第一篇：小企業涉稅會計業務核算及稅務處理

《小企業涉稅會計業務核算及稅務處理》課程說明

呂順琴

教學目標：小企業會計準則實施以來，會計核算出現了許多涉稅問題。針對基本涉稅事項如何進行會計處理并做出相應稅務分析進行納稅調整，使稅收一線的干部加深理解準則實質，找出會計與稅收的差異，進一步對加強小企業的稅收征管力度，提高所得稅納稅申報的準確性。

教學方法：講授式、案例式、討論式教學相結合。教學時間：6—12課時

適用的培訓對象：《小企業會計準則》業務培訓班、其他涉及《小企業會計準則》內容的培訓班。

主要教學內容：

一、小企業的界定及準則定位

（一）一般意義的小企業

（二）2013年1 月1 日施行的《小企業會計準則》對小企業的界定：

（三）關于《小企業會計準則》的定位

（四）小企業會計準則附錄（相關制度）的內容

（五）小企業的所得稅征收管理情況

1、查賬征收（大中型企業、小的公司制企業、達到一定規模的個人獨資企業和合伙企業）

2、按應稅所得率征收（個人獨資、合伙和小的公司制企業）

3、核定征收（個體工商戶、家庭作坊）

（六）規范《小企業會計準則》的必要性

二、制定過程中遵循的基本原則

三、與《企業會計準則》及制度的主要差別

（一）在資產方面

1、對小企業的資產要求按照成本計量，不再要求計提資產減值準備，資產實際損失的確定參照了《企業所得稅法》中的有關認定標準。

2、對小企業的長期債券投資不再要求按照公允價值入賬，而是要求按照成本（購買價款加上相關稅費減去實際支付價款中包含的已到付息期但尚未領取的債券利息）入賬；對長期債券投資的利息收入不再要求在債務人應付利息日按照 1 其攤余成本和實際利率計算，而是要求在債務人應付利息日按照債券本金和票面利率計算。

3、對小企業融資租入固定資產的入賬價值不再要求按照租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為會計計量基礎，而是要求按照租賃合同約定的付款總額和在簽訂租賃合同過程中發生的相關稅費等確定。

（二）負債方面

1、對小企業的負債不再要求按照公允價值入賬，而是要求按照實際發生額入賬。

2、擴大了應付職工薪酬核算的范圍。

3、對小企業借款利息不再要求按照借款攤余成本和借款實際利率計算而是要求按照借款本金和借款合同利率計算。

（三）所有者權益法方面

1、新準則規定資本公積的核算范圍僅為資本溢價。

2、取消了法定公益金。

（四）收入方面

1、不再要求遵循實質重于形式的原則，而是要求小企業采用發出商品或者提供勞務交易完成和收到貨款或取得收款權利作為標準，減少關于風險與報酬轉移的職業判斷。

2、就幾種常見的銷售方式明確規定了收入確認的時點。

3、在收入計量方面，不再要求小企業按照從購買方已收或應收的合同或協議價款或者應收的合同或協議價款的公允價值確定收入的金額，而是要求按照從購買方已收或應收的合同或協議價款確定收入的金額。

（五）財務報表方面

1、新準則對現金流量表進行了簡化。

2、取消了外幣財務報表折算差額。

3、簡化了財務報表的列報和披露。

（1）小企業的財務報表至少應當包括資產負債表、利潤表、現金流量表和附注4個組成部分。

（2）小企業不必編制所有者權益（或股東權益）變動表。

（3）考慮到小企業會計信息使用者的需求，《小企業會計準則》對現金流量表也進行了適當簡化，無需披露將凈利潤調節為經營活動現金流量、當期取得或 2 處置子公司及其他營業單位等信息。此外，小企業財務報表附注的披露內容大為減少，披露要求也有所降低。

（4）在附注中增加了納稅調整的說明。

四、小企業涉稅會計業務核算規定及稅務處理

（一）資產

1、流動資產

（1）庫存現金的溢余和短缺記入營業外收支。

（2）備用金在應在“其他貨幣資金”中核算。

（3）短期投資持有期間獲得的利息收入，應當計入投資收益。出售短期投資，出售價款扣除其賬面余額相關稅費后的凈額，應當計入投資收益。

（4）應收及預付款項的壞賬損失應當于實際發生時計入營業外支出，同時沖減應收及預付款項。

（5）存貨增加的核算項目：消耗性生物資產

（6）存貨清查的會計處理

2、長期投資

（1）長期債券投資：長期債券投資在持有期間發生的應收利息應當確認為投資收益。處置長期債券投資，處置價款扣除其賬面余額、相關稅費后的凈額，應當計入投資收益。長期債券投資損失應當于實際發生時計入營業外支出，同時沖減長期債券投資賬面余額。

（2）長期股權投資：長期股權投資應當采用成本法進行會計處理。處置長期股權投資，處置價款扣除其成本、相關稅費后的凈額，應當計入投資收益。長期股權投資損失應當于實際發生時計入營業外支出，同時沖減長期股權投資賬面余額。

3、固定資產

（1）小企業自行建造的固定資產，其在建工程在試運轉過程中形成的產品、副產品或試車收入沖減在建工程成本。

（2）投資者投入固定資產的成本，應當按照評估價值和相關稅費確定。

（3）融資租入的固定資產的成本，應當按照租賃合同約定的付款總額和在簽訂租賃合同過程中發生的相關稅費等確定。

（4）盤盈固定資產的成本，應當按照同類或者類似固定資產的市場價格或評估價值，扣除按照該項固定資產新舊程度估計的折舊后的余額確定。

3（5）小企業應當按照年限平均法（即直線法，下同）計提折舊。小企業的固定資產由于技術進步等原因，確需加速折舊的，可以采用雙倍余額遞減法和年數總和法。

（6）固定資產的日常修理費，應當在發生時根據固定資產的受益對象計入相關資產成本或者當期損益。

（7）固定資產的改建支出，應當計入固定資產的成本，但已提足折舊的固定資產和經營租入的固定資產發生的改建支出應當計入長期待攤費用。

（8）固定資產的處置

4、生產性生物資產：包括：經濟林、薪炭林、產畜和役畜等。

5、無形資產

（1）投資者投入的無形資產的成本，應當按照評估價值和相關稅費確定。

（2）無形資產的研發處理。

（3）無形資產應當在其使用壽命內采用年限平均法進行攤銷，根據其受益對象計入相關資產成本或者當期損益。

（4）無形資產的攤銷期限

（5）無形資產的處置

6、長期待攤費用

（1）已提足折舊的固定資產的改建支出

（2）經營租入固定資產的改建支出

（3）固定資產的大修理支出

（4）長期待攤費用應當在其攤銷期限內采用年限平均法進行攤銷，根據其受益對象計入相關資產的成本或者管理費用，并沖減長期待攤費用。

（二）負債

1、流動負債

（1）短期借款應當按照借款本金和借款合同利率在應付利息日計提利息費用，計入財務費用。

（2）應付票據的涉稅會計處理事項：支付銀行承兌匯票的手續費，計入財務費用。

（3）應付賬款涉稅會計處理事項： 小企業確實無法償付的應付款項，應當計入營業外收入。

（4）小企業應付職工薪酬的涉稅會計處理

①應由生產產品、提供勞務負擔的職工薪酬，計入產品成本或勞務成本。

②應由在建工程、無形資產開發項目負擔的職工薪酬，計入固定資產成本或無形資產成本。

③其他職工薪酬（含因解除與職工的勞動關系給予的補償），計入當期損益。

（5）應交稅費的主要賬務處理

應交增值稅的特殊業務賬務處理

①小企業（小規模納稅人）以及小企業（一般納稅人）購入材料等不能抵扣增值稅的，發生的增值稅計入材料等的成本，借記“在途物資”等科目，貸記“銀行存款”等科目。

②將自產的產品用于非應稅項目，如用作福利發放給職工等，應視同銷售計算應交增值稅，借記“管理費用”、“生產成本”、“制造費用”、“銷售費用”等科目，貸記本科目（應交增值稅—銷項稅額）。

