第一篇：會計實務之匯算清繳中固定資產折舊的調整處理

會計實務之匯算清繳中固定資產折舊的調整處理

《企業所得稅法》及實施條例對固定資產折舊處理做出了新規定，很多企業開始按照新規定調整折舊年限及殘值，但在調整過程中發現對2008年1月1日之前已購置未提足折舊的固定資產不知該如何處理，銜接工作給所得稅匯算清繳帶來了一些麻煩。本文將針對企業在固定資產折舊調整銜接處理方面所出現的典型問題進行分析說明并輔以具體案例，希望能幫助企業實現準確運用稅收政策降低納稅風險的管控目標。

一、折舊政策的變化及新舊銜接

相對于舊企業所得稅政策的規定而言，新《企業所得稅法》對固定資產折舊問題的規定有兩大變化：一是預計凈殘值，二是折舊年限。在殘值的估計方面，新稅法取消了原所得稅政策按照一定比例估計殘值的規定，而是授權企業根據固定資產的性質和使用情況自主合理確定，但預計凈殘值一經確定不得變更。預計殘值率的改變相對折舊年限的變化來說是單純的，不易引起混淆，但在折舊政策改變的銜接過程中，它也必然的是影響到調整事項的因素之一。

在折舊年限方面，新《企業所得稅法實施條例》第六十條規定：除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，固定資產計算折舊的最低年限如下：

（一）房屋、建筑物，為20年；

（二）飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產設備，為10年；

（三）與生產經營活動有關的器具、工具、家具等，為5年；

（四）飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年；

（五）電子設備，為3年。即新政策主要發生了三點變化：一是將飛機的最低折舊年限從5年改為10年；二是將飛機、火車、輪船以外的運輸工具的最低折舊年限從5年改為4年；三是將電子設備的最低折舊年限從5年改為3年。

新《企業所得稅法》對固定資產折舊規定的變化，使企業在新稅法實施前購置的未提足折舊的固定資產如何在新稅法框架下計提折舊成為企業賬務處理過程中遇到的比較棘手的問題。針對此問題，國家稅務總局于2009年出臺了《關于企業所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函[2009]98號）文件，對新《企業所得稅法》實施后固定資產折舊的過渡銜接問題進行了更進一步的明確。

根據《關于企業所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函[2009]98號）第一條規定：新稅法實施前已投入使用的固定資產，企業已按原稅法規定預計凈殘值并計提的折舊，不做調整。新稅法實施后，對此類繼續使用的固定資產，可以重新確定其殘值，并就其尚未計提折舊的余額，按照新稅法規定的折舊年限減去已經計提折舊的年限后的剩余年限，按照新稅法規定的折舊方法計算折舊。新稅法實施后，固定資產原確定的折舊年限不違背新稅法規定原則的，也可以繼續執行。

文件中“新稅法實施前已投入使用的固定資產，企業已按原稅法規定預計凈殘值并計提的折舊，不做調整”，即對以往年度已經是既成事實的折舊不再追溯調整，而對于新稅法實施后此類資產繼續使用的情況下，政策規定“折舊年限不違背新稅法規定原則的可以繼續執行”，即一方面是在政策允許的前提下可以遵照一貫性原則繼續當前的折舊政策，而另一方面，上述政策中也指出，允許企業重新確定殘值按照新稅法規定折舊年限減去已提折舊年限后的剩余年限計算折舊，那么如果企業開始按照新規定改變了折舊年限和預計殘值率，那么則可能出現需要調整的情況，以下分類進行分析。

二、折舊政策銜接過程中的具體處理方法

企業感到容易混淆的折舊事項主要體現在對2008年以前購入的固定資產在新稅法實施后需要繼續計提折舊的情況，在繼續計提折舊時，企業要面對的變化無外乎是殘值率和折舊年限的改變，而前面我們已經提到殘值率的調整必然影響到折舊的調整，但從過渡銜接政策規定來看，因為殘值率的調整不實行追溯調整的辦法，因此殘值率的調整主要是在改變折舊辦法后計算過程需要加以注意的環節，相對于年限改變來說是單純的、不易混淆的，那么折舊年限的改變則必然成為引發納稅人困惑的重要因素。其實對折舊年限的變化也無外乎兩種情況，即比較“已折舊年限”和“新稅法折舊年限”兩者孰長孰短，進而確定在新辦法施行后的折舊計算方法。以下分情況舉例分析：

（1）“已折舊年限”>“新稅法規定折舊年限”，且預計殘值率改變國稅函[2009]98號文件的規定：新稅法實施后，對此類繼續使用的固定資產，可以重新確定其殘值，并就其尚未計提折舊的余額，按照新稅法規定的折舊年限減去已經計提折舊的年限后的剩余年限，按照新稅法規定的折舊方法計算折舊。那么，對于企業賬面中2008年1月1日后尚需要計提折舊的固定資產，如果其2007年末“已提折舊年限”大于“新稅法規定的折舊年限”，則企業可以將該部分固定資產截止2007年末的折余價值在2008年度全額計提折舊。該部分固定資產2008年度月折舊額的計算公式為：

2008年折舊額=資產原值-資產原值×（1-原殘值率）/（原折舊年限×12）×截止07年末已折舊月份數

舉例說明：A公司于2002年12月4日購入一輛轎車，資產原值為300000.00元。并且自2003年1月1日起，按3%的凈殘值率計提折舊，折舊年限為8年。新《企業所得稅法》實施后，該企業進行了會計估計變更，自2008年1月1日起將所有車輛的計提折舊年限改為4年，凈殘值率為零。那么，2008年度A公司該如何對該車輛計提折舊呢？

