第一篇：2013年公告解讀

2013年江西省農信社招考公告解讀

一、核心提示

在眾多考生的翹首期盼中，2013年江西農信社招聘公告已發(fā)布。根據公告，2013年共招生1000人，其中：職員生378人(其中具有研究生及以上學歷和碩士以上學位的高素質人才81人)、代辦員生257人、定向代辦員生365人。2012年12月7日-12月26日，網上報名。2013年1月20日前，組織筆試。今年公告在諸多細節(jié)的規(guī)定需要廣大考生特別關注。以下是對此次公告的詳細解讀。

二、公告詳解

1、報考條件

職員生的初始學歷要求為全日制普通高等院校統招二本及以上(含2013年畢業(yè)的應屆畢業(yè)生);而以往僅僅要求普通本科以上。

研究生及以上學歷或聘用期滿且考核合格的大學生村官的年齡可放寬至29周歲以內(1983年10月1日及以后出生)。研究生報考年齡限制由27周歲提升到29周歲，同時今年首次明確期滿合格的大學生村官可以報考，這無疑增大了本次考試的競爭激烈程度。

2、報考時間

此次招考報名時間為12月7日-12月26日，網上報名，報考時間比較長，但離考試還有一個多月時間，提醒各位考生提前準備，以免造成準備不充分，喪失了此次招考機會。

3、考試內容

公告中注明考試內容為筆試內容包括行政能力測試、申論及金融基礎知識，與以往不同的就是今年增加了金融基礎知識的考察，所以各位考生要注意金融基礎知識的復習備考。

4、面試

根據筆試成績按不同類型招生名額1：2的比例確定參加面試人員，由辦事處或用人單位組織面試。面試成績按高分到低分排序。入圍比例與其他公職類考試不太相同，需要各位考生留意。

5、備考小貼士

根據專家分析，今年江西農信社考試題目獨具特色，但同時又有著科學的出題規(guī)律，歷年的考題雖然不同，但萬變不離其宗，一直追求對于學生綜合素質和能力的考察。雖然距離筆試只有一個多月的時間了，但是如果考生有機會獲得專業(yè)有效的指導，從而彌補自身弱點、抓住考試重點、找到考試規(guī)律，考生還是能夠在較短的時間內得到快速提高，取得一個較為優(yōu)秀的成績的。

第二篇：13號公告解讀

國家稅務總局公告2011年第13號解讀：稅收優(yōu)惠給力企業(yè)資產重組

國家稅務總局下發(fā)了《關于納稅人資產重組有關增值稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第13號），就納稅人資產重組有關增值稅問題公告如下：納稅人在資產重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉讓，不征收增值稅。

國家稅務總局2011年第13號公告徹底顛覆了《國家稅務總局關于轉讓企業(yè)全部產權不征收增值稅問題的批復》（國稅函[2002]420號）文件和《國家稅務總局關于納稅人資產重組有關增值稅政策問題的批復》（國稅函[2009]585號）文件的規(guī)定，反映了國家對資產重組稅收政策的支持，意味著日前國務院多次強調的對重組業(yè)務給予政策支持，變?yōu)榱爽F實。新年伊始，資產重組增值稅政策非常給力！

國家稅務總局2011年第13號公告自2011年3月1日起執(zhí)行。此前未作處理的，按照本公告的規(guī)定執(zhí)行。《國家稅務總局關于轉讓企業(yè)全部產權不征收增值稅問題的批復》（國稅函[2002]420號）、《國家稅務總局關于納稅人資產重組有關增值稅政策問題的批復》（國稅函[2009]585號）、《國家稅務總局關于中國直播衛(wèi)星有限公司轉讓全部產權有關增值稅問題的通知》（國稅函[2010]350號）同時廢止。文件解析

文件雖言簡意賅，但是意義重大，筆者初讀有七個認識：

第一，明確合并、分立中涉及的貨物不繳納增值稅。此前雖然一般認為，合并分立是不需要繳納增值稅的，但是畢竟沒有正式文件，在執(zhí)行過程中，總是套用國稅函[2002]420號文件，還要加上若干解釋工作來前顧后盼，納稅人心里沒底兒。有的稅務局認為合并不征稅，分立要征稅。筆者日前見到的一個案例，某省級稅務機關就是堅持這個觀點的。國家稅務總局2011年第13號公告出臺后，該問題就沒有爭議了。第二，在重組中的出售和置換方式，也納入不征收增值稅范圍，認為也屬于產權交易。雖然出售、置換只有短短的四個字，真的是意義重大，意味著大連金牛們得到了徹底的解放，大連金牛將其全部資產以及與其關聯的債權、債務、勞動力一起轉讓給東北特鋼的行為，雖然不是合并分立，但是由于其本質相同，因此也納入不征收增值稅范圍。其實在資產重組過程中，如果要得到對方的資產，有三種模式，第一種模式：購買對方全部（部分）資產組合；意味著保留了對方的“殼”。第二種模式，將對方企業(yè)吸收合并，對方的殼不復存在；第三種模式，控股合并。對方的殼依然存在，而且也不需要將對方的資產交割給合并企業(yè)。這三種模式在經濟意義上本質上是類似的，只是法律形式不同而已，國家稅務總局2011年第13號公告對這三種經濟意義相同的模式，給予了相同的增值稅待遇。

第三，合并、分立、出售、置換方式，必須是將資產連同與其關聯的債權、債務、勞動力一起轉讓，否則就只是資產轉讓行為，應當征收增值稅。而轉讓資產組合，其價格不僅僅是由于資本本身決定，納入不征收增值稅的范圍。到底什么是資產組合，個人認為應該參考《企業(yè)會計準則》中資產組合的概念。當然，在上市公司公告中看到的案例也全部都是資產組合的轉讓，否則也就不屬于資產重組了！到底是資產組合的交易，還是單純資產的交易，是區(qū)別資產重組與一般大宗資產交易的關鍵之處。

第四，明確無論是全部資產組合，還是部分資產組合的重組交易都可以享受資產重組增值稅政策。這一條的力度也很大，一步到位，否則納稅人如果只是部分資產的剝離，還要做所謂的先分立，后重組的無謂稅收籌劃。國家稅務總局2011年第13號公告的該項規(guī)定，使得一切變得很簡答。假使2005年的黃河尼那水電站事件發(fā)生在國家稅務總局2011年第13號公告的政策環(huán)境下，就不會被征稅了。

第五，留抵稅額的處理問題。國家稅務總局2011年第13號公告未交待清晰，可能會留下爭議。例如，假如大連銀牛公司借殼重組案例可以適用國家稅務總局2011年第13號公告，大連銀牛公司資產價值1億元，同時大連銀牛公司有留抵稅額5000萬元，對大連銀牛將全部資產、負債、勞動力都出售給母公司保留上市公司殼的行為不征收增值稅，但是留抵稅額，是否應該帶著走呢？從道理上來看，當然應該帶著走，但是文件沒有說清楚，可能會引起實際操作中的困難。

再如：大連銅牛公司資產重組交易中將自己的部分資產以及與其關聯的債權債務勞動力一起轉讓，該項資產價值1億元，大連銅牛公司資產總額為2億元，留抵稅額為5000萬元，那么該部分交易是否能夠帶走一半的留抵稅額呢？具體帶走的比例又應該如何計算？這些都是需要進一步說明的問題。

第六，政策自2011年3月1日執(zhí)行且具有追溯力，這一條款很重要。自國稅函[2009]585號文件下發(fā)以來，筆者研究資產重組的上市公司公告，凡是借殼上市的案例，為了騰出凈殼，將原上市公司的資產置換或出售出來，是必經之路，如果嚴格執(zhí)行國稅函[2009]585號文件，意味著都要補繳天價稅款，筆者年前正在處理的一個針對中石化旗下上市公司的案件，就是這個問題，這也意味著這個案件就此打住了！第七，國家稅務總局公告2011年第13號政策強度很高，意味著將是未來稅收策劃考慮的重要政策。國家稅務總局公告2011年第13號同財稅[2009]59號文件的政策組合與融合，將是需要研究的課題。企業(yè)重組涉稅法規(guī)（流轉稅）

