第一篇：對外投資損益的會計處理與納稅調整

對外投資損益的會計處理與納稅調整

源瀟實業有限公司2011年初與他人合作投資成立甲、乙兩個子公司，分別占甲公司股權25％，但不具有重大影響；占乙公司股權40％，對其具有重大影響。源瀟公司2012年生產經營利潤80萬元（無其他應調整事項）。甲公司2012年可分配利潤40萬元，暫無利潤分配方案，但在2012年12月，宣布分派2011年利潤32萬元（源瀟公司可分得8萬元）尚未支付。乙公司2012年虧損65萬元。源瀟公司2012年利潤總額的計算和企業所得稅納稅申報表的填制應注意如下事項。

投資收益及本年利潤的計算

（一）源瀟公司對甲公司的投資雖高于20％，但不具有重大影響，應按成本法核算投資收益。成本法注重的是初始投資成本，不隨被投資企業權益的增減而調整投資方的長期股權投資，只有當被投資企業宣告分派現金股利或利潤之日，投資方才確認為當期投資收益。甲公司2012年利潤尚未宣布分配，不作增加投資收益的會計處理。但甲公司宣告分派2011年利潤時，不管是否實際支付，均應增加投資收益并作會計處理（單位：萬元，下同）：

借：應收股利 8

貸：投資收益 8。

（二）源瀟公司占乙公司股權40%且對其具有重大影響，應按權益法核算投資收益，即以初始成本計量后，在投資持有期間，根據享有被投資企業所有者權益份額的變動，在資產負債表日確認投資損益，對長期股權投資的賬面價值進行調整。乙公司2012年虧損65萬元，源瀟公司應在資產負債表日（2012年12月31日）按出資比例作相應減少投資收益26萬元（65×40％）的會計處理：

借：投資收益 26

貸：長期股權投資——損益調整 26。

（三）經以上計算后，源瀟公司2012年投資收益為-18萬元（8－26），本年利潤總額應為62萬元（80＋8－26）。

應納稅所得額的調整及計算

（一）取得對居民企業的投資收益計入免稅收入

不管是采用成本法還是權益法核算，根據企業所得稅法實施條例及《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79號）第四條規定，企業權益性投資取得股息、紅利等收入，應以被投資企業股東會或股東大會作出利潤分配或轉股決定的日期，確定收入的實現。同時，按照企業所得稅法的規定，居民企業直接投資于其他居民企業取得的符合條件的股息、紅利等權益性投資收益屬于免稅收入。投資方應在被投資企業股東會或股東大會作出利潤分配或轉股決定的當日確定收入的實現。同時，在計算應納所得額時，都應作納稅調整減少。

因此，計算源瀟公司2012年應納稅所得額時，其取得的甲公司投資收益8萬元應作納稅調整減少。

（二）被投資企業的經營虧損不得在投資方扣除

按照《國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第34號）第五條第二款的規定，被投資企業發生的經營虧損，由被投資企業按規定結轉彌補；投資企業不得調整減低其投資成本，也不得將其確認為投資損失。這是因為在被投資企業經營期間，投資方按權益法確認的投資收益，在稅法上不作收入處理，所以被投資企業的經營虧損，也不允許在企業所得稅前扣除。

由于按權益法核算時，源瀟公司按比例應分擔的乙公司經營虧損26萬元，已計入2012年的損益，減少了本年利潤，在計算應納稅所得額時，應將該項損失支出26萬元作納稅調整增加。

（三）應納稅所得額的計算

2012年度應納稅所得額＝本年利潤62萬元＋納稅調增26萬元－納稅調減8萬元＝80（萬元）。

納稅申報表及其附表的填制

（一）先填寫納稅申報表的附表。

1.附表十一《長期股權投資所得（損失）明細表》：

①在第一行第七列“會計投資損益”填入8萬元（甲公司投資收益增加額）；

②在第一行第八列“稅收確認的股息收入”的“免稅收入”欄填入8萬元（免稅的甲公司投資收益）；

③在第二行第七列“會計投資損益”填入-26萬元（會計上確認的對乙公司投資損失）。

2.附表五《稅收優惠明細表》：

第三行“2.符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益”：填入8萬元（免稅的甲公司投資收益）。

3.附表三《納稅調整明細表》：

①第七行“6.按權益法核算的長期股權投資持有期間的投資損益”：在第三列“調增金額”填入26萬元（對乙公司投資損失）；

②第十五行“14.免稅收入”：在第四列“調減金額”填入8萬元。

（二）填寫《企業所得稅年度納稅申報表（A類）》。

1.第九行“投資收益”：填入-18萬元，即根據“投資收益”科目損益相抵后的數額（8－26）計算填報；

2.第十四行“納稅調整增加額”：填入26萬元；

3.第十七行“免稅收入”：填入-8萬元。由此形成第十五行“納稅調整減少額”-8萬元；

4.最后形成第二十三行“納稅調整后所得”以及第二十五行的“應納稅所得額”80萬元。

按規定辦理減免稅備案手續投資方取得符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益免繳企業所得稅，但應按規定在企業所得稅匯算清繳期內，向主管稅務機關報送《企業所得稅優惠項目備案登記表》，投資合同或協議書，被投資企業作出利潤分配決定的相關證明材料等資料，辦理上年的納稅申報和減免稅備案手續，并取得稅務機關填發的備案受理回執。