截止2007年末該車輛已提折舊年限為5年，已超過新稅法規定的折舊年限4年，又考慮到新辦法確定的殘值為零，那么按照國稅函[2009]98號文件規定的過渡銜接辦法，A公司可以將該車輛截止2007年末的折余價值在2008年度全額攤銷，即：該車輛07年末折余價值=300000.00-300000.00×（1-3%）/（8×12）×60=118125.00元2008年度該車輛月折舊額=2007年末折余價值×（1-0）/12=118125.00/12=9843.75元

（2）“已折舊年限”>“新稅法規定折舊年限”，且預計殘值率不變繼續采用上述A公司案例，根據上述情況（1）中的分析我們不難得知，在殘值率不變的情況下，無非是計算時需要加以考慮殘值而已，基本方法與上述（1）相同。即該車輛07年末折余價值=300000.00-300000.00×（1-3%）/（8×12）×60=118125.00元

2008年度該車輛月折舊額=2007年末折余價值×（1-3%）/12=118，125.00×（1-3%）/12=9，548.44元

（3）“已折舊年限”< “新稅法規定折舊年限”，且預計殘值率改變對企業固定資產明細表中2008年1月1日起尚需要繼續計提折舊的固定資產，如果其在2007年底時“稅法規定使用年限”大于“已折舊年限”，那么根據國稅函[2009]98號規定，企業可以以該部分資產截至2007年末的折余價值為基數，在“新稅法規定的折舊年限-固定資產已折舊年限”的剩余期限內計提折舊。具體計算公式為：

某項固定資產截至2007年末的折余價值=資產原值-資產原值×（1-原殘值率）/（原稅法折舊年限×12）×截至07年末已折舊月份數

新辦法年度計提折舊額=某項固定資產截至2007年末的折余價值×（1-新殘值率）/（新稅法折舊年限-固定資產已折舊年限）

舉例說明：B公司于2006年12月4日購入一臺空調，資產原值為80000.00元，并且自2007年1月1日起，按5%的凈殘值率計提折舊，折舊年限為5年。新《企業所得稅法》實施后，該企業進行了會計估計變更，自2008年1月1日起將所有電子設備計提折舊年限改為3年，凈殘值率為零。那么在2008年度、2009年度B公司該如何對該空調計提折舊呢？

截止2007年末，該空調已折舊年限為1年，小于新稅法規定折舊年限3年。B公司可以以該空調2007末的折余價值為基數，在“新稅法規定的折舊年限-固定資產已折舊年限”的剩余期限內計提折舊，即在2008年、2009年兩年內就2007年末的折余價值計提折舊（說明：新稅法規定的3年減去已提折舊的1年，剩余年限為2年，即2008年、2009年）。具體計算為：該空調2007年末折余價值=80000.00-80000.00×（1-5%）/（5×12）×12=64800.00元

2008年度折舊額=該空調07年末折余價值×（1-0）/（3×12-12）×12=64800.00/（3×12-12）×12=32400.00元

因僅剩兩個年度計提折舊，則2009年度折舊額也為32400.00元

（4）“已折舊年限”< “新稅法規定折舊年限”，且預計殘值率不變繼續采用上述B公司案例，根據上述情況（3）中的分析我們不難得知，在殘值率不變的情況下，無非是計算時需要加以考慮殘值而已，基本方法與上述（3）相同。即該空調2007年末折余價值=80000.00-80000.00×（1-5%）/（5×12）×12=64800.00元

2008年度折舊額=該空調07年末折余價值×（1-3%）/（3×12-12）×12=64800.00×（1-3%）/（3×12-12）×12=31428.00元因僅剩兩個年度計提折舊，則2009年度折舊額也為31428.00元在以上四種類型的處理中，經常出現的問題是企業在調整折舊政策時忽略了“尚未計提折舊的余額”、“剩余年限”的概念，往往是以“資產原值在剩余年限內計提折舊”或以“尚未計提折舊的余額在全部新年限內計提折舊”，這樣的處理都是錯誤的。

另外，國稅函[2009]98號文件規定的折舊調整并非強制性要求，而是由企業自主決定是否進行調整。因此對于企業來說，如果新所得稅法實施前的折舊年限不違背新稅法對年限的限制，企業可以按照上述方法進行調整，也可以按照原會計折舊年限、預計凈殘值繼續計提折舊，不做調整。

企業于2008年1月1日之后購置的固定資產，應按照新所得稅法規定的折舊年限和凈殘值估計辦法計提折舊，不存在因新舊折舊年限差異而出現的調整事項。

以上我們所討論的主要是針對企業按照新稅法規定改變折舊年限及殘值的情況所出現的一些問題，除新舊稅法折舊年限差異導致的調整外，如果企業會計折舊年限短于新稅法規定折舊年限的，那么企業在匯算清繳時是一定要按照稅法規定重新計算折舊并進行納稅調整處理的，在此不再贅述。

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第二篇：匯算清繳納稅調整的會計處理

匯算清繳納稅調整的會計處理

我國企業所得稅實行按季度（月份）預繳稅款，年終匯算清繳的制度。所得稅清算的時間往往在次年1月至5月進行。其步驟是：

企業自終了之日起五個月內，先向稅務機關報送企業所得稅納稅申報表，并匯算清繳，結清應繳應退稅款；

然后，稅務機關對企業自行匯算清繳的款項進行審核，審核有誤時再按稅務機關規定的要求進行調整。在會計實踐中，對于由稅務機關（審）核定

或由企業自查得出應樸（退）企業所得稅如何進行會計處理，尚未明確規定，企業對上匯算清繳納稅的處理，目前主要有三種不同做法：

一是通過“以前損益調整”賬戶核算；

二是通過“所得稅費用”賬戶核算；

三是通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶核算。對以上三種處理方式，筆者贊同第三種做法，下面結合實例逐一進行分析探討。