③購進的物資、在產品、產成品發生非正常損失，以及購進物資改變用途等原因，其進項稅額應相應轉入有關科目，借記“營業外支出”、“在建工程”等科目，貸記本科目（應交增值稅—進項稅額轉出）。屬于轉作待處理財產損失的部分，應與遭受非正常損失的購進貨物、在產品、產成品成本一并處理。

④購進免稅農業產品，按照購入農業產品的買價和規定的稅率計算的進項稅額，借記本科目（應交增值稅—進項稅額），按照買價減去按規定計算的進項稅額后的差額，借記“在途物資”等科目，按照應付或實際支付的價款，貸記“應付賬款”、“庫存現金”、“銀行存款”等科目。

⑤本月上交本月的應交增值稅，借記本科目（應交增值稅—已交稅金)，貸記“銀行存款”科目。本月上交上期應交未交的增值稅，借記本科目（未交增值稅），貸記“銀行存款”科目。

⑥月度終了，將本月應交未交增值稅自本科目明細科目（應交增值稅）轉入本科目明細科目（未交增值稅），借記本科目（應交增值稅—轉出未交增值稅），貸記本科目（未交增值稅）；將本月多交的增值稅自本科目明細科目(應交增值稅)轉入本科目明細科目（未交增值稅），借記本科目（未交增值稅），貸記本科目（應交增值稅—轉出多交增值稅）科目。結轉后，本科目明細科目（應交增值稅）的期末借余額，反映企業尚未抵扣的增值稅。

應交消費稅的主要賬務處理

銷售需要交納消費稅的物資應交的消費稅，借記“營業稅金及附加”等科目，5 貸記本科目（應交消費稅）。退稅，做相反會計分錄。

應交所得稅的主要賬務處理（應付稅款法）

①小企業按照稅法規定計算應交的所得稅，借記“所得稅費用”科目，貸記本科目（應交所得稅）。

②交納的所得稅，借記本科目（應交所得稅），貸記“銀行存款”等科目。

（6）其他應付款核算

2、非流動負債

（1）長期借款利息費用的會計處理：（開工到竣工驗收之間）

（2）長期應付賬款

（3）遞延收益：小企業確認的已經收到，應在以后期間計入當期損益的政府補助。

（三）所有者權益

1、實收資本

2、資本公積

3、盈余公積

4、利潤分配

（四）收入

1、不同銷售方式收入的確認

2、涉及現金折扣和商業折扣的銷售確認

3、銷售退回及折讓

4、視同銷售的業務處理

（五）費用

1、按功能分類

（1）營業成本

（2）營業稅金及附加

（3）銷售費用

（4）管理費用

（5）財務費用

2、費用的確認

對應于企業所得稅法規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的之處，包括成本、費用、稅金、損失和其他之處，準予在計算應納稅所得額時扣除。

（六）利潤

1、利潤的構成（1）營業利潤

（2）利潤總額

（3）凈利潤

2、利潤分配

（1）彌補以前年度虧損

（2）提取公積金

（3）向投資者分配

五、財務報表

（一）資產負債表

1、資產類至少應當單獨列示反映的信息項目。

2、負債類至少應當單獨列示反映的信息項目。

3、所有者權益類至少應當單獨列示反映下列信息的項目：

（二）利潤表

利潤表至少應當單獨列示反映的信息項目。

（三）現金流量表

1、經營活動，是指小企業投資活動和籌資活動以外的所有交易和事項。

2、投資活動，是指小企業固定資產、無形資產、其他非流動資產的購建和短期投資、長期債券投資、長期股權投資及其處置活動。

3、籌資活動，是指導致小企業資本及債務規模和構成發生變化的活動。

（四）附注：應當按照下列順序披露

（五）編制財務報表的時間規定

（六）會計政策變更、會計估計變更和會計差錯更正

第二篇：小企業日常核算業務的會計處理

小企業日常核算業務的會計處理

一、企業開業發生的工商注冊費、工本費、手續費、差旅費等

對于新成立的企業初始發生的相關開辦費用一般都設置“管理費用—開辦費”這個科目，這個科目可以設置多個核算項目例如：“管理費用—開辦費—工商注冊費”、“管理費用—開辦費—差旅費”等。

例如1：2013年1月5日包頭市發達商貿有限公司注冊成立，發生相關費用如下：驗資費2000元，代辦費2000元，差旅費3000元，做出會計處理？

借：管理費用—開辦費—驗資費2000 借：管理費用—開辦費—代辦費2000 借：管理費用—開辦費—差旅費3000 貸：庫存現金7000

二、租賃房屋租金以及裝修費用的會計處理

（1）對于小企業來說，房租都是按年一次性支付，租賃期基本都是一年以內，按照稅法的相關規定，企業發生的相關租賃費用應該在合同約定的租賃期間，均勻扣除，由于一般都是一年期租賃期，所以我們可以設置“預付賬款—待攤費用—租賃費”這個科目，因為在【小企業會計準則】和【企業會計準則】已經不存在待攤費用這個科目，所以必須換種科目使用方式，因為待攤費用本身就是一種預付的性質，屬于先花錢后消費，計入預付賬款是合理的。

例如：2013年1月份包頭市發達商貿有限公司與萬達有限公司簽訂租房協議，協議約定如下：租賃期為3年，房租每年12萬元，按年支付，房租自簽訂合同之日一次性支付，首次簽訂合同租賃方需要支付出租方押金5萬元，費用都是銀行存款支付，請做出會計處理？

1、押金的會計處理：

借：其他應收款—押金—萬達有限公司 5 貸：銀行存款 5

2、房租的會計處理： 借：預付賬款—待攤費用—租賃費 12 貸：銀行存款 12

3、每月攤銷房租會計處理

每月攤銷金額為：房租總額除以12個月

借：管理費用—房租費 1 貸：預付賬款—待攤費用—租賃費 1（2）如果企業與出租方約定房租一次性支付一年以上的租賃款，必須通過“長期待攤費用—租賃費”科目核算。

1、支付房租的會計處理：

借：長期待攤費用—租賃費

貸：銀行存款

2、攤銷的時候

借：管理費用—租賃費

貸：長期待攤費用—租賃費

注意：稅法規定，企業發生的相關租賃費用應該在合同約定的租賃期間，均勻扣除，不管你是一年的還是一次性支付多年的，都要均勻扣除，體現了權責發生制核算原

三、員工借款的會計處理

這個問題其實有很大的靈活性，不是所有員工一旦借款都要做出會計處理，例如：2月5日，王小三外出公關經批準借支2萬元，同時公司規定除特殊情況之外，一般借支人應該在最晚每月末進行核銷，如果是這樣的情況，那么我們就可以不做賬務處理，但是應做好借款臺賬的管理，如果企業經常發生垮月核銷的情況，應該做會計處理

