第一篇：新舊所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較及對(duì)企業(yè)的影響

2006年2月15日，財(cái)政部發(fā)布了新 會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則，并于2007年1月1日起首先在上市公司中執(zhí)行。這次新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的制定，是我國(guó)會(huì)計(jì)改革路上一個(gè)新的里程碑。其中新所得稅準(zhǔn)則格外引人注意，新所得稅準(zhǔn)則直接借鑒《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12——所得稅》所得稅準(zhǔn)則，引入計(jì)稅基礎(chǔ)和暫時(shí)性差異概念，要求 企業(yè) 采取資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法所得稅處理 方法。這是一次所得稅會(huì)計(jì)革命性的變革。

一、新舊所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異

1.計(jì)稅基礎(chǔ)

舊準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)收入和費(fèi)用與納稅收益和納稅扣除之間的差異，主要是從發(fā)生額的角度進(jìn)行 分析。新準(zhǔn)則則強(qiáng)調(diào)企業(yè)在某一特定時(shí)日的資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間所存在的暫時(shí)性差異。

2.暫時(shí)性差異取代時(shí)間性差異

暫時(shí)性差異取代時(shí)間性差異，是采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的結(jié)果，也是與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)趨同的結(jié)果。暫時(shí)性差異在以后年度資產(chǎn)收回或負(fù)債清償時(shí)，會(huì)產(chǎn)生應(yīng)稅所得或可抵扣金額。暫時(shí)性差異又分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。所有的時(shí)間性差異均是暫時(shí)性差異，但某些暫時(shí)性差異并非時(shí)間性差異。

3.要求使用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法

舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)采用應(yīng)付稅款法和納稅 影響 會(huì)計(jì)法核算所得稅。新準(zhǔn)則要求企業(yè)只能采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，收益表債務(wù)法注重時(shí)間性差異，可 計(jì)算 對(duì)當(dāng)期的影響，不能直接反映對(duì)未來的影響；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法以資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)來計(jì)算遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，注重暫時(shí)性差異，可直接得出遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債，能直接反映對(duì)未來的影響。

4.彌補(bǔ)虧損處理

新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)對(duì)于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當(dāng)以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。一般稱之為當(dāng)期確認(rèn)法，即后轉(zhuǎn)抵減所得稅的利益在虧損當(dāng)年確認(rèn)。目前 稅收政策允許企業(yè)虧損可在未來首次盈利的連續(xù)5年內(nèi)稅前彌補(bǔ)，使用該方法，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)五年內(nèi)可抵扣暫時(shí)性差異是否在以后經(jīng)營(yíng)期內(nèi)很可能取得足夠的應(yīng)稅利潤(rùn)作出判斷，如果不能，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)。

二、新舊所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異對(duì)企業(yè)的影響

新所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將改變所有企業(yè)的所得稅費(fèi)用，并導(dǎo)致凈利潤(rùn)的改變。另外，新所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的要求，規(guī)定對(duì)于可抵扣暫時(shí)性差異，在該差異的轉(zhuǎn)銷期間內(nèi)，要有足夠的應(yīng)稅利潤(rùn)可供抵扣。同時(shí)對(duì)已經(jīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)在每一資產(chǎn)負(fù)債表日重新估價(jià)，如果不符合確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)將預(yù)計(jì)不能實(shí)現(xiàn)的部分立即確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費(fèi)用。新所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定需有合理的證據(jù)說明預(yù)期未來的所得稅利益將會(huì)實(shí)現(xiàn)。從而避免企業(yè)財(cái)務(wù)人員過于高估遞延所得稅資產(chǎn)。目前很難測(cè)算原采用應(yīng)付稅款法或納稅影響會(huì)計(jì)法的企業(yè)在采用資產(chǎn)負(fù)債表債表法后，所得稅費(fèi)用會(huì)發(fā)生多大的差異。但總體來說，原采用納稅影響會(huì)計(jì)法的公司，影響相對(duì)較小；原采用應(yīng)付稅款法的公司，所得稅費(fèi)用可能會(huì)有重大調(diào)整。

第二篇：新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的比較

【摘要】2006年2月財(cái)政部發(fā)布的《 企業(yè) 會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》與原所得稅準(zhǔn)則比較，會(huì)計(jì)處理發(fā)生了重大變化。本文首先從 理論 上對(duì)新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于企業(yè)所得稅計(jì)稅差異，虧損處理及減值確認(rèn)的差異進(jìn)行了 分析 比較，并結(jié)合實(shí)例比較分析了所得稅 計(jì)算 方法 的差異，最后指出新準(zhǔn)則 應(yīng)用 意義。【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 所得稅 計(jì)稅差異 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》對(duì)所得稅的會(huì)計(jì)處理方法及其相關(guān)信息的披露等方面進(jìn)行了規(guī)范，與舊準(zhǔn)則相比，會(huì)計(jì)重心由原來的以利潤(rùn)表為重心轉(zhuǎn)向以資產(chǎn)負(fù)債表為重心，從而使所得稅的會(huì)計(jì)處理方法發(fā)生了較大變化。

一、所得稅會(huì)計(jì)處理的主要變化

原準(zhǔn)則中所得稅的會(huì)計(jì)處理有應(yīng)付稅款法和納稅 影響 會(huì)計(jì)法兩種，（包括遞延法和債務(wù)法）其中債務(wù)法為利潤(rùn)表債務(wù)表法。舊企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將會(huì)計(jì)與稅法在收入、費(fèi)用確認(rèn)和計(jì)量時(shí)間上存在差異稱為時(shí)間性差異，采用應(yīng)付稅款法時(shí)將時(shí)間性差異視同永久性差異，采用利潤(rùn)表法時(shí)將時(shí)間性差異對(duì)當(dāng)期所得稅影響確認(rèn)為遞延稅款，該遞延稅款是當(dāng)期發(fā)生數(shù)，不直接反映對(duì)未來的影響，不處理非時(shí)間性差異的暫時(shí)性差異。新準(zhǔn)則要求企業(yè)對(duì)暫時(shí)性差異采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，在資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)首先根據(jù)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與稅法基礎(chǔ)確定的暫時(shí)性差異計(jì)算遞延所得稅資產(chǎn)（或負(fù)債），然后調(diào)整根據(jù)稅法計(jì)算的應(yīng)交所得稅金額，來推算所得稅費(fèi)用，計(jì)算公式為：當(dāng)前所得稅費(fèi)用=當(dāng)前應(yīng)納稅所得額×稅率+（期末遞延所得稅負(fù)債—期初遞延所得稅負(fù)債）—（期末遞延所得稅資產(chǎn)—期初遞延所得稅資產(chǎn)）。原利潤(rùn)表債務(wù)法與新準(zhǔn)則資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法主要區(qū)別如下：

（一）計(jì)稅差異的不同

舊準(zhǔn)則以利潤(rùn)表為會(huì)計(jì)重心，計(jì)稅差異源于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法對(duì)收入和費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量在口徑和時(shí)間上的不一致。

新準(zhǔn)則以資產(chǎn)負(fù)債表為會(huì)計(jì)重心，計(jì)稅差異部分源于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法確認(rèn)的資產(chǎn)負(fù)債的金額不一致，新準(zhǔn)則引入了資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)概念，并在此基礎(chǔ)上引入了暫時(shí)性差異的概念，即資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)某項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其按照稅法規(guī)定的資產(chǎn)或負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。

（二）虧損處理的不同

我國(guó)現(xiàn)行稅法允許企業(yè)虧損向后遞延彌補(bǔ)五年，舊準(zhǔn)則關(guān)于所得稅處理規(guī)定中對(duì)可結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損，在虧損彌補(bǔ)當(dāng)期不確認(rèn)所得稅利益。

新準(zhǔn)則要求企業(yè)對(duì)能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損，應(yīng)當(dāng)以可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的未來應(yīng)稅利潤(rùn)為限，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。一般稱之為當(dāng)期確認(rèn)法，以后轉(zhuǎn)抵減所得稅的利益在虧損當(dāng)年確認(rèn)。使用該方法，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)五年內(nèi)可抵扣暫時(shí)性差異是否能在以后經(jīng)營(yíng)期內(nèi)的應(yīng)稅利潤(rùn)充分轉(zhuǎn)回作出判斷，如果不能，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)。

（三）減值確認(rèn)的不同

舊準(zhǔn)則沒有對(duì)遞延借項(xiàng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)該在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核，如果未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的帳面價(jià)值。在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，減記的金額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回。

二、新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下所得稅核算實(shí)例比較

（一）新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則債務(wù)法的比較

利潤(rùn)表債務(wù)法注重時(shí)間性差異，可計(jì)算當(dāng)期的影響，不能直接反映對(duì)未來的影響，不能處理非時(shí)間性差異的暫時(shí)性差異。而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法注重暫時(shí)性差異，可直接得出遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債余額，能直接反映其對(duì)未來的影響，可處理所有的暫時(shí)性差異。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，如果是非時(shí)間性差異的暫時(shí)性差異，那么與企業(yè)當(dāng)期所得稅和遞延所得稅相關(guān)的項(xiàng)目往往在同一或不同的會(huì)計(jì)期間直接計(jì)入損益，因此當(dāng)期所得稅和遞延所得稅也應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入損益。暫時(shí)性差異是資產(chǎn)/負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)的差異，所有的時(shí)間性差異均是暫時(shí)性差異，但某些暫時(shí)性差異并非時(shí)間性差異。