例：ABC公司2008年全年會計利潤總額為300萬元，所得稅稅率為25%，全年營業收入1100萬元，發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出10萬元，且無其他納稅調整事項。公司2008年1至4季度已上繳所得稅75萬元。2009年3月20日，稅務局清查業務招待費發現了問題，要求ABC公司補交2008年應繳所得稅款，并進行相應的會計處理。

稅務局的清查結論是：按照新《企業所得稅法》的規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但是最高不得超過當年營業收入的5‰。ABC公司2008實際發生業務招待費支出10萬元，按稅法要求業務招待費只能扣除5.5萬元（10×60%>1100×5‰），故應調增納稅所得4．5萬元（10－5．5），即：

ABC公司2008應納所得稅額＝（300＋4．5）×25%＝76．125（萬元）

應補繳所得稅＝76．125－75＝1．125（萬元）

對上述應補繳所得稅1．125萬元如何做會計分錄呢？現對實際工作中的三種做法逐一進行分析。

1．通過“以前損益調整”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬（單位：萬元，以下同）：

借：以前損益調整 1.125

貸：應交稅費——應交所得稅 1．125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1．125

貸：銀行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日結平“以前損益調整”賬戶時：

借：利潤分配——未分配利潤 1.125

貸：以前損益調整 1．125

筆者認為，上述賬務處理不正確，原因是：“以前損益調整”是指以前發生的影響損益的事項在本進行調整以及本發現的重要前期差錯更正涉及調整以前損益的事項。它分為三個方面：一是本發生的調整以前損益的事項。二是以前重大差錯調整。比如，被審查出來的上年或以前多計或少計的利潤需要調整。三是資產負債表日后事項調整，是指在資產負債表日至財務會計報告批準報出日之間發生的需要調整報告損益的事項。比如，資產減損需要計提減值準備，銷售退回需要調整原有記錄及結果，訴訟案件所獲賠款或支付賠款需要調整等。從以上分析可以看出，補繳企業所得稅是會計規范與稅法的要求不同所造成的，而不是會計核算錯誤造成的，所以它不屬于“以前損益調整”的核算內容，不能通過“以前損益調整”賬戶核算。

2．通過“所得稅費用”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬：

借：所得稅費用——當期所得稅費用 1：125

貸：應交稅費——應交所得稅 1．125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1．125

貸：銀行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日結平“所得稅費用”賬戶時：

借：本年利潤 1．125

貸：所得稅費用——當期所得稅費用 1.125

筆者認為，上述賬務處理不正確。目前，會計界對收益的計量有兩種不同觀點：一種是本期經營收益觀，另一種是損益滿計觀。

損益滿計觀認為，一切營業收入、費用以及特殊損益、前期損益調整等所有項目，都應在計算凈收益時予以計列。根據這一觀點，本期損益表不僅包括所有在本期確認的業務活動所引起的損益項目，還要包括以前損益調整等項目。其理由是：企業壽命期內各年所報告的凈收益之和應等于該企業凈收益總額。按損益滿計觀要求做賬，調整上年所得稅費用要在本“本年利潤”賬戶反映。

本期經營收益觀認為，本期損益表中所計列的收益僅包括本期經營活動所產生的各項成果，前期收益計算錯誤、前期損益調整項目和特殊損益與本期損益無關，不屬于本期經營活動，不應列八損益表，只能作為留存收益項目調整。根據這一觀點，上年所得稅費用的調整不計入“本年利潤”，只能計入“利潤分配——未分配利潤”賬戶。

上述兩種觀點在我國如何應用的呢？目前，我國會計準則采用的是“本期經營收益觀”。“以前損益調整”最終轉入“利潤分配——未分配利潤”賬戶，而不再轉入“本年利潤”賬戶。

根據本期經營收益觀，上例中如果將影響2008年凈收益的所得稅費用計入到2009年的所得稅費用，將影響2009年的凈收益，造成會計信息的失真，所以，補交上年的所得稅通過“所得稅費用——當期所得稅費用”核算是不正確的。

3．通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬：

借：利潤分配——未分配利潤 1．125

貸：應交稅費——應交所得稅 1．125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1．125

貸：銀行存款 1．125

ABC公司2009年3月31日沖銷多提的法定盈余公積0．1125萬元（1.125×10%）時：

借：盈余公積——法定盈余公積 0.1125

貸：利潤分配——提取法定盈余公積 0.1125

ABC公司2009年3月31日結轉“利潤分配”科目時：

借：利潤分配——提取法定盈余公積 0.1125

貸：利潤分配——未分配利潤 0.1125

筆者認為，上述賬務處理正確。理由是：由于上年少計所得稅費用，導致上年凈利潤虛增，最終轉入了本年“利潤分配——未分配利潤”賬戶，即通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶調整了上年虛增的凈利潤，其實質是調整了期初所有者權益，是本期經營收益觀最有效的體現。

通過上述調賬，ABC公司還要對資產負債表和所有者權益變動表的相關項目及金額進行調整。

（1）在2009的資產負債表中，要對“應交稅費”、“盈余公積”和“未分配利潤”的年初數進行調整，其中，“應交稅費”項目調增1．125萬元，“盈余公積”項目調減0.1125萬元，“未分配利潤”項目調減1．0125萬元（1．125－0．1125）。

（2）在2009的所有者權益變動表中，要在“上年金額”欄中的盈余公積、未分配利潤和所有者權益合計對應于“上年年末余額”行，將盈余公積調減0.1125萬元，未分配利潤調誠1．0125萬元，所有者權益合計調減1．125萬元。這樣調整的結果實質上是調整了上年虛增凈利潤1．125萬元。