來源:2011年4月26日中國稅網

責任編輯:丁志

第三篇：59號和4號公告解讀

轉載]財稅【2009】59號文件及2010年4號公告解讀

本文來源于中國會計視野的著名財稅專家張偉（winwind）老師的大作，現貼出來以饗博友。

《辦法》第二十二條解讀： 債務重組：

（一）5年遞延。

即一般性債務重組。國稅發(fā)【2004】82號文件規(guī)定三項所得（債務重組、接受非貨幣性資產捐贈、以非貨幣性資產投資）可以遞延5年，目前只剩下債務重組所得了。

部分省份依然允許全部三項所得加起來超過三年，享受5年遞延政策，但是在總局層面上，除了債務重組外，這個政策是沒有了。

（二）備案資料。

主要分為三個部分，一是情況說明，二是債務重組合同協議，三是應納稅所得額占50%以上的說明。債轉股：

(一)債轉股分段確認所得。

1、根據國稅函【2009】1號文件，在2003年3月1日之前的債轉股所得，計入資本公積，無需繳納企業(yè)所得稅；

2、根據總局《債務重組企業(yè)所得稅管理辦法》（總局六號令），在2003年3月1日島2007年12月31日發(fā)生的債轉股所得，要求繳稅，如果債務重組所得達到應納稅所得額50%以上的，可以分5年均勻納稅。3、2008年1月1日以后，根據財稅【2009】59號文件規(guī)定，債轉股所得可以暫不確認所得或損失。

例如：某企業(yè)債務1億元，同債權人簽訂重組協議，約定轉為價值6000萬的股票償債。

1、債務清償，債務人實現所得4000萬元。

2、股權投資沒有實現所得

3、債權人股權投資取得的公允價值為6000萬元的股權，其計稅基礎按照1億元確認。在該交易中，相當于認為的拔高了股票的價值，認定就值1億元。因此第一項債務清償未實現所得。實際上該項業(yè)務不是遞延，而是實實在在的免稅。

在一般性稅務處理中，對于債權人而言，在發(fā)生債轉股當時，債務人應該確認所得，而債權人確認損失。特殊性稅務處理中，債務人不確認資產清償的所得，而債權人也不確認資產清償損失，而將來債權人變賣股權時，由于取得資產的公允價值為6000萬元，而其計稅基礎為1億元，就會有4000萬的損失可以扣除。因此特殊性稅務處理中的債轉股業(yè)務：

1、債權人損失遞延了。將自己實實在在的利益遞延出去了。

2、債務人債務清償所得永久性免稅了。

結論：該項政策，實質上是免稅，而不是遞延納稅。即：一方實質免稅，一方遞延稅前扣除的利益。

（二）備案資料

4號公告的備案資料中一般分為幾類，一類總體說明類，第二類是民事主體的合同協議，第三類是法律程序，例如，工商手續(xù)；第四類是符合特殊稅務處理條件的資料；第五類，公允價值證明或評估報告。

值得注意的是，備案資料中均需提供12個月不改變實體經營以及原主要股東不轉讓股份的承諾書。

理解《4號公告》需要準備的重組資料，就從這幾個方面理解即可。《辦法》第二十三條解讀：

（一）備案資料

按照以上理解的5類來準備。

（二）幾個需要注意的問題

1、多家企業(yè)收購標的公司的股權，也應當視作符合條件。

多家企業(yè)收購一家企業(yè)，只要被收購股權綜合不少于75%，也算符合特殊重組條件。例如：某企業(yè)購買被收購企業(yè)股權50%，30%股份則由其子公司來購買，這樣的購買方式也符合75%比例限制。

2、假設收購企業(yè)已經擁有被收購企業(yè)70%股權，要收購剩余的30%股權，是否符合特殊重組條件呢？

如前述，筆者以為不符合條件。但是，據說總局正在研究該問題，李寧，一切皆有可能！總局不按照常理出牌，太正常了！

3、收購企業(yè)收購股權即使沒有達到75%，但是已經達到法律法規(guī)列明最高限制股權的限制，是否認為符合條件？

在討論稿中，曾經認為這種情形也符合條件，正式公布的《4號公告》沒有提及此事，說明仍然還是要堅持75%的股權比例要求。

例如：2008年10月1日前，外資對于廣告業(yè)最多控股70%，再比如單家外資投資金融機構最高不得超過20%的控股比例，多家合計不得超過25%，匯豐銀行控股交行19.9%

（三）股權收購操作模式之一：定向增發(fā)。

例如：2009年6月5日，江西誠志股份向石家莊永生華清與清華控股定向增發(fā)股票2704萬股，以購買兩家企業(yè)100%控股的石家莊永生華清液晶有限公司以及石家莊開發(fā)區(qū)永生華清液晶有限公司100%股權，兩家控股企業(yè)初始投資成本為6100萬元（即：標的公司的實收資本），定向增發(fā)價格按照誠志股份首次董事會審議前20個交易日的平均價格確定，其公允價值為34,671.58 萬元。

該項重組業(yè)務，是標準的股權收購，即：上市公司誠志股份用自己的股份作為對價，購買兩家控股企業(yè)持有的100%股權。如果選用特殊性稅務處理：

1、石家莊永生華清和清華控股，暫不確認轉讓股權所得；

2、收購企業(yè)誠志股份取得的標的公司股權你的計稅基礎按照其原計稅基礎6100萬元確定；

3、轉讓企業(yè)取得誠志股份股票的計稅基礎，也按照被收購股權的原有計稅基礎確定。

4、標的企業(yè)承諾自重組完成日起，12個月內不改變實質性經營業(yè)務；

5、取得誠志股份的原主要股東石家莊永生華清和清華控股承諾在12個月內不轉讓其取得的股票，這也是證監(jiān)會對新增限售股的要求。

（四）定向增發(fā)采取特殊性稅務處理不會重復納稅。

有一種觀點認為，定向增發(fā)采取特殊性稅務處理后，看似所得遞延，實際上卻重復納稅了。例如：

A公司定向增發(fā)購買b公司全資控股的子公司B公司100%股權，b公司長期股權投資的計稅基礎為6億元，經評估后B公司凈資產公允價值為10億元，經重組主導方B公司協商，雙方一致采取特殊性稅務處理或一般性稅務處理。

（1）b公司的所得。b公司應該確認所得10-6=4億元，但是特殊性稅務處理，不確認該項所得；

如果一般性稅務處理，實現所得4億元，應該繳納企業(yè)所得稅。

（2）A公司取得標的公司的計稅基礎。如果采取特殊性稅務處理，A公司取得B公司股權的計稅基礎按照被收購股權的原計稅基礎確定，即：6億元； 如果采取一般性稅務處理，A公司取得B公司股權的計稅基礎按照10億元確認。（3）B公司取得A公司股票的計稅基礎。如果采取特殊性稅務處理，b公司取得A公司股票的計稅基礎，按照被收購股權的原計稅基礎確定，即6億元。

采取一般性稅務處理，b公司取得A公司股票的計稅基礎，按照被收購股權的公允價值10億元確認。

（4）一般性稅務處理的后續(xù)處理

假設雙方采取一般性稅務處理，b公司將其取得的A公司100%股票轉讓，轉讓價格為其公允價值10億元，其計稅基礎也為10億元，本次轉讓無所得；

A公司將取得的長期股權投資—B銷售，銷售價格為公允價值10億元，計稅基礎也為10億元，本次轉讓無所得；

結論：采取一般性稅務處理后，發(fā)生再次轉讓，無所得產生。即，只產生了第一次一般性稅務處理的一次所得4億元，繳了一次稅。（5）特殊性稅務處理的后續(xù)處理

