接和園林公司簽合同買苗圃，憑園林公司開具的發票的銷售價*13抵扣；園林公司有兩種，一種是有苗圃的園林公司，一種是沒有苗圃的園林公司，當房開公司選擇有苗圃的園林公司，如果簽訂包工包料，比如 100 萬的苗圃，10 萬的植樹勞務，園林公司開具 11%的增值稅專用發票，房開公司抵扣 110 萬*11%=12.1 萬元；如果房開公司園林公司簽訂 100 萬的銷售合同，請人 10 萬的植樹勞務合同，可以抵扣 100*13%=13 萬元，但園林公司不會簽訂包工包料合同，10 萬的勞務開具 3%的專用發票，10*3%=0.3 萬元，則房開公司可以抵扣 13.3 萬元；如果房開公司和沒有苗圃的園林公司簽訂包工包料合同，園林公司只能開具110萬11%的專票，房開公司可以抵扣 110*11%=12.1 萬元，因此，選擇第二種方案。

14、在基建工地搭建的臨時建筑能否抵扣增值稅？最后被拆 除，是否需要做進項稅轉出？

財稅【2016】36 號不能適用分兩年抵扣增值稅，能否抵扣，法律上沒有明確規定，待稅總出臺相應的補丁文件。

15、施工現場的水電費的博弈分析及處理方法。

如果業主是房開公司，房開公司應給施工企業開具水電發票，電費抵扣 17%，水抵扣 13%。

16、多項目施工能否采用匯總納稅方法進行進項稅額抵扣？ 國家稅務總局 2016 年公告 17 號文件和財稅【2016】36 號，建筑企業采用總公司直接管理項目部的情況，不同項目之間可以交叉抵扣增值稅。采用一般計稅方法的施工企業，是在工程施工所在地按 2預交增值稅，按簡易征收方法計稅的施工企業，工程所在地按 3%預交增值稅，所以多項目施工，可以匯總不同項目的進項稅在公司注冊所在地抵扣進項稅。

17、資質共享與增值稅抵扣辦法的沖突

資質共享指建筑企業通過總公司的資質中標工程拿給公司旗下各不同子公司施工，營改增后，增值稅納稅地點回到公司注冊所在地，必須以總公司名義建賬，所有收支通過總公司來實施。

18、清包工建筑工程和甲供工程在銷售額的確定上營改增前 后有何重大變化？對建筑和房地產公司有何影響？

營改后，清包工和甲供材料工程有一些變化，甲供材的銷售額的確定是按建筑企業向業主收取的貨款來計算，按差額來計算；比如說建筑工程 1000 萬，甲供材 200 萬，施工企業的銷售額為 1000-200=800 萬；以 800 萬作為銷售額，清包工也是按分包額從總包收取的價款作為銷售額的計稅依據。

19、境外設計費、策劃費的如何抵扣處理？

根據財稅【2016】36 號文件附件 4 境外設計費、策劃費是免稅的，因此不能抵扣。

20、園林綠化工程中購買的苗木、草皮如何抵扣？是以增值稅專用發票抵扣還是開具農產品收購發票？

苗圃公司免增值稅，憑苗圃公司的發票，按買價*13%抵扣。比如是農民自己的草皮苗木沒有發票，只能去稅務局代開發票才能抵扣。

21、施工臨時用水、用電的如何抵扣處理及發票開具技巧？

讓房開公司給施工企業開具 17 的電費發票和 13%的水費發票抵扣。如果施工是做道路施工的，由施工企業和電力公司簽訂合同開發票。

22、售樓處、樣板間如果最后拆除，其所包含的進項稅是否轉出？ 售樓處、樣板間進房地產公司的銷售費用，所含的進項稅能抵扣。當售樓處、樣板間拆除后，表明售樓部、樣板間已經使用完畢，不需要做轉出。