目錄預繳所得稅的基數

不征稅收入的處理

免稅收入的處理 預繳及匯算清繳處理

《企業所得稅法實施條例》規定，企業根據《企業所得稅法》第五十四條規定，分月或者分季預繳企業所得稅時，應當按照月度或者季度的實際利潤額預繳；按照月度或者季度的實際利潤額預繳有困難的，可以按照上一納稅應納稅所得額的月度或者季度平均額預繳，或者按照經稅務機關認可的其他方法預繳。預繳方法一經確定，該納稅內不得隨意變更。之后，國家稅務總局根據各地貫徹落實《關于印發〈中華人民共和國企業所得稅月（季）度預繳納稅申報表〉等報表的通知》（國稅函[2008]44號）過程中反映的問題，下發了《關于填報企業所得稅月（季）度預繳納稅申報表有關問題的通知》（國稅函[2008]635號）。基于這些法規及規范性文件，企業在進行所得稅預繳時應重點關注以下幾方面問題。預繳所得稅的基數

企業預繳的基數為“實際利潤額”，而此前的預繳基數為“利潤總額”。“實際利潤額”為按會計制度核算的利潤總額減除以前待彌補虧損以及不征稅收入、免稅收入后的余額，即按新規定，允許企業所得稅預繳時，不但可以彌補以前的虧損，而且允許扣除不征稅收入、免稅收入。這在一定程度上減輕了企業流動資金的壓力。不征稅收入的處理

《企業所得稅法》第七條規定，收入總額中的不征稅收入為：財政撥款，依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金，國務院規定的其他不征稅收入。《企業所得稅法實施條例》指出，《企業所得稅法》第七條第（三）項所稱國務院規定的其他不征稅收入，是指企業取得的，由國務院財政、稅務主管部門規定專項用途并經國務院批準的財政性資金。對于稅法上規定的不征稅收入，在會計上可能作為損益計入了當期利潤，按照《企業會計準則第18號——所得稅》的規定，上述財稅差異不屬于暫時性差異，在未來期間無法轉回，應該歸為永久性差異，在所得稅預繳或匯算清繳時，按照“調表不調賬”的原則，企業應作納稅調減處理。免稅收入的處理

根據《企業所得稅法》第二十六條，《企業所得稅法實施條例》以及財政部、國家稅務總局《關于企業所得稅若干優惠政策的通知》（財稅[2008]1號）的規定，免稅收入主要包括：國債利息收入，符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益，在中國境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益，符合條件的非營利組織的收入。

對于免稅收入，可能形成永久性差異（國債利息收入），也可能是暫時性差異（投資收益），企業應視具體情況進行分析。

例：A公司2009年第一季度會計利潤總額為100萬元，其中包括國債利息收入5萬元，企業所得稅稅率為25%，以前未彌補虧損15萬元。企業“長期借款”賬戶記載：年初向建設銀行借款50萬元，年利率為6%；向B公司借款10萬元，年利率為10%，上述款項全部用于生產經營。另外，計提固定資產減值損失5萬元。假設無其他納稅調整事項。A公司第一季度預繳所得稅的數額確定和會計處理如下：

企業預繳的基數為會計利潤100萬元，扣除上虧損15萬元以及不征稅收入和免稅收入5萬元后，實際利潤額為80萬元。對于其他永久性差異，即題目中長期借款利息超支的4萬元[10×（10%－6%）]和暫時性差異（資產減值損失5萬元），季度預繳時不作納稅調整。會計處理為：

借：所得稅費用200000

貸：應交稅費——應交所得稅

200000（800000×25%）。

下月初繳納企業所得稅：

借：應交稅費——應交所得稅

200000

貸：銀行存款 200000.預繳及匯算清繳處理

1.假設第二季度企業累計實現利潤140萬元，第三季度累計實現利潤-10萬元，第四季度累計實現利潤110萬元，則每季度末會計處理如下：

第二季度末：

借：所得稅費用150000

貸：應交稅費——應交所得稅

150000[（1400000－800000）×25%].下月初繳納企業所得稅：

借：應交稅費——應交所得稅

150000

貸：銀行存款 150000

第三季度累計利潤為虧損，不繳稅也不作會計處理。

第四季度累計實現利潤110萬元，稅法規定應先預繳稅款，再匯算清繳。由于第四季度累計利潤小于以前季度（第二季度）累計實現利潤總額，暫不繳稅也不作會計處理。

2.經稅務機關審核，假如該企業匯算清繳后全年應納稅所得額為120萬元，應繳企業所得稅額為30萬元，而企業已經預繳所得稅額35萬元。按照相關規定，主管稅務機關應及時辦理退稅，或者抵繳下一應繳納的稅款。

一般情況下，稅務機關為了減少稅金退庫的麻煩，實務中，大多將多預繳的上企業所得稅抵繳下一應繳納的稅款。這種情況下，企業的會計處理為：

借：其他應收款——所得稅退稅款

50000

貸：以前損益調整——所得稅費用

50000.3.假如2009年第一季度應預繳企業所得稅為15萬元，會計處理如下：

借：所得稅費用 150000

貸：應交稅費——應交所得稅

150000.下月初繳納企業所得稅：

借：應交稅費——應交所得稅

150000

貸：銀行存款

100000

其他應收款——所得稅退稅款

50000

另外，企業應注意，按照《企業會計準則第18號——所得稅》的規定，對于暫時性差異產生的對遞延所得稅的影響，應該按照及時性原則，在產生時立即確認，而非在季末或者年末確認，即以上資產減值損失形成的暫時性差異，應該在計提時同時作以下分錄：借記“遞延所得稅資產”12500，貸記“所得稅費用”12500