投資損益的會計、稅務處理原則

假設本案例中，乙公司2012年可分配利潤是65萬元，按權益法核算，在資產負債表日，源瀟公司則在會計上確認投資收益26萬元，在稅收上作納稅調整減少26萬元。其會計分錄、應納稅所得額計算、納稅申報表及附表填制，與上述投資虧損業務做反向操作即可。

對外投資收益或損失的賬務處理及納稅調整總的原則是：權益法核算的，在每年底（資產負債表日）按在被投資企業的出資比例核算投資收益或虧損，分別作利潤增加或減少的會計處理；在稅收上相應作減少或增加應納稅所得額的納稅調整。被投資企業宣告或實際分派利潤時，會計上作利潤增加處理；稅收上按免稅收入作減少應納稅所得額的納稅調整。不論何種核算方法，被投資企業經營期間的虧損在投資方不作會計處理，更不得用投資方的應納稅所得額彌補。

第二篇：匯算清繳納稅調整的會計處理

匯算清繳納稅調整的會計處理

我國企業所得稅實行按季度（月份）預繳稅款，年終匯算清繳的制度。所得稅清算的時間往往在次年1月至5月進行。其步驟是：

企業自終了之日起五個月內，先向稅務機關報送企業所得稅納稅申報表，并匯算清繳，結清應繳應退稅款；

然后，稅務機關對企業自行匯算清繳的款項進行審核，審核有誤時再按稅務機關規定的要求進行調整。在會計實踐中，對于由稅務機關（審）核定

或由企業自查得出應樸（退）企業所得稅如何進行會計處理，尚未明確規定，企業對上匯算清繳納稅的處理，目前主要有三種不同做法：

一是通過“以前損益調整”賬戶核算；

二是通過“所得稅費用”賬戶核算；

三是通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶核算。對以上三種處理方式，筆者贊同第三種做法，下面結合實例逐一進行分析探討。

例：ABC公司2008年全年會計利潤總額為300萬元，所得稅稅率為25%，全年營業收入1100萬元，發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出10萬元，且無其他納稅調整事項。公司2008年1至4季度已上繳所得稅75萬元。2009年3月20日，稅務局清查業務招待費發現了問題，要求ABC公司補交2008年應繳所得稅款，并進行相應的會計處理。

稅務局的清查結論是：按照新《企業所得稅法》的規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但是最高不得超過當年營業收入的5‰。ABC公司2008實際發生業務招待費支出10萬元，按稅法要求業務招待費只能扣除5.5萬元（10×60%>1100×5‰），故應調增納稅所得4．5萬元（10－5．5），即：

ABC公司2008應納所得稅額＝（300＋4．5）×25%＝76．125（萬元）

應補繳所得稅＝76．125－75＝1．125（萬元）

對上述應補繳所得稅1．125萬元如何做會計分錄呢？現對實際工作中的三種做法逐一進行分析。

1．通過“以前損益調整”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬（單位：萬元，以下同）：

借：以前損益調整 1.125

貸：應交稅費——應交所得稅 1．125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1．125

貸：銀行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日結平“以前損益調整”賬戶時：

借：利潤分配——未分配利潤 1.125

貸：以前損益調整 1．125

筆者認為，上述賬務處理不正確，原因是：“以前損益調整”是指以前發生的影響損益的事項在本進行調整以及本發現的重要前期差錯更正涉及調整以前損益的事項。它分為三個方面：一是本發生的調整以前損益的事項。二是以前重大差錯調整。比如，被審查出來的上年或以前多計或少計的利潤需要調整。三是資產負債表日后事項調整，是指在資產負債表日至財務會計報告批準報出日之間發生的需要調整報告損益的事項。比如，資產減損需要計提減值準備，銷售退回需要調整原有記錄及結果，訴訟案件所獲賠款或支付賠款需要調整等。從以上分析可以看出，補繳企業所得稅是會計規范與稅法的要求不同所造成的，而不是會計核算錯誤造成的，所以它不屬于“以前損益調整”的核算內容，不能通過“以前損益調整”賬戶核算。

2．通過“所得稅費用”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬：

借：所得稅費用——當期所得稅費用 1：125

貸：應交稅費——應交所得稅 1．125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1．125

貸：銀行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日結平“所得稅費用”賬戶時：

借：本年利潤 1．125

貸：所得稅費用——當期所得稅費用 1.125

筆者認為，上述賬務處理不正確。目前，會計界對收益的計量有兩種不同觀點：一種是本期經營收益觀，另一種是損益滿計觀。

損益滿計觀認為，一切營業收入、費用以及特殊損益、前期損益調整等所有項目，都應在計算凈收益時予以計列。根據這一觀點，本期損益表不僅包括所有在本期確認的業務活動所引起的損益項目，還要包括以前損益調整等項目。其理由是：企業壽命期內各年所報告的凈收益之和應等于該企業凈收益總額。按損益滿計觀要求做賬，調整上年所得稅費用要在本“本年利潤”賬戶反映。