（二）口徑不同時(shí)所得稅計(jì)算方法的比較

例1：企業(yè)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2萬元，重估的公允價(jià)值為3萬元，會(huì)計(jì)和稅法規(guī)定都按直線法計(jì)提折舊，剩余使用年限為5年。會(huì)計(jì)按重估的公允價(jià)值計(jì)提折舊，而重估資產(chǎn)增值根據(jù)稅法規(guī)定計(jì)稅時(shí)不作相應(yīng)調(diào)整，因此稅法按賬面價(jià)值計(jì)提折舊。根據(jù)新舊準(zhǔn)則分別計(jì)算差異如表1和表2 所示。

第三篇：新舊企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所得稅會(huì)計(jì)處理之分析比較

新舊企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所得稅會(huì)計(jì)處理之分析比較

摘要：針對(duì)按照會(huì)計(jì)制度計(jì)算的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與按照稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅所得額之間的差異，在會(huì)計(jì)核算中可以采用兩種不同的方法進(jìn)行處理，即應(yīng)付稅款法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。筆者試圖通過對(duì)兩種方法的分析比較，給使用者提供一些選擇依據(jù)。

關(guān)鍵詞：應(yīng)付稅款法；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法；遞延所得稅資產(chǎn)；遞延所得稅負(fù)債

2000年12月《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，允許企業(yè)計(jì)算所得稅時(shí)，用應(yīng)付稅款法計(jì)算所得稅，2006年2月15日財(cái)政部又頒布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)一所得稅》規(guī)定采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法對(duì)所得稅進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，那么各大中小企業(yè)到底該選擇何種方式計(jì)算所得稅，我們不妨做一下比較，再進(jìn)行選擇。

一、二者概念區(qū)別

應(yīng)付稅款法，是指本期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異造成的影響納稅的金額直接計(jì)入當(dāng)期損益，而不遞延到以后各期的會(huì)計(jì)處理方法。在應(yīng)付稅款法下，不需要確認(rèn)稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異造成的影響納稅的金額，因此當(dāng)期計(jì)入損益的所得稅費(fèi)用等于當(dāng)期按應(yīng)納稅所得額計(jì)算的應(yīng)交所得稅。

采用應(yīng)付稅款法核算時(shí)，需要設(shè)置兩個(gè)科目：“所得稅費(fèi)用”科目，核算企業(yè)從本期損益中扣除的所得稅費(fèi)用；“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”科目，核算企業(yè)應(yīng)交的所得稅。

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，要求企業(yè)從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間的差異分別為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一會(huì)計(jì)期間利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用，計(jì)算公式為：

本期所得稅費(fèi)用＝本期應(yīng)交所得稅+（期末遞延所得稅負(fù)債－期初遞延所得稅負(fù)債）-（期末遞延所得稅資產(chǎn)－期初遞延所得稅資產(chǎn)）

其中概念中所指的暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的差額。根據(jù)該差額對(duì)未來應(yīng)稅金額影響的不同，暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。

（一）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。由于該暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回，會(huì)進(jìn)一步增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得額金額，在其產(chǎn)生當(dāng)期應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，當(dāng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)或負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，會(huì)形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

（二）可抵扣暫時(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時(shí)會(huì)減少轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額，減少未來期間的應(yīng)交所得稅。在可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生當(dāng)期，符合確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，當(dāng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)或負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，會(huì)形成可抵扣暫時(shí)性差異。

采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算時(shí)，需要設(shè)置四個(gè)科目：“所得稅費(fèi)用”科目，核算企業(yè)從本期損益中扣除的所得稅費(fèi)用；“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”科目，核算企業(yè)應(yīng)交的所得稅；“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，核算企業(yè)根據(jù)所得稅準(zhǔn)則確認(rèn)的可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生的所得稅資產(chǎn)；“遞延所得稅負(fù)債“科目，核算企業(yè)根據(jù)所得稅準(zhǔn)則確認(rèn)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的所得稅負(fù)債。二、二者賬務(wù)處理區(qū)別

下面我們以同一案例為例，用這兩種方法計(jì)算所得稅，總結(jié)各自的利弊。

A公司2007利潤(rùn)表中利潤(rùn)總額為3000萬元，該公司適用的所得稅稅率為25%，遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債不存在期初余額，與所得稅核算有關(guān)的情況如下：

2007年發(fā)生的有關(guān)交易和事項(xiàng)中，會(huì)計(jì)處理與稅收處理存在差別的有：

（1）2007年1月開始計(jì)提折舊的一項(xiàng)固定資產(chǎn)，成本為1500萬元，使用年限為10年，凈殘值為0，會(huì)計(jì)處理按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，稅收處理按直線法計(jì)提折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同。

（2）向關(guān)聯(lián)企業(yè)捐贈(zèng)現(xiàn)金500萬元，假定按照稅法規(guī)定，企業(yè)向關(guān)聯(lián)方的捐贈(zèng)不允許稅前扣除。

（3）本期取得的作為交易性金融資產(chǎn)核算的股票投資成本為800萬元，2007年12月31日的公允價(jià)值為1200萬元。稅法規(guī)定，以公允價(jià)值計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)持有期間市價(jià)變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

（4）違反環(huán)保法規(guī)定應(yīng)支付罰款250萬元。

（5）期末對(duì)持有的存貨計(jì)提了75萬元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，原賬面價(jià)值2075萬元。

2008利潤(rùn)表中利潤(rùn)總額為4555萬元，與所得稅核算有關(guān)的情況如下：

（1）期末對(duì)持有的存貨計(jì)提了200萬元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，原賬面價(jià)值4200萬元。

（2）本期取得的作為交易性金融資產(chǎn)核算的股票投資成本為1000萬元，2008年12月31日的公允價(jià)值為1675萬元。

（3）對(duì)售后產(chǎn)品保修，預(yù)計(jì)負(fù)債250萬元。

（一）若采用應(yīng)付稅款法進(jìn)行賬務(wù)處理 1、2007年全年應(yīng)納稅所得額=稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)土納稅調(diào)整項(xiàng)目金額=3000+150+500-400+250+75=3575（萬元）

全年應(yīng)納企業(yè)所得稅額=3575×25%=893.75（萬元）

編制會(huì)計(jì)分錄如下：

借：所得稅費(fèi)用8937500

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅8937500

借：本年利潤(rùn)8937500

貸：所得稅費(fèi)用8937500 2、2008年全年應(yīng)納稅所得額=稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)土納稅調(diào)整項(xiàng)目金額=4555+200+290-675+250=4620（萬元）

全年應(yīng)納企業(yè)所得稅額=4620×25%=1155（萬元）

編制會(huì)計(jì)分錄如下：

借：所得稅費(fèi)用11550000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅11550000

借：本年利潤(rùn)11550000

貸：所得稅費(fèi)用11550000

（二）若采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行賬務(wù)處理

該公司2007年資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目金額及計(jì)稅基礎(chǔ)如表19-3所示單位：萬元1、2007當(dāng)期應(yīng)交所得稅

應(yīng)納稅所得額=3000+150+500-400+250+75=3575（萬元）

應(yīng)交所得稅=3575×25%=893.75（萬元）2、2007遞延所得稅

遞延所得稅資產(chǎn)=225×25%=56.25（萬元）

遞延所得稅負(fù)債=400×25%=100（萬元）

遞延所得稅=100-56.25=43.75（萬元）

3、利潤(rùn)表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用

所得稅費(fèi)用=893.75+43.75=937.5(萬元)，確認(rèn)所得稅費(fèi)用的賬務(wù)處理如下：

借：所得稅費(fèi)用9375000

遞延所得稅資產(chǎn)562500

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅8937500

遞延所得稅負(fù)債1000000

該公司2008年資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目金額及計(jì)稅基礎(chǔ)如表19-3所示單位：萬元

（1）2008當(dāng)期應(yīng)交所得稅

應(yīng)納稅所得額=4555+200+290-675+250=4620（萬元）

應(yīng)交所得稅=4620×25%=1155（萬元）

（2）2008遞延所得稅

①期末遞延所得稅負(fù)債675×25%=168.75

期初遞延所得稅負(fù)債100

本期遞延所得稅負(fù)債增加68.75

②期末遞延所得稅資產(chǎn)740×25%=185

期初遞延所得稅資產(chǎn)56.25

本期遞延所得稅資產(chǎn)增加128.75

遞延所得稅=68.75-128.75=-60（萬元）

（3）利潤(rùn)表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用

所得稅費(fèi)用=1155-60=1095(萬元)，確認(rèn)所得稅費(fèi)用的賬務(wù)處理如下：

借：所得稅費(fèi)用10950000

遞延所得稅資產(chǎn)1287500

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅11550000

遞延所得稅負(fù)債687500

三、總結(jié)各自利弊

可以看出，應(yīng)付稅款法計(jì)入損益的所得稅費(fèi)用完全受稅法規(guī)定的影響，核算比較簡(jiǎn)單，缺點(diǎn)是不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和本期收入費(fèi)用配比原則，但現(xiàn)實(shí)中小企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求不高，通常采用“應(yīng)付稅款法”。