第三篇：企業所得稅匯算清繳納稅調整的會計處理

企業所得稅匯算清繳納稅調整的會計處理

(2010-12-14 13:48:41)轉載 標簽：

雜談

我國企業所得稅實行按季度（月份）預繳稅款，年終匯算清繳的制度。所得稅清算的時間往往在次年1月至5月進行。其步驟是：

企業自終了之日起五個月內，先向稅務機關報送企業所得稅納稅申報表，并匯算清繳，結清應繳應退稅款；

然后，稅務機關對企業自行匯算清繳的款項進行審核，審核有誤時再按稅務機關規定的要求進行調整。在會計實踐中，對于由稅務機關（審）核定

或由企業自查得出應樸（退）企業所得稅如何進行會計處理，尚未明確規定，企業對上匯算清繳納稅的處理，目前主要有三種不同做法：

一是通過“以前損益調整”賬戶核算；

二是通過“所得稅費用”賬戶核算；

三是通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶核算。對以上三種處理方式，筆者贊同第三種做法，下面結合實例逐一進行分析探討。

例：ABC公司2008年全年會計利潤總額為300萬元，所得稅稅率為25%，全年營業收入1100萬元，發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出10萬元，且無其他納稅調整事項。公司2008年1至4季度已上繳所得稅75萬元。2009年3月20日，稅務局清查業務招待費發現了問題，要求ABC公司補交2008年應繳所得稅款，并進行相應的會計處理。

稅務局的清查結論是：按照新《企業所得稅法》的規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但是最高不得超過當年營業收入的5‰。ABC公司2008實際發生業務招待費支出10萬元，按稅法要求業務招待費只能扣除5.5萬元（10×60%>1100×5‰），故應調增納稅所得4．5萬元（10－5．5），即：

ABC公司2008應納所得稅額＝（300＋4．5）×25%＝76．125（萬元）

應補繳所得稅＝76．125－75＝1．125（萬元）

對上述應補繳所得稅1．125萬元如何做會計分錄呢？現對實際工作中的三種做法逐一進行分析。

1．通過“以前損益調整”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬（單位：萬元，以下同）：

借：以前損益調整 1.125

貸：應交稅費——應交所得稅 1．125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1．125

貸：銀行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日結平“以前損益調整”賬戶時：

借：利潤分配——未分配利潤 1.125

貸：以前損益調整 1．125

筆者認為，上述賬務處理不正確，原因是：“以前損益調整”是指以前發生的影響損益的事項在本進行調整以及本發現的重要前期差錯更正涉及調整以前損益的事項。它分為三個方面：一是本發生的調整以前損益的事項。二是以前重大差錯調整。比如，被審查出來的上年或以前多計或少計的利潤需要調整。三是資產負債表日后事項調整，是指在資產負債表日至財務會計報告批準報出日之間發生的需要調整報告損益的事項。比如，資產減損需要計提減值準備，銷售退回需要調整原有記錄及結果，訴訟案件所獲賠款或支付賠款需要調整等。從以上分析可以看出，補繳企業所得稅是會計規范與稅法的要求不同所造成的，而不是會計核算錯誤造成的，所以它不屬于“以前損益調整”的核算內容，不能通過“以前損益調整”賬戶核算。

2．通過“所得稅費用”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬：

借：所得稅費用——當期所得稅費用 1：125

貸：應交稅費——應交所得稅 1．125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1．125

貸：銀行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日結平“所得稅費用”賬戶時：

借：本年利潤 1．125

貸：所得稅費用——當期所得稅費用 1.125

筆者認為，上述賬務處理不正確。目前，會計界對收益的計量有兩種不同觀點：一種是本期經營收益觀，另一種是損益滿計觀。

損益滿計觀認為，一切營業收入、費用以及特殊損益、前期損益調整等所有項目，都應在計算凈收益時予以計列。根據這一觀點，本期損益表不僅包括所有在本期確認的業務活動所引起的損益項目，還要包括以前損益調整等項目。其理由是：企業壽命期內各年所報告的凈收益之和應等于該企業凈收益總額。按損益滿計觀要求做賬，調整上年所得稅費用要在本“本年利潤”賬戶反映。

本期經營收益觀認為，本期損益表中所計列的收益僅包括本期經營活動所產生的各項成果，前期收益計算錯誤、前期損益調整項目和特殊損益與本期損益無關，不屬于本期經營活動，不應列八損益表，只能作為留存收益項目調整。根據這一觀點，上年所得稅費用的調整不計入“本年利潤”，只能計入“利潤分配——未分配利潤”賬戶。

上述兩種觀點在我國如何應用的呢？目前，我國會計準則采用的是“本期經營收益觀”。“以前損益調整”最終轉入“利潤分配——未分配利潤”賬戶，而不再轉入“本年利潤”賬戶。

根據本期經營收益觀，上例中如果將影響2008年凈收益的所得稅費用計入到2009年的所得稅費用，將影響2009年的凈收益，造成會計信息的失真，所以，補交上年的所得稅通過“所得稅費用——當期所得稅費用”核算是不正確的。

3．通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬：

借：利潤分配——未分配利潤 1．125

貸：應交稅費——應交所得稅 1．125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1．125

貸：銀行存款 1．125

ABC公司2009年3月31日沖銷多提的法定盈余公積0．1125萬元（1.125×10%）時：

借：盈余公積——法定盈余公積 0.1125

貸：利潤分配——提取法定盈余公積 0.1125

ABC公司2009年3月31日結轉“利潤分配”科目時：

借：利潤分配——提取法定盈余公積 0.1125

貸：利潤分配——未分配利潤 0.1125

筆者認為，上述賬務處理正確。理由是：由于上年少計所得稅費用，導致上年凈利潤虛增，最終轉入了本年“利潤分配——未分配利潤”賬戶，即通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶調整了上年虛增的凈利潤，其實質是調整了期初所有者權益，是本期經營收益觀最有效的體現。

