第一篇：會計制度與稅務(wù)制度差異的研討

會計核算的目的是為相關(guān)利益者提供會計信息，有助于相關(guān)利益者進行科學(xué)的決策，為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營服務(wù)；而稅收制度的目的是為了保證國家的財政收入，促進納稅義務(wù)人正確地履行納稅義務(wù)。縱觀世界各國的財稅制度，可分為兩類，一類是稅務(wù)定向會計，采用稅務(wù)決定原則，會計核算服從于稅務(wù)核算的需要；一類是企業(yè)定向會計，采用會計核算與稅務(wù)核算相分離的原則，會計核算服從于相關(guān)利益者，稅務(wù)核算服從于國家稅收。因此，企業(yè)會計核算中滲透著稅務(wù)核算，稅務(wù)核算中包含著會計核算，企業(yè)的會計核算與稅務(wù)核算始終是相互聯(lián)系、相互影響，二者既不可能合而為一，也不可能完全獨立。本文著重探討我國現(xiàn)行會計制度與稅務(wù)制度之間的差異，以尋求合理的解決辦法。

一、財稅制度存在的主要差異

現(xiàn)行企業(yè)會計制度與現(xiàn)行稅務(wù)制度的規(guī)定存在著較多的不一致和不協(xié)調(diào)之處。

（一）會計核算原則與稅務(wù)核算原則的差異

會計原則是企業(yè)進行會計核算所必須遵循的規(guī)則和要求。《企業(yè)會計制度》中規(guī)定了13條會計核算原則，而《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定稅前扣除的5條原則。會計核算原則與稅務(wù)制度規(guī)定的差異可歸納為三個方面。一是會計核算原則與稅務(wù)核算原則相同，但其具體內(nèi)容存在差異，如配比原則，相關(guān)性原則；二是會計核算規(guī)定，但在稅務(wù)核算中不能遵循的原則，如謹慎性原則和實質(zhì)重于形式的原則；三是稅務(wù)核算規(guī)定，但在會計核算中不能遵循的原則，如合理性原則和確定性原則。會計原則與稅務(wù)制度的主要差異有：

1.權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)的會計核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。[1](p.20)凡是當(dāng)期已經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生的支出或應(yīng)當(dāng)負擔(dān)的費用，不論款項是否收付，都應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費用；凡是不屬于當(dāng)期的收入和費用，即使款項已在當(dāng)期收付，也不應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費用。但是，增值稅會計處理卻不完全適用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。如增值稅會計處理規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下，設(shè)置“應(yīng)交增值稅”明細科目，在“應(yīng)交增值稅”明細科目下設(shè)置“進項稅額”、“已交稅金”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進項稅額轉(zhuǎn)出”等子目，其中進項稅金抵扣是采取購進扣除法，由此可以看出，此項會計處理是按收付實現(xiàn)制的原則進行核算的。因為增值稅的交納，是在產(chǎn)品銷售的基礎(chǔ)上，計算出應(yīng)交增值稅的銷項稅額，并扣除已購入原材料所支付的進項稅額后，再來核算本期應(yīng)交納的實際稅額。由于當(dāng)期購入的原材料并不一定全部被消耗在當(dāng)期已銷售的產(chǎn)品成本之中，因此，企業(yè)每期所交納的增值稅，并不是企業(yè)真正的增值部分的稅金。盡管從長期來看，企業(yè)所交納的增值稅總額與其增值總額是基本對應(yīng)的，但是，就每個會計期間來看，形成不同會計期增值稅實際稅負水平高低不一，這正是收付實現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制的差別。

2.謹慎性原則。企業(yè)在進行會計核算時，應(yīng)當(dāng)遵循謹慎性原則的要求，不得多計資產(chǎn)或收益、少計負債或費用，不得計提秘密準(zhǔn)備。新的《企業(yè)會計制度》充分體現(xiàn)了謹慎性原則的要求，規(guī)定企業(yè)可以計提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、短期投資跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備、委托貸款減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等8項減值準(zhǔn)備。[2](p.29-35)但由于對這8項減值準(zhǔn)備并沒有規(guī)定其計提標(biāo)準(zhǔn)，容易造成企業(yè)利用減值準(zhǔn)備來調(diào)節(jié)收入，調(diào)節(jié)利潤，達到延期納稅甚至避稅的目的。因此，稅務(wù)制度中僅根據(jù)《企業(yè)財務(wù)通則》的規(guī)定，對壞賬準(zhǔn)備的計提作了規(guī)定，而沒有對其他7項的減值準(zhǔn)備作出相應(yīng)的規(guī)定。因此，企業(yè)在申報繳納所得稅時，必須作納稅調(diào)整，增加了核算程序。

3.配比原則。企業(yè)在進行會計核算時，應(yīng)當(dāng)遵循配比原則，配比原則要求企業(yè)在進行會計核算時，收入與其相關(guān)的成本、費用應(yīng)當(dāng)相互配比，同一會計期間內(nèi)的各項收入和與其相關(guān)的成本、費用，應(yīng)當(dāng)在該會計期間內(nèi)確認。配比原則是根據(jù)收入與費用的內(nèi)在聯(lián)系，將一定會計時期內(nèi)的收入與為取得收入所發(fā)生的費用在同一期間進行確認和計量。配比原則包括兩層含義：一是因果配比，即收入與其對應(yīng)的成本相配比，如將主營業(yè)務(wù)收入與主營業(yè)務(wù)成本相配比，將其他業(yè)務(wù)收入與其他業(yè)務(wù)成本相配比；二是時間配比，即一定時期的收入與同時期的費用相配比，如將當(dāng)期的收入與管理費用、財務(wù)費用等期間費用相配比。而稅務(wù)制度規(guī)定納稅人某一納稅年度應(yīng)申報的可扣除費用不得提前或滯后申報扣除，也就是說，納稅人發(fā)生的費用在應(yīng)分配的當(dāng)期申報扣除。

4.相關(guān)性原則。《企業(yè)會計制度》規(guī)定，相關(guān)性原則要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當(dāng)能夠反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以滿足會計信息使用者的需要。相關(guān)的會計信息有助于會計信息使用者評價過去的決策，證實或修正某些預(yù)測，從而具有反饋價值；有助于會計信息使用者作出預(yù)測和決策，從而具有預(yù)測價值。會計核算中堅持相關(guān)性原則，就是要求在收集、加工、處理和提供會

計信息過程中，充分考慮會計信息使用者的信息需求。而稅務(wù)制度規(guī)定的相關(guān)性原則，是指納稅人可扣除的費用從性質(zhì)和根源上必須與取得應(yīng)稅收入相關(guān)。

5.重要性原則。企業(yè)在進行會計核算時，應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則。重要性原則要求企業(yè)在會計核算過程中，對交易或事項應(yīng)當(dāng)根據(jù)其重要程度不同而采用不同的核算方式。對資產(chǎn)、負債、損益等產(chǎn)生較大影響，并進而影響財務(wù)會計報告使用者作出合理判斷的重要會計事項，必須按照規(guī)定的會計方法和程序進行處理，并在財務(wù)會計報告中予以充分、準(zhǔn)確地披露；對于次要的會計事項，在不影響會計真實性和不至于誤導(dǎo)財務(wù)會計報告使用者作出正確判斷的前提下，可適當(dāng)簡化處理。對于重要性的判斷，一般應(yīng)當(dāng)從質(zhì)和量兩個方面進行綜合分析，從性質(zhì)方面來說，當(dāng)某一事項有可能對決策產(chǎn)生一定影響時，就屬于重要事項；從數(shù)量方面來說，當(dāng)某一事項的數(shù)量達到一定規(guī)模時，就可能對決策產(chǎn)生影響，則屬于重要事項。而稅務(wù)制度不承認重要性原則，只要是應(yīng)納稅收入或不得扣除的項目，無論金額大小，均需要按規(guī)定計算所得；對以前年度的差錯，無論是重大差錯，還是非重大差錯，都應(yīng)當(dāng)調(diào)整差錯期間的所得額。

（二）會計政策與稅務(wù)制度的差異

會計政策是企業(yè)在會計核算時所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會計處理方法。新的《企業(yè)會計制度》留給企業(yè)選擇的余地越來越大，選擇的空間也越來越大。

1.資產(chǎn)減值的政策。新會計制度一是擴大了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提范圍，可以對8項資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備；二是給了企業(yè)較大的選擇空間，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提方法和計提比例由企業(yè)自行確定。企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)可以對8項資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備，包括對應(yīng)賬款計提壞賬準(zhǔn)備，對存貨計提存貨跌價準(zhǔn)備，對短期投資計提短期投資跌價準(zhǔn)備，對長期投資計提長期投資減值準(zhǔn)備，對在建工程計提在建工程減值準(zhǔn)備，對固定資產(chǎn)計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，對無形資產(chǎn)計提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，對委托貨款計提委托貨款減值準(zhǔn)備。

2.折舊政策。新會計制度規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)定義，結(jié)合本企業(yè)的具體情況，制定適合于本企業(yè)的固定資產(chǎn)目錄、分類方法、每類或每項固定資產(chǎn)的折舊年限、折舊方法，作為進行固定資產(chǎn)核算的依據(jù)。而現(xiàn)行的稅務(wù)制度規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊必須在法定使用年限內(nèi)依直線法計算，對未經(jīng)批準(zhǔn)而采取加速折舊或采用直線法以外其他折舊方法的，納稅時必須進行納稅調(diào)整。