本期經營收益觀認為，本期損益表中所計列的收益僅包括本期經營活動所產生的各項成果，前期收益計算錯誤、前期損益調整項目和特殊損益與本期損益無關，不屬于本期經營活動，不應列八損益表，只能作為留存收益項目調整。根據這一觀點，上年所得稅費用的調整不計入“本年利潤”，只能計入“利潤分配——未分配利潤”賬戶。

上述兩種觀點在我國如何應用的呢？目前，我國會計準則采用的是“本期經營收益觀”。“以前損益調整”最終轉入“利潤分配——未分配利潤”賬戶，而不再轉入“本年利潤”賬戶。

根據本期經營收益觀，上例中如果將影響2008年凈收益的所得稅費用計入到2009年的所得稅費用，將影響2009年的凈收益，造成會計信息的失真，所以，補交上年的所得稅通過“所得稅費用——當期所得稅費用”核算是不正確的。

3．通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬：

借：利潤分配——未分配利潤 1．125

貸：應交稅費——應交所得稅 1．125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1．125

貸：銀行存款 1．125

ABC公司2009年3月31日沖銷多提的法定盈余公積0．1125萬元（1.125×10%）時：

借：盈余公積——法定盈余公積 0.1125

貸：利潤分配——提取法定盈余公積 0.1125

ABC公司2009年3月31日結轉“利潤分配”科目時：

借：利潤分配——提取法定盈余公積 0.1125

貸：利潤分配——未分配利潤 0.1125

筆者認為，上述賬務處理正確。理由是：由于上年少計所得稅費用，導致上年凈利潤虛增，最終轉入了本年“利潤分配——未分配利潤”賬戶，即通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶調整了上年虛增的凈利潤，其實質是調整了期初所有者權益，是本期經營收益觀最有效的體現。

通過上述調賬，ABC公司還要對資產負債表和所有者權益變動表的相關項目及金額進行調整。

（1）在2009的資產負債表中，要對“應交稅費”、“盈余公積”和“未分配利潤”的年初數進行調整，其中，“應交稅費”項目調增1．125萬元，“盈余公積”項目調減0.1125萬元，“未分配利潤”項目調減1．0125萬元（1．125－0．1125）。

（2）在2009的所有者權益變動表中，要在“上年金額”欄中的盈余公積、未分配利潤和所有者權益合計對應于“上年年末余額”行，將盈余公積調減0.1125萬元，未分配利潤調誠1．0125萬元，所有者權益合計調減1．125萬元。這樣調整的結果實質上是調整了上年虛增凈利潤1．125萬元。

目錄預繳所得稅的基數

不征稅收入的處理

免稅收入的處理 預繳及匯算清繳處理

《企業所得稅法實施條例》規定，企業根據《企業所得稅法》第五十四條規定，分月或者分季預繳企業所得稅時，應當按照月度或者季度的實際利潤額預繳；按照月度或者季度的實際利潤額預繳有困難的，可以按照上一納稅應納稅所得額的月度或者季度平均額預繳，或者按照經稅務機關認可的其他方法預繳。預繳方法一經確定，該納稅內不得隨意變更。之后，國家稅務總局根據各地貫徹落實《關于印發〈中華人民共和國企業所得稅月（季）度預繳納稅申報表〉等報表的通知》（國稅函[2008]44號）過程中反映的問題，下發了《關于填報企業所得稅月（季）度預繳納稅申報表有關問題的通知》（國稅函[2008]635號）。基于這些法規及規范性文件，企業在進行所得稅預繳時應重點關注以下幾方面問題。預繳所得稅的基數

企業預繳的基數為“實際利潤額”，而此前的預繳基數為“利潤總額”。“實際利潤額”為按會計制度核算的利潤總額減除以前待彌補虧損以及不征稅收入、免稅收入后的余額，即按新規定，允許企業所得稅預繳時，不但可以彌補以前的虧損，而且允許扣除不征稅收入、免稅收入。這在一定程度上減輕了企業流動資金的壓力。不征稅收入的處理

《企業所得稅法》第七條規定，收入總額中的不征稅收入為：財政撥款，依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金，國務院規定的其他不征稅收入。《企業所得稅法實施條例》指出，《企業所得稅法》第七條第（三）項所稱國務院規定的其他不征稅收入，是指企業取得的，由國務院財政、稅務主管部門規定專項用途并經國務院批準的財政性資金。對于稅法上規定的不征稅收入，在會計上可能作為損益計入了當期利潤，按照《企業會計準則第18號——所得稅》的規定，上述財稅差異不屬于暫時性差異，在未來期間無法轉回，應該歸為永久性差異，在所得稅預繳或匯算清繳時，按照“調表不調賬”的原則，企業應作納稅調減處理。免稅收入的處理