而對(duì)于一些大中型企業(yè)，則應(yīng)該采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，尤其是上市公司要與國(guó)際接軌，必須采用這種方法。因?yàn)橘Y產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法更側(cè)重于暫時(shí)性差異，對(duì)差異的處理更符合資產(chǎn)和負(fù)債的定義，能夠提供更多決策有用的會(huì)計(jì)信息，我國(guó)目前資本市場(chǎng)不斷繁榮，企業(yè)重組、并購(gòu)和股份制改造大量涌現(xiàn)，資產(chǎn)重估業(yè)務(wù)必將日益增多，這必將引起許多暫時(shí)性差異的發(fā)生。而且，資產(chǎn)負(fù)債表將遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債分門別類地處理與披露，使其提供的會(huì)計(jì)信息更能反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。因此，無論從理論上的合理性還是從實(shí)踐上的實(shí)用性來看，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法都具有優(yōu)越性。但是，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法也存在某些不足，例如一些暫時(shí)性差異在原差異尚未全部轉(zhuǎn)回的情況下，又產(chǎn)生了新的差異，很難分清差異的屬性，由此確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，其合理性不足，這些問題還有待我們進(jìn)一步地研究討論解決，但無論怎樣，它畢竟是我國(guó)會(huì)計(jì)與國(guó)際接軌的產(chǎn)物，是我國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展創(chuàng)新的一個(gè)方向。所以使用者在選擇哪種核算方法時(shí)應(yīng)充分考慮本企業(yè)的情況和各種方法的特點(diǎn)，確定相關(guān)方法，使之既能符合國(guó)家政策，又能節(jié)省企業(yè)資源。參考文獻(xiàn)：

[1]企業(yè)所得稅法實(shí)施條例.中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2007.[2]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南.中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2006.[3]中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)2009注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材—會(huì)計(jì),中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2009.

第四篇：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的新舊對(duì)照 及其對(duì)上市公司的影響

關(guān)于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的新舊對(duì)照 及其對(duì)上市公司的影響

――――2006中國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分析

目錄

前言

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿ 5

第一部分

基本準(zhǔn)則對(duì)照分析

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿ 11

第二部分

已頒布的16個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)照分析

1、債務(wù)重組

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿13

2、非貨幣性資產(chǎn)

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿14

3、長(zhǎng)期股權(quán)投資

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿15

4、存貨

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿17

5、固定資產(chǎn)

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿19

6、無形資產(chǎn)

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿20

7、借款費(fèi)用

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿22

8、收入

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿23

9、現(xiàn)金流量表

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿24

10、建造合同

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿25

11、租賃

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿26

12、會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正

＿＿＿＿＿28

13、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿29

14、中期財(cái)務(wù)報(bào)告

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿30

15、關(guān)聯(lián)方披露

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿31

16、或有事項(xiàng)

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿32

第三部分 新發(fā)布的22項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的對(duì)照分析

（一）一般業(yè)務(wù)的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

1、首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿33

2、投資性房地產(chǎn)

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿34

3、企業(yè)合并

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿36

4、合并財(cái)務(wù)報(bào)表

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿38

5、資產(chǎn)減值

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿41

6、政府補(bǔ)助

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿44

7、所得稅

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿46

8、外幣折算

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿48

9、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿49

10、分部報(bào)告

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿50

11、股份支付

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿51

12、職工薪酬

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿53

13、企業(yè)年金基金

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿54

14、每股收益

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿56

（二）特殊業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

1、金融工具確認(rèn)與計(jì)量等四項(xiàng)準(zhǔn)則

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿ 58

2、原保險(xiǎn)合同

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿62

3、再保險(xiǎn)合同

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿64

4、生物資產(chǎn)

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿65

5、石油天然氣開采

＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿＿67

關(guān)于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的新舊對(duì)照及其對(duì)上市公司的影響

2006年2月15日，財(cái)政部正式發(fā)布了39項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其中，17項(xiàng)為對(duì)已往頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂，22項(xiàng)為新發(fā)布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明晰了中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的框架，就是以基本準(zhǔn)則為指導(dǎo)原則，以存貨、固定資產(chǎn)等一般業(yè)務(wù)準(zhǔn)則為主線，兼顧石油天然氣、生物資產(chǎn)等特殊行業(yè)所涉及的業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，按照現(xiàn)金流量表、合并財(cái)務(wù)報(bào)表等報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行列報(bào)，涵蓋了企業(yè)絕大部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理和相關(guān)信息披露。至此，標(biāo)志著適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，與國(guó)際慣例趨同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系正式建立。

新準(zhǔn)則將對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生較大影響，以下，我們分類列舉了可能對(duì)公司業(yè)績(jī)產(chǎn)生較大影響的若干規(guī)定：

第一類：可能使利潤(rùn)得以提升的若干規(guī)定。

（1）債務(wù)重組：原準(zhǔn)則規(guī)定，支付的對(duì)價(jià)與重組債務(wù)的差額應(yīng)計(jì)入資本公積；新準(zhǔn)則規(guī)定，用以清償債務(wù)的公允價(jià)值與債務(wù)的差額應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，并詳細(xì)就以現(xiàn)金、非現(xiàn)金償付，以及債轉(zhuǎn)股等幾類清償方式分別規(guī)定了細(xì)則。

（2）非貨幣性資產(chǎn)交換：原準(zhǔn)則規(guī)定，以換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值與相關(guān)稅費(fèi)之和作為換入資產(chǎn)的入帳價(jià)值，這樣，在沒有補(bǔ)價(jià)的情況下，就不產(chǎn)生損益；新準(zhǔn)則規(guī)定，以公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和作為換入資產(chǎn)的入帳價(jià)值，這樣，換入資產(chǎn)的公允價(jià)值與換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值的差額可計(jì)入當(dāng)期損益。

（3）長(zhǎng)期股權(quán)投資：原準(zhǔn)則規(guī)定，初始投資成本與被投資單位帳面價(jià)值出現(xiàn)差額時(shí)，作為股權(quán)投資差額列示，并予以逐年攤銷；新準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)初始投資成本大于被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的，不調(diào)整初始投資成本，小于該公允價(jià)值時(shí)，其差額計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整投資成本。這樣，當(dāng)出現(xiàn)長(zhǎng)期股權(quán)投資小于被投資單位凈資產(chǎn)相應(yīng)份額時(shí)，原規(guī)定 是按不低于10年的期限攤銷，逐年計(jì)入公司利潤(rùn)，新規(guī)定下可將其一次計(jì)入當(dāng)期損益。

（4）投資性房地產(chǎn)：原準(zhǔn)則規(guī)定固定資產(chǎn)及存貨的計(jì)量屬性一般均為歷史成本，并計(jì)提折舊或攤銷；新準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于投資性房地產(chǎn)，應(yīng)以成本模式為基準(zhǔn)計(jì)量模式，在滿足一定條件下，也可采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，采用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，不需計(jì)提折舊或攤銷，而是以期末的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其帳面價(jià)值，公允價(jià)值與原帳面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益，這條規(guī)定在當(dāng)前房地產(chǎn)市場(chǎng)呈繁榮景向時(shí)對(duì)公司業(yè)績(jī)較為有利。

（5）借款費(fèi)用：新準(zhǔn)則擴(kuò)大了可用資本化的借款費(fèi)用的范圍，由專門借款擴(kuò)大為一般借款；此外，新準(zhǔn)則還擴(kuò)大了符合資本化條件的資產(chǎn)的范圍，由固定資產(chǎn)擴(kuò)展到存貨、投資性房地產(chǎn)等，這對(duì)房地產(chǎn)公司、生產(chǎn)周期長(zhǎng)的先進(jìn)制造業(yè)公司等的業(yè)績(jī)會(huì)產(chǎn)生較大的正面影響。

（6）無形資產(chǎn)：新準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)企業(yè)內(nèi)部研發(fā)項(xiàng)目，在研究階段的支出，應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，在開發(fā)階段的支出，具備一定條件時(shí)應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。該規(guī)定減輕了科技企業(yè)在開發(fā)階段的利潤(rùn)指標(biāo)壓力。此外，對(duì)無形資產(chǎn)的攤銷年限，原準(zhǔn)則規(guī)定，如果合同及相關(guān)法律均未規(guī)定有效年限的，攤銷年限不超過10年；新準(zhǔn)則不再具體規(guī)定攤銷年限，對(duì)于使用壽命有限的，應(yīng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不應(yīng)攤銷。這樣，公司對(duì)其無形資產(chǎn)是否屬于壽命可確定，以及壽命多長(zhǎng)的判斷，將對(duì)公司利潤(rùn)造成不同影響。