3.存貨的計價政策。新會計制度規(guī)定企業(yè)的存貨可以采用先進先出法、加權(quán)平均法、移動平均法、個別計價法或后進先出法。不同的計價方法所計入的存貨成本是不同的，反映企業(yè)成本和效益的結(jié)果也不同。當(dāng)物價不斷上漲時，企業(yè)宜采用后進先出法；當(dāng)物價不斷下跌時，企業(yè)宜采用先進先出法，從而使會計核算資料真實，更加符合企業(yè)的實際成本和實際效益。但如果選擇的計價方法過度靈活，也會影響會計信息的真實性，造成計稅的困難。因而稅務(wù)制度規(guī)定企業(yè)選用某一計價方法后，在一定時間內(nèi)不得變更。特別是稅法對后進先出法的選用作了限制，如果納稅人正在使用的存貨流程與后進先出法相一致，也可以使用后進先出法。

4.所得稅的會計政策。所得稅的會計處理方法有應(yīng)付稅款法和納稅影響法，采用納稅影響法的企業(yè)，可以選擇采用遞延法和債務(wù)法，等等。采用不同的會計政策，往往會產(chǎn)生不同的會計結(jié)果，不同的會計結(jié)果就會產(chǎn)生不同的應(yīng)納稅額。因此，會計政策對稅收的影響是較大的。

（三）會計實務(wù)與稅收實務(wù)的差異

在會計實務(wù)中，現(xiàn)行企業(yè)會計制度與現(xiàn)行稅務(wù)制度之間也存在許多不協(xié)調(diào)的地方。

1.收入的確認。收入準(zhǔn)則對收入確認規(guī)定了4條原則，特別注重“風(fēng)險報酬的轉(zhuǎn)移”，以此來判斷是否確認為收入。而稅務(wù)制度對收入的確認沒有原則性的規(guī)定，只是根據(jù)銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時間，按結(jié)算方式的不同列舉了銷售確認的時間。企業(yè)會計制度與稅務(wù)制度對收入確認的時間規(guī)定上有較大的差異。企業(yè)會計制度從實質(zhì)重于形式和謹慎性原則出發(fā)，側(cè)重于收入的實質(zhì)性的實現(xiàn)，稅務(wù)制度則側(cè)重于收入的社會價值的實現(xiàn)，而不考慮收入的風(fēng)險轉(zhuǎn)移問題，也不考慮繼續(xù)管理權(quán)的問題。[3](p.24-25)正是由于企業(yè)會計制度和稅務(wù)制度的出發(fā)點不同、目的不同、角度不同，造成兩者對收入確認產(chǎn)生了較大差異。

2.資產(chǎn)減值。企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)可以充分地運用謹慎性原則，對8項資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備，而且企業(yè)可自行確定計提比例和核算方法。但稅務(wù)制度對企業(yè)資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備作了嚴格的限制和規(guī)定。稅務(wù)制度只允許企業(yè)對應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備，并規(guī)定應(yīng)收賬款期末余額的5‰在稅前扣除，但關(guān)聯(lián)企業(yè)的應(yīng)收賬款不得計提壞賬準(zhǔn)備。其他7項資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備不允許抵扣。

3.投資損益。企業(yè)會計制度規(guī)定，投資收益和投資損失計入“投資收益”科目，構(gòu)成企業(yè)利潤總額。而稅務(wù)制度規(guī)定，對聯(lián)營企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得，一律就地征收所得稅，然后再進行分配。對于投資方從聯(lián)營企業(yè)分回的稅后利潤的處理，如果投資方企業(yè)所得稅稅率低于聯(lián)營企業(yè)，不退還稅款；如果投資方企業(yè)所得稅稅率高于聯(lián)營企業(yè)，投資方企業(yè)分回的稅后利潤應(yīng)按規(guī)定補交所得稅。

4.工資。企業(yè)會計制度規(guī)定，工資支出分別計入“制造費用”、“管理費用”等科目，進入成本費用。而稅務(wù)制度規(guī)定，經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)實行“工效掛鉤”的企業(yè)，其工資總額增長幅度低于經(jīng)濟效益的增長幅度、職工平均工資增長幅度低于勞動生產(chǎn)率增長幅度的，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予按實扣除。不實行“工效掛鉤”的企業(yè)，實行計稅工資辦法，其發(fā)放的工資總額在計稅工資標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)的，按實扣除；超過標(biāo)準(zhǔn)的部分，在計算應(yīng)納稅所得額時不得扣除。

5.業(yè)務(wù)招待費。企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費計入“管理費用”科目。而稅務(wù)制度規(guī)定，企業(yè)為業(yè)務(wù)經(jīng)營的合理需要而支付的費用，在下列限額內(nèi)據(jù)實列支：年營業(yè)收入額在1500萬元以下的，不超過營業(yè)收入的5‰；年營業(yè)收入額超過1500萬元的，不超過這部分營業(yè)收入的3‰。凡超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的，申報納稅時要進行調(diào)整。

6.廣告費支出。廣告費是企業(yè)為銷售商品或提供勞務(wù)而進行的宣傳推銷費用，企業(yè)會計制度規(guī)定將其直接計入發(fā)生當(dāng)期的銷售費用或根據(jù)確定的收益期限分期攤銷。但稅務(wù)制度規(guī)定企業(yè)每一納稅年度可扣除的廣告費用支出不超過銷售收入2%的，可據(jù)實扣除。超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。

7.業(yè)務(wù)宣傳費。業(yè)務(wù)宣傳費是指未通過媒體傳播的廣告性質(zhì)的宣傳費用，包括廣告性質(zhì)的禮品支出等。企業(yè)會計制度規(guī)定業(yè)務(wù)宣傳費在營業(yè)費用中列支，而稅務(wù)制度規(guī)定了業(yè)務(wù)宣傳費的稅前扣除比例，納稅人第一納稅年度發(fā)生的業(yè)務(wù)宣傳費在不超過其當(dāng)年銷售收入5‰范圍內(nèi)可據(jù)實扣除，超過部分不得扣除。

8.捐贈支出。企業(yè)會計制度規(guī)定，捐贈支出計入企業(yè)“營業(yè)外支出”科目。而稅務(wù)制度規(guī)定，納稅人用于公益、救濟性的捐贈，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。非公益性、救濟性的捐贈和納稅人直接向受贈人的捐贈，以及各種非廣告性等贊助支出，都不允許在稅前扣除。[4](p.9)

9.罰款支出。企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)的罰款支出計入“營業(yè)外支出”科目。而稅務(wù)制度規(guī)定，違法經(jīng)營的罰款和被沒收財物的損失，各種稅收的滯納金、罰金和罰款，在計算應(yīng)納稅所得額時，均不得扣除。應(yīng)當(dāng)指出企業(yè)間因違反合同而支付的各種賠償和罰款，允許在稅前扣除；金融部門的罰息支出，應(yīng)作為企業(yè)的財務(wù)費用，允許在稅前扣除。

10.資產(chǎn)報損。企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的固定資產(chǎn)和流動資產(chǎn)盤虧、毀損的凈損失，經(jīng)企業(yè)管理當(dāng)局批準(zhǔn)，計入當(dāng)期損益。而稅務(wù)制度規(guī)定，納稅人當(dāng)期發(fā)生的固定資產(chǎn)和流動資產(chǎn)盤虧、毀損的凈損失，由其提供清查盤虧資料，經(jīng)主稅務(wù)機關(guān)審核批準(zhǔn)后，準(zhǔn)予扣除；凡未經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn)的財產(chǎn)損失，一律不得自行在稅前扣除。

11.債務(wù)重組。會計制度規(guī)定，企業(yè)債務(wù)重組時，將公允價值改為按賬面價值計量，債權(quán)人所作“讓步”計入“營業(yè)外支出”，債務(wù)人將其計入資本公積，從而導(dǎo)致國家稅收的減少。而稅務(wù)制度只對因債權(quán)人原因無法支付的應(yīng)付款項作了規(guī)定，而未對債務(wù)重組作出相應(yīng)的規(guī)定。

12.非貨幣性交易。會計制度規(guī)定，非貨幣性交易的計價方法是按換入資產(chǎn)的賬面價值計價入賬，而不是以允公價值計價入賬。將實質(zhì)性的商品交易變成非貨幣性交易，便減少了國家稅收。而稅務(wù)制度只對以非貨幣性資產(chǎn)作為股權(quán)投資的情況作了規(guī)定，而未對非貨幣性交易作出明確的規(guī)定。

13.或有事項。會計制度規(guī)定，或有事項是企業(yè)過去的事項或交易形成的，具有不確定性。在這種情況下，企業(yè)可以根據(jù)謹慎性原則，確認或有事項，但一般情況下，企業(yè)只確認或有負債，而不確認或有收益。企業(yè)一旦確認或有負債，就增加了企業(yè)的費用，減少了企業(yè)的盈利，從而減少了國家稅收。而稅務(wù)制度對此并未作出明確的規(guī)定。