通過上述調賬，ABC公司還要對資產負債表和所有者權益變動表的相關項目及金額進行調整。

（1）在2009的資產負債表中，要對“應交稅費”、“盈余公積”和“未分配利潤”的年初數進行調整，其中，“應交稅費”項目調增1．125萬元，“盈余公積”項目調減0.1125萬元，“未分配利潤”項目調減1．0125萬元（1．125－0．1125）。

（2）在2009的所有者權益變動表中，要在“上年金額”欄中的盈余公積、未分配利潤和所有者權益合計對應于“上年年末余額”行，將盈余公積調減0.1125萬元，未分配利潤調誠1．0125萬元，所有者權益合計調減1．125萬元。這樣調整的結果實質上是調整了上年虛增凈利潤1．125萬元。出自房地產會計網

第四篇：匯算清繳的處理

根據《企業所得稅暫行條例》的規定，企業所得稅按年計算，分月或分季預繳。按月（季）預繳（一般是分季度預繳），年終匯算清繳所得稅的會計處理如下：

1．按月或按季計算應預繳所得稅額：

借：所得稅

貸：應交稅金--應交企業所得稅

2.繳納季度所得稅時： 借：應交稅金--應交企業所得稅

貸：銀行存款

3．跨年4月30日前匯算清繳，全年應交所得稅額減去已預繳稅額，正數是應補稅額：

借：以前損益調整

貸：應交稅金--應交企業所得稅 4．繳納匯算清應繳稅款： 借：應交稅金--應交企業所得稅

貸：銀行存款 5.重新分配利潤

借： 利潤分配-未分配利潤

貸：以前損益調整

6．匯算清繳，如果計算出全年應納所得稅額少于已預繳稅額： 借：應交稅金-應交企業所得稅（其他應收款--應收多繳所得稅款）

貸：以前損益調整

7.重新分配利潤 借：以前損益調整

貸：利潤分配-未分配利潤 8.經稅務機關審核批準退還多繳稅款：

借：銀行存款

貸：應交稅金-應交企業所得稅（其他應收款--應收多繳所得稅款）

9.對多繳所得稅額不辦理退稅，用以抵繳下預繳所得稅：

借：所得稅

貸：應交稅金-應交企業所得稅（其他應收款--應收多繳所得稅款）

10.免稅企業也要做分錄：

借：所得稅

貸：應交稅金--應交所得稅 借：應交稅金--應交所得稅

貸：資本公積

借：本年利潤

貸：所得稅

補繳企業所得稅應及時做賬務調整

2010-5-25 8:38 許海波 【大 中 小】【打印】【我要糾錯】

近年來，稅務機關每年都會選擇部分行業、企業對其進行納稅檢查，企業有時也會進行自查。在納稅檢查和自查后，企業除了按規定補繳企業所得稅外，還應當及時做出賬務調整，從而避免以后重復繳稅。

【問題】

甲公司是一家房地產開發企業，執行新《企業會計準則》。2008年取得營業收入40000000元，當年稅前會計利潤為5000000元，企業所得稅稅率為25%，相應的稅款已經繳納，每年末均有確鑿證據表明未來期間很可能獲得足夠的應納稅所得額用來抵扣相關的可抵扣暫時性差異。2009年9月15日，稅務機關對該公司2008的納稅情況進行了檢查，發現以下情況（該公司無其他會計和納稅調整問題，下列問題企業均未進行相應的所得稅會計處理）：

（1）2008年在“管理費用”科目列支業務招待費300000元；

（2）2008年末“應付職工薪酬——工資”科目余額為100000元，為當年計提但未發放的職工獎金，至檢查之日還未發

放；

（3）2008年初購入某上市公司股票，記入“交易性金融資產”科目，年末由于該股票價格上升，確認公允價值變動損益

200000元；

（4）“其他應付款——其他”科目年初無余額，2008年其貸方發生額和余額均為2000000元，經調查為該公司2008年預售A小區住宅（目前未完工）取得的收入，至檢查之日仍掛賬，未繳納相關營業稅金及附加（該公司位于城區，當地規定土地增值稅按1%預繳），也未計算預計毛利額繳納企業所得稅（預計毛利率為15%）；

（5）該公司為取得銀行抵押貸款，于2008年2月10日對在售B項目所占用的土地進行了價值評估，增值8000000元，做出如下賬務處理：

借：開發成本

8000000

貸：資本公積

8000000

B項目建筑面積為40000平方米，于2008年6月完工，至2008年底已出售30000平方米。

2009年12月15日，稅務機關按照規定程序向甲公司下達了稅務處理決定書和稅務行政處罰決定書，責令其補繳企業所得稅1547500元，同時加收滯納金，并處以罰款。請問甲公司該如何進行納稅和賬務調整？

【解答】

1、甲公司2008年列支業務招待費300000元，根據《企業所得稅法實施條例》（國務院令第512號）的規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。稅法允許稅前扣除的限額為180000元（300000×60%＜40000000×5‰），應調增應納稅所得額120000元（300000－180000）。此項業務雖然需要進行納稅調整，但其會計處理符合現行會計政策的規定，屬于永久性差異，不需要進行賬務調整。

2、甲公司2008年“應付職工薪酬——工資”科目結余100000元，據調查是因為公司資金緊張所致。根據《國家稅務總局關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號）的規定，甲公司2008年計提但而未實際發放的工

資不得在當年扣除，因此應調增應納稅所得額100000元。

2008年末，“應付職工薪酬”的賬面價值為100000元，計稅基礎＝賬面價值－未來期間按照稅法規定可予稅前扣除的金額＝100000－100000＝0，兩者的差異會減少企業未來期間的應納稅所得額，屬于可抵扣暫時性差異，應確認遞延所得稅資