根據《企業所得稅法》第二十六條，《企業所得稅法實施條例》以及財政部、國家稅務總局《關于企業所得稅若干優惠政策的通知》（財稅[2008]1號）的規定，免稅收入主要包括：國債利息收入，符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益，在中國境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益，符合條件的非營利組織的收入。

對于免稅收入，可能形成永久性差異（國債利息收入），也可能是暫時性差異（投資收益），企業應視具體情況進行分析。

例：A公司2009年第一季度會計利潤總額為100萬元，其中包括國債利息收入5萬元，企業所得稅稅率為25%，以前未彌補虧損15萬元。企業“長期借款”賬戶記載：年初向建設銀行借款50萬元，年利率為6%；向B公司借款10萬元，年利率為10%，上述款項全部用于生產經營。另外，計提固定資產減值損失5萬元。假設無其他納稅調整事項。A公司第一季度預繳所得稅的數額確定和會計處理如下：

企業預繳的基數為會計利潤100萬元，扣除上虧損15萬元以及不征稅收入和免稅收入5萬元后，實際利潤額為80萬元。對于其他永久性差異，即題目中長期借款利息超支的4萬元[10×（10%－6%）]和暫時性差異（資產減值損失5萬元），季度預繳時不作納稅調整。會計處理為：

借：所得稅費用200000

貸：應交稅費——應交所得稅

200000（800000×25%）。

下月初繳納企業所得稅：

借：應交稅費——應交所得稅

200000

貸：銀行存款 200000.預繳及匯算清繳處理

1.假設第二季度企業累計實現利潤140萬元，第三季度累計實現利潤-10萬元，第四季度累計實現利潤110萬元，則每季度末會計處理如下：

第二季度末：

借：所得稅費用150000

貸：應交稅費——應交所得稅

150000[（1400000－800000）×25%].下月初繳納企業所得稅：

借：應交稅費——應交所得稅

150000

貸：銀行存款 150000

第三季度累計利潤為虧損，不繳稅也不作會計處理。

第四季度累計實現利潤110萬元，稅法規定應先預繳稅款，再匯算清繳。由于第四季度累計利潤小于以前季度（第二季度）累計實現利潤總額，暫不繳稅也不作會計處理。

2.經稅務機關審核，假如該企業匯算清繳后全年應納稅所得額為120萬元，應繳企業所得稅額為30萬元，而企業已經預繳所得稅額35萬元。按照相關規定，主管稅務機關應及時辦理退稅，或者抵繳下一應繳納的稅款。

一般情況下，稅務機關為了減少稅金退庫的麻煩，實務中，大多將多預繳的上企業所得稅抵繳下一應繳納的稅款。這種情況下，企業的會計處理為：

借：其他應收款——所得稅退稅款

50000

貸：以前損益調整——所得稅費用

50000.3.假如2009年第一季度應預繳企業所得稅為15萬元，會計處理如下：

借：所得稅費用 150000

貸：應交稅費——應交所得稅

150000.下月初繳納企業所得稅：

借：應交稅費——應交所得稅

150000

貸：銀行存款

100000

其他應收款——所得稅退稅款

50000

另外，企業應注意，按照《企業會計準則第18號——所得稅》的規定，對于暫時性差異產生的對遞延所得稅的影響，應該按照及時性原則，在產生時立即確認，而非在季末或者年末確認，即以上資產減值損失形成的暫時性差異，應該在計提時同時作以下分錄：借記“遞延所得稅資產”12500，貸記“所得稅費用”12500

第三篇：融資租賃租入固定資產納稅調整和所得稅會計處理

融資租賃租入固定資產納稅調整和所得稅會計處理

一、融資租賃租入固定資產會計與稅務處理差異

對于融資租入固定資產，會計準則規定承租企業應單設“融資租入固定資產”明細科目進行核算。企業應在租賃期開始日，將租賃開始日租賃資產的公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者，加上在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發生的可直接歸屬于租賃項目的手續費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，作為租入固定資產的入賬價值。

稅法規定，融資租入的固定資產，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發生的相關費用為計稅基礎，租賃合同未約定付款總額的，以該資產的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發生的相關費用為計稅基礎。可見，稅法并未規定計算最低租賃付款額的現值，而是采用相對簡化的處理方式，按照合同約定的付款總額作為計稅基礎，比會計準則的規定更直觀、更簡單。

上述差異導致融資租人固定資產的計稅基礎大于初始會計成本。另外會計與稅法計提固定資產的方法與折舊年限不一致、預計凈殘值的差異等，都會造成會計與稅法每年計提的折舊數額可能不一致。

企業會計準則規定，在租賃開始日，承租人應當將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值中較低者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。每期采用實際利率法分攤未確認融資費用，按當期應分攤的未確認融資費用金額，借記“財務費用”科目，貸記“未確認融資費用”科目。而稅法對融資租賃方式租入固定資產的計價不考慮最低租賃付款額現值，不承認會計確認的未確認融資費用，也不存在未確認融資費用的攤銷。