23、回遷安置房是否要視同銷售征收增值稅？視同銷售繳增值稅。

24、清包和甲供材的建安勞務增值稅處理方法的分析。

依據財稅【2016】36 號文件，甲供材料的情況，增值稅可以選擇一般計稅方法和簡易計稅方法，選擇計稅方法，取決于甲供材在合同中的比重，參考肖太壽財稅相關文章。

25、出租的不動產免租期內如何確認銷售額? 出租的不動產如果是 4 月 30 日之前的，按簡易征收征收增值稅，如果是 4 月 30 日以后，則按一般計稅 11%交增值稅。免租不符合增值稅的增收條件，因此，免租期不征收增值稅。

26、樓體廣告、電梯間廣告、車輛廣告行為如何適用增值稅稅目？ 財稅【2016】36 號文件，樓梯廣告、電梯間廣告按租賃不動產租稅，按 11%征收增值稅。車輛廣告按 17%征收增值稅。

27、隨房贈送物業管理費如何確認銷售額? 買房送物業管理費視同銷售，按市場公允價，確定銷售額征稅。

28、營改增前后“買一贈一”行為如何納稅以及風險如何控制？ 營改增前后都一樣，營改增前，買房送的冰箱洗衣機，不能土增前扣除，營改增后，要視同銷售交增值稅，因為買一贈一不能像工業企業一樣捆綁銷售，因此，打折銷售比贈送劃算。

29、營改增前后首付款與按揭款該如何納稅？ 首付款和按揭款到賬時間即為增值稅納稅義務時間。30、營改增前后自持物業經營或出租是否有利？ 月 1 日之前，自持物業應按 5%簡易征收來征稅，5 月 1 日后按11%征稅。

31、日光盤的營改增風險？

按預收賬款 3%預交增值稅，完工后再進行抵扣，因為是預交，對營改增來講沒有什么風險影響。

32、房屋定價的困惑和銷售籌劃 目前土地增值稅沒有取消，房屋定價應考慮增值稅、企業所得稅、土地增值稅幾個問題來考慮。

33、營改增前后售后返租涉及的稅收風險有哪些？該如何控制？ 營改增前和營改增后，都應該由物業公司或資產管理公司來代替業主進行出租，資產管理公司收取管理費按 6%現代服務業征收增值稅。物業公司或資產管理公司收取代理費，給出租人省一道房產稅。因此，營改增后，應通過資產管理公司或物業公司代租更省稅。

34、房地產企業支付的貸款利息能否抵扣進項稅？融資顧問費呢？ 融資相關的手續費、咨詢費等是否可以抵扣進項？

財稅【2016】36 號文件，附件 2 的規定，企業購買的貸款 利息、跟貸款相關的手續費、咨詢費，顧問費都不能抵扣增值稅。

35、統借統貸行為增值稅時代的業務處理分析。

財稅【2016】36 號文件，附件 3 的規定，只要集團企業向下屬公司收取的利息跟歸還銀行的利息一致的情況下，貸款利息不征收增值稅，如果高于銀行收取的利息，則全額征收增值稅。

36、公共配套無償贈送是否要視同銷售征收增值稅？ 公共配套如果是無償贈送的情況，要視同銷售繳納增值稅。

37、買房送電器是否要視同銷售繳納增值稅呢？如何進行稅務處理最劃算？

從理論上講捆綁銷售，但房產屬于特殊商品，業主一定要全額開具發票，電器計入營銷費用視同銷售，因此，買房送電器不劃算，還不如售價打折劃算。

38、開發產品的融資性售后回租是否能夠開具專票？應該如何進行合規的處理？

財稅【2016】36 號規定，融資性售后回租視同為貸款服務，獲取的增值稅專用發票不能抵扣進項稅。

39、房地產企業的售后回租（非融資性）行為在增值稅框架下如何進行處理？

售后回租認定為貸款服務，不能抵扣進項稅。

40、不同類型車庫、車位在增值稅時代的涉稅處理分析。車庫、車位分為能辦產權的和不能辦產權的，如果沒有產權的車位車庫，賣房送車庫，贈送的是長期使用權，根據財稅【2016】