（7）企業(yè)合并：新準(zhǔn)則就是否屬于同一控制下的合并分別適用權(quán)益法與購(gòu)買法，并就商譽(yù)的處理作出的規(guī)定。新準(zhǔn)則對(duì)公司的影響主要有以下幾點(diǎn)：第一，是否屬于同一控制的判斷，將影響到是采取購(gòu)買法還是權(quán)益法；第二，購(gòu)買下，作為支付對(duì)價(jià)的資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面值的，其差額可進(jìn)入當(dāng)期損益；第三，購(gòu)買法下，如果出現(xiàn)負(fù)商譽(yù)，將不再逐年進(jìn)入損益，而是一次性計(jì)入當(dāng)期損益，從而提升利潤(rùn)；第四，以往對(duì)合并價(jià)差是逐年攤銷的，而新準(zhǔn)則下商譽(yù)不進(jìn)行攤銷，而是予以減值測(cè)試，是否發(fā)生減值及減值幅度大小將依靠主觀判斷。

（8）合并財(cái)務(wù)報(bào)表：在合并利潤(rùn)表中，新準(zhǔn)則規(guī)定，子公司當(dāng)期凈損益中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額，將列示在合并利潤(rùn)表的凈利潤(rùn)當(dāng)中。

（9）政府補(bǔ)助：對(duì)于與資產(chǎn)有關(guān)的政府補(bǔ)助，原準(zhǔn)則規(guī)定是先作為負(fù)債，待項(xiàng)目完成后轉(zhuǎn)入資本公積；新準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)系統(tǒng)地在一定期間內(nèi)作為收益處理。

（10）所得稅：此前多數(shù)企業(yè)均采用應(yīng)付稅款法核算；新準(zhǔn)則規(guī)定，所得稅應(yīng)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算，在實(shí)務(wù)中，多數(shù)企業(yè)均存在可抵減暫時(shí)性差異的情況，因此將使本期遞延所得稅資產(chǎn)增加、本期所得稅減少，從而使本期利潤(rùn)增加。

第二類：可能使利潤(rùn)減少的若干規(guī)定

（1）股份支付：企業(yè)為獲取職工和其他方提供的服務(wù)而授予權(quán)益工具時(shí)，應(yīng)以所授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值合理計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用，從而使公司利潤(rùn)減少。

（2）資產(chǎn)減值：新準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，以后期間不得轉(zhuǎn)回，這樣避免了部分公司提取秘密準(zhǔn)備，在以后突擊轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備的可能。

第三類：對(duì)公司利潤(rùn)的影響視具體情況而定的若干規(guī)定

（1）存貨：新準(zhǔn)則取消了移動(dòng)平均法和后進(jìn)先出法，對(duì)原采用該類方法的公司而言，改變存貨計(jì)價(jià)方式，將對(duì)存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)生較大影響，至于對(duì)利潤(rùn)是增是減，將視當(dāng)期物價(jià)變動(dòng)趨勢(shì)而定。

（2）金融工具確認(rèn)和計(jì)量：原投資準(zhǔn)則規(guī)定，短期投資按成本與市價(jià)孰低計(jì)量；新準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于交易性金融資產(chǎn)，期末按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。此外，新準(zhǔn)則規(guī)定，符合條件的衍生金融工具不再僅在表外列示，而是進(jìn)入表內(nèi)計(jì)量。這兩條規(guī)定都會(huì)對(duì)公司利潤(rùn)形成一定影響。

（3）石油天然氣開采：目前我國(guó)石油企業(yè)主要采用平均年限法或直線法計(jì)提折舊，新準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)以產(chǎn)量法計(jì)提油氣資產(chǎn)折耗，由于產(chǎn)量法進(jìn)行折耗存在一定不確定性，會(huì)對(duì)公司業(yè)績(jī)產(chǎn)生一定影響。

以下，我們將39項(xiàng)準(zhǔn)則一一列表作了具體分析，并將其分為三個(gè)部分：第一部分為基本準(zhǔn)則，這是整個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的指導(dǎo)原則；第二部分為以往所頒布的16個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂，此處，我們主要進(jìn)行了新舊對(duì)照，并分析該變化對(duì)上市公司的影響；第三部分為新發(fā)布的22個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在此，我們將其主要內(nèi)容與突破作了歸納，并與以往零散的一些規(guī)定進(jìn)行對(duì)比分析，其中又將其分為兩部分，一為各行業(yè)通用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如資產(chǎn)減值、股份支付等；二為特殊行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如金融工具、石油天然氣開采等。

一、基本準(zhǔn)則的新舊差異

準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異 基 本 準(zhǔn) 則

1、關(guān)于會(huì)計(jì)目標(biāo)

企業(yè)信息應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，滿足有關(guān)各方了解企業(yè)財(cái)務(wù)善和經(jīng)營(yíng)成果的需要，滿足加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理的需要。

2、關(guān)于會(huì)計(jì)的一般原則

規(guī)定了十二條原則，分別為客觀性、相關(guān)性、可比性、一致性、及時(shí)性、明晰性、權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比原則、謹(jǐn)慎性、歷史成本原則、劃分收益性支出和資本性支出原則、重要性。

3、關(guān)于會(huì)計(jì)要素的定義

資產(chǎn)：是企業(yè)擁有或控制的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源，包括各種財(cái)產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利。負(fù)債：是企業(yè)承擔(dān)的能以貨幣計(jì)量、需以資產(chǎn)或勞務(wù)償付的債務(wù)。所有者權(quán)益：是企業(yè)投資人對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán)。

收入：是企業(yè)在銷售商品或者提供勞務(wù)等經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)中實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)收入。費(fèi)用：是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中發(fā)生的各項(xiàng)耗費(fèi)。利潤(rùn)：利潤(rùn)是企業(yè)在一定期間的經(jīng)營(yíng)成果。

4、關(guān)于會(huì)計(jì)計(jì)量

無單獨(dú)章節(jié)，僅在一般原則部分提到歷史成本原則。

5、關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容

包括資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表（或現(xiàn)金流量表）、附表及會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說明書。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量 等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策。

提出了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求：

客觀性、相關(guān)性、明晰性、可比性、一致性、經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)重于法律形式、重要性、謹(jǐn)慎性、及時(shí)性

新準(zhǔn)則將權(quán)責(zé)發(fā)生制原則提前到總則一章。資產(chǎn)：是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的，由企業(yè)擁有或控制的，預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。

負(fù)債：是指企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、預(yù)計(jì)會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。所有者權(quán)益：是企業(yè)資產(chǎn)扣除負(fù)債后由所有者享有的剩余權(quán)益。

收入：是企業(yè)在日常活動(dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。

費(fèi)用：是企業(yè)在日常活動(dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。

利潤(rùn)：是指企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果。利潤(rùn)包括收入減去費(fèi)用后的凈額、直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失等。

新準(zhǔn)則新設(shè)了“會(huì)計(jì)計(jì)量”一章。

提出了會(huì)計(jì)計(jì)量屬性包括：歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值。并指出，在計(jì)量時(shí)一般應(yīng)采用歷史成本，采用其他計(jì)量屬性的，應(yīng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能取得并可靠計(jì)量。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告包括會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注和其他應(yīng)當(dāng)在報(bào)告中披露的相關(guān)信息和資料。

會(huì)計(jì)報(bào)表至少應(yīng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表等，小企業(yè)可不包括現(xiàn)金流量表。

新舊準(zhǔn)則關(guān)于會(huì)計(jì)目標(biāo)的描述是兩種經(jīng)濟(jì)體制在會(huì)計(jì)上的具體反映。原規(guī)定符合計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的要求，新目標(biāo)明顯服務(wù)于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下的經(jīng)營(yíng)實(shí)體，是“決策有用觀”與“受托責(zé)任觀”的融合體。

新準(zhǔn)則將“一般原則”改為“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求”，更能體現(xiàn)該章內(nèi)容實(shí)質(zhì)。

新舊對(duì)比，增加了實(shí)質(zhì)重于形式原則；將權(quán)責(zé)發(fā)生制原則作為企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的基礎(chǔ)，不再作為一般原則列示；將歷史成本原則在“會(huì)計(jì)計(jì)量”一章與其他計(jì)量屬性一同表述。

新準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)六要素的定義作了重大調(diào)整，原準(zhǔn)則采用的是外延法定義，新準(zhǔn)則按國(guó)際常用概念重新定義了六要素，是在《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》已做調(diào)整基礎(chǔ)上的又一次重大進(jìn)步，具體差異請(qǐng)見新舊對(duì)比。

此外，新準(zhǔn)則吸收了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的合理內(nèi)容，在“利潤(rùn)”要素中引入了“利得”、“損失”概念，這兩個(gè)概念非常重要，國(guó)外很多將其列為獨(dú)立要素，“利得”和“損失”是由企業(yè)非日常活動(dòng)的發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加（或減少）的的經(jīng)濟(jì)利益的流入（或流出），如固定資產(chǎn)盤虧等。

新準(zhǔn)則在歷史成本外，新增了公允價(jià)值等其他四種計(jì)量屬性，反應(yīng)了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求。公允價(jià)值概念的引入是本次準(zhǔn)則體系修訂的重大變化，是非貨幣交易、債務(wù)重組、投資性房產(chǎn)、金融工具等新準(zhǔn)則的基礎(chǔ)。