二、融資租入固定資產納稅調整

會計與稅法每年計提的折舊數額不一致，要求企業每年申報所得稅時，應調整應納稅所得額。會計上對未確認融資費用，每期攤銷時，計人財務費用，稅法不允許在稅前扣除，每年進行所得稅申報時，應調增應納稅所得額。

[例]2007年12月31日，大華公司從乙公司以融資租賃方式租人一套設備。租賃公司購置設備的成本為510000元，公允價值為510000元，租賃期為5年，合同規定每年末支付租金118708元，期滿設備歸大華公司所有，租賃內含利率為6％。該設備的預計使用年限為5年，稅法規定機器設備的折舊年限為10年。假定會計與稅法均預計無殘值，采用直線法計提折舊。

大華公司會計處理如下：

(1)2007年12月31日，租賃開始日確定租賃資產的入賬價值：

最低租賃付款額現值=118708×(p/a，6%，5)=500000(元)。

最低租賃付款額的現值小于設備的公允價值，因此，租賃資產的人賬價值即為500000元。

借：固定資產——融資租入固定資產

500000

未確認融資費用

93540

貸：長期應付款一應付融資租賃費

593540

(2)2008年12月31日，支付租金、分攤融資費用并計提折舊。采用實際利率發分攤未確認融資費用，如表1：

借：長期應付款一應付融資租賃費

118708

貸：銀行存款

118708

借：財務費用

30000

貸：未確認融資費用

30000

借：制造費用

100000

貸：累計折舊

100000

以后支付租金、分攤融資費用并計提折舊的賬務處理。同2008年相關賬務處理。

(3)2012年12月31日租賃期滿時：

借：固定資產

500000

貸：固定資產——融資租入固定資產

500000

大華公司相關納稅調整如下：

2007年12月31日，該固定資產的賬面價值為500000元，計稅基礎為593540元，二者之間產生的可抵扣暫時性差異為93540元(593540-500000)，但所扣除的費用沒有差異，在申報企業所得稅時，無需調整應納稅所得額。

該設備每年稅前扣除折舊額為：593540÷10=59354(元)。

2008年至2012年，該設備每年會計上計提折舊100000元，稅前準予扣除折舊額為59354元，企業每年申報企業所得稅時，應調增應納稅所得額40646元。2013年至2017年，該設備每年會計上計提折舊額為0，稅前準予扣除折舊額為59354元，企業每年申報企業所得稅時，應調減應納稅所得額59354元。

會計上對未確認融資費用，每期攤銷時，計人財務費用，稅法不允許在稅前扣除。2008年企業申報所得稅時，應調增應納稅所得額30000元。以后在每個支付租金的，均按會計上攤銷的未確認融資費用作納稅調整增加。

三、融資租入固定資產所得稅會計處理

承上例：大華公司每年資產負債表日因固定資產賬面價值與計稅基礎不同應予確認的遞延所得稅情況如表2。

大華公司每年資產負債表日因未確認融資費用賬面價值與計稅基礎不同應予確認的遞延所得稅情況如表3。

假定華豐公司2007年以后每年會計利潤為1000000元，無其他納稅調整事項。2007年，應納稅所得額也為1000000元，應交所得稅為250000元，所得稅會計處理為：

借：所得稅費用

250000

遞延所得稅資產

23385

貸：應交稅費——應交所得稅

250000

遞延所得稅負債

23385

2008年，應納稅所得額為1070646元(1000000+40646+30000)，應交所得稅為267661.5元，所得稅會計處理為：

借：所得稅費用

250000

遞延所得稅資產

10161.5

遞延所得稅負債

7500

貸：應交稅費——應交所得稅

267661.5

2009年，應納稅所得額為1065324元(1000000+40646-4-24678)，應交所得稅額為266331元，所得稅會計處理為：

借：所得稅費用

249941

遞延所得稅資產

10161.5

遞延所得稅負債

6228.5

貸：應交稅費——應交所得稅

266331

以后略。

綜上所述，會計準則與稅法規定的差異造成固定資產的賬面價值小于計稅基礎，產生可抵扣暫時性差異，應確認遞延所得稅資產。同時，會計上核算未確認融資費用，而稅法上不核算，產生應納稅暫時性差異，應確認遞延所得稅負債。以后，固定資產折舊的計提會計數額和計稅數額不一致，以及會計上未確認融資費用分攤，造成會計利潤和稅法應納稅所得額不一致，應調整應納稅所得額，并逐步轉回固定資產購入確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債。

第四篇：企業所得稅匯算清繳納稅調整的會計處理

企業所得稅匯算清繳納稅調整的會計處理

(2010-12-14 13:48:41)轉載 標簽：

雜談

我國企業所得稅實行按季度（月份）預繳稅款，年終匯算清繳的制度。所得稅清算的時間往往在次年1月至5月進行。其步驟是：

企業自終了之日起五個月內，先向稅務機關報送企業所得稅納稅申報表，并匯算清繳，結清應繳應退稅款；

然后，稅務機關對企業自行匯算清繳的款項進行審核，審核有誤時再按稅務機關規定的要求進行調整。在會計實踐中，對于由稅務機關（審）核定

或由企業自查得出應樸（退）企業所得稅如何進行會計處理，尚未明確規定，企業對上匯算清繳納稅的處理，目前主要有三種不同做法：

一是通過“以前損益調整”賬戶核算；

二是通過“所得稅費用”賬戶核算；

三是通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶核算。對以上三種處理方式，筆者贊同第三種做法，下面結合實例逐一進行分析探討。