號，沒有產權的車庫要視同銷售繳納增值稅，有產權的車庫 也要交增值稅，車位，房開公司地上停車位，收的停車費按 11% 繳納增值稅。

41、房地產代收費用是否屬于增值稅的價外費用要一并征收增值稅？ 財稅【2016】36 號，房地產公司代收的住房維修基金免收 增值稅，除此之外的所有代收費用作為價外費用繳納增值稅。

42、房地產的定金、訂金、誠意金、意向金是否屬于預收款性質？ 不是，都是房地產公司未開盤前收取的行為，財務上作其他 就收款，不作為預收款，沒有產生增值稅納稅義務。

43、沒收的定金和違約金是否應當繳納增值稅及開具發票技巧？ 沒收的定金和違約金，如果在建委備案了，應作為價外費用開具發票，繳納增值稅，如果沒有備案，是不需要繳納增值稅。

44、商業地產的停車收費項目如何繳納增值稅？

商業地產的停車收費，根據財稅 201636 號，停車收費按 11%繳納增值稅。

45、企業發生的餐飲消費行為是否可以抵扣增值稅呢？

財稅【2016】36 號附件 2 規定，企業發生餐服務，不可以抵扣增值稅，但住宿費可以抵扣 6%，會議時，增加住宿費減少餐飲費。

46、企業接受的物業服務能否抵扣增值稅？

物業服務費按現代服務業，可以抵扣 6%，如果物業公司是小規模納稅人，則不可以抵扣。

47、地下車位永久租賃行為增值稅稅目如何適用？

合同法規定，租賃合同超過 20 年無效，永久租賃，根據財稅【2016】36 號，視同銷售，繳 11%增值稅。

48、買房送家電，房開企業購家電可以抵扣進項，售房按銷售不動產繳納增值稅嗎？

營改增后，房地產購買的家電只要獲得專用發票就可以抵扣進項稅。

49、房地產項目公司注銷時的財稅風險及留抵稅額如何處理？ 根據財稅(2006)165 號文件，第八和，公司注銷清算之前，賬上的留抵稅額不能退稅，因此房產公司注銷前的留抵稅不可以抵扣。建議房開公司在注銷前加強發票管理，及時抵扣進項稅金。50、設計費等前期工程費如何抵扣進項稅？

根據財稅【2016】36 號文件的規定，設計費按 6%繳納增值稅，因此，房地產公司可以抵扣 6%的前期工程費進項稅金

第五篇：營改增后建筑企業差額征稅的財稅處理

營改增后建筑企業差額征稅的財稅處理

來源：肖太壽 作者：肖太壽 人氣：3338 發布時間：2017-04-16 導語

建筑企業增值稅差額征稅是指建筑企業總承包方發生分包業務時，在工程項目所在地國稅局進行差額預繳增值稅的納稅業務。

全面營改增后，建筑企業增值稅差額征稅的總承包方，應如何進行會計核算？如何開具發票？如何進行預繳增值稅和申報增值稅？這些問題必須依照稅法的規定進行。

一、建筑企業差額征收增值稅的分類及其稅務處理

1、建筑企業差額征收增值稅的分類和條件

根據國家稅務總局2016年公告第17號文件的規定，建筑企業差額征收增值稅分為兩類：

第一類是工程施工所在地差額預交增值稅；

第二類是公司注冊地差額申報增值稅。

其中第一類又分為兩種：

（1）一般計稅方法計稅的總承包方發生分包業務時的總分包差額預交增值稅；

（2）簡易計稅方法計稅的總承包方發生分包業務時的總分包差額預交增值稅。

第二類只有一種差額申報增值稅，即簡易計稅方法計稅的總承包方發生分包業務時的總分包差額申報增值稅。

具體如下圖所示：

2、建筑企業差額征增值稅的條件

根據國家稅務總局2016年公告第17號文件和國家稅務總局2016年公告第53號的規定，建筑企業差額征增值稅必須同時具備以下條件。

（1）建筑企業總承包方必須發生分包行為，其中分包包括專業分包、清包工分包和勞務分包行為。

（2）如果是在工程施工所在地差額預繳增值稅，則建筑企業必須跨縣（市、區）提供建筑服務。如果建筑企業公司注冊地與建筑服務發生地是同一個國稅局管轄地，則不在建筑服務發生地預交增值稅。