1、員工借款會計處理：

借：其他應收款—員工借款—王小三

貸：庫存現金

2、員工報銷經核準通過，財務做核銷。借：管理費用—業務招待費

借：庫存現金（這種情況是員工借款金額大于報銷金額，差額部分交回公司）

貸：其他應收款—員工借款—王小三

貸：庫存現金（這種情況是員工借款金額小于報銷金額，也就是說員工為公司墊資，差額部分，公司應支付員工）

四、股東為公司墊付資金，股東和公司借款。

在小企業實務中，這樣的事情很普遍，尤其是發生在法人和企業之間的借貸往來，一般會計都是設置“其他應付款—劉二貨等”科目進行核算，涉及到稅務風險

（1）依據【財稅[2003]158號】第二條：納稅內個人投資者從其投資企業（個人獨資企業、合伙企業除外）借款，在該納稅終了后即不歸還，又未用于企業生產經營的，其未歸還的借款可視為企業對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。所以那些喜歡和公司借款的股東，要及時清理自己的債務，來年再借。

（2）抽逃注冊資本

（3）被稅務局認定有償使用資金核定征收營業稅，其實實務中有很多的方法可以規避這樣的風險。

五、企業的基本賬戶或者是一般賬戶內資金產生的銀行利息如何處理

毫無疑問這些利息都是財務收益，按理說應該記在“財務費用—利息收益”的貸方，表示取得的收益，但是這又不符合會計科目的特性，因為財務費用發生額記在借方，只有等到結轉利潤的時候才記在貸方，為了解決這一問題，大多的企業都采用借方紅字的辦法處理。

借：財務費用—利息收入

貸：銀行存款—交通銀行—象牙山分行

六、稅種的計算

一、資源稅會計處理（1）如果企業計算出銷售的應稅產品應交納的資源稅，借記“營業稅金及附加”等科目，貸記“應交稅金—應交資源稅”科目；上交資源稅時，借記“應交稅金—應交資源稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

（2）如果企業計算出自產自用的應稅產品應交納的資源稅，借記“生產成本”、“制造費用”等科目，貸記“應交稅金—應交資源稅”科目；上交資源稅時，借記“應交稅金—應交資源稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

（3）如果企業外購液體鹽加工固體鹽，在購入液體鹽時，按所允許抵扣的資源稅，借記“應交稅金—應交資源稅”科目；按外購價款扣除允許抵扣資源稅后的數額，借記“材料采購”等科目；按應支付的全部價款，貸記“銀行存款”、“應付賬款”等科目。企業加工成固體鹽后，在銷售時，按計算出的銷售固體鹽應交的資源稅，借記“營業稅金及附加”科目，貸記“應交稅金—應交資源稅”科目。將銷售固體鹽應納資源稅扣抵液體鹽已納資源稅后的差額上交時，借記“應交稅金—應交資源稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

二、房產稅、土地使用稅、車船稅的會計處理

（1）確認的時候會計處理

借：管理費用—稅費/房產稅/土地使用稅/車船稅

貸：應交稅金—房產稅/土地使用稅/車船稅

（2）等到實際繳納的時候會計處理

借：應交稅金—房產稅/土地使用稅/車船稅

貸：銀行存款

三、印花稅會計處理

（1）確認的時候會計處理

借：管理費用—稅費/印花稅

貸：銀行存款

注意點：我們可以說這是一種變態的會計處理方式，與眾不同，他不通過應交稅應交印花稅 核算，但是這是由其稅種的特點決定的，早期的印花稅征收條例規定，企業發生應納印花稅時可以貼花，就是我們所說的黏貼印花稅票，當時發生當時粘貼。隨著征管條件的變化，目前來看除了一些特殊的應稅憑證貼花，例如：土地使用證、商標注冊證等，大多數企業的購銷產生的印花稅都采用了每月月初集中申報的征收方式，那么企業就該在月末的時候確認這筆負債，等到下月繳納的時候進行沖減，這樣既符合會計核算及時性的要求也有利于企業的統計工作，所以我認為實務中應繳納的印花稅如果是每月集中申報，完全可以設置應交稅金——應交印花稅，當然印花稅計入管理是不變的。

四、營業稅、消費稅、城建稅、教育附加、地方教育附加、水利建設基金、文化建設基金、礦產資源補償費等會計處理

（1）確認的時候會計處理

借：營業稅金及附加—應交稅費—應交（營業稅、消費稅、城建稅、教育附加、地方教育附加等）

貸：應交稅金—應交（營業稅、消費稅、城建稅、教育附加、地方教育附加等）

（2）等到實際繳納的時候會計處理

借：應交稅金—應交（營業稅、城建稅、教育附加、地方教育附加等）

貸：銀行存款

注意點：目前有一些企業將水利建設基金、文化建設基金、礦產資源補償費等費用做了如下會計分錄，借：管理費用—稅費—（水利建設基金、文化建設基金等）貸：其他應付款—稅費，按理說這種做法不影響稅務上的應納稅額也不影響會計利潤，也不會造成會計核算的失真，但是我覺得為了企業核算的統一性和標準化，最好是把這些項目放到營業稅金及附加和應交稅費中，本質上說這兩個科目就是為了企業的稅費準備的既然稅務局給咱么設計了這樣的科目，我們為什么不用呢，這也方便企業和稅務查賬。

五、企業所得稅會計處理

（1）確認的時候會計處理

借：所得稅費用

貸：應交稅金—應交所得稅

（2）等到實際繳納的時候會計處理

借：應交稅金—應交所得稅

貸：銀行存款

注意點：這也是一個很特殊的處理方式，因為它計入了所得稅費用，大家肯定會問為什么不計入營業稅金及附加或者管理費用，因為營業稅金及附加或者管理費用的稅是企業利潤的抵減項目，在這些抵消完以后才是企業真正的利潤，恰恰所得稅費用就是在本年利潤的基礎上征收的，所得稅是不能在稅前扣除的，這也是他們之間最重要的區別。

六、車輛購置稅

車輛購置稅是在購買汽車的時候繳納的一個稅種，這個稅種和車輛的取得有著密切的關系，一般把它作為汽車購入價值的一部分，也就說要記入固定資產。

七、營業稅和土地增值稅的處理的特殊稅務處理

為什么要說他們的特殊處理呢，我們知道一般企業在銷售自有不動產（房屋建筑物構建物）的時候會產生營業稅和土地增值稅，企業在處置固定資產的時候首先要把賬面價值轉入固定資產清理科目，一切發生的清理費用都要這個科目中核算包括稅費，這就是他們的特殊處理和上述第四條中講解的最大區別。

假設2012年內蒙古包泰集團有限公司要處置一棟辦公樓，賬目情況：該固定資產原值9000萬元，累計折舊1000萬元，資產減值準備2000萬元，繳納營業稅200萬元，繳納土地增值稅300萬元，銷售價格10000萬元，做出賬務處理