例：ABC公司2008年全年會計利潤總額為300萬元，所得稅稅率為25%，全年營業收入1100萬元，發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出10萬元，且無其他納稅調整事項。公司2008年1至4季度已上繳所得稅75萬元。2009年3月20日，稅務局清查業務招待費發現了問題，要求ABC公司補交2008年應繳所得稅款，并進行相應的會計處理。

稅務局的清查結論是：按照新《企業所得稅法》的規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但是最高不得超過當年營業收入的5‰。ABC公司2008實際發生業務招待費支出10萬元，按稅法要求業務招待費只能扣除5.5萬元（10×60%>1100×5‰），故應調增納稅所得4．5萬元（10－5．5），即：

ABC公司2008應納所得稅額＝（300＋4．5）×25%＝76．125（萬元）

應補繳所得稅＝76．125－75＝1．125（萬元）

對上述應補繳所得稅1．125萬元如何做會計分錄呢？現對實際工作中的三種做法逐一進行分析。

1．通過“以前損益調整”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬（單位：萬元，以下同）：

借：以前損益調整 1.125

貸：應交稅費——應交所得稅 1．125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1．125

貸：銀行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日結平“以前損益調整”賬戶時：

借：利潤分配——未分配利潤 1.125

貸：以前損益調整 1．125

筆者認為，上述賬務處理不正確，原因是：“以前損益調整”是指以前發生的影響損益的事項在本進行調整以及本發現的重要前期差錯更正涉及調整以前損益的事項。它分為三個方面：一是本發生的調整以前損益的事項。二是以前重大差錯調整。比如，被審查出來的上年或以前多計或少計的利潤需要調整。三是資產負債表日后事項調整，是指在資產負債表日至財務會計報告批準報出日之間發生的需要調整報告損益的事項。比如，資產減損需要計提減值準備，銷售退回需要調整原有記錄及結果，訴訟案件所獲賠款或支付賠款需要調整等。從以上分析可以看出，補繳企業所得稅是會計規范與稅法的要求不同所造成的，而不是會計核算錯誤造成的，所以它不屬于“以前損益調整”的核算內容，不能通過“以前損益調整”賬戶核算。

2．通過“所得稅費用”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬：

借：所得稅費用——當期所得稅費用 1：125

貸：應交稅費——應交所得稅 1．125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1．125

貸：銀行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日結平“所得稅費用”賬戶時：

借：本年利潤 1．125

貸：所得稅費用——當期所得稅費用 1.125

筆者認為，上述賬務處理不正確。目前，會計界對收益的計量有兩種不同觀點：一種是本期經營收益觀，另一種是損益滿計觀。

損益滿計觀認為，一切營業收入、費用以及特殊損益、前期損益調整等所有項目，都應在計算凈收益時予以計列。根據這一觀點，本期損益表不僅包括所有在本期確認的業務活動所引起的損益項目，還要包括以前損益調整等項目。其理由是：企業壽命期內各年所報告的凈收益之和應等于該企業凈收益總額。按損益滿計觀要求做賬，調整上年所得稅費用要在本“本年利潤”賬戶反映。

本期經營收益觀認為，本期損益表中所計列的收益僅包括本期經營活動所產生的各項成果，前期收益計算錯誤、前期損益調整項目和特殊損益與本期損益無關，不屬于本期經營活動，不應列八損益表，只能作為留存收益項目調整。根據這一觀點，上年所得稅費用的調整不計入“本年利潤”，只能計入“利潤分配——未分配利潤”賬戶。

上述兩種觀點在我國如何應用的呢？目前，我國會計準則采用的是“本期經營收益觀”。“以前損益調整”最終轉入“利潤分配——未分配利潤”賬戶，而不再轉入“本年利潤”賬戶。

根據本期經營收益觀，上例中如果將影響2008年凈收益的所得稅費用計入到2009年的所得稅費用，將影響2009年的凈收益，造成會計信息的失真，所以，補交上年的所得稅通過“所得稅費用——當期所得稅費用”核算是不正確的。

3．通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬：

借：利潤分配——未分配利潤 1．125

貸：應交稅費——應交所得稅 1．125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1．125

貸：銀行存款 1．125

ABC公司2009年3月31日沖銷多提的法定盈余公積0．1125萬元（1.125×10%）時：

借：盈余公積——法定盈余公積 0.1125

貸：利潤分配——提取法定盈余公積 0.1125

ABC公司2009年3月31日結轉“利潤分配”科目時：

借：利潤分配——提取法定盈余公積 0.1125

貸：利潤分配——未分配利潤 0.1125

筆者認為，上述賬務處理正確。理由是：由于上年少計所得稅費用，導致上年凈利潤虛增，最終轉入了本年“利潤分配——未分配利潤”賬戶，即通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶調整了上年虛增的凈利潤，其實質是調整了期初所有者權益，是本期經營收益觀最有效的體現。