（3）建筑企業跨縣（市、區）提供建筑服務或建筑企業公司注冊地與建筑服務發生地是同一個國稅局管轄地，簡易計稅方法計稅的總承包方，只要發生分包業務行為，總承包方都在公司注冊地差額零申報增值稅。

（4）分包方向總承包方開開具增值稅發票時，必須在增值稅發票上的“備注欄”中必須注明建筑服務發生地所在縣（市、區）、項目的名稱。

（5）建筑企業 跨縣（市、區）提供建筑服務，在向建筑服務發生地主管國稅機關預繳稅款時，需填報《增值稅預繳稅款表》，并出示以下資料：

①與發包方簽訂的建筑合同復印件（加蓋納稅人公章）；

②與分包方簽訂的分包合同復印件（加蓋納稅人公章）；

③從分包方取得的發票復印件（加蓋納稅人公章）。

3、建筑企業差額征增值稅的稅務處理

（1）在工程所在地國稅局差額預繳增值稅的處理。

根據《納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局2016年公告第17號）第四條、第五條、第七條和國家稅務總局公告2016年第53號第八條和《國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點有關稅收征收管理事項的公告》（國家稅務總局公告2016年第23號）第四條第（三）項的規定，建筑企業 跨縣（市、區）提供建筑服務，按照以下規定差額預繳增值稅。

第一，一般納稅人的建筑企業總承包方跨縣（市、區）提供建筑服務，適用一般計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照2％的預征率計算應預繳稅款。計算公司如下：

應預繳稅款=(全部價款和價外費用-支付的分包款)÷(1+11%)×2%

第二，一般納稅人的建筑企業總承包方跨縣（市、區）提供建筑服務，選擇適用簡易計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照3%的征收率計算應預繳稅款。計算公司如下：

應預繳稅款=(全部價款和價外費用-支付的分包款)÷(1+3%)×3%

第三，小規模納稅人的建筑企業總承包方跨縣（市、區）提供建筑服務，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照3%的征收率計算應預繳稅款。

計算公司如下：

應預繳稅款=(全部價款和價外費用-支付的分包款)÷(1+3%)×3%

第四，建筑企業取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為負數的，可結轉下次預繳稅款時繼續扣除。

（2）在公司注冊地國稅局差額零申報增值稅的處理。

由于只有簡易計稅方法計稅的總承包方發生分包行為的情況下，才會發生在公司注冊地國稅局差額申報增值稅的情況。而且簡易計稅方法計稅的總承包方在發生分包情況下，在工程所地國稅局已經按照3%的稅率差額預交增值稅，回公司注冊地也是按照3%稅率差額申報增值稅，基于規避重復征稅的考慮，簡易計稅方法計稅的總承包方在公司注冊地國稅局只能差額零申報增值稅。

二、簡易計稅方法的總分包之間差額征收增值稅的發票開具及賬務處理

1、會計核算依據

財政部關于印發《增值稅會計處理規定》的通知（財會[2016]22號）。

（1）二級科目“簡易計稅”明細科目，核算一般納稅人采用簡易計稅方法發生的增值稅計提、扣減、預繳、繳納等業務。

（2）企業發生相關成本費用允許扣減銷售額的賬務處理。

按現行增值稅制度規定企業發生相關成本費用允許扣減銷售額的，發生成本費用時，按應付或實際支付的金額，借記“主營業務成本”、“存貨”、“工程施工”等科目，貸記“應付賬款”、“應付票據”、“銀行存款”等科目。待取得合規增值稅扣稅憑證且納稅義務發生時，按照允許抵扣的稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減）”或“應交稅費——簡易計稅”科目（小規模納稅人應借記“應交稅費——應交增值稅”科目），貸記“主營業務成本”、“存貨”、“工程施工”等科目。