原準(zhǔn)則中現(xiàn)金流量表不是必須編制的，它與財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表是兩個(gè)選其一的，新準(zhǔn)則中規(guī)定，必須編制現(xiàn)金流量表。此外，新準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告范圍中刪除了財(cái)務(wù)情況說明書，但因加上“其他應(yīng)當(dāng)在報(bào)告中披露的相關(guān)信息和資料”，所以實(shí)質(zhì)內(nèi)容更為豐富。

明確了小企業(yè)可不包括現(xiàn)金流量表，這與近期頒布的中小企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范相一致。

二、對(duì)已頒布的16項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的新舊差異及影響

準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響 債 務(wù) 重 組

1、舊準(zhǔn)則債務(wù)重組定義為指?jìng)鶛?quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項(xiàng)。

2、基本上以賬面價(jià)值作為入賬基準(zhǔn)。

重組債務(wù)的賬面價(jià)值與支付的現(xiàn)金的差額、重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值之間的差額以及重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人享有的股權(quán)份額之間的差額直接計(jì)入資本公積，債務(wù)人不再確認(rèn)債務(wù)重組收益。

1、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中債務(wù)重組的定義是，在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定做出讓步的事項(xiàng)。

2、以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將支付的現(xiàn)金與債務(wù)差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益。

以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償?shù)模瑐鶆?wù)人應(yīng)將非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值與債務(wù)的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益。

轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，確認(rèn)為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，計(jì)入當(dāng)期損益。

將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值確認(rèn)為股本，股份的公允價(jià)值與股本的差額作為資本公積。

重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股份的公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益。

1、新準(zhǔn)則的定義將債務(wù)重組的范圍縮小了。新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)了債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的前提并突出了債權(quán)人最終讓步的實(shí)質(zhì)條件。

2、新準(zhǔn)則按是否是現(xiàn)金清償規(guī)定了不同的會(huì)計(jì)處理方法，對(duì)于以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的情況，重新引入公允價(jià)值的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)。

3、原準(zhǔn)則中支付的對(duì)價(jià)與債務(wù)的差額應(yīng)計(jì)入資本公積，此次修訂后，再次允許就二者的 差額確認(rèn)債務(wù)重組收益。

新準(zhǔn)則明確了債務(wù)重組準(zhǔn)則的適用范圍，提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和公允性。

但是，此次修訂后，不僅支付的對(duì)價(jià)與債務(wù)的差額，可以計(jì)入當(dāng)期損益，而且通過評(píng)估等方式，可人為調(diào)高所轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額可計(jì)入“資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益”，這樣，績(jī)差公司或債務(wù)負(fù)擔(dān)嚴(yán)重的公司可能通過債務(wù)重組行為進(jìn)行利潤(rùn)操縱。

準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響 非貨幣性 資產(chǎn)交換

以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值與相關(guān)稅費(fèi)之和作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

在有補(bǔ)價(jià)的情況下，將補(bǔ)價(jià)部分確認(rèn)為收入。

在滿足以下條件的情況下，非貨幣性資產(chǎn)交換應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益：（1）該項(xiàng)交換有商業(yè)實(shí)質(zhì)；

（2）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。

準(zhǔn)則同時(shí)給出了確定其是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的條件：

（1）換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間、金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。

（2）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。

未滿足上述條件的非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。準(zhǔn)則特別指出，關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。

在計(jì)量屬性方面，重新引入了公允價(jià)值概念，區(qū)分不同情況予以處理，對(duì)于滿足條件的，可以公允價(jià)值作為換入資產(chǎn)的入賬基礎(chǔ)，不滿足條件的，以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值及相關(guān)稅費(fèi)作為入賬基礎(chǔ)。

公允價(jià)值與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額可計(jì)入當(dāng)期損益。

非貨幣性資產(chǎn)交換再次運(yùn)用了公允價(jià)值來計(jì)量，但是增加了限定條件以防止上市公司利用非貨幣性資產(chǎn)交換蓄意虛增利潤(rùn)。

由此產(chǎn)生的結(jié)果是，這一交換將再次產(chǎn)生利潤(rùn)，并有可能被部分上市公司所利用，以提升利潤(rùn)水平。

雖然準(zhǔn)則有對(duì)關(guān)聯(lián)方關(guān)系的提請(qǐng)關(guān)注，但是非貨幣性交換中對(duì)商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷存在一定的會(huì)計(jì)彈性，上市公司如想操縱利潤(rùn)，會(huì)想方設(shè)法予以規(guī)避，將關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化。此外，在發(fā)達(dá)的市場(chǎng)條件下，公允價(jià)值比較容易確認(rèn)，但是在市場(chǎng)不充分的情況下，如何確認(rèn)公允價(jià) 值是一個(gè)難題，從而為企業(yè)盈余管理留下一定空間。準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影 長(zhǎng) 期 股 權(quán) 投 資

1、原投資準(zhǔn)則規(guī)范范圍包括短期投資和長(zhǎng)期股權(quán)投資、長(zhǎng)期債權(quán)投資。

2、初始投資成本是指取得投資時(shí)實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。不涉及企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量。

3、成本法的適用范圍是：對(duì)被投資單位無控制、無共同控制且無重大影響的；

權(quán)益法的適用范圍是：存在控制、共同控制或重大影響的。

4、規(guī)范了股權(quán)投資差額的會(huì)計(jì)處理及其攤銷方法。

5、對(duì)放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)進(jìn)行投資及因債務(wù)重組取得投資時(shí)，采用賬面價(jià)值來進(jìn)行計(jì)量

1、因?yàn)橐肓私鹑诠ぞ叩母拍睿聹?zhǔn)則將短期投資修改為交易性證券投資，長(zhǎng)期債權(quán)投資修改為持有至到期投資，均適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》。本準(zhǔn)則未予規(guī)范的長(zhǎng)期股權(quán)投資也適用金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則，主要為投資企業(yè)對(duì)被投資單位無控制、共同控制且無重大影響，但在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。

2、對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的初始計(jì)量按照是否是由企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資等分類分別確定初始投資成本。

規(guī)范了企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量，并將其按是否屬于同一控制下的合并做出不同規(guī)定，對(duì)同一控制下的合并，按被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為初始投資成本，該成本與支付對(duì)價(jià)出現(xiàn)差額的，調(diào)整資本公積；非同一控制下的合并，應(yīng)按《企業(yè)合并》準(zhǔn)則確定的合并成本作為其初始投資成本。

3、變更了采用成本法及權(quán)益法的適用范圍。采用成本法的范圍是：投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資；對(duì)被投資企業(yè)無控制、無共同控制或無重大影響并在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。

其中，對(duì)于能控制的被投資單位，一般為子公司，應(yīng)采用成本法核算，編制合并報(bào)表時(shí)，按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。

采用權(quán)益法的范圍是：對(duì)被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響。

4、不確認(rèn)股權(quán)投資差額，當(dāng)初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的，不調(diào)整初始投資成本；長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可 辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整投資的成本

5、對(duì)放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)進(jìn)行投資及因債務(wù)重組取得投資時(shí)，重新采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量

1、改變了投資的分類方式和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，本準(zhǔn)則規(guī)范范圍縮小。

2、長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量不同，新增了企業(yè)合并形成長(zhǎng)期投資的初始計(jì)量方法。

3、成本法和權(quán)益法應(yīng)用范圍的變化，將能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資由權(quán)益法改為成本法核算。

4、不再確認(rèn)股權(quán)投資差額，出現(xiàn)初始投資成本小于被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，直接計(jì)入當(dāng)期損益。

5、隨著非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組準(zhǔn)則的修訂，重新采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。

1、根據(jù)《金融工具確認(rèn)和計(jì)量》準(zhǔn)則的規(guī)定：對(duì)于交易性金融資產(chǎn)，取得時(shí)以成本計(jì)量，期末按照公允價(jià)值對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。按照這一規(guī)定，上市公司進(jìn)行短期股票投資的，將不再采用原來的成本與市價(jià)孰低法計(jì)量，而將純粹采用市價(jià)法，此舉將使上市公司在短期證券投資上的損益浮出水面。

2、進(jìn)一步規(guī)范了長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量。

3、將對(duì)子公司由權(quán)益法改為按成本法核算，即意味著在進(jìn)行初始確認(rèn)后，即使子公司盈利較多，但只有在分得紅利時(shí)才能確認(rèn)投資收益，這對(duì)母公司單獨(dú)報(bào)表來說，利潤(rùn)將大為降低，當(dāng)然，在編制合并報(bào)表時(shí)，可按權(quán)益法予以調(diào)整。

4、出現(xiàn)長(zhǎng)期股權(quán)投資小于被投資單位凈資產(chǎn)相應(yīng)份額時(shí)，原規(guī)定是按不低于10年的期限攤銷，新規(guī)定是將其計(jì)入當(dāng)期損益，這條修訂會(huì)使公司當(dāng)期利潤(rùn)提升。準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響 存

貨

1、確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本，可以采用個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法和后進(jìn)先出法等

2、不允許用于存貨生產(chǎn)的借款費(fèi)用資本化

3、原準(zhǔn)則規(guī)定商品流通企業(yè)的采購(gòu)費(fèi)用，如運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可直接歸屬于存貨采購(gòu)的費(fèi)用，作為期間費(fèi)用處理，不計(jì)入采購(gòu)成本。