（1）賬面余額轉入固定資產清理

借：固定資產清理6000萬元

借：累計折舊1000萬元

借：固定資產減值準備2000萬元

貸：固定資產9000萬元

（2）發生的清理稅費用處理

借：固定資產清理500萬元

貸：應交稅費—應交營業稅200萬元

貸：應交稅費—應交土地增值稅300萬元

（3）確認處置收益

借：銀行存款10000萬元

貸：固定資產清理6500萬元

貸：營業外收入3500萬元

八、契稅的會計處理

契稅的繳納方是取得或者接收不動產或者是土地使用權的時候繳納的稅種，也就是取得方承擔此項稅費，會計處理一般都將其作為取得資產價值的一部分，直接將其計入資產的賬面價值。

例如：內蒙古包泰集團有限公司取得一棟辦公樓購買價款10000萬元，繳納契稅700萬元，該公司的會計應該如何處理。

借：固定資產—房屋建筑物—辦公樓10700(10000萬元+700萬元)貸：銀行存款10000 貸：應交稅費—應交契稅700

九、個人所得稅會計處理

一般來說個人所得稅是個人承擔的，但是企業需要每月在工資中扣除，因為企業具有代扣代繳義務，同時有些企業問哦個人承擔個人所得稅。

（1）企業不承擔個人所得稅但是代扣代繳

月底確認會計處理：

借：應付職工薪酬—工資

貸：應交稅費—代扣代繳—代扣代繳個人所得稅

月初繳納的時會計處理：

借：應交稅費—代扣代繳—代扣代繳個人所得稅

貸：銀行存款

（2）企業承擔個人所得稅

借：管理費用等科目

貸：應交稅費—代扣代繳—代扣代繳個人所得稅

十、其他應交款

這一科目是會計制度下的科目，由于2013年1月開始實施小企業會計準則，在會計準則和小企業會計準則中不存在該科目，大家要把以前在其他應交款的科目余額轉入相關存在的科目中。

七、公司為員工承擔五險一金的會計處理

這個問題有兩方面要注意的事項：

（1）公司承擔部分的會計處理；公司承擔的部分要通過相關性原則去判斷該部分費用是要計入管理費用還是生產成本等

（1.1）月末根據承擔部分確認的會計處理：

借：管理費用

借：生產成本

借：在建工程

貸：應付職工薪酬—五險一金

（1.2）實際支付社保局的會計處理

借：應付職工薪酬—五險一金

貸：銀行存款

（2）個人承擔部分的會計處理，這部分一般都是直接通過扣除工資，企業代繳

（2.1）企業期末從工資中扣除屬于個人承擔的五險一金

借：其他應收款—劉德華

借：應付職工薪酬—五險一金

貸：其他應付款—社保局

（2.2）實際支付社保局會計處理

借：其他應付款—社保局

貸：銀行存款

八、企業年終利潤分配

一、本年利潤轉入 1.如果本期盈利

借：本年利潤

貸：利潤分配—未分配利潤 2.如果本期虧損

借：利潤分配—未分配利潤

貸：本年利潤

解答：此步驟就是要把當期的盈利和虧損結轉到利潤分配—未分配利潤，那為什么要把本年利潤結轉到利潤分配，我們知道本年利潤不能全部作為股息紅利發放給股東，必須分配，原因一：企業的發展需要后續的資金保障，例如法定盈余公積的提取主要是為了企業擴大再生產之需；原因二：國家為了保障職工的權益或者減小企業的風險，要求外商投資企業在本年利潤中提取相關的基金。但是為什么又計入了利潤分配的未分配利潤科目，這其實是一個會計的技術處理手段，后面我們知道本期未分配利潤最后的金額等于本年利潤結轉過來的金額減去相應的提取金額。

二、進行利潤分配

解答：此步驟就是說把本年利潤按照國家的要求或則是企業的計劃進行分配的過程。2.1提取盈余公積

借：利潤分配—提取法定盈余公積

貸：盈余公積—法定盈余公積

借：利潤分配—提取任意盈余公積

貸：盈余公積—任意盈余公積

2.2外商投資企業按規定提取的企業發展基金

借:利潤分配—企業發展基金

貸：盈余公積—企業發展基金

2.3外商投資企業按規定提取的儲備基金

借：利潤分配—提取儲備基金

貸：盈余公積—儲備基金

2.4外商投資企業按規定提取的職工獎勵及福利基金

借：利潤分配—提取職工獎勵及福利基金

貸：應付職工薪酬

2.5向投資者支付股利、分配利潤

借：利潤分配—應付現金股利或利潤

貸：應付股利 2.6利潤轉作股本

借：利潤分配—轉作股本的利潤

貸：實收資本或股本

三、利潤分配轉入利潤分配—未分配利潤 解答：此步驟就是要將本年利潤經過分配以后最后剩余的部分作為未分配利潤處理，其實這是一個公式：本期的未分配利潤=本期利潤—本期分配的提取法定盈余公積—應付現金股利或利潤等

借：利潤分配—未分配利潤

貸：利潤分配—提取法定盈余公積

利潤分配—提取任意盈余公積

利潤分配—企業發展基金

利潤分配—提取職工獎勵及福利基金

利潤分配—應付現金股利或利潤

利潤分配—轉作股本的利潤

四、盈余公積補虧

解答：這就是提取盈余公積作用的體現，它彌補了企業的一部分虧損。盈余公積補虧通過董事會等相關機構批準后，做如下處理： 1.盈余公積補虧

借：盈余公積—法定盈余公積

盈余公積—任意盈余公積

貸：利潤分配—盈余公積補虧 2.結轉利潤分配

借：利潤分配—盈余公積補虧

貸：利潤分配—未分配利潤

五、注意事項

1、法定盈余公積，是指按照企業凈利潤和法定比例計提的盈余公積。它的提取比例一般為凈利潤的10%，當法定盈余公積累計金額達到企業注冊資本的50%以上時，可以不再提取。

2、當年處于虧損狀態不用提取任何項目。

3、任意盈余公積的提取比例是否提取由企業自定

第三篇：小企業日常核算業務的會計處理

小企業日常核算業務的會計處理

2014-02-12 免費訂閱→ 會計從業資格考試

一、企業開業發生的工商注冊費、工本費、手續費、差旅費等對于新成立的企業初始發生的相關開辦費用一般都設置“管理費用—開辦費”這個科目，這個科目可以設置多個核算項目例如：“管理費用—開辦費—工商注冊費”、“管理費用—開辦費—差旅費”等。

例如1：2013年1月5日包頭市發達商貿有限公司注冊成立，發生相關費用如下：驗資費2000元，代辦費2000元，差旅費3000元，做出會計處理？

借：管理費用—開辦費—驗資費2000

借：管理費用—開辦費—代辦費2000

借：管理費用—開辦費—差旅費3000

貸：庫存現金7000

二、租賃房屋租金以及裝修費用的會計處理

（1）對于小企業來說，房租都是按年一次性支付，租賃期基本都是一年以內，按照稅法的相關規定，企業發生的相關租賃費用應該在合同約定的租賃期間，均勻扣除，由于一般都是一年期租賃期，所以我們可以設置“預付賬款—待攤費用—租賃費”這個科目，因為在【小企業會計準則】和【企業會計準則】已經不存在待攤費用這個科目，所以必須換種科目使用方式，因為待攤費用本身就是一種預付的性質，屬于先花錢后消費，計入預付賬款是合理的。例如：2013年1月份包頭市發達商貿有限公司與萬達有限公司簽訂租房協議，協議約定如下：租賃期為3年，房租每年12萬元，按年支付，房租自簽訂合同之日一次性支付，首次簽訂合同租賃方需要支付出租方押金5萬元，費用都是銀行存款支付，請做出會計處理？