14.企業(yè)改制、兼并和重組。企業(yè)的改制、兼并和重組都必須對企業(yè)的資產(chǎn)進行評估，根據(jù)評估增值確認其價值。會計制度規(guī)定企業(yè)的改制、兼并和重組是以評估后的價值來確認和計量的。而稅務(wù)制度并沒有對評估增值計稅。

二、財稅制度差異造成的問題

會計制度與稅務(wù)制度的不一致和不協(xié)調(diào)往往會給稅收工作帶來一定的影響。

1.容易引起稅源的流失。由于稅務(wù)制度與會計制度規(guī)定的不一致，或者說稅法的改革滯后于會計制度的改革，對會計制度明確規(guī)定可以計入成本費用的，且并沒有規(guī)定其限額或比例的，而稅務(wù)制度卻沒有明確規(guī)定是否可以或不可以確認其收入或費用的，企業(yè)在進行會計核算時，往往全額確認為企業(yè)成本費用，這樣就會造成國家稅源的流失。如企業(yè)改制中以評估價值確認時，稅務(wù)制度并未規(guī)定按增值額扣除物價指數(shù)納稅，造成稅源流失。

2.造成納稅調(diào)整項目增多。會計制度中規(guī)定應(yīng)確認的收入或費用，而稅務(wù)制度中規(guī)定不應(yīng)確認的收入或費用；會計制度中規(guī)定不應(yīng)確認的收入或費用，而稅務(wù)制度中規(guī)定應(yīng)確認的收入或費用，在申報納稅時都要調(diào)整，這種差異稱之為永久性差異。與此同時，會計制度和稅務(wù)制度規(guī)定的確認時間和比例不一致時，在納稅時也應(yīng)予以調(diào)整，這種差異稱之為時間性差異。現(xiàn)行會計制度與稅務(wù)制度之間的差異越來越多。一是收入確認的差異，包括視同銷售、債務(wù)重組收益、非貨幣性交易收益等；二是營業(yè)成本的差異，包括存貨計價方法、工薪支出、三項附加費用等；三是管理費用的差異，包括壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、技術(shù)開發(fā)費、業(yè)務(wù)招待費、無形資產(chǎn)攤銷、開辦費攤銷等；四是營業(yè)費用的差異，包括廣告費用、宣傳費支出、傭金支出、保險費支出等；五是財務(wù)費用差異，包括借款費用資本化、關(guān)聯(lián)企業(yè)借款費用處理、投資借款利息處理等；六是資產(chǎn)損失和營業(yè)外支出項目，包括資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、營業(yè)外支出項目等；七是投資改制業(yè)務(wù)的差異，包括投資成本、短期投資跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備等；八是其他項目的差異，包括關(guān)聯(lián)方交易、會計差錯的更正、資產(chǎn)負債表日后事項的處理等。總之，當(dāng)會計制度與稅務(wù)制度的規(guī)定不一致時，均需要進行納稅調(diào)整，會計制度與稅務(wù)制度相分離越多，調(diào)整項目就會愈多。

3.納稅調(diào)整復(fù)雜，難以準(zhǔn)確地計算應(yīng)納稅額。現(xiàn)行會計制度與稅務(wù)制度的差異較大，納稅調(diào)整的項目增多，增加了納稅調(diào)整的工作量，也增加了納稅調(diào)整的難度；同時調(diào)整業(yè)務(wù)的復(fù)雜性也增加了納稅調(diào)整的難度，有時同一筆業(yè)務(wù)要調(diào)整多個稅種，如視同銷售業(yè)務(wù)既要調(diào)整增值稅，又要調(diào)整城市維護建設(shè)稅和教育費附加，還要調(diào)整所得稅，甚至還要調(diào)整消費稅；有時同一筆業(yè)務(wù)既要調(diào)增，又要調(diào)減，如固定資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備后，需重新計算折舊額，同時需采用稅務(wù)制度不允許的折舊方法，因而此時既要調(diào)增所得稅，又要調(diào)減所得稅；有時相同性質(zhì)的業(yè)務(wù)，調(diào)整方法不同，如資產(chǎn)評估增值應(yīng)分別按以下三種情況進行調(diào)整，以非貨幣性資產(chǎn)對外投資的資產(chǎn)評估增值、因清產(chǎn)核資而發(fā)生的資產(chǎn)評估增值和因股份制改造而發(fā)生的資產(chǎn)評估增值。

4.會計制度規(guī)定合理合法，而稅務(wù)制度未確認的，影響納稅人的合法權(quán)益。現(xiàn)行企業(yè)會計制度給了企業(yè)選擇會計政策較大的空間，如折舊政策、計提減值準(zhǔn)備等。企業(yè)有權(quán)根據(jù)會計制度選擇和制訂企業(yè)的會計核算方法，但企業(yè)的會計方法一經(jīng)確定，不得隨意變更，一旦變更需按規(guī)定披露。這些政策和規(guī)定從宏觀上講，有利于保護稅本，增強企業(yè)發(fā)展的后勁。但企業(yè)根據(jù)會計制度規(guī)定核算的權(quán)益與稅務(wù)會計根據(jù)稅務(wù)制度核算的權(quán)益不一致時，進行納稅調(diào)整便影響了企業(yè)的權(quán)益。

5.征納雙方容易引起爭論，并且難以仲裁。企業(yè)會計制度對已發(fā)生的新經(jīng)濟業(yè)務(wù)及能預(yù)見的新經(jīng)濟業(yè)務(wù)參照國際慣例作了相應(yīng)的規(guī)定，但稅務(wù)制度并沒有作出相應(yīng)的改革，這就會造成按會計制度核算是正確的，但由于稅務(wù)制度尚未明確而難以辨別，如按企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)可以對或有事項確認或有負債，而稅務(wù)制度并沒有對此作出明確的規(guī)定，這就容易引起爭議。尤其是稅務(wù)制度未規(guī)定可以或不可以做的事，就難以仲裁。

6.企業(yè)可利用會計核算與稅務(wù)制度的差異避稅。由于企業(yè)會計核算與稅務(wù)核算的分離，必然導(dǎo)致二者對收入、費用、損益的確認和計量產(chǎn)生較大差異，企業(yè)可以利用這些差異來進行避稅。如只有當(dāng)企業(yè)的技術(shù)開發(fā)費增長10%時，才允許企業(yè)在計算應(yīng)納稅所得額時按技術(shù)開發(fā)費的50%扣除，[5](p.170)這就會促使企業(yè)增加技術(shù)開發(fā)費，達到避稅的目的。

三、解決財稅制度差異的方法

既然企業(yè)會計制度與稅務(wù)制度的規(guī)定之間存在著一定的差異，而且這種差異不可能消除，我們就要弄清差異所在，在實際工作中協(xié)調(diào)好會計制度與稅務(wù)制度的關(guān)系，并積極研究和采取措施，盡可能地縮小這種差異。

1.企業(yè)會計制度與稅務(wù)制度的規(guī)定能一致的應(yīng)當(dāng)盡可能一致。國家財政分配的基本原則是處理好國家、企業(yè)和個人三者的利益，而這三者之間的利益關(guān)系是對立的統(tǒng)一。稅收是國家財政分配的主要形式，考慮到由于經(jīng)濟決定稅收，所以從長遠來講，國家和企業(yè)的利益應(yīng)當(dāng)是一致的，這就決定了企業(yè)會計與稅收法規(guī)能夠一致的地方應(yīng)盡量保持一致。在制定《企業(yè)會計制度》時，應(yīng)在不違背會計核算一般原則和會計要素確認計量原則的前提下，盡量與稅務(wù)制度保持一致。同樣，稅收法規(guī)也要吸收會計制度的合理規(guī)定。比如，計稅工資的辦法就值得研究改進，交際應(yīng)酬費的開支標(biāo)準(zhǔn)兩者應(yīng)有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)等，以避免執(zhí)行中的矛盾。

2.企業(yè)會計制度與稅務(wù)制度之間可以保留必要的、少量的不一致。由于會計制度與稅務(wù)制度規(guī)范的對象和目標(biāo)不同，兩者在會計處理上的差異不會消除，因而納稅調(diào)整也是國際通行的做法。如國家稅務(wù)總局2000年頒布的《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》、《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》、《關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知》等文件，與會計準(zhǔn)則、會計制度就有不小差異；2000年在大中型企業(yè)采用、2001年在所有企業(yè)采用的“企業(yè)所得稅年度納稅申報表”格式及其填列方法，充分說明稅法越來越顯示其與財務(wù)會計的“獨立性”。過去的納稅申報表是以企業(yè)的利潤表為基礎(chǔ)，而新的納稅申報表則從稅法認定的收入開始填列。會計制度盡管在遵循會計一般原則的前提下，應(yīng)盡量減少其與稅法的差異、減少納稅調(diào)整事項，但因兩者目標(biāo)差異的存在，卻不可能做到完全同步。由此帶來企業(yè)納稅調(diào)整是必須的，企業(yè)進行納稅籌劃也是必然的，這些都可以由稅務(wù)會計來承擔(dān)。財務(wù)會計應(yīng)該保持其基本規(guī)范，不能再因“財稅合一”而影響會計信息質(zhì)量。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照會計制度的規(guī)定進行核算，在計算繳納所得稅時按稅務(wù)制度規(guī)定進行納稅調(diào)整。如果不實行會計與稅收相分離，會計的“穩(wěn)健”等若干會計原則將無法貫徹。