特殊性稅務處理下，b公司將本應由其實現的4億元所得遞延到了A公司。假設，A公司將取得的長期股權投資—B銷售給C公司，銷售價格為公允價值10億元，實現所得4億元。即：本應由b公司實現的所得遞延到了A公司。

如果，b公司12個月也將取得的A公司股票轉讓給D公司，假設轉讓價格依然為10億元，其計稅基礎同樣為6億元，則實現所得4億元。

結論：特殊性稅務處理下，后續(xù)處理資產，產生了兩次所得4億元。（6）普遍的疑問

采取特殊性稅務處理，只是遞延納稅，后續(xù)處理卻繳納了兩次稅，而一般性稅務處理，雖然先繳稅，只是繳納了一次稅。

疑問：特殊性稅務處理，如果規(guī)定A公司取得B公司股權按照原計稅基礎確定，有重復納稅因素？因此，應該改為A公司取得B公司股權（或資產）的計稅基礎按照公允價值確定，則只有一次增值。

（7）59號文件的規(guī)定并未重復納稅。

原因：A公司將取得的股權（資產）銷售給C后，實現了4億元所得，繳納企業(yè)所得稅1億元，形成未分配利潤3億元，該項未分配利潤應該歸屬于新近取得A公司股權的D公司所有。假設A公司分紅給D公司，居民企業(yè)之間取得符合條件的股息紅利所得，不繳納企業(yè)所得稅。假設D公司取得未分配利潤3億元后，又將取得的A公司股權轉讓給E公司，則轉讓價格只能賣6億元，因為其購買股權的時候含有的利潤已經實際取得，D公司10億元購買的股權，取得了利潤3億元，轉讓股權6億元。轉讓價格6億元-10億元=-4億元，形成了4億元虧損，股權投資損失根據國稅發(fā)【2009】88號文件，經過批準后可以抵扣應納稅所得額，該企業(yè)虧損抵稅1億元。

如果，A公司一直未分紅，A公司清算時，其未分配利潤和盈余公積可以抵扣D公司取得的剩余資產價值，依然提供了4億元虧損的機會。

總結：在制定重組政策時，已經打破了法人稅制的原則，所得在股東層面遞延結轉，因此是否重復納稅要看參與重組各方合計納稅情況。

第一次，b公司轉讓B公司的股權給A,不實現所得；第二次，A公司轉讓B公司股權給C公司，實現所得4億元；第三次，b公司轉讓其取得A公司的股票給D公司，實現所得4億元；第四次，D公司分紅后，將取得A公司的股票轉讓給E公司，產生4億元虧損抵稅的機會。

綜合下來1次不納稅，2次繳稅，1次虧損。在股東層面就該重組最終繳稅依然是只繳納了一次

特殊性稅務處理只是遞延納稅，最終既不會多繳稅，也不會少繳稅。其奧妙就在于股息紅利所得免稅，但是可以抵應稅所得。目前上海市場上出現所謂“避稅分紅式基金”，即是此原理。

（8）關于轉讓股權隱含的股息紅利納稅問題 2008年以前內資企業(yè)：

國稅發(fā)【2000】118號文件，不允許扣減未分配利潤和盈余公積。國稅函【2004】390號文件，在三種情況下，允許扣減。2008年以前外資企業(yè)：

國稅發(fā)【1997】71號文件，允許扣減。2008年以后：

國稅函【2010】79號文件，股權轉讓所得不允許扣減未分配利潤和盈余公積。（9）疑問：有專家認為最終納稅主體不同，59號文件政策依然存在問題。

回應：59號文件特殊性稅務處理的本質就是將納稅責任在不同納稅主體之間遞延流轉，何況特殊性稅務處理不是強制的，而是可選擇性的。

在特殊性稅務處理條件下，如果允許A公司取得B公司股權按照公允價值作為計稅基礎，將產生巨大稅收漏洞。尤其是在資產收購的情況下，資產轉讓一方不納稅，資產收購一方卻憑空增加了計稅基礎，這樣的稅收漏洞是不可取的。

（10）以上問題的分析，同樣適用于資產收購。股權也是一種資產，股權收購和資產收購的經濟本質是一樣的。

（五）關于以上問題的政策沿革。

1、國稅發(fā)【2000】118號文件規(guī)定，取得整體資產一方，如果為免稅重組情形下，取得資產的計稅基礎按照原計稅基礎確定。

國稅發(fā)【2000】118號文件第四條：轉讓企業(yè)取得接受企業(yè)的股權的成本，應以其原持有的資產的賬面凈值為基礎確定，不得以經評估確認的價值為基礎確定。

接受企業(yè)接受轉讓企業(yè)的資產的成本，須以其在轉讓企業(yè)原賬面凈值為基礎結轉確定，不得按經評估確認的價值調整。

2、國稅發(fā)【2003】45號文件，基于以上理由，認為存在重復納稅因素，因此改為：取得資產的計稅基礎按照公允價值確定。

國稅發(fā)【2003】45號文件第六條第二款：符合《國家稅務總局關于企業(yè)股權投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕118號）第四條第（二）款規(guī)定轉讓企業(yè)暫不確認資產轉讓所得或損失的整體資產轉讓改組，接受企業(yè)取得的轉讓企業(yè)的資產的成本，可以按評估確認價值確定，不需要進行納稅調整。

3、財稅【2009】59號文件撥亂反正，資產收購和股權收購中取得標的自查哪一方，按照取得股權（資產）的原計稅基礎確定。其理由如上述分析。

（六）以控股企業(yè)的股權支付情況下的股權收購稅務處理（即：換股）

4號公告第六條將控股公司解釋為：本企業(yè)直接持有股份的企業(yè)。使得59號文件的適用范圍大大擴展。

例如：A公司準備購買b公司全資持有的子公司B公司股權，b公司持有B公司股權的計稅基礎為5億元，公允價值為10億元；A公司以其持有子公司C公司40%的股權支付，其計稅基礎為4億元，公允價值也為10億元。根據4號公告第六條，這種支付符合股權支付額條件，可以適用特殊性稅務處理：

1、b公司隱含增值不必得到實現，而是遞延到A公司。b公司轉讓全資子公司B公司股權，計稅基礎為5億元，公允價值為10億元，其持有的長期股權投資有隱含增值5億元，不必得到實現。

2、A公司取得B公司股權的計稅基礎。59號文件表述：收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定。

這里的被收購股權，應該為b持有的B公司的股權，不能認為互為收購，將這里的股權認為是A公司持有的C公司40%的股權，因為59號文件中的被收購企業(yè)股權比例要求達到75%，而A公司持有股權比例只有40%，將其牽強理解為互為收購是說不過去的。因此，按照59號文件表述，A公司取得B公司的計稅基礎應該是被收購股權的原有計稅基礎5億元確認。但是，這顯然不符合邏輯，在特殊性稅務處理條件下，b公司轉讓股權沒有實現所得，A公司換出資產的計稅基礎4億元，卻要轉換為5億元，違反了非貨幣性資產交易原則的基本原則，非常搞笑，也是不可能的。

因此，A公司取得B公司股權的計稅基礎，仍然應該按照非貨幣性資產交易舊準則的辦法，在不確認所得的情況下，換入資產的賬面價值等于換出資產的賬面價值，即：A公司取得B公司股權為4億元而非5億元。

在4號公告第六條將控股企業(yè)的概念解釋為本企業(yè)直接持有股份的企業(yè)后，由于以子公司股權作為對價的普遍存在，這里的計稅基礎，在立法上應該分為兩類：第一，以自己的股權支付，則取得收購股權（資產）的計稅基礎，按照收購資產（股權）的原計稅基礎確定；第二，以控股企業(yè)股權支付的，以支付對價股權的原有計稅基礎確定。