4、原準(zhǔn)則未就為提供勞務(wù)而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用是否應(yīng)計(jì)入存貨成本予以規(guī)定。

1、企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。

2、隨著《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則的修訂，對(duì)需要經(jīng)過相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到可 使用或可銷售狀態(tài)的存貨，允許將用于存貨生產(chǎn)的借款費(fèi)用資本化。

3、取消了這一規(guī)定，商品流通企業(yè)存貨的采購(gòu)成本和其他行業(yè)的企業(yè)一致，均包括購(gòu)買價(jià)款、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可直接歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用。

4、新準(zhǔn)則增加了相關(guān)規(guī)定，即“企業(yè)提供勞務(wù)，所發(fā)生的從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費(fèi)用以及可歸屬的間接費(fèi)用，計(jì)入存貨成本。”

1、取消了移動(dòng)平均法和后進(jìn)先出法的使用。

2、擴(kuò)大了借款費(fèi)用資本化的范圍，允許符合特定條件的用于存貨生產(chǎn)的借款費(fèi)用資本化。

取消后進(jìn)先出法在原材料價(jià)格發(fā)生較大波動(dòng)的情況下，對(duì)某些公司影響較大。如某公司原采用后進(jìn)先出法，其存貨較大，周轉(zhuǎn)率較低，在改用先進(jìn)先出法后，如果原材料價(jià)格不斷下降，公司的當(dāng)期成本將上升，毛利率將下滑，當(dāng)期利潤(rùn)下降；在原材料價(jià)格不斷上漲的情況下，公司當(dāng)期成本將較原方法下下降，毛利率上升，當(dāng)期利潤(rùn)上升。

由于以往后進(jìn)先出法多用于原材料價(jià)格上漲的情況，所以此次取消后進(jìn)先出法，更有可能出現(xiàn)的是上述分析的第二種情況，即企業(yè)利潤(rùn)會(huì)較以往增多。

此外，新準(zhǔn)則允許在滿足一定條件下將用于存貨生產(chǎn)的借款費(fèi)用資本化，此舉對(duì)于生產(chǎn)周期較長(zhǎng)的行業(yè)影響較大，如造船、某些機(jī)械制造和房地產(chǎn)等行業(yè)的企業(yè)，如果借款較多，執(zhí)行新準(zhǔn)則后，允許將用于存貨生產(chǎn)的借款費(fèi)用資本化，計(jì)入存貨成本，將大大降低上市公司的財(cái)務(wù)費(fèi)用，提高當(dāng)期的會(huì)計(jì)利潤(rùn)，但相應(yīng)的存貨成本將會(huì)有較大的增加，影響企業(yè)的毛利率。

原準(zhǔn)則的規(guī)定考慮了商品流通企業(yè)的實(shí)際情況和歷史延續(xù)，但卻使不同行業(yè)企業(yè)之間會(huì)計(jì)信息不具有可比性，造成存貨價(jià)值的扭曲。新準(zhǔn)則增強(qiáng)了不同行業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可比性。

關(guān)于勞務(wù)費(fèi)用是否計(jì)入存貨成本的情況，盡管原準(zhǔn)則未規(guī)定，但實(shí)務(wù)中處理方式大多與新準(zhǔn)則的規(guī)定相一致，故本條規(guī)定是對(duì)該種情況予以了明確。準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響

固

定

資

產(chǎn)

1、固定資產(chǎn)的定義中除了“為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的”外，還包括“使用年限超過一年”和“單位價(jià)值較高。”

對(duì)固定資產(chǎn)的初始計(jì)量未考慮棄置費(fèi)用因素。

2、允許用于固定資產(chǎn)購(gòu)置的專門借款的借款費(fèi)用資本化。

3、對(duì)固定資產(chǎn)終止確認(rèn)未有明確規(guī)定。

4、與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，如果使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過了原先的估計(jì)，如延長(zhǎng)了固定資產(chǎn)的使用壽命，或者使產(chǎn)品質(zhì)量實(shí)質(zhì)性提高，或者使產(chǎn)品成本實(shí)質(zhì)性降低，則應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)賬面價(jià)值，其增計(jì)金額不應(yīng)超過該固定資產(chǎn)的可收回金額。

5、對(duì)固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法的變更處理方法未作規(guī)定。

1、新準(zhǔn)則中對(duì)固定資產(chǎn)的定義刪除了“單位價(jià)值較高”這一條，另外在使用年限上規(guī)定為“使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)”。

對(duì)固定資產(chǎn)的初始計(jì)量，準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)考慮棄置費(fèi)用因素，符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的固定資產(chǎn)棄置費(fèi)，應(yīng)對(duì)固定資產(chǎn)成本、負(fù)債和折舊進(jìn)行追溯調(diào)整。

2、隨著《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則的修訂，允許用于固定資產(chǎn)購(gòu)置的一般借款的借款費(fèi)用資本化。

3、對(duì)固定資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件及相關(guān)事項(xiàng)做出了進(jìn)一步規(guī)范。

4、新準(zhǔn)則規(guī)定，固定資產(chǎn)發(fā)生后續(xù)支出時(shí)其確認(rèn)原則同初始確認(rèn)固定資產(chǎn)的原則，即(1)與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；(2)該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。

5、新準(zhǔn)則規(guī)定，固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法的變更應(yīng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更，采用未來適用法，不作追溯調(diào)整。

固定資產(chǎn)的范圍有所擴(kuò)大，去掉“單位價(jià)值較高”的限定。

此外，新準(zhǔn)則首次提出固定資產(chǎn)初始計(jì)量應(yīng)考慮棄置費(fèi)用。

允許資本化的借款費(fèi)用范圍擴(kuò)展到一般借款。

對(duì)后續(xù)支出的確認(rèn)原則作了重新表述。

明確了在對(duì)使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值、折舊方法變更時(shí)的會(huì)計(jì)處理方法。

新準(zhǔn)則擴(kuò)大了固定資產(chǎn)的范圍，將本來可能作為“低值易耗品”當(dāng)期攤銷的，改作為固定資產(chǎn)處理，逐年攤銷，可能有利于提高企業(yè)利潤(rùn)。

新準(zhǔn)則下，固定資產(chǎn)的初始確認(rèn)將考慮棄置費(fèi)用因素，這將對(duì)煤炭石油、有色金屬等可能承當(dāng)較大礦區(qū)廢棄處置義務(wù)的行業(yè)固定資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額產(chǎn)生影響，棄置費(fèi)用將資本化在固定資產(chǎn)當(dāng)中并以折舊方式在資產(chǎn)使用期進(jìn)行攤銷，這將加大正常的折舊金額，減少會(huì)計(jì)利潤(rùn)。

準(zhǔn)則允許將用于固定資產(chǎn)的購(gòu)置的一般借款的借款費(fèi)用資本化，將降低上市公司的成本，提高其資本化當(dāng)期的會(huì)計(jì)利潤(rùn)。

準(zhǔn)則明確了，在固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法變更時(shí)應(yīng)視為會(huì)計(jì)估計(jì)變更，采用未來適用法，統(tǒng)一了會(huì)計(jì)處理方法，增加了會(huì)計(jì)信息的可比性。

準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響

無

形

資

產(chǎn)

1、原準(zhǔn)則僅將商譽(yù)排除在準(zhǔn)則規(guī)范的范圍之外。

2、將無形資產(chǎn)分為可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)

3、未規(guī)范研究開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理。

4、企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn)，應(yīng)以該無形資產(chǎn)在投資方的賬面價(jià)值作為入賬價(jià)值。

5、原準(zhǔn)則給出了合同年限、法律有效年限或合同年限和法定有效年限孰短的原則，如果合同沒有規(guī)定受益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不超過10年。

1、新準(zhǔn)則明確規(guī)定，商譽(yù)不適用本準(zhǔn)則，且礦區(qū)權(quán)益和作為投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)也不適用于本準(zhǔn)則。

2、將無形資產(chǎn)界定為指企業(yè)擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)。

3、對(duì)研究開發(fā)項(xiàng)目支出的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了規(guī)范。對(duì)于企業(yè)內(nèi)部研發(fā)項(xiàng)目，在研究階段的支出，應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益；在開發(fā)階段的支出，在能夠具備準(zhǔn)則提出的條件時(shí)，應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

4、取消了這一規(guī)定，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無形資產(chǎn)》第十四條規(guī)定投資者投入的無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

5、不再具體規(guī)定無形資產(chǎn)的攤銷年限，對(duì)于使用壽命有限的無形資產(chǎn)，規(guī)定其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。

1、改變了本準(zhǔn)則的適用范圍。

2、無形資產(chǎn)的定義縮小，將不可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)排除在外。

3、規(guī)范研究開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理，屬開發(fā)階段的如滿足一定條件，可確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

4、取消了為首次發(fā)行股票而投入的無形資產(chǎn)按賬面價(jià)值入賬的規(guī)定

5、無形資產(chǎn)攤銷年限規(guī)定作了重大變更。

新準(zhǔn)則對(duì)無形資產(chǎn)核算范圍進(jìn)行了調(diào)整，同時(shí)對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了規(guī)范。