3.稅法中有些政策急待明確。如會計制度遵循謹慎性原則，規(guī)定了可以計提8項減值準(zhǔn)備，稅收政策應(yīng)從保護稅本，降低投資風(fēng)險，刺激投資欲望出發(fā)予以確認，但為了防止企業(yè)過度謹慎，稅務(wù)制度應(yīng)明確其計提比例，以保證國家稅源不流失。因此，筆者建議：一是對現(xiàn)行企業(yè)會計制度中已有規(guī)定，而稅務(wù)制度尚未作出明確規(guī)定的，稅務(wù)制度應(yīng)及時作出規(guī)定；二是我國正處經(jīng)濟體制改革的過程中，會不斷地出現(xiàn)一些新的經(jīng)濟情況，會計制度和稅務(wù)制度都應(yīng)該及時作出必要的反映；三是對能預(yù)見的經(jīng)濟事項，會計制度和稅務(wù)制度也應(yīng)該在能預(yù)見的情況下，作出相應(yīng)的規(guī)定。

4.修改現(xiàn)行的稅法。一是修改增值稅條例，建議將生產(chǎn)型的增值稅改為消費型增值稅；二是修改所得稅法，建議企業(yè)所得稅法可實行“寬進嚴出”的原則，即對繼續(xù)經(jīng)營的企業(yè)和新開辦的企業(yè)，在課稅對象的計算上從寬規(guī)定，而對結(jié)業(yè)清算或分立、改組、合并的企業(yè)從嚴核實，把企業(yè)遵循謹慎性原則而穩(wěn)健運行的增值所得，于企業(yè)結(jié)業(yè)時征足所得稅。這樣，既有利于會計制度與稅務(wù)制度的統(tǒng)一，增強投資者的經(jīng)營信心；也有利于正確處理國家與企業(yè)的收入與分配關(guān)系，保證財政收入。

第二篇：淺析施工企業(yè)會計收入確認與稅務(wù)制度差異

摘要：由于稅務(wù)制度和會計制度分屬不同的領(lǐng)域、基于不同的目的、服務(wù)于不同的對象，因而通常都有不同程度的差異存在現(xiàn)行會計制度中規(guī)定的有關(guān)確認、計量、記錄和披露的原則、方法與稅務(wù)制度中規(guī)定的有關(guān)征稅的各種具體原則與確定納稅人納稅義務(wù)的方法主要差異在各個會計要素上均有體現(xiàn)本文就施工企業(yè)會計收入確認與計量與稅務(wù)制度差異做相關(guān)探索。

關(guān)鍵詞：施工企業(yè)會計收入稅務(wù)制度

一、稅務(wù)制度施工企業(yè)會計收入確認與計量分析

收入的確認、計量與報告是會計核算長期關(guān)注的問題。在新的收入準(zhǔn)則中增加了利得的定義、公允價值計量以及在利潤表中增加較系統(tǒng)的項目來反映未實現(xiàn)收益等內(nèi)容。2006年新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》較好地實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的趨同，而《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號一所得稅》也要求客觀公允地反映企業(yè)所得稅資產(chǎn)和所得稅負債。無庸置疑，《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號一所得稅》在制定時所依據(jù)的會計理念、計稅差異、所得稅會計處理方法等作了大刀闊斧的改革，通過對施工企業(yè)會計收入確認與計量對稅務(wù)制度的處理方式的調(diào)查可知，《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號一所得稅》在實施過程中仍存在一些無法避免的困難和問題。現(xiàn)著重在對實現(xiàn)原則進行重新考察，進而提出具體的收入確認方案。新的收入準(zhǔn)則將收入劃分為商品銷售收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入。具體說來，商品銷售收入確認的條件由原準(zhǔn)則的四項增加為五項，主要是將原收入準(zhǔn)則的最后一條“相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量”細化為“收入的金額能夠可靠地計量；相關(guān)的已發(fā)生的或?qū)⒁l(fā)生的成本能夠可靠地計量”兩條。新的收入準(zhǔn)則對年底還沒有完工的勞務(wù)收入，采用完工百分比法確認收入的實現(xiàn)，確認原則由原準(zhǔn)則的三個條件發(fā)展為四個條件。完工百分比的確認需要一個判斷。公式

(1)：完工進度=累計實際發(fā)生成本／合同預(yù)計總成本×100％。公式(2)：完工進度=累計已經(jīng)完成的合同工作量／合同預(yù)計總工作量X100％。不管運用公式(1)還是公式

(2)都離不開職業(yè)判斷。合同預(yù)計總成本需要估計，累計已經(jīng)完成的合同工作量也需要估計，因為這個已完工作量是指施工單位自己計算的形象產(chǎn)值還是指已被業(yè)主和監(jiān)理都認可的工作量，這需要判斷。而此兩者在時間上的不同步，常常導(dǎo)致金額上的不同，因此不同的人可能產(chǎn)生不同的判斷結(jié)果，從而計算出不同的完工進度。即使經(jīng)監(jiān)理及業(yè)主認可的計量工作量和施工企業(yè)自行計算的形象工作量都比較公允的話，但是按照目前建筑業(yè)的狀態(tài)，這兩種工作量最終還是存在著不確定性。因為到了最終工程結(jié)束審計時，仍存在著增減工程量的情況，因此以這種方法確認的完工進度不僅不能恰當(dāng)?shù)胤从彻こ痰膶嶋H情況，而且還直接導(dǎo)致計算收入的不準(zhǔn)確。我國所得稅法律或法規(guī)未明確規(guī)定收入實現(xiàn)的條件，僅在增值稅和營業(yè)稅法規(guī)中，規(guī)定了相關(guān)的納稅義1

務(wù)發(fā)生時間。如：根據(jù)我國增值稅暫行條例第19條的規(guī)定，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間是銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)、收訖價款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天；營業(yè)稅暫行條例第8條規(guī)定，營業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間。為納稅人收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當(dāng)天。我國內(nèi)資施工企業(yè)所得稅條例和外資旌工企業(yè)所得稅稅法雖然都沒有收入實現(xiàn)的一般規(guī)定，但對幾種特殊的收入規(guī)定了確認的方法。在施工企業(yè)所得稅征管實踐中，往往“以票管稅”，對收入的確認。往往以開具發(fā)票作為稅收實現(xiàn)的標(biāo)志。按照我國《發(fā)票管理辦法》的規(guī)定，發(fā)票是指在購銷商品、提供或者接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動中，開具、收取的收付款憑證。歸納以上稅法的規(guī)定可見，稅法確認收入強調(diào)在銷售商品和提供勞務(wù)時，是否收取價款或取得收取價款的權(quán)力，而并不要求“交易中已發(fā)生的或?qū)⒁l(fā)生的成本能夠可靠地計量”，這就與新會計準(zhǔn)則對收入確認的規(guī)定有較大的差異。另外，稅法對收入的確認還有一些特殊規(guī)定，這些規(guī)定也與新的收入準(zhǔn)則明顯不同。比如，按照稅法的規(guī)定。以分期收款方式銷售商品的，可以按合同約定的購買人應(yīng)付價款的日期確認銷售收入的實現(xiàn)；納稅人以預(yù)收款方式銷售商品，除國家稅收法規(guī)另有規(guī)定外，一般應(yīng)在商品發(fā)出時確認收入的實現(xiàn)，但房地產(chǎn)施工企業(yè)在收款時就要確認為收入交稅。出版施工企業(yè)預(yù)收書報款，應(yīng)按預(yù)收貨款方式銷售商品處理，在書報發(fā)出時確認收入。

二、收入的確認與計量與稅務(wù)制度差異分析

收入方面的差異主要體現(xiàn)在收入的口徑和收入的確認兩個方面：

（一）收入的口徑

現(xiàn)行會計與稅法關(guān)于收入的口徑大致存在三個層面上的差別：第一層面是一般含義上的差別。會計上的收入是指施工企業(yè)銷售施工項目、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日常活動中形成的主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入，稅法上的收入對于流轉(zhuǎn)稅來說與會計含義基本相同，而對于所得稅來說則完全不同，如施工企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入包括生產(chǎn)經(jīng)營收入、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、利息收入、租賃收入、特許權(quán)使用費收入、股息收入和其他收入等七項，屬于廣義的收入概念；第二層面是施工項目銷售收入或勞務(wù)服務(wù)收入上的差別，會計上的施工項目銷售收入或勞務(wù)服務(wù)收入都是指施工企業(yè)對外銷售施工項目或提供勞務(wù)而取得的收入，稅法上的應(yīng)稅收入既包括施工企業(yè)對外銷售施工項目或提供勞務(wù)取得的收入，還包括稅法規(guī)定的視同銷售行為確認的應(yīng)稅收入，如現(xiàn)行增值稅規(guī)定的八種視同貨物銷售行為應(yīng)確認的應(yīng)稅收入以及會計上大量的非貨幣性交易和非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)按稅法規(guī)定應(yīng)確認的應(yīng)稅收入等，消費稅、營業(yè)稅、所得稅等稅種也都有視同銷售的規(guī)定;第三層面是銷售額的差別，會計上的銷售額是指銷售施工項目、提供勞務(wù)取得的價款，不包括為第三方或客戶代收的款項，而稅法上的應(yīng)稅銷售額一般包括價款和價外費用兩部分，其中價外費用部分包括代墊款項和代收款項等多方面的內(nèi)容。