如果，財政部和總局不打算協調修改文件，則次之，可以發(fā)文件牽強解釋被收購股權的概念，解釋為互為收購，雖然不符合邏輯，但是勉強解決問題。

3、b公司取得A公司股票的計稅基礎。

按照被收購股權（資產）的原有計稅基礎，即：5億元確認。這一點無論是以自己的股權支付（定向增發(fā)），還是以本公司直接持有的股份支付，都沒有異議。《辦法》第二十四條解讀：

（一）備案資料的構成同股權收購基本相同。

（二）股權收購和資產收購本質相同，本文以上對股權收購的分析，均適用于資產收購。因此，對資產收購不再做重復分析。

資產收購如果是采取以自己的股份支付對價，其實質同國稅發(fā)【2000】118號文件的整體資產轉讓是類似的。

59號文件區(qū)分資產收購還是股權收購的目的是區(qū)分被收購資產或股權比例的要求，其本質是相同的。

例如，A公司收購B公司的資產，B公司有凈資產5億元，其中2億元是100%持股的長期股權投資，3億元是實體經營性資產，A公司購買B公司的長期股權2億元，按照資產收購判斷，被收購資產達不到B公司75%的資產比例，不符合條件，按照股權收購的條件，則是100比例，符合條件。

又如：A公司購買B公司的資產，B公司資產公允價值為5億元，主要構成為持有其他企業(yè)的股權，但是持股比例均為51%，如果按照股權收購，不符合條件；判定為資產收購，則符合條件。

（三）實際案例：錦江股份重大資產置換暨關聯交易案例

2010年5月14日，上海錦江國際酒店發(fā)展股份有限公司（以下簡稱錦江股份）發(fā)布了《重大資產置換及購買暨關聯交易報告書》，同上海錦江國際酒店（集團）股份有限公司（以下簡稱錦江酒店集團）進行了重大資產置換。交易的核心是本公司以星級酒店業(yè)務資產與錦江酒店集團的“錦江之星”經濟型酒店業(yè)務資產進行置換，以達到專業(yè)經營的目的。在本案例中錦江酒店集團以自己旗下錦江之星71.225%的股份、旅館投資80%、達華賓館99%的股份，以及33915.17萬元現金去收購錦江股份11家公司（其中兩家分公司，9家子公司）的權益，標的資產公允價值為306703.41萬元，股權支付比例為89%,超過了85%的股權支付比例；收購資產達到錦江股份的95.32%，達到了75%的比例。

因此錦江股份和錦江酒店（集團）的資產重組行為符合59號文件特殊性稅務處理條件，可以享受特殊性稅務處理。

之所以錦江股份的重組業(yè)務符合特殊性稅務處理條件，就是因為4號公告第六條將控股公司解釋為本公司直接持有股份的公司，否則這個重大資產置換是不符合特殊性稅務處理條件的，筆者曾經做過測算，如果錦江股份的重組不符合特殊性稅務處理條件，重組雙方需要交納企業(yè)所得稅稅款9.3億元！《辦法》第二十五條解讀：

（一）備案資料。

四號公告第二十五條第（二）項備案資料中，要求提供政府主管部門的批準文件。如果兩個私營企業(yè)并且是非上市公司合并，是不會有政府部門的批準文件的，因此這一條定的太絕對了。

（二）兩種情況符合特殊稅務處理條件。

企業(yè)合并有兩種情形符合特殊稅務處理條件。第一種，股權支付額不低于交易支付總額的85%；第二種，同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并。

（三）上市公司重組業(yè)務中，合并業(yè)務較多，常見的操作模式是換股吸收合并，例如東方航空公司吸收合并上海航空公司、唐鋼換股吸收合并邯鋼以及承德釩鈦、s延邊路吸收合并廣發(fā)證券等。

案例：2009年12月，東航發(fā)布《中國東方航空股份有限公司

換股吸收合并上海航空股份有限公司報告書》，按照5.28元每股股票的股價定向增發(fā)A股，以購買上海航空公司的全部凈資產，按照1:1.3的換股比例向上海航空公司的股東換股吸收合并，該業(yè)務符合特殊性稅務處理條件。

1、該交易具有合理的商業(yè)目的；

2、該交易屬于依法合并；

3、東航按照1:1.3的換股比例換股吸收合并上海航空，同時按照5.50元每股，提供異議股東現金選擇權，取得現金支付的股東屬于東航非股權支付額。該項交易預計異議股東達不到總發(fā)行股份15%的比例，因此股權支付額應該超過85%。

4、吸收合并后，上海航空公司的資產繼續(xù)從事民航運輸，因此具有經營的連續(xù)性。

5、吸收合并后，占股份20%以上的原主要股東，在12個月內不能轉讓股份，以保持權益的連續(xù)性。上海航空公司的原股東有兩個超過20%的持股比例，分別為上海聯合投資有限公司和錦江酒店（集團）有限公司。預計這兩家企業(yè)在12個月內不會轉讓其取得的存續(xù)企業(yè)東航股份。

（四）同一控制下且不需要支付對價的定義。

四號公告第第二十一條：《通知》第六條第（四）項規(guī)定的同一控制，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的。能夠對參與合并的企業(yè)在合并前后均實施最終控制權的相同多方，是指根據合同或協議的約定，對參與合并企業(yè)的財務和經營政策擁有決定控制權的投資者群體。在企業(yè)合并前，參與合并各方受最終控制方的控制在12個月以上，企業(yè)合并后所形成的主體在最終控制方的控制時間也應達到連續(xù)12個月。

注意點1：稅法中的同一控制定義，基本上借鑒了《企業(yè)會計準則第20號-企業(yè)合并》及其指南中的定義；

2、稅收中對同一控制的定義，還要求沒有支付對價才可以。一般來說屬于100%控股的合并，才能滿足不支付對價的條件。

3、同一控制下的合并，又分為向上合并、向下合并、兄弟合并，這三種情況均不需要支付對價，均符合59號文件的條件。

4、稅法中的同一控制，對該控制不是暫時性的要求是重組完成日前的12個月和重組完成日后的12個月，即至少保持24個月。

5、同一控制下的合并，在現實中有很多案例，非常具有現實性。

（五）借殼上市常用手法（以股份回購暨定向增發(fā)吸收合并較多，因此在合并一條中總結）

1、資產置換。例如，上海錦江股份重大資產置換案例，當然在這個案例中，置換進來的資產錦江之星以前也屬于上市資產，是屬于另外一個在香港上市的公司錦江酒店（集團）的子公司。

2、股份回購暨定向增發(fā)吸收合并。在這種模式中，上市公司以實質經營性資產向母公司股份回購，然后再吸收合并借殼企業(yè)，最后更名、遷址。例如：s延邊路股份回購暨吸收合并廣發(fā)證券案例、石煉化股份回購暨吸收合并長江證券案例。

3、股份轉讓、重大資產收購暨定向增發(fā)置入上市資產。典型的例如，中南房地產借大連金牛殼上市案例。

《辦法》第二十六條解讀：

（一）特殊性稅務處理下虧損彌補基本框架

稅法的基本設計是，納稅人不能通過交易安排，讓合并企業(yè)資產產生的利潤彌補被合并企業(yè)的虧損，被合并企業(yè)的虧損應當用被合并企業(yè)利潤來彌補。

119號文件采取了按照凈資產比例彌補的方式（資產比例測試），而59號文件假定社會平均利潤率為最長期限的國債利率，被合并企業(yè)的凈資產同利率的乘積，就是未來被合并凈資產能產生的利潤，用這個利潤來彌補被合并虧損，目前我國最長期限的國債為50年，國債利率為4.3%。