1、押金的會計處理：

借：其他應收款—押金—萬達有限公司

5貸：銀行存款52、房租的會計處理：

借：預付賬款—待攤費用—租賃費12貸：銀行存款123、每月攤銷房租會計處理

每月攤銷金額為：房租總額除以12個月

借：管理費用—房租費1貸：預付賬款—待攤費用—租賃費

1（2）如果企業與出租方約定房租一次性支付一年以上的租賃款，必須通過“長期待攤費用—租賃費”科目核算。

1、支付房租的會計處理：

借：長期待攤費用—租賃費

貸：銀行存款

2、攤銷的時候

借：管理費用—租賃費

貸：長期待攤費用—租賃費

注意：稅法規定，企業發生的相關租賃費用應該在合同約定的租賃期間，均勻扣除，不管你是一年的還是一次性支付多年的，都要均勻扣除，體現了權責發生制核算原則。

三、員工借款的會計處理

這個問題其實有很大的靈活性，不是所有員工一旦借款都要做出會計處理，例如：2月

5日，王小三外出公關經批準借支2萬元，同時公司規定除特殊情況之外，一般借支人應該在最晚每月末進行核銷，如果是這樣的情況，那么我們就可以不做賬務處理，但是應做好借款臺賬的管理，如果企業經常發生垮月核銷的情況，應該做會計處理

1、員工借款會計處理：借：其他應收款—員工借款—王小三

貸：庫存現金

2、員工報銷經核準通過，財務做核銷。

借：管理費用—業務招待費

借：庫存現金（這種情況是員工借款金額大于報銷金額，差額部分交回公司）貸：其他應收款—員工借款—王小三

貸：庫存現金（這種情況是員工借款金額小于報銷金額，也就是說員工為公司墊資，差額部分，公司應支付員工）

四、股東為公司墊付資金，股東和公司借款。

在小企業實務中，這樣的事情很普遍，尤其是發生在法人和企業之間的借貸往來，一般會計都是設置“其他應付款—劉二貨等”科目進行核算，涉及到稅務風險

（1）依據【財稅[2003]158號】第二條：納稅內個人投資者從其投資企業（個人獨資企業、合伙企業除外）借款，在該納稅終了后即不歸還，又未用于企業生產經營的，其未歸還的借款可視為企業對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。所以那些喜歡和公司借款的股東，要及時清理自己的債務，來年再借。

（2）抽逃注冊資本

（3）被稅務局認定有償使用資金核定征收營業稅，其實實務中有很多的方法可以規避這樣的風險。

五、企業的基本賬戶或者是一般賬戶內資金產生的銀行利息如何處理毫無疑問這些利息都是財務收益，按理說應該記在“財務費用—利息收益”的貸方，表示取得的收益，但是這又不符合會計科目的特性，因為財務費用發生額記在借方，只有等到結轉利潤的時候才記在貸方，為了解決這一問題，大多的企業都采用借方紅字的辦法處理。

借：財務費用—利息收入

貸：銀行存款—交通銀行—象牙山分行

六、稅種的計算

七、公司為員工承擔五險一金的會計處理

這個問題有兩方面要注意的事項：

（1）公司承擔部分的會計處理；公司承擔的部分要通過相關性原則去判斷該部分費用是要計入管理費用還是生產成本等（1.1）月末根據承擔部分確認的會計處理：

借：管理費用

借：生產成本

借：在建工程

貸：應付職工薪酬—五險一金

（1.2）實際支付社保局的會計處理

借：應付職工薪酬—五險一金

貸：銀行存款

（2）個人承擔部分的會計處理，這部分一般都是直接通過扣除工資，企業代繳（2.1）

企業期末從工資中扣除屬于個人承擔的五險一金借：其他應收款—劉德華借：應付職工薪酬—五險一金

貸：其他應付款—社保局

（2.2）實際支付社保局會計處理

借：其他應付款—社保局

貸：銀行存款

八、企業年終利潤分配

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第四篇：房地產開發企業預售業務涉稅會計處理

房地產開發企業預售業務涉稅會計處理

房地產開發企業是以營利為目的，從事房地產開發和經營的企業，房地產通常以土地、建筑物及房地合一等三種形態存在。房地產開發企業具有高投入、高風險、回報周期長、綜合性強、關聯效應大等特征，銷售方式一般包括現房銷售、期房銷售，當前房地產開發企業普遍采用期房銷售方式。所謂期房銷售是指房地產開發企業從取得商品房預售許可證開始至取得房地產權證大產證為止，將正在建設中的商品房預先出售給購買人，并向購買人收取定金或房款的行為。對于房地產開發企業現房銷售業務的處理方法，企業會計準則與稅法的規定是一致的；而期房銷售業務的處理方法，會計準則和稅法的規定有所不同，致使房地產開發企業的預售業務在會計處理和稅務處理上存在著很大的差異。由于房地產開發企業主要采用預售制度，故本文只討論期房銷售業務涉稅會計處理。房地產開發企業預售房屋時涉及的稅種主要有營業稅、城建稅、教育費附加、土地增值稅、企業所得稅等。

一、房地產開發企業期房銷售業務的會計處理

根據《企業會計準則》的規定，房地產開發企業期房銷售業務的會計處理為：由于企業銷售商品不滿足收入確認條件，當收到預售款時應確認為負債，等預售房屋竣工并交付給購買方時，再確認收入。即收到期房房款時，借記“銀行存款”科目，貸記“預收賬款”科目；房屋竣工并交付給購買方時，借記“預收賬款”科目，貸記“主營業務收入”科目，同時結轉開發產品成本，借記“主營業務成本”科目，貸記“開發產品”科目。

例：C市M房地產開發企業，具有二級開發資質，2007年2月新開工建設S樓盤，該項目占地面積90畝（約60000平米），規劃許可建筑面積為200000平米，共13棟高層普通住宅，分三期建設（其中第1期建設10—13號樓共60000平米、第二期建設6－9號樓共60000平米、第三期建設1－5號樓共80000平米）。2007年5月10日取得第1期建設的預售許可證，M公司根據前期客戶儲備情況決定于5月16日開盤銷售，開盤當日即熱銷70％，取得收入20000萬元，截至10月30日一期房源全部銷售完畢共取得預售收入30000萬元。M公司根據市場需求情況，決定于2007年12月開始進行二期建設，并于2008年4月5日取得第2期的預售許可證，同時開始進行二期的預售，截至2008年8月二期房源銷售完畢并取得預售收入33000萬元。鑒于第1、2期的銷售情況，M公司決定于2008年10月開始建設第3期，并于2009年2月取得第3期預售許可證，截至6月30日第3期房源全部銷售完畢，并取得48000萬元收入。S項目第1期于2008年12月30日竣工交房，第2期于2009年5月31日竣工交房，第3期于2010年6月30日竣工交房，該項目共發生開發成本70000萬元（其中1期成本20000萬元、2期成本21000萬元、3期成本29000萬元）。2010年10月30日取得稅務部門土地增值稅清算報告，該項目清算土地增值稅款為1500萬元。土地增值稅預征比率為1％，所得稅稅率為25％。