（二）收入的確認

在收入確認處理的原則上，會計制度與稅務(wù)制度之間存在較大的差異。會計制度規(guī)定充分體現(xiàn)了會計核算的實質(zhì)重于形式原則和謹慎性原則，在收入確認時賦予施工企業(yè)較大的自主權(quán)。在許多情況下，收入的確認缺少量化標(biāo)準(zhǔn)，主要依靠施工企業(yè)以前生產(chǎn)、經(jīng)營過程中的經(jīng)驗和會計人員的職業(yè)判斷能力。稅務(wù)規(guī)定對收入的確定，從組織財政收入的角度出發(fā)，在所得稅、增值稅、消費稅、營業(yè)稅等規(guī)定中，對收入確認的范圍、收入確認的依據(jù)、收入確認的時間等方面都作了較為明確和具體的規(guī)定。在對收入確認的處理時二者產(chǎn)生了較大的差異。主要包括以下四方面：

1.銷售施工項目收入確認的差異。會計制度規(guī)定，施工企業(yè)銷售施工項目收業(yè)銷售施工項目收入的確定必須同時符合四個條件，當(dāng)任何一個條件沒有滿足，即使收到貨款也不能確認收入；稅務(wù)規(guī)定，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，不考慮納稅人收入的風(fēng)險問題和繼續(xù)管理權(quán)問題。對收入和成本的計量問題，稅法規(guī)定，在特殊情況下稅務(wù)機關(guān)可以在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)。強制性估計收入和成本的金額。

2.勞務(wù)收入確認的差異。在對不跨的勞務(wù)收入的確認時會計制度和稅務(wù)規(guī)定是一致的。當(dāng)勞務(wù)收入跨時會計制度和稅務(wù)規(guī)定對收入的確認是有區(qū)另U的。稅務(wù)規(guī)定不考慮會計核算的謹慎性原則不考慮施工企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險，對納稅人提供勞務(wù)，持續(xù)時間超過一年的，應(yīng)按完工進度或完成的工作量確定收入的實現(xiàn)。

3.資產(chǎn)使用費收入的確認差異。會計制度規(guī)定，從謹慎性原則出發(fā)，收入的確認需要遵循兩個原則，不符合要求的收入不能確認；稅務(wù)規(guī)定不考慮謹慎性原則，對納稅人超過一年以上租賃期，一次收取的租賃費，出租方按合同約定的租賃期分期計算收入(資產(chǎn)使用費實際上也是一種租賃費)。

4.利息收入的確認差異。會計制度規(guī)定，符合兩個條件的收入就可以確認；稅務(wù)規(guī)定納稅人取得的利息收入中到期取得的國債利息收入免征施工企業(yè)所得稅。

三、幾點建議和思考

(一)會計制度的完善要考慮與稅法的協(xié)調(diào)問題

會計制度和稅法的協(xié)調(diào)是一個相互的、雙向的過程，會計制度的改革與稅法的修

訂往往是前后相繼，但是就如同會計先于稅收出現(xiàn)一樣。常常是會計制度的改革要先行一步，因此會計制度一定要關(guān)注稅收監(jiān)管的信息需求，考慮與稅法的協(xié)調(diào)問題。特別是在我國市場經(jīng)濟尚不發(fā)達的情況下，會計信息在很大程度上依然承擔(dān)著為宏觀經(jīng)濟管理服務(wù)的職能，服務(wù)于稅收就是其中之一。這也要求在會計制度的修訂完善過程中要考慮會計對稅收的信息支持作用。采用更為先進的債務(wù)法核算，披露更多與所得稅相關(guān)的信息，這些都是有助于反映更多稅務(wù)信息，有助于協(xié)調(diào)會稅差異的規(guī)定。

(二)增加涉稅信息披露

我國上市公司目前披露的涉稅(主要是所得稅)信息比較少，披露方面的不足，再加上納稅申報表的非公開性，使得股東、債權(quán)人等利益相關(guān)者無法充分了解施工企業(yè)與稅款征收相關(guān)的信息，更無法理解會計利潤與應(yīng)稅所得之間的差異。稅務(wù)信息的非公開性也使會稅關(guān)系、會稅差異的相關(guān)研究面臨很大的數(shù)據(jù)障礙，會計制度與稅法的協(xié)調(diào)研究難以進一步深入，這些都不利于我們有效地協(xié)調(diào)和縮小會稅差異。令人感到高興的是，新的《施工企業(yè)會計準(zhǔn)則18號一所得稅》增加了上市公司需要披露的與所得稅相關(guān)的內(nèi)容，主要包括：所得稅費用(收益)的主要組成部分；對所得稅費用(收益)與會計利潤之間的關(guān)系做出解釋；未確認遞延所得稅資產(chǎn)的可抵扣暫時性差異、可抵扣虧損的金額(如果存在到期日，還應(yīng)披露到期日)。這些規(guī)定一方面是與國際慣例接軌，另一方面也必然會有利于會稅差異的協(xié)調(diào)。

(三)在不損害會計信息質(zhì)量的前提下縮小會計政策的選擇范圍

會計政策指的是施工企業(yè)在會計核算時所遵循的具體原則及施工企業(yè)所采納的具體會計處理方法。會計政策的選擇、實行和調(diào)整直接關(guān)系到施工企業(yè)的經(jīng)濟利益。會計制度給了施工企業(yè)自由選擇會計政策的空間。使得會計政策的選擇情況千差萬別，但是稅法所具有的公正性、權(quán)威性、嚴肅性決定了它必然在會計政策上對施工企業(yè)實行嚴格限制，進而與會計制度產(chǎn)生矛盾，形成大量的納稅調(diào)整問題。有鑒于此，會計制度可以盡量縮小會計政策的選擇范圍、規(guī)范會計收益與應(yīng)稅所得的差異調(diào)整方法，簡化稅款計算，但前提是不損害會計信息質(zhì)量，不影響會計目標(biāo)的實現(xiàn)。比如新準(zhǔn)則取消了存貨結(jié)轉(zhuǎn)的后進先出法，而稅法原本就對后進先出法的使用有所限制，這樣原先可能存在的會稅差異也就自然消失了。

參考文獻

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[4]張鐵強．淺議執(zhí)行《施工企業(yè)會計核算辦法》后的稅收政策遼寧廣播電視大學(xué)學(xué)報，2007，(03)

第三篇：小企業(yè)會計準(zhǔn)則與企業(yè)會計制度的差異

小企業(yè)會計準(zhǔn)則與企業(yè)會計制度的差異

兩個會計制度從本質(zhì)上講是一致的，《小企業(yè)會計制度》是《企業(yè)會計制度》的一種簡化，二者的適用范圍是根據(jù)企業(yè)規(guī)模來確定的，由于企業(yè)規(guī)模的不同，對企業(yè)財務(wù)核算及財務(wù)報告的要求也不同，如執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的企業(yè)對外要求報送的會計報表除傳統(tǒng)的兩表外，還包括現(xiàn)金流量表等，而對小企業(yè)只要求報送資產(chǎn)負債表及利潤表，對現(xiàn)金流量表不作強制性規(guī)定。

（一）適用范圍不同 《小企業(yè)會計制度》適用于在中華人民共和國境內(nèi)設(shè)立的不對外籌集資金、經(jīng)營規(guī)模較小的企業(yè)（不包括以個人獨資及合伙形式設(shè)立的小企業(yè)）。符合《小企業(yè)會計制度》規(guī)定的小企業(yè)，按照制度規(guī)定可以選擇執(zhí)行《企業(yè)會計制度》。若選擇執(zhí)行了《企業(yè)會計制度》，就不能同時選擇執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》的有關(guān)規(guī)定。而《企業(yè)會計制度》的適用范圍，按照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定，除不對外籌集資金、經(jīng)營規(guī)模較小的企業(yè)，以及金融保險企業(yè)外，在中華人民共和國境內(nèi)設(shè)立的企業(yè)（含公司），執(zhí)行《企業(yè)會計制度》。從《小企業(yè)會計制度》的規(guī)定看，符合《小企業(yè)會計制度》規(guī)定的小企業(yè)也可執(zhí)行《企業(yè)會計制度》。

（二）會計科目設(shè)置不同 《小企業(yè)會計制度》比《企業(yè)會計制度》少設(shè)了25個一級科目。原因主要有如下兩個方面：第一，小企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)相對簡單，因此可將《企業(yè)會計制度》中的部分科目進行歸并，如應(yīng)收股利和應(yīng)收利息合為應(yīng)收股息科目，原材料和包裝物歸并為材料科目等。第二，小企業(yè)會計核算簡化或者沒有某科目所要反映的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，從而可少設(shè)。如資產(chǎn)科目少設(shè)了自制半成品、分期收款發(fā)出商品、各項長期資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備、未確認融資費用和待處理財產(chǎn)損溢；負債科目少設(shè)了應(yīng)付股利、預(yù)計負債、應(yīng)付債券；所有者權(quán)益科目少設(shè)了已歸還投資；損益類科目少設(shè)了補貼收入、以前損益調(diào)整。