通過上述調賬，ABC公司還要對資產負債表和所有者權益變動表的相關項目及金額進行調整。

（1）在2009的資產負債表中，要對“應交稅費”、“盈余公積”和“未分配利潤”的年初數進行調整，其中，“應交稅費”項目調增1．125萬元，“盈余公積”項目調減0.1125萬元，“未分配利潤”項目調減1．0125萬元（1．125－0．1125）。

（2）在2009的所有者權益變動表中，要在“上年金額”欄中的盈余公積、未分配利潤和所有者權益合計對應于“上年年末余額”行，將盈余公積調減0.1125萬元，未分配利潤調誠1．0125萬元，所有者權益合計調減1．125萬元。這樣調整的結果實質上是調整了上年虛增凈利潤1．125萬元。出自房地產會計網

第五篇：淺析虧損彌補的會計與納稅處理

淺析虧損彌補的會計與納稅處理

2010-06-07 13:18:06 | 來源：甘肅省臨夏市國稅局 | 作者：張玉林

在每個會計完了以后的企業所得稅匯算清繳免不了碰到虧損彌補的涉水處理問題。財務會計上的虧損是指當年總收益小于當年總支出。在計算應納稅所得額時，依照稅法的規定將納稅的收入總額減去不征稅收入、免稅收入和各項扣除后，其結果有可能小于零，這小于零的數額即稅法規定中的虧損。稅法中的虧損和財務會計中的虧損含義不同，其處理方法也不同。筆者就此問題依照《企業會計準則》、《企業所得稅法》，結合多年匯算清繳實際做以下淺薄分析。

一、虧損彌補的方式及會計處理方法

（一）企業彌補虧損的方式

企業發生虧損，可以用次的稅前利潤彌補，次利潤不足彌補的，可以在5年內延續彌補；5年內的稅前利潤不足彌補時，用稅后利潤彌補，稅法上在計算應稅所得時不能扣除虧損余額；還可以用盈余公積彌補，借記“盈余公積”科目，貸記“利潤分配——盈余公積補虧”科目。

（二）企業虧損的會計處理

如果企業當年發生財務賬面虧損，應借記“利潤分配——未分配利潤”，貸記“本年利潤”。企業以后彌補虧損時作以上相反的分錄。《企業會計準則第18號——所得稅》要求企業對于能夠結轉以后的可抵扣虧損和稅款抵減，應當以可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損和稅款抵減的未來應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產。企業應當對五年內可抵扣暫時性差異是否能在以后經營期內的應稅利潤充分轉回作出判斷，如果不能，企業不應確認遞延所得稅資產。準則對“未來應納稅所得額”的判斷只給出了原則性的規定，這就需要會計人員進行職業判斷。對于未來可以轉回的應納稅額預計過高，可能無法轉回的，企業可按《企業會計準則第18號——所得稅》要求，在每個資產負債表日，對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產的利益，則應當減記遞延所得稅資產的賬面價值，借記“所得稅費用”，貸記“遞延所得稅資產”。在很可能獲得足夠的應納稅所得額時，減記的金額應當轉回，借記“遞延所得稅資產”，貸記“所得稅費用”。

可在稅前彌補的虧損和遞延所得稅資產的后續計量。遞延所得稅資產存續期間，如果稅率發生變動，應對遞延所得稅資產進行重新計量，相關損益計人當期所得稅費用。以后經復核發現未來期間很可能無法取得應納稅所得額用于彌補虧損的，應調整相關項目金額，借記“利潤分配——未分配利潤”，貸記“利潤分配——可在稅前彌補的虧損”；同時，已確認的遞延所得稅資產也應予以調減，借記“所得稅費用——遞延所得稅費用”，貸記“遞延所得稅資產”。如果上述調減的可在稅前彌補的虧損和遞延所得稅資產經復核，又發現未來期間很可能獲得足夠的應納稅所得額，則調減的金額應予以轉回。

不得在稅前彌補的虧損處理。如果稅前補虧五年期限已到，但實現的應納稅所得額仍不足彌補往年虧損，應將仍未獲彌補的虧損額轉銷，借記“利潤分配——未分配利潤”，貸記“利潤分配一可在稅前彌補的虧損”；同時，應轉回相關的遞延所得稅資產，會計分錄同上。將仍未獲彌補的虧損額轉入“利潤分配——未分配利潤”科目。用企業年終凈利潤來彌補。

二、虧損彌補的稅務處理

（一）境外虧損的處理

《企業所得稅法》第十七條規定，企業在匯總計算繳納企業所得稅時，其境外營業機構的虧損不得抵減境內營業機構的盈利。由于企業所得稅法實際上實行的是法人所得稅制模式，其納稅單位已不是原內資稅法的獨立核算單位，因此，理應對不具有獨立法人地位的內