開發(fā)費(fèi)用的資本化將顯著提高科技企業(yè)的自主創(chuàng)新意識(shí)，提升科技及創(chuàng)新類企業(yè)的業(yè)績(jī)，減輕經(jīng)營(yíng)者在開發(fā)階段的利潤(rùn)指標(biāo)壓力，提升企業(yè)在這階段的利潤(rùn)水平。

首次發(fā)行股票上市的公司接受投資者投入的無形資產(chǎn)計(jì)價(jià)趨向公允價(jià)值。新準(zhǔn)則對(duì)無形資產(chǎn)攤銷年限僅做出原則上的規(guī)定，要求其在使用壽命內(nèi)合理攤銷，而對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)作不作攤銷，這兩條規(guī)定使企業(yè)在進(jìn)行相應(yīng)處理時(shí)靈活性較大。

上市公司對(duì)所擁有的無形資產(chǎn)是否屬于壽命可確定，以及其壽命多長(zhǎng)的判斷，都將對(duì)企業(yè)利潤(rùn)造成不同影響，使企業(yè)調(diào)節(jié)利潤(rùn)的余地加大。

準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響 借 款 費(fèi) 用

1、原準(zhǔn)則不涉及與融資租賃有關(guān)的融資費(fèi)用和房地產(chǎn)商品開發(fā)過程中發(fā)生的借款費(fèi)用。

2、因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)攤銷和匯兌差額以及因安排專門借款發(fā)生的輔助費(fèi)用，在符合規(guī)定的條件下可以資本化。

3、資產(chǎn)支出只包括為購(gòu)建固定資產(chǎn)而支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔(dān)債務(wù)形式而發(fā)生的支出。

4、對(duì)溢折價(jià)的攤銷，可選用直線法或?qū)嶋H利率法。

1、新準(zhǔn)則不涉及與融資租賃有關(guān)的融資費(fèi)用，但包括房地產(chǎn)商品開發(fā)過程中發(fā)生的借款費(fèi)用。

2、新準(zhǔn)則擴(kuò)大了可以資本化的借款費(fèi)用的范圍，不再限定只有專門借款的費(fèi)用才可以資本化，占用一般借款也可資本化。但當(dāng)資產(chǎn)支出超過專門借款的金額時(shí)，要考慮占用的一般借款。

3、符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。

4、借款溢價(jià)或折價(jià)的攤銷，采用實(shí)際利率法。

1、準(zhǔn)則調(diào)整范圍的差異。

2、將資本化范圍由專門借款擴(kuò)大到一般借款。

3、符合資本化條件的資產(chǎn)由固定資產(chǎn)擴(kuò)展到存貨、投資性房地產(chǎn)等。

4、借款溢價(jià)或折價(jià)的攤銷，采用實(shí)際利率法。

新修訂的準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的規(guī)定一致，實(shí)施新的借款費(fèi)用準(zhǔn)則，將降低上市公司的成本，提高費(fèi)用資本化當(dāng)期的會(huì)計(jì)利潤(rùn)，對(duì)房地產(chǎn)公司、生產(chǎn)周期長(zhǎng)的先進(jìn)制造業(yè)公司以及資本化支出較大的公司的損益可能產(chǎn)生較大的正面影響。

準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響 收

入

1、銷售商品應(yīng)按企業(yè)與購(gòu)貨方簽訂的合同或協(xié)議金額或雙方接受的金額確定。

2、提供勞務(wù)的總收入應(yīng)按企業(yè)與接受勞務(wù)方簽訂的合同或協(xié)議金額確定。

3、未規(guī)定銷售商品和提供勞務(wù)的混合銷售的劃分原則

1、銷售商品應(yīng)當(dāng)按照已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定收入金額，但該價(jià)款顯失公允的除外。

合同或協(xié)議價(jià)款采用遞延方式，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，收入應(yīng)按已收或應(yīng)收對(duì)價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與協(xié)議價(jià)款的差額，應(yīng)在合同期內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益。

2、提供勞務(wù)應(yīng)按合同或協(xié)議價(jià)款確定，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款不公允的除外。

3、當(dāng)合同或協(xié)議中包括銷售商品和提供勞務(wù)時(shí)，兩部分能夠區(qū)分且能夠單獨(dú)計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)分別處理；不能夠區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨(dú)計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)將其全部作為銷售商品處理。

1、引入公允價(jià)值，在合同價(jià)款顯失公平時(shí)，收入按其公允價(jià)值計(jì)量。

2、同上。

3、確定了商品和勞務(wù)混合銷售的劃分原則，無法劃分時(shí)，作為銷售商品處理。

新準(zhǔn)則部分引入了國(guó)際準(zhǔn)則中公允價(jià)值的概念，并對(duì)實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的遞延付款方式下公允價(jià)值與協(xié)議價(jià)款之間的差額做出了與國(guó)際準(zhǔn)則類似的規(guī)定。

準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響 現(xiàn)金流量表

1、對(duì)金融企業(yè)現(xiàn)金流量單獨(dú)規(guī)定。

2、在附注中不披露現(xiàn)金等價(jià)物相關(guān)信息。

3、對(duì)外幣現(xiàn)金流量以及境外子公司現(xiàn)金流量，規(guī)定應(yīng)以現(xiàn)金流量發(fā)生日的匯率或平均匯率折算。

4、不涉及公允價(jià)值變動(dòng)影響的披露。

1、不再對(duì)金融企業(yè)現(xiàn)金流量做出單獨(dú)規(guī)定，規(guī)定金融企業(yè)（含保險(xiǎn)公司）可根據(jù)行業(yè)特點(diǎn)和現(xiàn)金流量實(shí)際情況合理確定其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的金流量項(xiàng)目。

2、在附注中增加披露現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物的構(gòu)成及其在資產(chǎn)負(fù)債表中的相應(yīng)金額。此外，還應(yīng)披露“企業(yè)持有但不能由母公司或集團(tuán)內(nèi)其他子公司使用的大額現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物余額。”

3、應(yīng)當(dāng)采用現(xiàn)金流量發(fā)生日的即期匯率或按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與現(xiàn)金流量發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。

4、在間接法的補(bǔ)充資料中新增披露公允價(jià)值變動(dòng)損益對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的影響。

1、進(jìn)一步規(guī)范現(xiàn)金流量表的披露。

2、外幣現(xiàn)金流量以及境外子公司現(xiàn)金流量折算方法調(diào)整。

進(jìn)一步規(guī)范了現(xiàn)金流量表的編制和披露，對(duì)上市公司無重大影響。

準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響 建造合 同

1、對(duì)追加合同無相關(guān)規(guī)定。

2、要求披露當(dāng)期確認(rèn)的合同收入和合同費(fèi)用的金額，以及應(yīng)收賬款中尚未收到的工程進(jìn)度款。

3、合同成本不包括企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需資金而發(fā)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用

1、對(duì)追加資產(chǎn)建造合同的劃分進(jìn)行了規(guī)范，準(zhǔn)則規(guī)定：追加資產(chǎn)的建造，滿足下列兩個(gè)條件的，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)合同：（1）該追加資產(chǎn)在設(shè)計(jì)、技術(shù)或功能上與原合同包括的一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)存在重大差異；（2）議定該追加資產(chǎn)的造價(jià)時(shí)，不需考慮原合同價(jià)款。

2、不再要求披露當(dāng)期確認(rèn)的合同收入和合同費(fèi)用的金額，以入應(yīng)收賬款中尚未收到的工程進(jìn)度款。

3、未作規(guī)定。

1、增加了追加資產(chǎn)建造合同的會(huì)計(jì)處理。

2、披露內(nèi)容有所簡(jiǎn)化。

3、新準(zhǔn)則中去掉了原來相關(guān)規(guī)定，同《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則規(guī)定的經(jīng)過相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的構(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到可使用或可銷售狀態(tài)的存貨規(guī)定的借款費(fèi)用可以資本化相對(duì)應(yīng)。

新準(zhǔn)則框架下，符合資本化條件的借款利息可以計(jì)入合同成本，將使相關(guān)公司提高建造當(dāng)期的利潤(rùn)，并增加存貨資產(chǎn)。除此之外，新準(zhǔn)則的內(nèi)容與原準(zhǔn)則相比無其他實(shí)質(zhì)性的變更。

準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響 租

賃

1、企業(yè)應(yīng)將起租日作為租賃開始日。

2、融資租賃中，承租人應(yīng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)賬面價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)入賬價(jià)值。

3、融資租賃中，在租賃談判和簽訂租賃合同過程中承租人發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的初始直接費(fèi)用，如印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)等，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。

4、融資租賃承租人分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法、年數(shù)總和法等；出租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計(jì)算當(dāng)期應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的融資收入，在與實(shí)際利率法計(jì)算結(jié)果無重大差異的情況下，也可以采用直線法、年數(shù)總和法等。

5、應(yīng)認(rèn)定為融資租賃的條件

（四）：就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值；就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)的原賬面價(jià)值。但是，如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時(shí)可使用年限的大部分，該項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)不適用。

6、對(duì)于售后回租交易，屬于經(jīng)營(yíng)租賃的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)予遞延，并在租賃期內(nèi)按照租金支付比例分?jǐn)偂?/p>