（三）賬務(wù)處理不同 1.資產(chǎn)清查的處理不同。《小企業(yè)會計制度》中沒有設(shè)置“待處理財產(chǎn)損溢”科目，小企業(yè)在財產(chǎn)清查中發(fā)生資產(chǎn)的盤盈或盤虧時直接進行處理。筆者認為這種處理方法簡明扼要，與資產(chǎn)負債表中所反映的內(nèi)容相符。而《企業(yè)會計制度》中的資產(chǎn)負債表中已取消了資產(chǎn)待處理項目，企業(yè)在編報前必須將待處理的資產(chǎn)進行處理，因此財產(chǎn)清查還要通過“待處理財產(chǎn)損溢”科目核算，筆者認為這是一種多余。

2.不計提長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。長期資產(chǎn)的可收回金額較難確定，計提減值準(zhǔn)備時需要進行較多的職業(yè)判斷，而小企業(yè)會計人員少，高素質(zhì)的會計人員更少，所以《小企業(yè)會計制度》僅要求對短期投資、存貨和應(yīng)收款項計提跌價或壞賬準(zhǔn)備，不要求對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備。

3.簡化長期投資的核算。小企業(yè)投資的業(yè)務(wù)比較少，按重要性原則對長期股權(quán)投資采用簡化了的成本法或簡化的權(quán)益法核算。

按《小企業(yè)會計制度》中成本法的規(guī)定，股權(quán)持有期間內(nèi)，企業(yè)應(yīng)于被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時確認投資收益。按被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤中屬于應(yīng)由本企業(yè)享有的部分，借記“應(yīng)收股息”科目，貸記“投資收益”科目。制度中不要求嚴格區(qū)分投資前被投資企業(yè)實現(xiàn)的利潤的分配還是投資后被投資企業(yè)實現(xiàn)的利潤的分配，但如果在投資

當(dāng)年取得被投資單位分派的屬于以前實現(xiàn)的利潤，則應(yīng)沖減投資成本。《小企業(yè)會計制度》權(quán)益法簡化核算主要體現(xiàn)在如下兩個方面：

第一，取得投資時不單獨核算股權(quán)投資差額。《小企業(yè)會計制度》權(quán)益法的規(guī)定，以現(xiàn)金取得長期股權(quán)投資時，按實際支付的全部價款（扣除已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利）入賬，不單獨核算股權(quán)投資差額，不對該差額進行攤銷。

第二，不對被投資單位除凈損益外的其他所有者權(quán)益變動進行處理。《小企業(yè)會計制度》中權(quán)益法規(guī)定：“采用權(quán)益法核算的小企業(yè)，長期股權(quán)投資的賬面余額應(yīng)根據(jù)小企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動，對長期股權(quán)投資的賬面余額進行調(diào)整。”但在長期股權(quán)投資科目的具體解釋中只要求在被投資企業(yè)實現(xiàn)利潤或發(fā)生虧損時，小企業(yè)按應(yīng)享有的份額或應(yīng)分擔(dān)的份額增加或減少長期股權(quán)投資，同時增加或減少投資收益，而沒有規(guī)定對被投資單位除凈損益外的其他所有者權(quán)益變動進行處理。由于《小企業(yè)會計制度》的長期股權(quán)投資科目沒有設(shè)三級科目，也無法反映是否要對被投資單位除凈損益外的其他所有者權(quán)益變動進行處理。筆者的理解是為了簡化核算，不對其進行處理。

4.簡化了專門借款費用的核算。《小企業(yè)會計制度》對于借款費用的核算，要求企業(yè)在固定資產(chǎn)開始建造至達到預(yù)計可使用狀態(tài)之前發(fā)生的專門借款費用，均可資本化計入固定資產(chǎn)成本，而不必與資產(chǎn)支出數(shù)掛鉤。這簡化了借款費用資本化的計算手續(xù)，但可能會導(dǎo)致資本化金額夸大，進而多計固定資產(chǎn)價值，少計本期利潤，但長遠看又會使未來時期的折舊費用予以抵銷。

5.簡化了融資租賃固定資產(chǎn)的計量。《小企業(yè)會計制度》規(guī)定，融資租入固定資產(chǎn)以合同或協(xié)議約定應(yīng)支付的價款和使固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的其他有關(guān)必要支出，作為其入賬價值，這避免了計算最低租賃付款額過程中涉及的職業(yè)判斷及對未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)等較為繁瑣的計算。

6.簡化了所得稅的賬務(wù)處理。《小企業(yè)會計制度》規(guī)定，小企業(yè)計算出當(dāng)期應(yīng)交的所得稅，借記“所得稅”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目。可見，所得稅的賬務(wù)處理采用了本期所得稅費用按照本期應(yīng)稅所得與適用的所得稅稅率計算的應(yīng)付稅款法，即本期所得稅費用等于本期應(yīng)交的所得稅費用，時間性差異影響所得稅的金額均在本期確認所得稅費用或在本期抵減所得稅費用，而不作為資產(chǎn)負債表中的一項負債或一項資產(chǎn)加以反映。這簡化了時間性差異的核算。

7.其他資產(chǎn)核算方法的簡化。《小企業(yè)會計制度》還簡化了一些資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移價值核算方法。如低值易耗品的價值攤銷要求采用一次攤銷或分次攤銷法，沒有要求按五五攤銷法；短期投資期末按總成本與總市價孰低計量，不需要分項比較計量，在短期投資轉(zhuǎn)讓時可不結(jié)轉(zhuǎn)其已提的跌價準(zhǔn)備。

8.待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值核算不同。《企業(yè)會計制度》中的待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值科目核算內(nèi)容是外商投資企業(yè)待轉(zhuǎn)的接受非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈的價值。外商投資企業(yè)接受非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈時，按確定的實際成本，借記非現(xiàn)金資產(chǎn)類科目，貸記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目；年終企業(yè)按“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目的賬面余額，借記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目，貸記 “應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目和“資本公積——其他資本公積”。財政部在《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計制度〉及相關(guān)會計準(zhǔn)則問題解答

（三）》中將“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目的運用擴展為執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的所有企業(yè)。

而《小企業(yè)會計制度》中的待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值科目核算內(nèi)容是小企業(yè)接受捐贈待轉(zhuǎn)的資產(chǎn)價值，其核算內(nèi)容不僅包括了小企業(yè)接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈，還包括了接受現(xiàn)金資產(chǎn)的捐贈。其賬務(wù)處理為：小企業(yè)接受貨幣性資產(chǎn)捐贈時，借記“現(xiàn)金”或“銀行存款”科目，貸記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”；接受非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈時，按確定的實際成本，借記非現(xiàn)金資產(chǎn)類科目，貸記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目；期末如果接受捐贈待轉(zhuǎn)的資產(chǎn)價值全部計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，按“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目的賬面余額，借記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目和“資本公積”，期末如果接受捐贈的非現(xiàn)金資產(chǎn)金額較大，經(jīng)批準(zhǔn)可以在規(guī)定期限內(nèi)分期平均計入各應(yīng)納所得額，分期進行上述轉(zhuǎn)賬處理。這使小企業(yè)的“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目核算內(nèi)容更全面，核算也更趨于合理。增加了以應(yīng)收債權(quán)融資或出售應(yīng)收債權(quán)的會計處理。根據(jù)財政部2003年5月15日發(fā)布的關(guān)于企業(yè)與銀行等金融機構(gòu)之間從事應(yīng)收債權(quán)融資等有關(guān)業(yè)務(wù)會計處理的暫行規(guī)定，《小企業(yè)會計制度》及時地增加了以應(yīng)收債權(quán)融資或出售應(yīng)收債權(quán)的會計處理，用以規(guī)范企業(yè)與銀行等金融機構(gòu)之間從事的融資業(yè)務(wù)的會計核算。

（四）財務(wù)報告方面的不同

《小企業(yè)會計制度》只要求小企業(yè)提供資產(chǎn)負債表和利潤表兩張基本報表，而且報表的內(nèi)容比較簡單。如根據(jù)小企業(yè)業(yè)務(wù)比較簡單，有些業(yè)務(wù)發(fā)生的可能性很少的情況，刪除了若干項目。象資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)項目中減少了預(yù)付賬款、應(yīng)收補貼款、遞延稅款借項等項目，負債中減少了預(yù)收賬款、應(yīng)付股利、專項應(yīng)付款、遞延稅款貸項等項目，所有者權(quán)益中減少了已歸還投資項目。利潤表中減少了補貼收入項目等。

新舊小企業(yè)會計制度差異

1．“現(xiàn)金”科目變?yōu)椤皫齑娆F(xiàn)金”科目。

2．新準(zhǔn)則取消了“短期投資”、“短期投資跌價準(zhǔn)備”科目，設(shè)置了“交易性金融資產(chǎn)”和“可供出售金融資產(chǎn)”科目，并在“交易性金融資產(chǎn)”科目下設(shè)置“成本”、“公允價值變動”兩個二級科目。

3．新準(zhǔn)則取消了“應(yīng)收補貼款”科目，并入“其他應(yīng)收款”科目核算。

4．“物資采購”科目變?yōu)椤安牧喜少彙笨颇俊?/p>

5．“包裝物”科目和“低值易耗品”合并為“周轉(zhuǎn)材料”科目。

6．新準(zhǔn)則取消了“長期債權(quán)投資”科目，而重分類為“交易性金融資產(chǎn)”、“持有至到期投資”和“可供出售金融資產(chǎn)”科目。（教材第六章金融資產(chǎn)）