（二）合并商譽是否作為彌補虧損計算的基數？

規(guī)程討論稿認為，由于商譽在產生利潤時也在發(fā)生作用，因此被合并企業(yè)凈資產公允價值包括商譽。即：這里的合并企業(yè)凈資產公允價值實際上就是交易價格，即：凈資產公允價值+商譽。

4號公告未明確該問題，實踐中可能會引起一些爭議。

（三）4號公告明確了虧損彌補限額按年計算，先前財政部領導培訓時認為是總限額，此次明確的確是按年計算。

利率按年計算，因此這里虧損限額也是按年計算。如果被合并企業(yè)凈資產公允價值為負數，則其虧損不能延續(xù)彌補。

（四）同一控制下的合并依然應該遵循被合并企業(yè)虧損彌補規(guī)則。

此前，有一種觀點認為同一控制下的合并，其虧損不應受到限制，這種觀點最終未被采納，以避免避稅漏洞。

《辦法》第二十七條解讀：

（一）企業(yè)分立的類型（該段摘自網絡）

企業(yè)分立有兩種基本類型，三種實現分立的技術方式：即存續(xù)分立（讓產分股式分立、讓產贖股式分立）和新設分立（股本分割式分立）。

首先從大類上，我們將分立分為存續(xù)分立和新設分立。所謂存續(xù)分立是指企業(yè)分立后，被分立企業(yè)仍存續(xù)經營，并且不改變企業(yè)名稱和法人地位，同時分立企業(yè)另行注冊登記。存續(xù)分立后，分立企業(yè)的股份由被分立企業(yè)的股東持有新設分立則是將被分立企業(yè)分設成兩個或兩個以上的企業(yè)，被分立企業(yè)依法注銷。在存續(xù)分立中通常采用讓產分股式分立、讓產贖股式分立兩種技術方式。讓產分股式分立是指將沒有法人資格部分營業(yè)分立出去成立新的子公司或轉讓給現存的公司，將接受資產的子公司的股權分給全部股東。同時，全部股東在被分立企業(yè)的股本按比例減少，有時也可以保持不變。讓產贖股式分立是指將被分立企業(yè)沒有法人資格的部分營業(yè)或分支分立出去成立新的子公司或現存的公司，將新公司的股權分配給被分立企業(yè)的部分股東，換回其在被分立企業(yè)的股份，從而使這部分股東在被分立企業(yè)不再保有股份。新設分立通常采用股本分割式分立。股本分割式分立是將公司分割組成兩家以上新的公司，原公司解散。股本分割可分為兩種典型做法（1）、被分立企業(yè)的全部股東按原持股比例均衡地同時取得全部分立企業(yè)的股權，原持有的被分立企業(yè)的股票依法注銷，被分立企業(yè)依公司法規(guī)定只解散不清算。（2）、被分立企業(yè)的一個股東集團取得部分分立企業(yè)的股票，同樣，被分立企業(yè)以公司法規(guī)定只解散不清算，其股票依法注銷。

（二）59號文件強調，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權，因此讓產贖股與股本分割式分立中的第二種情形不符合59號文件的特殊性稅務處理條件。假設A企業(yè)有兩個股東B1B2,分別占股權60%、40%,A企業(yè)以商業(yè)地產和住宅建設為主，現在想拆分為兩家企業(yè)A1/A2，分別從事商業(yè)地產和住宅建設。B1取得了商業(yè)地產分立公司A1的全部股權，B2取得了住宅公司A2的全部股權。其他條件全部符合特殊重組的條件。這種分立不符合特殊分立條件。因為59號文件要求被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權，以保持權益的連續(xù)性，而以上的情形不符合條件。如果允許讓產贖股也符合特殊性稅務處理的話，企業(yè)可以進行稅收籌劃。

例如：A企業(yè)要買B企業(yè)的地，該地塊價值2億元，于是A企業(yè)以2億元投資到B企業(yè)，成為其股東，然后對B企業(yè)進行分立，B企業(yè)獲得土地。

此時，分立環(huán)節(jié)不征收營業(yè)稅、土地增值稅、如果也認為符合特殊重組條件的話，就會有這種籌劃的出現。

（三）案例：東北高分立案例

2010年2月26日，ST東北高在上海證券交易所終止上市，代之以分立后的兩個上市公司：龍江交通和吉林高速。東北高速公路股份有限公司成立于1999年7月21日，由龍高集團、吉高集團、華建交通三家企業(yè)共同發(fā)起，由于大股東龍高集團、吉高集團、華建交通之間持股比例差距不大，均沒有絕對控股權，導致三方的利益始終無法協調，終發(fā)展成不可收拾的股東大戰(zhàn)。為了解決公司治理結構形成的矛盾，2010年東北高進行了分立，其分立方案要點為：

1、東北高速將分立為兩家股份有限公司，即龍江交通和吉林高速。

2、東北高速在分立日在冊的所有股東，其持有的每股東北高速股份將轉換為一股龍江交通的股份和一股吉林高速的股份。

3、在此基礎上，龍高集團將其持有的吉林高速的股份與吉高集團持有的龍江交通的股份互相無償劃轉，上述股權劃轉是本次分立上市的一部分，將在分立后公司股票上市前完成，東北高速在分立完成后將依法辦理注銷手續(xù)。

東北高的上市公司公告中公示說同稅務機關溝通后，本次分立符合59號文件特殊性稅務處理條件，而從方案上看，顯然不能滿足被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權條件。因此不應當享受特殊性稅務處理，該企業(yè)存在重大稅收風險。

（四）分立企業(yè)彌補虧損依然采用的是資產比例測試方法，即按照凈資產比例確定彌補虧損金額。

(五)被分立企業(yè)股東取得分立企業(yè)股權的計稅基礎，具有兩種選擇性。59號文件第六條第（六）項

（一）59號文件的特殊性稅務處理只針對股權支付額，對總體采取特殊性稅務處理的非股權支付額部分，仍應該采取一般性稅務處理方法。

例如：假設B公司收購A公司擁有的全部經營性資產，資產的計稅基礎為1000萬元，市場公允價值為2000萬元。B公司定向增發(fā)給A公司價值1800萬元的股票及200萬元現金，股權支付額比例為90%，符合特殊重組股權支付額比例條件，該項業(yè)務可以選用特殊性稅務處理。稅務分析如下：

該項業(yè)務可以分解為其中10%的資產采用一般性稅務處理，資產的隱含增值得到實現，90%的資產采用特殊性稅務處理，資產的隱含增值遞延。

1、A公司該項業(yè)務的所得（1）10%資產相當于一般性稅務處理 計稅基礎為1000*10%=100（萬元）銷售價款為200萬元

因此，實現所得200-100=100（萬元）（2）90%部分資產為特殊性稅務處理

該部分資產隱含增值800萬元遞延，暫不實現。因此，A公司實現所得100萬元。

2、B公司持有被收購資產的計稅基礎（1）10%資產的計稅基礎

該部分資產相當于用200萬現金購入，因此其計稅基礎為200萬元。（2）90%資產的計稅基礎

90%資產部分按照特殊性稅務處理對待，即按照被收購資產的原計稅基礎900萬元確定。因此，B公司接受A公司資產的計稅基礎為900萬+200萬=1100萬元。

3、A公司持有B公司股權的計稅基礎

同B公司持有被收購資產的計稅基礎相同，應為1100萬元。

（二）關于計稅基礎的調整。

4號公告要求備案資料中應當有單項資產價值和計稅基礎證明，辨識那些資產價值發(fā)生了變化，在這些資產間調整計稅基礎。

例如：合并資產公允價值200萬元，計稅基礎100萬元，其中50萬元的計稅基礎價值不發(fā)生變化，另外計稅基礎為50萬元資產，公允價值為150萬元。如果存在非股權支付額，就要調整這50萬資產的計稅基礎，而對于價值不變的資產，不用調整計稅基礎。