產25000元（100000×25%）。

借：遞延所得稅資產

25000

貸：以前損益調整

25000

3、甲公司將購入股票因價值上升而產生的收益記入了“公允價值變動損益”，根據《企業所得稅法實施條例》的規定，企業的各項資產，包括固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等，以歷史成本為計稅基礎；企業持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規定可以確認損益外，不得調整該資產的計稅基礎。因

此，該企業在納稅申報時應調減應納稅所得額200000元。

2008年末，“交易性金融資產”的賬面價值與其計稅基礎之間的差額為200000元，會增加企業未來期間的應納稅所得額，屬于應納稅暫時性差異，應確認遞延所得稅負債50000元（200000×25%）。

借：以前損益調整

50000

貸：遞延所得稅負債

50000

4、甲公司2008年通過“其他應付款——其他”科目收取的預售房屋收入2000000元，應記入“預收賬款”科目。

借：其他應付款——其他

2000000

貸：預收賬款

2000000

根據《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發[2009]31號）的規定，企業銷售未完工開發產品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額；開發產品完工后，結算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當企業本項目與其他項目合并計算的應納稅所得額。

因此，對于上述預售房屋收入，甲公司2008年應確認預計毛利額300000元（2000000×15%）并調增應納稅所得額。由于會計與稅法對預售收入的處理不同導致的上述差異屬于可抵扣暫時性差異處理，應確認遞延所得稅資產75000元

（300000×25%）。

借：遞延所得稅資產

75000

貸：以前損益調整

75000

另外，上述預售收入應按規定繳納營業稅100000元（2000000×5%），城市維護建設稅7000元（100000×7%）、教育費附加3000元（100000×3%），預繳土地增值稅20000元（2000000×1%），合計130000元。該公司當即繳納。

借：應交稅費——應交營業稅

100000

應交稅費——應交城市維護建設稅 7000

應交稅費——應交教育費附加

3000

應交稅費——應交土地增值稅

20000

貸：銀行存款

130000

由于A小區目前尚未完工，在會計處理上，上述稅費不得計入“營業稅金及附加”科目抵減利潤。但稅法規定，房地產開發企業發生的營業稅金及附加準予在當期扣除。因此，2008年應調減應納稅所得額130000元。這屬于應納稅暫時性差異，應確認遞延所得稅負債32500元（130000×25%）。

借：以前損益調整

32500

貸：遞延所得稅負債

32500

5、對于甲公司2008年將在售B項目土地評估增值的8000000元，稅法遵循的是歷史成本原則，不計入應納稅所得額繳納企業所得稅。與此相對應，也不得結轉成本、計提折舊或攤銷。如果評估增值后的資產發生了對外銷售、轉讓、投資等行為，其增值已經實現，應作為收益（所得）體現在應稅所得中繳納所得稅，接受資產一方也可按評估價值作為資產的入賬

價值，并按評估價值結轉成本、計提折舊或攤銷。

由于B項目當年已完工并部分出售，評估增值中一部分金額結轉到2008年的銷售成本，另一部分金額保留在“開發產

品”科目中。

應計入2008年銷售成本的金額＝（8000000×30000÷40000）＝6000000（元），保留在“開發產品”中的金額＝（8000000×10000÷40000）＝2000000（元）。因此，甲公司應調增應納稅所得額6000000元。

根據現行會計政策的規定，企業對資產的會計計量，一般應當按取得時的實際成本計價，除法律、行政法規和國家統一的會計制度另有規定者外，企業一律不得自行調整其賬面價值。對于資產重估增值，只有在法定重估和企業產權變動的情況下，才能調整被重估資產賬面價值。因此，甲公司的會計處理明顯違反了會計規定，應做賬務調整。

借：資本公積

8000000

貸：以前損益調整

6000000

開發產品

2000000

6、綜上，甲公司共應調增應納稅所得額6190000元（120000＋100000－200000＋300000－130000＋6000000），應補繳

企業所得稅1547500元（6190000×25%）。

借：以前損益調整

1547500

貸：應交稅費——應交所得稅

1547500

7、將“以前損益調整”科目余額轉入“利潤分配——未分配利潤”科目。

借：以前損益調整

4470000

貸：利潤分配——未分配利潤

4470000

8、調整利潤分配有關數字，會計分錄略。

9、繳納企業所得稅、滯納金和罰款時：

借：應交稅費——應交所得稅

營業外支出

貸：銀行存款

10、財務報表調整和重述，略。

【分析】

一、企業在會計核算時，應當按照《企業會計制度》、《企業會計準則》等相關規定對各項會計要素進行確認、計量、記錄和報告，按照會計政策規定的確認、計量標準與稅法不一致而需要繳納企業所得稅的，不必調整會計賬簿記錄和會計報

表相關項目的金額，如上例中超支的業務招待費。

二、如果補繳所得稅是由于企業錯誤的賬務處理引起的，如上例中的將土地評估增值記入“開發成本”，這時應根據《企業會計制度》或《企業會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》的規定進行相應處理：對于重要（重大）的前期差錯，調整發現當期的期初留存收益和財務報表其他相關項目的期初數，但確定前期差錯累積影響數不切實可行的除外；對于不重要（重大）的前期差錯，調整發現當期與前期相同的相關項目；對于資產負債表日至財務報告批準報出日之間發現的報告的會計差錯及報告前不重要的前期差錯，應按照資產負債表日后事項的相關規定進行處理。前期差錯的重要（重大）與否需要會計人員的職業判斷，通常來說，企業通過自查補繳較大數額的所得稅，以及被稅務機關定性為偷稅，均屬于重要的前期差錯，應按追溯重述法調整相關賬戶、報表項目。

成本少結轉了怎么處理

2009-9-9 16:48

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【問題】

我公司在去年成本少結轉了，現在應該怎么做賬務處理？

【解答】

根據新《企業會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯調整》和《企業會計準則第28號——資產負債表日后事項》的規定，對于本期發現的，屬于以前的會計差錯，按以下規定處理：