7．新準(zhǔn)則增設(shè)了“投資性房地產(chǎn)”科目，核算為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。（教材第五章投資性房地產(chǎn)）

8．新準(zhǔn)則設(shè)置了“長期應(yīng)收款”和“未實現(xiàn)融資收益”科目。企業(yè)采用遞延方式分期收款、實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的經(jīng)營活動，已滿足收入確認條件的，應(yīng)按應(yīng)收合同或協(xié)議余款借記“長期應(yīng)收款”科目，按其公允價值貸記“主營業(yè)務(wù)收入”等科目，按差額貸記“未實現(xiàn)融資收益”科目。

9．新準(zhǔn)則設(shè)置了“長期股權(quán)投資”科目，但其核算內(nèi)容和核算方法與原制度相比有所變化。

10．新準(zhǔn)則增設(shè)了“累計攤銷”科目。用來核算無形資產(chǎn)的攤銷額。

11．新準(zhǔn)則增設(shè)了“商譽”科目，從“無形資產(chǎn)”科目分離出來，產(chǎn)生于非同一控制下企業(yè)

合并。

12．原制度要求采用納稅影響會計法進行所得稅會計處理的企業(yè)設(shè)置“遞延稅款”科目，而新準(zhǔn)則設(shè)置了“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負債”科目，其核算方法與原制度相比有所變化。（教材第五章所得稅）

遞延所得稅資產(chǎn)=可抵扣暫時性差異×稅率

遞延所得稅負債=應(yīng)納稅暫時性差異×稅率

13．新準(zhǔn)則取消了“應(yīng)付短期債券”科目，而設(shè)置了“交易性金融負債”科目。核算直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負債。

14．“應(yīng)付工資”和“應(yīng)付福利費”科目合并為“應(yīng)付職工薪酬”科目。

15．“應(yīng)交稅金”和“其他應(yīng)交款”合并為“應(yīng)交稅費”科目。

16．新準(zhǔn)則中設(shè)置的“預(yù)計負債”科目，其核算內(nèi)容與原制度相比有所變化。

17．“盈余公積”科目取消了法定公益金有關(guān)的核算。

18．新準(zhǔn)則增設(shè)了“庫存股”科目，核算企業(yè)收購、轉(zhuǎn)讓或注銷本公司股份金額。

19．新準(zhǔn)則增設(shè)了“研發(fā)支出”科目，核算企業(yè)進行研究和開發(fā)無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的各項支出。

20．新準(zhǔn)則增設(shè)了“公允價值變動損益”科目，核算企業(yè)交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負債，以及采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)等公允價值變動形成的應(yīng)計入當(dāng)期損益的利得或損失。

21．“其他業(yè)務(wù)支出”科目變?yōu)椤捌渌麡I(yè)務(wù)成本”科目。

22．“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”科目變?yōu)椤盃I業(yè)稅金及附加”科目。

23．“營業(yè)費用”科目變?yōu)椤颁N售費用”科目。

24．新準(zhǔn)則增設(shè)了“資產(chǎn)減值損失”科目，25．“所得稅”科目變?yōu)椤八枚愘M用”科目。

26．新準(zhǔn)則取消了“待攤費用”和“預(yù)提費用”科目。

第四篇：新舊《醫(yī)院會計制度》差異分析

新舊《醫(yī)院會計制度》差異分析

孫聰慧

管理學(xué)院 會計11-4班 0911448

1摘要：隨著我國公共財政體制的建立和不斷完善，醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的不斷變化，1998年印發(fā)的《醫(yī)院會計制度》已凸顯一系列問題。2012年1月1日起在全國范圍內(nèi)施行的新《醫(yī)院會計制度》，是推進和深化公立醫(yī)院改革的一項重要內(nèi)容。

關(guān)鍵詞：新舊醫(yī)院會計制度差異

引言：

財政部會同衛(wèi)生部等有關(guān)部門與2010年12月底、2011年1月初同步推出了醫(yī)療機構(gòu)財務(wù)、會計、注冊會計師審計等五項制度，即：修訂和印發(fā)了《醫(yī)院會計制度》（財社[2010]306號）和《醫(yī)院會計制度》（財會[2010]27號），制定印發(fā)了《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)財務(wù)制度》(財社[2010]26號)，中國注冊會計師協(xié)會制定印發(fā)了《醫(yī)院財務(wù)報表審計指引》（會協(xié)[2011]3號）。新的醫(yī)院財務(wù)、會計制度自2011年7月1日起在公立醫(yī)院改革國家聯(lián)系試點城市執(zhí)行，2012年1月1日起在全國執(zhí)行。1998年11月17日財政部、衛(wèi)生部發(fā)布的《醫(yī)院財務(wù)制度》（財社[1998]148號）同時廢止。基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)財務(wù)、會計制度和醫(yī)院財務(wù)報表審計指引自2011年7月1日起全面執(zhí)行。

新制度的施行并不代表醫(yī)院會計核算的從頭開始，會計核算是會計主體的經(jīng)濟反映，其初始化設(shè)立的資產(chǎn)和負債是舊制度核算的延續(xù)，可視同一個會計期間的結(jié)束與新會計期間的開始，兩者之間存在一定的邏輯關(guān)系，兩者之間的邏輯關(guān)系可以用會計處理的方式建立。比照企業(yè)會計準(zhǔn)則實施銜接的原則，醫(yī)院新舊會計證制度銜接的基本思路應(yīng)為：一是按照舊制度清查資產(chǎn)、負債和權(quán)益，確定舊制度下的資產(chǎn)與負債；二是結(jié)合醫(yī)院的實際情況和新會計政策的規(guī)定，制定醫(yī)院的具體會計政策，如壞賬準(zhǔn)備的提取方法、開辦費的攤銷等；三是按照新會計政策調(diào)整舊制度結(jié)束日的資產(chǎn)、負債和權(quán)益，并建立調(diào)整檔案，包括折舊的調(diào)整依據(jù)、報批手續(xù)等；四是按照新會計政策的核算規(guī)定，建立新舊科目的對應(yīng)關(guān)系，作為資產(chǎn)、負債和權(quán)益的期初余額。

新舊醫(yī)院會計制度差異分析

與舊的醫(yī)院會計制度相比，新的《醫(yī)院會計制度》主要包括以下幾個方面的不同：

新增了與國有資產(chǎn)管理、國庫集中支付、政府收支分類、工資津補貼等有關(guān)財政改革的會計清算內(nèi)容。

為了更好的與國際接軌，參照國際慣例，合并了醫(yī)療和藥品的收支核算，不再分攤管理費用，促使新制度下醫(yī)院的醫(yī)療和藥品收支更加匹配、成本核算體系不斷健全，同時理清科研教學(xué)經(jīng)費的核算問題。這些措施的推行，使得自制藥品和材料的成本核算更加完善，科教收支的會計處理流程更為明確。

規(guī)定預(yù)算會計信息主要通過對預(yù)算會計科目的專門設(shè)置或采用備查簿的方式獲取，使“核算收支、定向補助、超支不補、結(jié)余按規(guī)定使用”的預(yù)算管理辦法更加明確，從而兼顧了預(yù)算管理。

重新規(guī)定計提固定資產(chǎn)的累計折舊，且折舊額分期分別計入相關(guān)的成本費用中，突出權(quán)責(zé)發(fā)生制，全面提取固定資產(chǎn)折舊。同時，規(guī)定將基建會計費用納入“大帳”，從而增加了會計信息的完整性，使醫(yī)療成本的確定更為合理。

為了進一步完善報表體系，新制度中以“收入費用總代表”替代了舊制度中“收入支出總表”，另外增加了現(xiàn)金流量表、基建投資表，預(yù)算收支表、財政補助收支情況表以及相應(yīng)的會計報表附注。

（一）適用范圍有所改變

新會計制度是在舊會計制度相對較為完善的基礎(chǔ)上提出的，其目的是“規(guī)范醫(yī)院財務(wù)行為”而不是舊會計制度的“規(guī)范加強會計核算”；因此新會計制度的發(fā)展目標(biāo)也由原來的“保證會計信息質(zhì)量”變?yōu)椤疤岣哔Y金的使用效率”，目標(biāo)更明確，要求更高。此外，新會計制度的適用范圍也有所調(diào)整，舊會計制度適用于所有公立醫(yī)院，而新會計制度調(diào)整了適用范圍，本制度適用于國內(nèi)各級、各類獨立核算的公立醫(yī)院，包括門診部、專科醫(yī)院、中醫(yī)院、綜合醫(yī)院及療養(yǎng)所等各類醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)，但不包括基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)，針對鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院和城市衛(wèi)生院服務(wù)中心（站）等醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)，則采用適用于基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)的會計制度。同時，對于社會資本舉辦的非營利性醫(yī)療機構(gòu)，也可適用新的《醫(yī)院會計制度》。

（二）會計核算相應(yīng)作出調(diào)整

醫(yī)院會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而不再是收付實現(xiàn)制。這是一個根本上的改變，因醫(yī)院的特殊性，住院病人跨月結(jié)算的金額較大，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制是適合行業(yè)實