（三）企業(yè)合并業(yè)務中，存在非股權支付額的納稅主體問題。

4號公告出臺前，重組規(guī)程討論稿規(guī)定：企業(yè)合并業(yè)務中，如果存在非股權支付額，由于被合并企業(yè)并沒有取得對價，則確認所得的主體是被合并企業(yè)的股東，而不是被合并企業(yè)本身，4號公告對此問題，沒有涉及，在實踐層面可能會存在爭議。

例如：A企業(yè)對B企業(yè)吸收合并，B企業(yè)凈資產的公允價值為200萬元，計稅基礎為100萬元，A企業(yè)支付給B企業(yè)股東b180萬元股票+20萬元現金。則B企業(yè)需要確認10萬元所得繳納企業(yè)所得稅。A企業(yè)接受B企業(yè)資產的計稅基礎為110萬元（90%享受特殊稅收待遇計稅基礎為80萬元，20萬元是購買的，按照20萬元確認計稅基礎）《辦法》第三十五條解讀：

（一）關于“帽子”條款的理解。

解析1：59號文件第7條內容既涉及企業(yè)所得稅，也涉及預提所得稅。發(fā)生在境內、外所得的重組交易，如果取得收入方是境內企業(yè)，例如向境外全資控股企業(yè)增資，則屬于企業(yè)所得稅內容，如果取得收入方為非居民企業(yè)，則屬于預提所得稅內容。解析2：“同時”兩個字錯了么？

要正確理解文件含義，不要讓自己成為“咬文嚼字”先生。顯然這里的“同時符合”，指的是同時符合第五條+第七條的某一條款條件，即：5+1條款。

（二）境外股權收購（境外-境外模式）解析1：交易主體。

①轉讓主體：非居民企業(yè)（繳納預提所得稅的主體）② 轉讓標的：持有的居民企業(yè)75%以上的股權。

③ 受讓主體：非居民企業(yè)100%控股的非居民企業(yè)。而居民企業(yè)之間的股權交易不受該項規(guī)定限制。即：居民企業(yè)可以將股權轉讓于與自身無股權關系的企業(yè)，也可以構成特殊重組。交易主體均為非居民企業(yè)。意味著屬于預提所得稅范疇。該交易，其實是為了管理架構的需要，將子公司變?yōu)閷O公司的過程。解析2：股權轉讓所得境內外所得的判定

根據《企業(yè)所得稅法實施條例》第七條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第三條所稱來源于中國境內、境外的所得，按照以下原則確定：

（三）轉讓財產所得，不動產轉讓所得按照不動產所在地確定，動產轉讓所得按照轉讓動產的企業(yè)或者機構、場所所在地確定，權益性投資資產轉讓所得按照被投資企業(yè)所在地確定；

即：判斷股權轉讓所得是否發(fā)生在中國境內，是按照被投資企業(yè)（標的企業(yè)）所在地來判定的，因此59號文件第七條第（一）項中所得，屬于中國境內所得； 解析3：如果采取一般性稅務處理，股權轉讓所得繳納注意問題。

雖然59號文件第七條第（一）項的所得，屬于股權轉讓所得，但是股權轉讓方及受讓方均在國外，如何繳稅呢？計稅成本如何扣除呢？是否可以扣除未分配利潤和盈余公積呢？ 這一系列的問題，國稅函【2009】698號文件給予了回答。因此境外兩頭在外的股權轉讓所得，應該按照國稅函【2009】698號文件的規(guī)定繳納稅款。

青島市地稅局，對青島啤酒股份有限公司一非居民股東境外兩筆股權轉讓所得分別征繳企業(yè)所得稅3.34億元、1.18億元，合計4.52億元稅款的案例，即是典型案例。

境外股權轉讓在實踐中應結合雙邊稅收協定來考慮以下幾個問題：

1、特殊目的公司問題、2、不動產比例問題、3、持有境內股權25%比例問題、4、境外股權轉讓一致行動人問題等。。解析4： 股權轉讓所得預提稅負擔變化

案例1：BVI地區(qū)A公司持有中國居民企業(yè)B公司股權，持股比例為100%，股權投資成本為1000萬元，評估價值為4000萬元。A公司將持有的股權轉讓給設立在韓國的100%控股公司C，即對韓國公司增資4000萬元。第二年，韓國公司將持有的股權以4000萬元的價格轉讓給中國境內國內的另一居民企業(yè)D公司。

（1）如果允許A公司將持有居民企業(yè)B公司的100%股權轉讓給韓國的C公司，享受特殊性稅務處理，則股權增值的3000萬元不征稅；

（2）韓國公司將股權轉讓，股權轉讓所得根據《中韓稅收協定》第十三條第五款規(guī)定：、轉讓第一款至第四款所述財產以外的其他財產取得的收益，應僅在轉讓者為其居民的締約國征稅。即：該項所得，中國沒有征稅權，本屬于中國征稅的3000萬所得流失了。總結：因此，59號文件第七條第（一）項才規(guī)定，只有沒有因此造成以后該項股權轉讓所得預提稅負擔變化的，才能享受特殊性稅務處理。

解析5：4號公告仍然未明確重組如果造成股息預提所得稅變化的，是否符合特殊性稅務處理的條件？

案例： 2008年，美國某企業(yè)，將其持有的中國居民企業(yè)的股權轉讓給其持有100%股權的某香港公司。初始投資成本為1000萬元，評估價值為4000萬元。

（1）59號文件第七條第(一)項僅要求重組不能造成股權轉讓所得預提所得稅變化，沒有要求不能造成股息預提所得稅發(fā)生變化，因此該項業(yè)務形式上符合特殊性稅務處理的定義。（2）美國公司和香港公司股權轉讓所得的預提所得稅率沒有變化，均為10%.（3）美國公司的意圖在于：將來分紅時，香港按照5%預提所得稅率繳納股息預提稅。意圖在于此！

（4）根據國稅函【2009】81號文件規(guī)定：必須持有12個月以上的股息才能享受協定稅率待遇。

（5）根據國稅函【2009】601號文件規(guī)定，香港公司必須符合“實際受益人”標準，導管公司不能享受協定稅率。

（6）該籌劃得以實施的另外一個條件是香港不繳納境外取得股息的所得稅。

解析6：為什么要求“轉讓方非居民企業(yè)向主管稅務機關書面承諾在 3年（含3年）內不轉讓其擁有受讓方非居民企業(yè)的股權”？

案例：美國企業(yè)A公司持有美國B公司 100%股權，B公司注冊資本1美元。美國企業(yè)A公司同時持有中國居民企業(yè)C公司100% 股權，初始投資成本為1000萬元，評估價值為3000萬元。

美國公司A公司準備將持有的C公司股權轉讓給美國公司D公司，采取了如下籌劃：（1）美國企業(yè)A公司將C公司的股權轉讓給B公司，B公司采取定向增發(fā)的方式支付對價，該步驟適用特殊性稅務處理。

（2）A公司立即將B公司持有的C公司股權轉讓給D公司，取得現金3000萬元。（3）A公司轉讓特殊目的公司B公司的行為，從法律形式上來看不屬于中國征稅范圍（除非進行一般反避稅調整），因此A公司實質上取得了現金，而中國的預提所得稅被避掉了。總結：因此，為了避免以上漏洞，59號文件要求轉讓方非居民企業(yè)向主管稅務機關書面承諾在3年（含3年）內不轉讓其擁有受讓方非居民企業(yè)的股權”。

（三）境內股權收購（境外-境內模式）

例如：日本A公司在中國有10個全資子公司，2009年該公司進行了全球架構調整，決定在中國大陸成立大陸控股公司B公司，全權管理中國大陸區(qū)經營事宜，本架構調整完全是由于管理的需要。