二級科目“預交增值稅”科目：核算一般納稅人轉讓不動產、提供不動產經營租賃服務、提供建筑服務、采用預收款方式銷售自行開發的房地產項目等，按現行增值稅制度規定應預繳的增值稅額。

企業預繳增值稅時：

借：應交稅費—預交增值稅

貸：銀行存款

月末企業將“預交增值稅”明細科目余額轉入“未交增值稅”明細科目

借：應交稅費—未交增值稅

貸：應交稅費—預繳增值稅

（2）《企業會計準則第15號——建造合同》。合同成本是指為建造某項合同而發生的相關費用，包括從合同簽訂開始至合同完成止所發生的、與執行合同有關的直接費用和間接費用。企業應當根據完工百分比法在資產負債表日確認合同收入和費用。但應注意：合同成本不包括在分包工程的工作量完成之前預付給分包單位的款項，但是根據分包工程進度支付的分包工程進度款，應構成累計實際發生的合同成本。即總包應將所支付的分包工程進度款作為本公司的施工成本，與自己承建的工程做同樣的處理，以全面反映了總承包方的收入與成本，這與《建筑法》、《合同法》中對總承包人相關責任和義務的規定相吻合。

2、稅務處理依據

按照《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）規定，建筑業采用簡易計稅的情況下，建筑企業總包扣除分包差額計稅，即按照(總包額-分包額)÷(1+3%)×3%.在工程施工所在地進行預繳增值稅和在建筑企業注冊所在地零申報增值稅。

? 案例分析

建筑企業簡易計稅情況下的總分包業務的會計核算、票據開具

1、案情介紹

山東的甲公司承包了山西一個合同值為1000萬元(含增值稅）的工程項目，并把其中300萬元(含增值稅）的部分項目分包給具有相應資質的分包人乙公司，工程完工后，該工程項目最終結算值為 1000萬元(含增值稅）。假設該項目屬于老項目，甲乙公司均采取簡易計稅。甲公司完成工程累計發生合同成本500萬元.請分析如何進行會計核算？

2、會計核算（單位為：萬元）

（1）總包方甲公司的會計處理

完成合同成本：

借：工程施工—合同成本 500

貸：原材料等 500

收到總承包款：

借：銀行存款 1000

貸：工程結算 970.88

應交稅費—簡易計稅 29.12

分包工程結算：

借：工程施工——合同成本 300

貸：應付賬款——乙公司 300

全額支付分包工程款并取得分包方開具的增值稅普通發票時：

借：應付賬款——乙公司 300

貸：銀行存款

300

同時，借：應交稅費—簡易計稅 8.74

貸：工程施工——合同成本 8.74

甲公司確認該項目收入與費用：

借：主營業務成本 791.26

工程施工——合同毛利 179.62

貸：主營業務收入 970.88

工程結算與工程施工對沖結平：

借：工程結算 970.88

貸：工程施工——合同成本 791.26

——合同毛利 179.62

向項目所在地山西國稅局預繳稅款=（1000-300）÷（1+3%）×3%）=20.38（萬元）的賬務處理：

借：應交稅費——預繳增值稅 20.38

貸：銀行存款

20.38

借：應交稅費——未交增值稅 20.38

貸：應交稅費——預繳增值稅 20.38

3、全額開票，差額計稅

發票備注欄要注明建筑服務發生地所在縣（市、區）及項目名稱。簡易計稅的情況下，一般預繳稅款等于向機構所在地主管稅務機關納稅申報的稅額。甲納稅申報按差額計算稅額：（1000-300）÷（1+3%）×3%=20.38（萬元）。

建筑施工采用簡易計稅方法時，發票開具采用差額計稅但全額開票，這與銷售不動產、勞務派遣、人力資源外包服務、旅游服務等差額開票不同，甲公司可全額開具增值稅專用發票。發票上填寫：稅額為29.12萬元[1000÷（1+3%）×3%]；銷售金額為：970.88萬元（1000-29.12）。