M公司2007年取得第1期預售房款時的會計分錄為：

借：銀行存款 300000000

貸：預收賬款——S項目——第1期 300000000

2008年、2009年取得預售房款時的會計分錄同上。

2008年12月第1期竣工交房結轉第1期收入及成本：

借：預收賬款——S項目——第1期 300000000

貸：主營業務收入——S項目——第1期 300000000

借：主營業務成本——S項目——第1期 200000000

貸：開發產品——S項目——第1期 200000000

2009年、2010年第2期、第3期竣工交房結轉收入及成本的會計分錄同上。

二、房地產開發企業期房銷售業務的涉稅會計處理

（一）營業稅的處理

根據《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發[2009]31號）第五條規定：開發產品銷售收入的范圍為銷售開發產品過程中取得的全部價款，包括現金、現金等價物及其他經濟利益。企業代有關部門、單位和企業收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發產品價內或由企業開具發票的，應按規定全

部確認為銷售收入；未納入開發產品價內并由企業之外的其他收取部門、單位開具發票的，可作為代收代繳款項進行管理。根據《營業稅暫行條例實施細則》第二十五條規定，納稅人轉讓土地使用權或銷售不動產，采用預收款方式的，其他納稅義務發生時間為收到預收款的當天。因此當房地產開發企業預售房屋收到預收款項時，應計算并繳納營業稅，應納營業稅＝收到的預收款項×5％，會計分錄為：借記“營業稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交營業稅”科目，同時計算城建稅及教育費附加，借記“營業稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交城建稅”、“應交稅費——應交教育費附加”科目。承上例，2007年取得第1期預售房款時應納營業稅金及附加的會計分錄為：

借：營業稅金及附加 16500000

貸：應交稅費——應交營業稅 15000000

——應交城建稅 1050000

——應交教育費附加 450000

2008年、2009年取得第2期、第3期預售房款時應納營業稅會計分錄同上。

（二）土地增值稅的處理

根據《土地增值稅暫行條例》規定，土地增值稅是對轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，就其轉讓房地產所取得的增值額征收的一種稅。土地增值稅實行的是四級超率累進稅率，計算方法是：應納稅額＝∑（每級距的土地增值額×適用稅率）。在實際工作中，分步計算比較繁瑣，一般采用速算扣除法計算，即：土地增值稅稅額＝增值額×適用稅率－扣除項目金額×速算扣除系數，其中增值額是銷售房地產所取得的收入減除規定的扣除項目金額后的余額，扣除項目包括取得土地使用權支付的金額、房地產開發成本、房地產開發費用、與轉讓房地產有關的稅金、其他扣除項目。為了鼓勵房地產開發企業的發展，房地產企業還可以按照取得土地使用權支付的金額和房地產開發成本之和加計20％扣除。

由以上土地增值稅的計算方法來看，房地產企業要計算其應交的土地增值稅首先要計算出房地產銷售的增值額，而計算增值額要先計算出該房地產可扣除的成本費用等扣除項目。對于房地產企業的預售業務，在銷售時，房地產的開發還沒有竣工，成本還不能核算出來，所以其土地增值稅無法計算。對于這種情況，《土地增值稅暫行條例實施細則》第十六條規定：納稅人在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據以計算土地增值稅的，可以預征土地增值稅，待該項目全部竣工、辦理結算后再進行清算，多退少補。具體辦法由各省、自治區、直轄市地方稅務局根據當地情況制定。房地產企業的預售業務收到預售款項時，應按照收到款項和各地規定的預征比例計算應預交的土地增值稅。根據計算出的預征土地增值稅金額借記“待攤費用——預繳土地增值稅”科目，貸記“應交稅費——應交土地增值稅”科目；實際繳納時，借記“應交稅費——應交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。項目竣工后符合收入確認條件時，按照當期的結算收入、成本自行以土地增值稅清算方式計算的當期結算收入應承擔的土地增值稅費用：借記“營業稅金及附加——土地增值稅”科目（按照當期結算收入、結算成本以清算口徑計算），貸記“待攤費用——預繳土地增值稅”科目。項目全部竣工、辦理結算后進行土地增值稅清算，對前期預征的土地增值稅款和計提的土地增值稅費用進行調整，在取得稅務機關土地增值稅清算報告、土地增值稅清算金額確定后，借記“營業稅金及附加——土地增值稅”科目（清算稅款總金額－前期累計計提的土地增值稅費用）、“待攤費用——預繳土地增值稅”科目（差額），貸記“應交稅費——應交土地增值稅”科目（清算稅款總金額－前期累計已繳納的土地增值稅）；實際補交時，借記“應交稅費——應交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目（清算稅款總金額－前期累計已預繳的土地增值稅款）。若為退稅，則做相反的賬務處理。

由于會計和稅法的規定不同，企業實際繳納土地增值稅時在企業所得稅前扣除，而會計上確認的費用滯后，故房地產開發企業的土地增值稅成本在企業所得稅前扣除是可抵扣的暫時性差異，對房地產開發企業最終的企業所得稅沒有影響，但考慮到資金的時間價值，還是應該注意到會計和稅法上的差異。在填報企業所得稅納稅申報表時也應注意到這一點，在該項目生命周期所分布的幾年中將土地增值稅費用進行連續跟蹤調整。

承上例，2007年M公司取得第1期預售房款時，預交土地增值稅的會計分錄為：

借：待攤費用——預繳土地增值稅 3000000

貸：應交稅費——應交土地增值稅 3000000

借：應交稅費——應交土地增值稅 3000000

貸：銀行存款 3000000

2008年、2009年第2期、第3期預售房款，預交土地增值稅的會計分錄同上。

2008年12月S項目第1期竣工，自行計算土地增值稅會計分錄為：

借：營業稅金及附加——土地增值稅 3000000

貸：待攤費用——預繳土地增值稅 3000000

2009年5月、2010年6月第2期、第3期竣工，自行計算土地增值稅會計分錄同上。

2010年10月30日，清算土地增值稅款為1500萬元，而預繳土地增值稅為1100萬元，應補交土地增值稅款400萬元，會計分錄為：

借：營業稅金及附加——土地增值稅 4000000

貸：應交稅費——應交土地增值稅 4000000

借：應交稅費——應交土地增值稅 4000000

貸：銀行存款 4000000

（三）企業所得稅的處理

根據《國家稅務總局關于房地產開發企業所得稅預繳問題的通知》（國稅函[2008]299號）規定：房地產開發企業按當年實際利潤據實分季（或月）預繳企業所得稅的，對開發、建造的住宅、商業用房以及其他建筑物、附著物、配套設施等開發產品，在未完工前采取預售方式銷售取得的預售收入，按照規定的預計利潤率分季（或月）計算出預計利潤額，計入利潤總額預繳，開發產品完工、結算計稅成本后按照實際利潤再行調整。非經濟適用房開發項目預計利潤率暫按以下規定的標準確定：位于省、自治區、直轄市和計劃單列市人民政府所在地城區和郊區的，不得低于20％；位于地級市、地區、盟、州城區及郊區的，不得低于15％；位于其他地區的，不得低于10％。根據《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發[2009]31號）第九條規定：企業銷售未完工開發產品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額。開發產品完工后，企業應及時結算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當企業本項目與其他項目合并計算的應納稅所得額。