1、A公司在中國投資成立全資子公司B公司；

2、B公司定向增發(fā)以購買A公司持有的中國10個全資子公司的股權，該項收購符合股權收購特殊性稅務處理的條件。因為，將來B公司轉讓子公司股權的時候，其股權轉讓所得依然掌握在中國稅收當局，潛在的稅款沒有流失，因此可以給予特殊性稅務處理的待遇。境外-境內模式，常用于在投資的稅收籌劃：

日本A公司全資持有中國全資子公司B公司，B公司未分配利潤為2億元，A公司決定以未分配利潤轉增資本的方式，對B公司增資，根據國稅函【2010】79號文件規(guī)定，稅收上將其看做先分紅，然后增資，因此需要交納預提所得稅，如何才能做到不繳納呢？即：運用境外-境內重組模式即可。

（四）以資產、股權向境外投資（境內-境外模式）

境內-境外模式，即使適用特殊性稅務處理，根據59號文件第八條規(guī)定，是采取10年確定性遞延的方式進行稅務處理。

事實上這種方式往往用在香港上市的運作，例如：先將資產投資到BVI地區(qū)，成立全資子公司，然后在香港上市。這種做法往往會構成境外中資控股企業(yè)。具體認定按照國稅發(fā)【2009】82號文件規(guī)定處理。

稅收籌劃討論：變境內股權轉讓為境外股權轉讓 案例：中國境內居民企業(yè)A公司準備將其子公司B公司的股權，轉讓給C公司，長期股權投資的計稅基礎為1億元，市場公允價值為5億元，則需要交納企業(yè)所得稅1億元。該企業(yè)采取了如下操作：

1、A公司在維爾京群島建立一家全資子公司D公司，然后將其子公司B公司的股權投資到D公司，此操作符合59號文件特殊性稅務處理條件，其所得可以遞延10年；

2、D公司再將股權轉讓給C公司，轉讓價格為公允價值5億元，計稅基礎也為5億元，此項轉讓無所得；

通過該項操作，A公司股權轉讓所得實現了遞延，當然第二步賣股權需要12個月以后再辦理法律程序，可以采取遠期合同的形式規(guī)避。

（五）59號文件對跨境特殊性稅務處理只列舉了三種情況，如果企業(yè)有其他本質上符合特殊性稅務處理條件的，可以向總局申請，其原則是相關的資產增值要保留在中國境內，且不造成稅款流失。

（六）備案資料：第三十六條要求，涉及預提所得稅的重組業(yè)務除了遵循4號公告的備案資料外，還要根據預提所得稅相關文件準備資料。

國稅函【2009】698號文件規(guī)定，非居民企業(yè)取得股權轉讓所得符合特殊性稅務處理條件的，要報省級稅務機關批準才可以享受。即：只要涉及到預提所得稅的重組業(yè)務，一定要申請省局確認。

三十七條規(guī)定的第七條第（三）項備案資料，同股權收購基本類似。

（七）由于4號辦法同59號文件的結構不盡相同，因此為了同59號文件條款對應，本解讀將4號公告35-37條提前。

境內-境外模式采取了10年確定性遞延的特殊性稅務處理。《辦法》第二十八條解讀： 見4號公告第15條的解讀。《辦法》第二十九條解讀：

4號公告的29-31條均是闡述適用特殊性稅務處理的事后監(jiān)管問題。采取了三個辦法： 一是，重組各方在完成重組業(yè)務后的下一個所得稅納稅申報時，要提供書面情況說明；

二是，當事方的其中一方發(fā)生變化的，要求在60日內按照一般性稅務處理原則，補繳交易完成稅款；此時，不加征滯納金。三是，稅務機關應該加強主動監(jiān)管。為了管理特殊性稅務處理，4號公告采取了：重組完成備案（或申請確認），事后三個方法加強監(jiān)管的程序來進行管理。《辦法》第三十二條解讀：

多步驟交易原則是非常重要的原則。例如，A公司收購B公司全資持有的子公司C公司股權，第一年7月購買了對方50%股權，第二年3月又購買了對方30%股權，應該將這兩項業(yè)務按照實質重于形式的原則，視同為一項企業(yè)重組交易適用特殊性稅務處理。

4號公告32、33條非常人性化，將多步驟交易原則首個的第一步交易，是否適用特殊性稅務處理，交給企業(yè)職業(yè)判斷。如果企業(yè)預期一攬子交易符合特殊性稅務處理的，可以暫時先適用特殊性稅務處理，待下一步交易后再備案確認。

反之，如果第一步收購對方50%股權時，尚無計劃再繼續(xù)收購對方股權，則先按照一般性稅務處理，在12個月內又收購了25%以上股權，從而使得交易實質上符合特殊性稅務處理條件的，也可以追溯享受特殊性稅務處理。《辦法》第三十四條解讀：

4號公告的主要功能之一即明確特殊性稅務處理備案要求，其淵源為59號文件第11條。《征管法實施細則》第29條規(guī)定，其他涉稅資料的保存期限為10年。

第四篇：2013溫州農信社公告解讀

中公教育、農信社備考資料考試交流群285977453

2013溫州農信社合作銀行招考公告解讀

一、招聘對象：2011年、2012年、2013年全日制普通高校畢業(yè)生

二、招聘專業(yè)范圍和學歷要求

1、金融、會計、財務管理、貨幣銀行學、國際貿易、市場營銷、工商管理、證券、投資理財、經濟管理、審計、精算、稅務、統計專業(yè)大專及以上學歷。

2、法律、人力資源管理、漢語言文學、計算機、數學、英語專業(yè)本科及以上學歷。

3、一本及以上學歷和定向招聘專業(yè)適當放寬。

三、戶籍要求

非一本生源要求戶籍所在地在當地，其中定向生必須在定向招聘的區(qū)域且只能報考定向區(qū)域；一本以以上生源戶籍放寬到溫州地區(qū)。

四、招聘流程

對符合條件的應聘人員通過資格審查、面試、人機對話測評、筆試、技能考核、政審、體檢、學歷驗證等程序；其中一本以上學歷生源免去筆試環(huán)節(jié)

五、招聘人數

鹿城招聘管培生15名，客戶經理30名，龍灣綜合柜員：50名;營銷類人員：15名，瑞安招聘60名，蒼南若干名（招聘非定向的限額計算機專業(yè)一本及以上學歷10名以內，法學專業(yè)一本及以上學歷5名以內，新聞、漢語言文學專業(yè)一本及以上學歷5名以內，統計或數學與應用數學專業(yè)本科及以上學歷5名以內），其他等地分別招聘若干名

六、考試內容

根據往年中公的學員反饋面試部分分別采取自我介紹，無領導小組和結構化面試，筆試包含行測、金融基礎、公共基礎等內容。每年的考試形式，都有些變化，大體上的內容不會變動太多。

最后，溫馨提示每年溫州的農信社考試的人數都比較多，競爭比較激烈，提前復習，中公教育預祝大家早日取得好成績

第五篇：資產損失25號公告解讀

立法者講財損25號公告

一、稅收中對資產的定義

88號文對資產的定義：資產是指企業(yè)擁有或控制的、用于經營管理活動且與取得應稅收入有關的資產，包括現金、銀行存款等。這個文件特別強調了與取得應稅收入有關的資產。

25號公告對資產的定義：資產是指企業(yè)擁有或者控制的、用于經營管理活動相關的資產，包括現金、銀行存款、應收及預付款項（包括應收票據、各類墊款、企業(yè)之間往來款項）等貨幣性資產，存貨、固定資產、無形資產、在建工程、生產性生物資產等非貨幣性資產，以及債權性投資和股權（權益）性投資。各地稅務局在實際操作中首先是根據定義來判定這個資產在稅前能不能扣除。上述兩個文件之間的差異：

1.“用于經營管理活動”的資產本就表明了是與企業(yè)收入有關的，該項資產如發(fā)生損失，符合稅前扣除相關性原則。

2.《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十八條第二款規(guī)定：企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產，不得扣除或者計算對應的折舊、攤銷扣除。如再強調“與取得應稅收入有關”，多此一舉。