外資分支機構統一計算盈虧、實行匯總納稅。但企業發生在境外同4“國家內的盈虧允許相互彌補。這也體現了我國在處理跨國所得稅事務時所堅持的”來源地優先“的原則，即發生在一國的虧損，應該用發生在該國的盈利進行彌補。

（二）境外應稅所得彌補境內虧損的處理

企業所得稅納稅申報表及附表（國稅發[2008]101號）在主表第22行“境外應稅所得彌補境內虧損”的填表說明中規定：依據《境外應稅所得計征所得稅暫行管理辦法》的規定，納稅人在計算繳納企業所得稅時，其境外營業機構的盈利可以彌補境內營業機構的虧損。即當“利潤總額”，加“納稅調整增加額”、減“納稅調減額”為負數時，該行填報企業境外應納稅所得用于彌補境內虧損的部分，最大不得超過企業當年的全部境外應納稅所得。而原企業所得稅法規定，企業境外業務之間的盈虧可以相互彌補，但企業境內外之間的盈虧不得相互彌補。

（三）特殊重組：原有虧損可彌補企業重組的稅務處理

分別適用一般性稅務處理規定和特殊性稅務處理規定。一般性重組是在企業并購交易發生時，就要確認資產、股權轉讓所得和損失，按照交易價格重新確定計稅基礎，并計算繳納企業所得稅的重組。特殊性重組是指符合一定條件的企業重組，在重組交易發生時，對股權支付部分，以企業資產、股權的原有成本為計稅基礎，暫時不確認資產、股權轉讓所得和損失，也就暫時不用納稅，將納稅義務遞延到以后履行。企業符合財政部、國家稅務總局《關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號）規定的特殊重組的條件，可以享受特殊重組的稅收優惠。根據財稅[2009]59號第六條規定，企業重組符合規定條件的，交易各方對其交易中的股權支付部分，可以按以下規定進行特殊性稅務處理：企業合并，企業股東在該企業合并發生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的85％，以及同一控制下且不需要支付對價的企業合并，被合并企業合并前的相關所得稅事項由合并企業承繼。可由合并企業彌補的被合并企業虧損的限額=被合并企業凈資產公允價值×截至合并業務發生當年年末國家發行的最長期限的國債利率。

（四）核定征收企業彌補以前虧損的處理

國家稅務總局《關于印發企業所得稅核定征收辦法（試行）的通知》（國稅發[2008]30號）第十四條規定，納稅人實行核定應納所得稅額方式的，按下列規定申報納稅：（1）納稅人在應納所得稅額尚未確定之前，可暫按上應納所得稅額的1/12或1/4預繳，或者按經主管稅務機關認可的其他方法，按月或按季度分期預繳。（2）在應納所得稅額確定以后，減除當年已預繳的所得稅額，余額按剩余月份或季度均分，以此確定以后各月或各季度的應納稅額，由納稅人按月或按季度填寫《企業所得稅月（季）度預繳納稅申報表（B類）》，在規定的納稅申報期限內進行納稅申報。（3）納稅人終了后，在規定的時限內按照實際經營額或實際應納稅額向稅務機關申報納稅。申報額超過核定經營額或應納稅額的，按申報額繳納稅款；申報額低于核定經營額或應納稅額的，按核定經營額或應納稅額繳納稅款。根據上述規定，實行核定征收方式繳納企業所得稅的，一般是不設賬或難以準確進行財務核算的企業。因此由稅務機關確定采取核定征收企業所得稅的企業，在采取核定征收不能彌補以前虧損。

（五）稅務機關查補的所得額不能彌補虧損

根據國稅發[2006]56號規定，查補的應納稅所得額，應并入所屬的應納稅所得中，按稅法規定計算應補稅額，但不得彌補以前虧損。

（六）虛報虧損的稅務處理

企業虛報虧損是指企業在企業所得稅納稅申報表中申報的虧損數額大于按稅收規定計算出的虧損數額。根據《國家稅務總局關于企業虛報虧損適用稅法問題的通知》國稅函

[2005]190號，對企業故意虛報虧損，在行為當年或相關造成不繳或少繳應納稅款的，適用《稅收征收管理法》第六十三條規定，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。對企業依法亭受免征企業所得稅優惠或處于虧損發生虛報虧損行為，在行為當年或相關未造成不繳或少繳應納稅款的，適用《稅收征收管理法》第六十四條規定，納稅人、扣繳義務人編造虛假計稅依據的，由稅務機關責令限期改正，并處五萬元以下的罰款。

（七）彌補虧損額的納稅填報列示

根據企業所得稅納稅申報表及附表（國稅發[2008]101號），主表第23行“納稅調整后所得”：填報納稅人當期經過調整后的應納稅所得額。金額等于本表第13+14-15+22行。本行如為負數，就是納稅人當年可申報向以后結轉的虧損額。主表第24行“彌補以前虧損”：填報納稅人按稅收規定可在稅前彌補的以前虧損額，金額等于附表四《企業所得稅彌補虧損明細表》第6行第10列，但不得超過主表第23行“納稅調整后所得”。注意納稅調整后所得“是確定準予稅前彌補虧損額的基礎”。