承上例，2007年M公司預售業務毛利為6000萬元（30000×20％），預交營業稅及附加1650萬元，預交土地增值稅300萬元，預售業務應調整的應納稅額為4050萬元（6000－1650－300），預售業務應預交的企業所得稅為1012.50萬元（4050×25％），會計分錄為：

借：所得稅費用 10125000

貸：應交稅費——應交企業所得稅 10125000

《企業會計準則》對預售業務不確認收入，而稅法規定取得預收款項時應交所得稅，從而產生可抵扣的暫時性差異。房地產企業應確認遞延所得稅資產，根據預收賬款的賬面價值和計稅基礎產生的可抵扣暫時性差異計算出遞延所得稅資產，借記“遞延所得稅資產”科目，貸記“所得稅費用”科目，同時調整該的應納稅額。

承上例，假設2008年實現利潤總額8000萬元，其中：資產減值損失100萬元，業務招待費開支400萬元（允許稅前扣除金額為280萬元），公益性捐贈支出300萬元，贊助支出100萬元，該預收賬款凈增加33000萬元（預計毛利率為20％）。則2008年的企業所得稅的會計處理如下：

應交所得稅＝應稅所得額×所得稅稅率＝（利潤總額±納稅調整項目）×所得稅稅率＝（8000＋100＋120＋100＋33000×20％）×25％＝3730（萬元）

遞延所得稅資產＝100×25％＋33000×20％×25％＝1675（萬元）

所得稅費用＝3730－1675＝2055（萬元）

會計分錄為：

借：所得稅費用 20550000

遞延所得稅資產 16750000

貸：應交稅費——應交企業所得稅 37300000

房地產開發企業應做好企業所得稅的會計核算工作，并設置“遞延稅款備查登記簿”，詳細記錄每項暫時性差異發生的原因、金額、預計轉回期限、已轉回金額等。做到原預計多少利潤，銷售結算時抵減多少，遞延所得稅資產增加多少，銷售結算轉回多少，哪個項目結算，就抵減哪個項目的預計利潤。

第五篇：1105-房地產開發企業預售業務涉稅會計處理

房地產開發企業預售業務涉稅會計處理

房地產開發企業是以營利為目的，從事房地產開發和經營的企業，房地產通常以土地、建筑物及房地合一等三種形態存在。房地產開發企業具有高投入、高風險、回報周期長、綜合性強、關聯效應大等特征，銷售方式一般包括現房銷售、期房銷售，當前房地產開發企業普遍采用期房銷售方式。所謂期房銷售是指房地產開發企業從取得商品房預售許可證開始至取得房地產權證大產證為止，將正在建設中的商品房預先出售給購買人，并向購買人收取定金或房款的行為。對于房地產開發企業現房銷售業務的處理方法，企業會計準則與稅法的規定是一致的；而期房銷售業務的處理方法，會計準則和稅法的規定有所不同，致使房地產開發企業的預售業務在會計處理和稅務處理上存在著很大的差異。由于房地產開發企業主要采用預售制度，故本文只討論期房銷售業務涉稅會計處理。房地產開發企業預售房屋時涉及的稅種主要有營業稅、城建稅、教育費附加、土地增值稅、企業所得稅等。

一、房地產開發企業期房銷售業務的會計處理

根據《企業會計準則》的規定，房地產開發企業期房銷售業務的會計處理為：由于企業銷售商品不滿足收入確認條件，當收到預售款時應確認為負債，等預售房屋竣工并交付給購買方時，再確認收入。即收到期房房款時，借記“銀行存款”科目，貸記“預收賬款”科目；房屋竣工并交付給購買方時，借記“預收賬款”科目，貸記“主營業務收入”科目，同時結轉開發產品成本，借記“主營業務成本”科目，貸記“開發產品”科目。

例：C市M房地產開發企業，具有二級開發資質，2007年2月新開工建設S樓盤，該項目占地面積90畝（約60000平米），規劃許可建筑面積為200000平米，共13棟高層普通住宅，分三期建設（其中第1期建設10—13號樓共60000平米、第二期建設6-9號樓共60000平米、第三期建設1－5號樓共80000平米）。

2007年5月10日取得第1期建設的預售許可證，M公司根據前期客戶儲備情況決定于5月16日開盤銷售，開盤當日即熱銷70％，取得收入20,000萬元，截至10月30日一期房源全部銷售完畢共取得預售收入30,000萬元。

M公司根據市場需求情況，決定于2007年12月開始進行二期建設，并于2008年4月5日取得第2期的預售許可證，同時開始進行二期的預售，截至2008年8月二期房源銷售完畢并取得預售收入33000萬元。

鑒于第1、2期的銷售情況，M公司決定于2008年10月開始建設第3期，并于2009年2月取得第3期預售許可證，截至6月30日第3期房源全部銷售完畢，并取得48000萬元收入。

S項目第1期于2008年12月30日竣工交房，第2期于2009年5月31日竣工交房，第3期于2010年6月30日竣工交房，該項目共發生開發成本70,000萬元（其中1期成本20,000萬元、2期成本21,000萬元、3期成本29,000萬元）。

2010年10月30日取得稅務部門土地增值稅清算報告，該項目清算土地增值稅款為1,500萬元。土地增值稅預征比率為1％，所得稅稅率為25％。

M公司2007年取得第1期預售房款時的會計分錄為：

借：銀行存款 300,000,000

貸：預收賬款——S項目——第1期 300,000,000

2008年、2009年取得預售房款時的會計分錄同上。

2008年12月第1期竣工交房結轉第1期收入及成本：

借：預收賬款——S項目——第1期 300,000,000

貸：主營業務收入——S項目——第1期 300,000,000

借：主營業務成本——S項目——第1期 200,000,000

貸：開發產品——S項目——第1期200,000,000

2009年、2010年第2期、第3期竣工交房結轉收入及成本的會計分錄同上。

二、房地產開發企業期房銷售業務的涉稅會計處理

（一）營業稅的處理

根據《營業稅暫行條例實施細則》第二十五條規定，納稅人轉讓土地使用權或銷售不動產，采用預收款方式的，其他納稅義務發生時間為收到預收款的當天。因此當房地產開發企業預售房屋收到預收款項時，應計算并繳納營業稅，應納營業稅＝收到的預收款項×5％。根據財會字[1993]第83號規定，會計分錄為：借記“營業稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交營業稅”科目，同時計算城建稅及教育費附加，借記“營業稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交城建稅”、“應交稅費——應交教育費附加”科目。承上例，2007年取得第1期預售房款時應納營業稅金及附加的會計分錄為：

借：營業稅金及附加 16,500,000

貸：應交稅費——應交營業稅 15,000,000

——應交城建稅 1,050,000

——應交教育費附加 450,000

繳納營業稅及附加時：

借：應交稅費——應交營業稅 15,000,000

——應交城建稅 1,050,000

——應交教育費附加 450,000

貸：銀行存款16,500,000

2008年、2009年取得第2期、第3期預售房款時應納營業稅會計分錄同上。

（二）土地增值稅的處理

根據《土地增值稅暫行條例》規定，土地增值稅是對轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，就其轉讓房地產所取得的增值額征收的一種稅。土地增值稅實行的是四級超率累進稅率，計算方法是：應納稅額＝∑（每級距的土地增值額×適用稅率）。在實際工作中，分步計算比較繁瑣，一般采用速算扣除法計算，即：土地增值稅稅額＝增值額×適用稅率－扣除項目金額×速算扣除系數，其中增值額是銷售房地產所取得的收入減除規定的扣除項目金額后的余額，扣除項目包括取得土地使用權支付的金額、房地產開發成本、房地產開發費用、與轉讓房地產有關的稅金、其他扣除項目。為了鼓勵房地產開發企業的發展，房地產企業還可以按照取得土地使用權支付的金額和房地產開發成本之和加計20％扣除。