3.“免稅收入”雖然不屬于“應稅收入”，但與“免稅收入”相關的成本、費用、損失是允許在稅前扣除的，如再強調“與取得應稅收入有關”，相互矛盾。

二、資產損失類別

根據《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定的原則，準予扣除的資產損失分為兩類：實際資產損失和法定資產損失。

實際資產損失必須是實際發(fā)生且會計上已作損失處理的申報扣除。這類損失帶有財產轉讓和處置的性質，必須是合理的。

法定資產損失：凡是25號公告中列舉的，點了項目的，只要符合條件的，就是法定資產損失。如果沒有點項目，可能是某一類的資產損失，在文件中寫了“等”，盡管文件沒有點項目，但只要符合條件，也可以列入法定資產損失。對于法定資產損失應當在企業(yè)向主管稅務機關提供證據資料證明該項資產已符合法定資產損失確認條件，且在會計上已作損失處理的申報扣除。實務操作中，銀行業(yè)以外的其他企業(yè)還是堅持的實際資產損失。

三、資產損失追補確認期限

企業(yè)以前發(fā)生的資產損失未能在發(fā)生當年準確計算并按期扣除的，經稅務機關批準后，可追補確認在損失發(fā)生的稅前扣除，屬于實際資產損失，準予追補至該項損失發(fā)生扣除，其追補確認期限一般不得超過五年。25號公告確定了追補確認的年限是五年，可追補確認的損失一定是實際資產損失，因為只有實際資產損失才存在著損失所屬的問題。企業(yè)處置和轉讓資產的所屬是不能更改的，但法定資產損失則不同。從定義上講，法定資產損失是要申報且會計上作損失處理了，才能作為稅前扣除，所以它就不存在追補確認的問題。比如應收賬款，25號公告第二十三條規(guī)定：企業(yè)逾期三年以上的應收款項在會計上已作為損失處理的，可以作為壞賬損失，但應說明情況，并出具專項報告。對“三年以上”怎么理解呢？也就是說在第三年申報的時候允許扣，如果第三年沒有申報，那么第四年、第五年、第六年都能扣，什么時候申報什么時候扣除，并不是說在第三年一定要把確認為資產損失，所以法定資產損失稅前扣除的是實際申報的，沒有追溯期的概念。

四、自行申報扣除制度

1.根據25號公告的有關規(guī)定，資產損失稅前扣除審批制度已被取消，改為企業(yè)自行申報扣除制度，但國務院確定的事項除外。自行申報扣除很難避免滯納金和罰款的問題，所以在工作中應該對自行扣除持謹慎的態(tài)度。2.自行申報扣除的形式：清單申報和專項申報

五、總分機構申報方式

跨地區(qū)經營匯總納稅企業(yè)的申報形式：總機構將跨地區(qū)分支機構所屬資產捆綁打包轉讓所發(fā)生的資產損失，由總機構向當地主管稅務機關進行專項申報。

六、資產損失與會計之間的協調 1.法定資產損失：

會計上已作處理，但未進行納稅申報，或者不符合稅法規(guī)定的條件，不得進行稅前扣除。換句話說，稅前扣除必須具備兩個條件：第一，會計上已處理；第二，依法申報。

2.會計處理為決算；納稅申報為企業(yè)所得稅匯算清繳。注意：不能把向稅務機關報送申報材料的時點理解為會計處理和納稅申報。

七、88號文與25號公告之間的銜接

2010已申報且已審批的，可按審批的結果進行稅前扣除。2010已申報且但未審批的實際資產損失，各地稅務機關可以按88號的規(guī)定繼續(xù)審批，也可按25號文不再審批。

注意：未經審批的法定資產損失，不能在2010扣除。這主要是從防范風險的角度出發(fā)考慮的。實體法從舊、從優(yōu)，程序法從新，所以個人認為，如果不審批，問題也不大。

八、資產損失稅前扣除的管理

分級管理制度、納稅評估制度、實地核查制度

九、資產損失確認證據

1.真實性證據：損失是真實發(fā)生的 2.合法性證據：符合稅法的規(guī)定

3.確定性證據：金額要確定，即便是估算的金額也要符合確定性的要求 4.合理性證據：轉讓價格要合理

十、應收、預付賬款損失 1.25號公告的規(guī)定：企業(yè)逾期三年以上的應收款項在會計上已作為損失處理的，可以作為壞賬損失，但應說明情況，并出具專項報告。專項報告就要體現前面提到的四個方面：真實性、合法性、確定性、合理性。政策比以前放寬了。企業(yè)逾期一年以上，單筆數額不超過五萬或者不超過企業(yè)收入總額萬分之一的應收款項，會計上已經作為損失處理的，可以作為壞賬損失，但應說明情況，并出具專項報告。

25號公告此兩條配合后面的股權損失，完全可以把88號文的內容覆蓋了。2.應收、預付賬款的范圍：明確各類墊款及企業(yè)間往來款項，即其他應收款項，符合條件的，準予在稅前扣除。增加的“墊款”能解決很多問題。

十一、無形資產損失

企業(yè)所得稅法規(guī)定，只要是與企業(yè)經營活動相關的，合理的資產損失，都可以在稅前扣除。88號文也好，其他文件也好，作為下位法，都不能違背稅法的規(guī)定。88號文雖然沒有列舉到，但只要符合稅前扣除的原則，也是可以扣除的。所以在25號公告中，我們將無形資產列入其中，消除各稅務局理解的分歧。雖然文件中列舉了一些簡單的條件，但它依然是不完整的。在實際操作中，無形資產損失可能就是一個個案，不一定具有典型代表，所以按照個案處理就行，只要它是相關的、合理的，且有真實性、合法性、確定性、合理性四方面的證據支撐就可以稅前扣除。

無形資產改良或升級的支出，可以比照固定資產改建或大修理支出來進行處理。改良支出金額不是很大時，可以視為管理費用。

十二、關聯企業(yè)之間損失

企業(yè)按獨立交易原則向關聯企業(yè)轉讓資產而發(fā)生的損失，或向關聯企業(yè)提供借款、擔保而形成的債權損失，準予扣除，但企業(yè)應作專項說明，同時出具中介機構出具的專項報告及其相關的證明材料。

十三、投資損失

企業(yè)投資損失包括債權性投資損失和股權（權益）性投資損失。銀行貸款屬于債權性投資，因為貸款是以獲取利息為目的的；以商品交易為基礎的應收賬款就不屬于投資損失，因為這種賬款并不是用于投資的，而是由交易產生的。債權分成三層意思：1.債務人或擔保人依法被宣告破產、關閉、被解散或撤銷、被吊銷營業(yè)執(zhí)照、失蹤或者死亡等，應出具資產清償證明或者遺產清償證明。這種損失屬于實際資產損失，可以稅前扣除。2.無法出具資產清償證明或者遺產清償證明，且上述事項超過三年以上的，如能提供相關證明文件、材料，可以稅前扣除。3.債權投資（包括信用卡透支和助學貸款）余額在三百萬元以下的，如能提供相關證明文件、材料，可以稅前扣除。提問：

問：付給海外機構的代扣代繳預提稅，以前沒扣，自查后補交，我們在應收款科目掛著，沒有進入費用科目和營業(yè)外支出。是不是可以根據25號公告將其理解為應收款，即便海外機構仍舊存在，但只要款項逾期三年就可以扣除？ 答：這個不行。應考慮合法性的原則。國際間銀行內部短期拆借，按照老稅法是不征稅的，新稅法也沒明確，所以很多銀行還是按照老稅法的規(guī)定走，但后來又要求扣，于是這部分款項就追不回來了。由于這部分款項并不是企業(yè)正常經營活動造成的，目前還不能在稅前扣除。