際的，是符合國際發(fā)展趨勢和慣例的。

新會計制度新增了與國庫集中支付、政府收支分類、部門預(yù)算、國有資產(chǎn)管理等財政預(yù)算改革相關(guān)的會計核算內(nèi)容，實現(xiàn)了會計規(guī)范與其他財政政策規(guī)范的有機銜接，有利于各項財政政策的全面貫徹落實。按照國庫管理改革要求，增設(shè)了“零余額賬戶用款額度”和“財政應(yīng)返還額度”科目；按照部門預(yù)算管理要求，增設(shè)了“財政補助結(jié)轉(zhuǎn)（余）”科目，并要求“財政補助結(jié)轉(zhuǎn)（余）”、“財政補助收入”、“財政項目補助支出”、“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”、“管理費用”等科目按照或參照政府收支分類科目設(shè)置明細科目；在“固定資產(chǎn)清理”和“無形資產(chǎn)”等科目說明中考慮了國有資產(chǎn)管理的相關(guān)規(guī)定等。

取消固定資金和修購資金，固定資產(chǎn)計提折舊。舊會計制度規(guī)定按固定資產(chǎn)原值的一定比例從相關(guān)支出中提取修購資金，用于固定資產(chǎn)的更新和大型修繕，這一方面造成了資產(chǎn)價值虛增，另一方面造成資產(chǎn)購置支出重復(fù)列支。新會計制度取消了固定資金和修購資金，規(guī)定對醫(yī)院除圖書外的所有固定資產(chǎn)計提折舊，增設(shè)“累計折舊”科目，以反映資產(chǎn)因使用消耗而發(fā)生的價值減少，進而真實反映資產(chǎn)價值；同時規(guī)定對固定資產(chǎn)折舊根據(jù)不同的資金來源進行不同的會計處理。對于用財政補助收入，科教項目收入購建固定資產(chǎn)所形成的固定資產(chǎn)折舊，在計提折舊時增加累計折舊，但不計入醫(yī)療業(yè)務(wù)成本，而是沖減待沖基金。這樣有利于較好的體現(xiàn)醫(yī)院的補償機制，有利于按照預(yù)算管理要求和項目管理要求反映財政補助項目、科教項目的收支結(jié)余情況。江醫(yī)院財政補助、科教項目以外的資金形成的固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷計入各期醫(yī)療業(yè)務(wù)成本，有利于完善醫(yī)療成本的核算，真實反映醫(yī)療成本，體現(xiàn)醫(yī)療成本與醫(yī)療收入之間的配比關(guān)系。

（三）強化全面收支管理，將醫(yī)院基建賬目并入會計“大帳”

在舊的會計制度體系下，醫(yī)院的基本建設(shè)項目在辦理竣工決算前不在醫(yī)院會計“大帳”中核算，與之相關(guān)的資產(chǎn)負債未在醫(yī)院的資產(chǎn)負債表中反映，使得醫(yī)院基建會計核算與醫(yī)院總賬會計核算脫節(jié)，造成醫(yī)院會計信息很不完整，不利于加強醫(yī)院的資產(chǎn)負債管理，不利于防范和降低財務(wù)風(fēng)險。新會計制度通過增設(shè)“在建工程—基建工程”明細科目、在“財政補助收入”科目下增設(shè)“項目支出”明細科目等，將基建會計與醫(yī)院會計并軌整合，這將進一步增強醫(yī)院資產(chǎn)負債及其他會計信息的完整性。

（四）完善財務(wù)報表體系，健全財務(wù)報告與分析

新的會計制度在舊制度的基礎(chǔ)上，增加了現(xiàn)金流量表、基本建設(shè)收入支出表、會計報表附注、相關(guān)附表和財務(wù)狀況說明書以及一系列成本報表，改進了資產(chǎn)負債表、收入費用總表的項目及排列方式。在新制度下，現(xiàn)有的報表體系更加完整，創(chuàng)造性的解決了醫(yī)院會計制度中存在的實際問題。現(xiàn)金流量表的使用，增強了醫(yī)院對現(xiàn)金的規(guī)劃，大大提升了醫(yī)院對其整體資金的使用效率。

此外，各種成本報表的應(yīng)用，使醫(yī)院不同層面、不同角度的成本都得以展示，公眾可以從成本報表上了解醫(yī)療收費的合理性。同時，成本報表的結(jié)構(gòu)也有所調(diào)整。為了方便財政部門和醫(yī)院主管部門的監(jiān)管，醫(yī)院需要編制財政補助收支表。不同財務(wù)報表的增加，使醫(yī)院會計報表體系更加完整，尤其是與企業(yè)財務(wù)報表較高的相似度，從而大大提升了權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用程度，也是醫(yī)院財務(wù)發(fā)展走向完善的標(biāo)志。

（五）醫(yī)藥分開，藥品，藥品收入核算發(fā)生變化

一直以來，由于財政補助不足，藥品加成是國家給予醫(yī)療機構(gòu)的一項補償政策，“以藥補醫(yī)”、“以藥養(yǎng)醫(yī)”可以說是國家財政資金不足情況下的一種無奈選擇。在這一政策下，由于藥品收入占醫(yī)院總收入的比例非常高，是醫(yī)院的主要收入來源，因此，在原會計制度中對“藥品收入”及與之相關(guān)的“藥品支出”單設(shè)科目，單獨核算。近年來，隨著中國經(jīng)濟的發(fā)展、國家財政收入的提高，人們對“以藥養(yǎng)醫(yī)”的意見越來越大，國家也在加速推進醫(yī)、藥分開改革。

新制度將原制度下的“醫(yī)療收入”與“藥品收入”兩個科目合并為“醫(yī)療收入”一個科目，將“醫(yī)療支出”與“藥品支出”兩個科目合并為“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”一個科目，配合弱化藥品加成對醫(yī)院的補償作用。這種核算方法避免了管理費用在藥品支出與醫(yī)療支出之間的不合理分攤，解決了藥品與醫(yī)療收支不配比的情況。

（六）明確了“醫(yī)療風(fēng)險基金”的會計處理

新制度規(guī)定在“專用基金”科目下增設(shè)“醫(yī)療風(fēng)險基金”明細科目，核算醫(yī)院按規(guī)定提取的醫(yī)療風(fēng)險基金。計提醫(yī)療風(fēng)險基金時，計入醫(yī)療業(yè)務(wù)成本并增加專用基金中醫(yī)療風(fēng)險基金。按規(guī)定使用醫(yī)療風(fēng)險基金時，沖減專用基金中的醫(yī)療風(fēng)險基金。這為規(guī)范醫(yī)療過失或醫(yī)療差錯給醫(yī)院造成損失的風(fēng)險，提供了準(zhǔn)備基金。

（七）引入了注冊會計師審計制度

財政部最新頒布的《醫(yī)院財務(wù)制度》第七十條中規(guī)定“醫(yī)院財務(wù)報告應(yīng)按規(guī)定經(jīng)過注冊會計師審計”。這不僅是政府加強對公立醫(yī)院管理的一種積極有效的措施，也是貫徹落實國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)財政部《關(guān)于加快發(fā)展我國注冊會計師行業(yè)的若干意見》精神的重要舉措。建立醫(yī)院財務(wù)報告注冊會計師審計制度，不僅可以提供真實可靠的會計信息，更有助于增強醫(yī)院財務(wù)透明度和社會公信

力。有利于充分發(fā)揮注冊會計師的作用，加強醫(yī)療機構(gòu)審計監(jiān)督，保障醫(yī)療機構(gòu)財務(wù)行為和會計核算合法、規(guī)范。

（八）增加了財政預(yù)算改革的相關(guān)內(nèi)容

新制度新增了與國庫集中支付、政府收支分類、部門預(yù)算、國有資產(chǎn)管理等財政預(yù)算改革相關(guān)的會計核算內(nèi)容。要求根據(jù)事業(yè)發(fā)展計劃及預(yù)算收入的增減因素，預(yù)測編制收入預(yù)算；根據(jù)業(yè)務(wù)活動需要和可能，編制支出預(yù)算，包括基本支出預(yù)算和項目支出預(yù)算。新制度所規(guī)定的預(yù)算要求，實現(xiàn)了會計規(guī)范與其他財政政策規(guī)范的有機銜接，有利于各項政策的全面落實。

結(jié)語

新醫(yī)院會計制度使會計核算更加科學(xué)合理，有利于加強醫(yī)院財務(wù)管理，全面提升醫(yī)院管理水平。對于醫(yī)院財務(wù)管理規(guī)范化和提高醫(yī)院會計核算質(zhì)量起到了很好的作用，也為正確核算醫(yī)院成本費用提供了良好的會計基礎(chǔ)。這不僅推進和深化了公立醫(yī)院改革的步伐，更重要的是可以進一步規(guī)范公立醫(yī)院的會計核算，提高公立醫(yī)院會計信息的質(zhì)量和財會管理水平，強化醫(yī)院內(nèi)部管理，對促進醫(yī)院科學(xué)健康發(fā)展具有重要的意義。

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[8] 周新燕;湯建鳳《新醫(yī)院會計制度下固定資產(chǎn)探究》[J];財會通訊;2011年28期

第五篇：《小企業(yè)會計制度》與《企業(yè)會計制度》的差異分析

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《小企業(yè)會計制度》與《企業(yè)會計制度》的差異分析

作者：吳伯凡 廖煙龍

來源：《財會通訊》2005年第02期