由以上土地增值稅的計算方法來看，房地產企業要計算其應交的土地增值稅首先要計算出房地產銷售的增值額，而計算增值額要先計算出該房地產可扣除的成本費用等扣除項目。對于房地產企業的預售業務，在銷售時，房地產的開發還沒有竣工，成本還不能核算出來，所以其土地增值稅無法計算。對于這種情況，《土地增值稅暫行條例實施細則》第十六條規定：納稅人在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據以計算土地增值稅的，可以預征土地增值稅，待該項目全部竣工、辦理結算后再進行清算，多退少補。具體辦法由各省、自治區、直轄市地方稅務局根據當地情況制定。

房地產企業的預售業務收到預售款項時，應按照收到款項和各地規定的預征比例計算應預交的土地增值稅。根據計算出的預征土地增值稅金額借記“待攤費用——預繳土地增值稅”科目，貸記“應交稅費——應交土地增值稅”科目；實際繳納時，借記“應交稅費——應交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。項目竣工后符合收入確認條件時，按照當期的結算收入、成本自行以土地增值稅清算方式計算的當期結算收入應承擔的土地增值稅費用：借記“營業稅金及附加——土地增值稅”科目（按照當期結算收入、結算成本以清算口徑計算），貸記“待攤費用——預繳土地增值稅”科目。

項目全部竣工、辦理結算后進行土地增值稅清算，對前期預征的土地增值稅款和計提的土地增值稅費用進行調整，在取得稅務機關土地增值稅清算報告、土地增值稅清算金額確定后，借記“營業稅金及附加——土地增值稅”科目（清算稅款總金額－前期累計計提的土地增值稅費用）、“待攤費用——預繳土地增值稅”科目（差額），貸記“應交稅費——應交土地增值稅”科目（清算稅款總金額－前期累計已繳納的土地增值稅）；實際補交時，借記“應交稅費——應交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目（清算稅款總金額－前期累計已預繳的土地增值稅款）。若為退稅，則做相反的賬務處理。

由于會計和稅法的規定不同，企業實際繳納土地增值稅時在企業所得稅前扣除，而會計上確認的費用滯后，故房地產開發企業的土地增值稅成本在企業所得稅前扣除是可抵扣的暫時性差異，對房地產開發企業最終的企業所得稅沒有影響，但考慮到資金的時間價值，還是應該注意到會計和稅法上的差異。在填報企業所得稅納稅申報表時也應注意到這一點，在該項目生命周期所分布的幾年中將土地增值稅費用進行連續跟蹤調整。

承上例，2007年M公司取得第1期預售房款時，預交土地增值稅的會計分錄為：

借：待攤費用——預繳土地增值稅 3,000,000

貸：應交稅費——應交土地增值稅3,000,000

借：應交稅費——應交土地增值稅 3,000,000

貸：銀行存款3,000,000

2008年、2009年第2期、第3期預售房款，預交土地增值稅的會計分錄同上。

2008年12月S項目第1期竣工，自行計算土地增值稅會計分錄為：

借：營業稅金及附加——土地增值稅 3,000,000

貸：待攤費用——預繳土地增值稅3,000,000

2009年5月、2010年6月第2期、第3期竣工，自行計算土地增值稅會計分錄同上。

2010年10月30日，清算土地增值稅款為1,500萬元，而預繳土地增值稅為1,100萬元，應補交土地增值稅款400萬元，會計分錄為：

借：營業稅金及附加——土地增值稅 4,000,000

貸：應交稅費——應交土地增值稅4,000,000

借：應交稅費——應交土地增值稅 4,000,000

貸：銀行存款4,000,000

（三）企業所得稅的處理

《國家稅務總局關于房地產開發企業所得稅預繳問題的通知》（國稅函

[2008]299號）規定：房地產開發企業按當年實際利潤據實分季（或月）預繳企業所得稅的，對開發、建造的住宅、商業用房以及其他建筑物、附著物、配套設施等開發產品，在未完工前采取預售方式銷售取得的預售收入，按照規定的預計利潤率分季（或月）計算出預計利潤額，計入利潤總額預繳，開發產品完工、結算計稅成本后按照實際利潤再行調整。非經濟適用房開發項目預計利潤率暫按以下規定的標準確定：位于省、自治區、直轄市和計劃單列市人民政府所在地城區和郊區的，不得低于20％；位于地級市、地區、盟、州城區及郊區的，不得低于15％；位于其他地區的，不得低于10％。

《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發[2009]31號）第九條規定：企業銷售未完工開發產品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額。開發產品完工后，企業應及時結算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當企業本項目與其他項目合并計算的應納稅所得額。

承上例，2007年M公司預售業務毛利為6,000萬元（30,000×20％），預交營業稅及附加1,650萬元，預交土地增值稅300萬元，預售業務應調整的應納稅額為4,050萬元（6,000－1650－300），預售業務應預交的企業所得稅為1,012.50萬元（4,050×25％），會計分錄為：

借：所得稅費用 10,125,000

貸：應交稅費——應交企業所得稅 10,125,000

《企業會計準則》對預售業務不確認收入，而稅法規定取得預收款項時應交所得稅，從而產生可抵扣的暫時性差異。房地產企業應確認遞延所得稅資產，根據預收賬款的賬面價值和計稅基礎產生的可抵扣暫時性差異計算出遞延所得稅資產，借記“遞延所得稅資產”科目，貸記“所得稅費用”科目，同時調整該的應納稅額。

承上例，假設2008年實現利潤總額8,000萬元，其中：資產減值損失100萬元，業務招待費開支400萬元（允許稅前扣除金額為280萬元），公益性捐贈支出300萬元，贊助支出100萬元，該預收賬款凈增加33,000萬元（預計毛利率為20％）。則2008年的企業所得稅的會計處理如下：

應交所得稅＝應納稅稅所得額×所得稅稅率＝（利潤總額±納稅調整項目）×所得稅稅率＝（8,000＋100＋120＋100＋33,000×20％）×25％＝3730（萬元）

遞延所得稅資產＝100×25％＋33,000×20％×25％＝16,75（萬元）

所得稅費用＝3,730－1,675＝2,055（萬元）

會計分錄為：

借：所得稅費用 20,550,000

遞延所得稅資產 16,750,000

貸：應交稅費——應交企業所得稅 37,300,000

房地產開發企業應做好企業所得稅的會計核算工作，并設置“遞延稅款備查登記簿”，詳細記錄每項暫時性差異發生的原因、金額、預計轉回期限、已轉回金額等。做到原預計多少利潤，銷售結算時抵減多少，遞延所得稅資產增加多少，銷售結算轉回多少，哪個項目結算，就抵減哪個項目的預計利潤。