①非重大會計差錯，是指不足以影響會計報表使用者對企業財務狀況、經營成果和現金流量作出正確判斷的會計差錯。對于本期發現的，屬于與前期相關的非重大會計差錯，不調整會計報表相關項目的期初數，但應調整發現當期與前期相同的相關項目，屬于影響損益的，應直接計入本期與上期相同的凈損益項目；屬于不影響損益的，應調整本期與前期相同的相關

項目。

②重大會計差錯，對于發生的重大會計差錯，如影響損益，應計入“以前損益調整”科目，應將其對損益的影響數調整發現當期的期初留存收益，會計報表其他相關項目的期初數也應一并調整；如不影響相益，應調整會計報表相關項目的期

初數。

所以，貴公司現在發現去年成本少結轉了，如果屬于數額較大，賬務處理如下：借記“以前損益調整”，貸記“庫存

商品”。

如果屬于數額較小，賬務處理如下：借記“主營業務成本”，貸記“庫存商品 工業企業生產成本的核算

2010-5-25 8:45 中華會計網校 【大 中 小】【打印】【我要糾錯】

生產成本是指企業進行工業性生產，包括生產各種產品（產成品、自制半成品等）、自制材料、自制工具、自制設備和

提供勞務等發生的各項生產費用。

企業應設置“生產成本”科目，本科目核算企業進行工業性生產發生的各項生產成本，包括生產各種產品（產成品、自制

半成品等）、自制材料、自制工具、自制設備等。

本科目可按基本生產成本和輔助生產成本進行明細核算。基本生產成本應當分別按照基本生產車間和成本核算對象（產品的品種、類別、定單、批別、生產階段等）設置明細賬（或成本計算單，下同），并按照規定的成本項目設置專欄。

企業應將生產經營過程中發生的各種耗費，按其耗用情況直接或分配計入各有關成本類賬戶。對基本生產車間發生的直接材料和直接人工等費用，記入“生產成本——基本生產成本”科目，對于基本生產車間發生的間接費用通過“制造費用”科目核算。對輔助生產車間發生的費用，通過“生產成本——輔助生產成本”科目核算。

各輔助生產車間在計算出各自的勞務成本后，按提供勞務量的情況分配計入各有關成本賬戶。如果輔助生產車間也單獨核算本身發生的制造費用，月末還應先將這些制造費用分配計入輔助生產成本。

生產成本的主要賬務處理。

①企業發生的各項直接生產成本，借記本科目（基本生產成本、輔助生產成本），貸記“原材料”、“庫存現金”、“銀行

存款”、“應付職工薪酬”等科目。

②各生產車間應負擔的制造費用，借記本科目（基本生產成本、輔助生產成本），貸記“制造費用”科目。

③輔助生產車間為基本生產車間、企業管理部門和其他部門提供的勞務和產品，期（月）末按照一定的分配標準分配給各受益對象，借記本科目（基本生產成本）、“管理費用”、“銷售費用”、“其他業務成本”、“在建工程”等科目，貸記本科目

（輔助生產成本）。

④期末，按照一定的方法，將按產品歸集的累計費用在已完工產品和在產品之間進行分配，計算出完工產品和期末在產品的實際成本，然后，將完工產品負擔的生產費用從“生產成本”賬戶轉入“庫存商品”賬戶，借記“庫存商品”等科目，貸記本

科目（基本生產成本）。

⑤本科目期末借方余額，反映企業尚未加工完成的在產品成本。

【例】甲公司根據“發料憑證匯總表”的記錄，某月A材料的消耗（計劃成本）為：基本生產車間領用1000 000元，輔助生產車間領用300 000元，車間管理部門領用200 000元，企業行政管理部門領用50 000元。

借：生產成本——基本生產成本 1 000 000

——輔助生產成本 300 000

制造費用 200 000

管理費用 50 000

貸：原材料——A材料 1550000

第五篇：企業所得稅匯算清繳納稅調整如何賬務處理？

企業所得稅匯算清繳納稅調整如何賬務處理？(2014-03-19 12:19:17)

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標簽：分類： 財會與稅務

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原文地址：企業所得稅匯算清繳納稅調整如何賬務處理？作者：梁野稅官

企業所得稅匯算清繳納稅調整如何賬務處理？

來源：中國稅網《財稅實務問答》作者：期刊編輯部日期：2014-03-14問：我公司執行新會計準則，2011虧損5000萬元，2011企業所得稅匯算納稅調增2000萬元，納稅調減2010700萬元。從2012年開始每月企業都盈利1800萬元左右。

問題

1、納稅調增和調減如何進行會計處理？

2、2012年每月的盈利是按月繳納企業所得稅還是用盈利繼續彌補2011的剩余虧損額？

答：

1、《企業會計準則——所得稅》的相關規定，納稅調整的會計處理首先要區分企業納稅調整的事項是永久性差異還是暫時性差異。如果屬于永久性差異事項，比如業務招待費超過發生額的60%的部分稅法不允許扣除，則相應納稅調增無需作會計處理。如果屬于暫時性差異事項，比如資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額，會計處理為：

借：遞延所得稅資產（納稅調增）

貸：所得稅費用

借：所得稅費用

貸：遞延所得稅負債（納稅調減）。

2、《國家稅務總局關于發布〈中華人民共和國企業所得稅月（季）度預繳納稅申報表〉等報表的公告》（國家稅務總局公告2011年第64號）填報說明的相關規定，企業在預繳企業所得稅時是以實際利潤額為基數應繳納的稅款。計算公式如下：

實際利潤額＝利潤總額+特定業務計算的應納稅所得額-免稅收入-不征稅收入-以前虧損。

因此，貴公司2012年每月的盈利應當先彌補2011的剩余虧損額。