7、未有明確規(guī)定。

1、租賃開始日，是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要租賃條款做出承諾日中的較早者。

2、融資租賃中，承租人應(yīng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

3、融資租賃承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值。

4、融資租賃承租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法確認(rèn)當(dāng)期的融資費(fèi)用。出租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法確認(rèn)當(dāng)期的融資收入。

5、應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃的條件

（四）：承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值；出租人在租賃開始日最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。

6、對(duì)于售后回租交易，屬于經(jīng)營(yíng)租賃的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額應(yīng)予以遞延，并在租賃期內(nèi)按與確認(rèn)租金費(fèi)用一致的方法進(jìn)行分?jǐn)偅鳛樽饨鹳M(fèi)用的調(diào)整。但是，當(dāng)有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按公允價(jià)值達(dá)成時(shí)，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

7、進(jìn)一步明確出租人應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中，將應(yīng)收融資租賃款減去未實(shí)現(xiàn)融資收益的差額，作為長(zhǎng)期債權(quán)列示。

1、進(jìn)一步明確租賃開始日。

2、在融資租賃交易中引入公允價(jià)值計(jì)量模式。

3、融資租賃初始直接費(fèi)用資本化和費(fèi)用化的會(huì)計(jì)處理。

4、未確認(rèn)融資費(fèi)用和融資收入確認(rèn)方法差異。

5、由于公允價(jià)值計(jì)量模式的引入，對(duì)融資租賃的認(rèn)定條件

（四）進(jìn)行了相應(yīng)修訂。

6、在售后回租交易中引入公允價(jià)值計(jì)量模式。

引入公允價(jià)值模式，向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)一步靠攏，但是關(guān)于售后租回業(yè)務(wù)中，什么叫該交易按公允價(jià)值達(dá)成，需具備什么證據(jù)，需準(zhǔn)則的配套指南加以明確，才能推斷對(duì)上市公司的具體影響。

準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響 會(huì) 計(jì) 政 策、會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 和 會(huì) 計(jì) 差 錯(cuò) 更 正

1、當(dāng)會(huì)計(jì)政策變更的累計(jì)影響數(shù)不能確定時(shí)應(yīng)采用未來適用法。

2、本期發(fā)現(xiàn)的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，除《資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》準(zhǔn)則所列情形外，應(yīng)按以下原則處理：(1)本期發(fā)現(xiàn)的與本期相關(guān)的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，應(yīng)調(diào)整本期相關(guān)項(xiàng)目。

(2)本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，如影響損益，應(yīng)直接計(jì)入本期損益，其他相關(guān) 項(xiàng)目也應(yīng)作為本期數(shù)一并調(diào)整；如不影響損益，應(yīng)調(diào)整本期相關(guān)項(xiàng)目。

(3)本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，如影響損益，應(yīng)將其對(duì)損益的影響數(shù)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期期初留存收益，會(huì)計(jì)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整；如不影響損益，應(yīng)調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目期初數(shù)。

1、確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策。在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)采用未來適用法處理。

2、前期差錯(cuò)，是指由于沒有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略漏或錯(cuò)報(bào)。

（1）編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息。（2）前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯(cuò)，但確定前期差錯(cuò)累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該項(xiàng)前期差錯(cuò)從未發(fā)生過，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。

確定前期差錯(cuò)影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，也可以采用未來適用法。

1、增加了有關(guān)會(huì)計(jì)政策變更無法進(jìn)行追溯調(diào)整的規(guī)定。

2、取消會(huì)計(jì)差錯(cuò)和重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的定義，將其改為前期差錯(cuò)；引入了追溯重述的定義并增加了有關(guān)無法進(jìn)行追溯重述的規(guī)定。

新修訂的準(zhǔn)則主要是借鑒了國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第8號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正，與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的處理方法趨同。準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響

資 產(chǎn) 負(fù) 債 表 日 后 事 項(xiàng)

1、資產(chǎn)負(fù)債表日后至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間由董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)所制定利潤(rùn)分配方案中分配的股利（或分配給投資者的利潤(rùn)，下同），應(yīng)按如下方式予以處理：（1）現(xiàn)金股利在資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益中單獨(dú)列示；（2）股票股利在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中單獨(dú)披露。

資產(chǎn)負(fù)債表日后至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間由董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)制定并經(jīng)股東大會(huì)或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)宣告發(fā)放的股利，比照上述規(guī)定處理。

2、無相關(guān)規(guī)定。

1、企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日后至財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出日之間由董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)所制定利潤(rùn)分配方案中擬分配的股票股利和現(xiàn)金股利（或擬分配給投資者的利潤(rùn)），不應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)為負(fù)債，而應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中單獨(dú)披露。因?yàn)槠洳环县?fù)債定義中所強(qiáng)調(diào)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)。

2、將資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)現(xiàn)的財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊作為調(diào)整事項(xiàng)。

3、增加了在附注中對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)相關(guān)信息的披露。

1)資產(chǎn)負(fù)債表日后至財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出日之間由董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)所制定利潤(rùn)分配方案中擬分配的現(xiàn)金股利的披露方式。

2)明確財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊作為調(diào)整事項(xiàng)。

準(zhǔn)則的修訂進(jìn)一步規(guī)范了資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的會(huì)計(jì)核算以及相關(guān)信息的披露。準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響 中 期 財(cái)務(wù) 報(bào) 告

無關(guān)于每股收益的相關(guān)規(guī)定

根據(jù)新發(fā)布的每股收益具體準(zhǔn)則的規(guī)定，在中期利潤(rùn)表中增加了基本和稀釋的每股收益的披露要求。

增加了基本和稀釋每股收益披露要求。

有利于投資者做出更準(zhǔn)確的判斷。準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響 關(guān) 聯(lián) 方 披 露

1、原準(zhǔn)則定義中未包括此范圍。

2、原則規(guī)定無論是否發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易，存在控制關(guān)系的關(guān)聯(lián)方企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露，但未明確提 及披露的層次即母公司、最終控制方和最低中間控股公司。

關(guān)聯(lián)方發(fā)生交易，可選擇按交易的金額或相應(yīng)比例披露。

對(duì)未結(jié)算項(xiàng)目只簡(jiǎn)要提及應(yīng)披露金額或比例。

原準(zhǔn)則未要求

1、關(guān)聯(lián)方的范圍有所擴(kuò)大，主要是：

(1)將對(duì)該企業(yè)實(shí)施共同控制的投資方或?qū)υ撈髽I(yè)實(shí)施重大影響的投資方，以及(2)母公司的關(guān)鍵管理人員及與其關(guān)系密切的家庭成員。

(3)該企業(yè)主要投資者個(gè)人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員共同控制或施加重大影響的其他企業(yè)。

2、無論是否發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易，存在控制關(guān)系的關(guān)聯(lián)方企業(yè)應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露母子公司的關(guān)系，母公司不是最終控制方的，還應(yīng)當(dāng)披露最終控制方名稱；母公司和最終控制方均不對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)表的，還應(yīng)當(dāng)披露母公司之上與其最相近的對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)表的母公司（最低中間控股公司）名稱。關(guān)聯(lián)方關(guān)系披露更清晰、客觀。

關(guān)聯(lián)方發(fā)生交易，取消金額或比例的披露選擇，要求企業(yè)必須披露交易金額。

對(duì)未結(jié)算項(xiàng)目要求披露未結(jié)算項(xiàng)目的金額、條款和條件，以及有關(guān)提供或取得擔(dān)保的信息。同時(shí)，新準(zhǔn)則要求披露未結(jié)算應(yīng)收項(xiàng)目的壞賬準(zhǔn)備金額。

強(qiáng)調(diào)只有在提供確鑿證據(jù)的情況下，企業(yè)才能披露關(guān)聯(lián)方交易是公平交易。

1、擴(kuò)大了關(guān)聯(lián)方關(guān)系的外延。

2、披露要求的差異。準(zhǔn)則

原準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定 新舊準(zhǔn)則的差異

準(zhǔn)則修訂對(duì)上市公司的影響

或 有 事 項(xiàng)

1、無相關(guān)規(guī)定。

2、準(zhǔn)則不涉及債務(wù)重組、終止?fàn)I業(yè)、企業(yè)重組、環(huán)境污染整治等項(xiàng)目引起并由其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的或有事項(xiàng)

3、無相關(guān)規(guī)定。

4、預(yù)計(jì)負(fù)債金額是清償該負(fù)債所需支出的最佳估計(jì)數(shù)。如果所需支出存在一個(gè)金額范圍，則最佳估計(jì)數(shù)應(yīng)該按該范圍的上下限金額的平均數(shù)確定。預(yù)計(jì)負(fù)債金額的確定不考慮貨幣時(shí)間價(jià)值因素。

1、明確了虧損合同相關(guān)會(huì)計(jì)處理。對(duì)待執(zhí)行合同變成虧損合同的，其產(chǎn)生的義務(wù)滿足一定條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債并進(jìn)行追溯調(diào)整。

2、新準(zhǔn)則的適用范圍包括債務(wù)重組、企業(yè)重組等義務(wù)相關(guān)的或有事項(xiàng)。

新準(zhǔn)則規(guī)定當(dāng)企業(yè)承擔(dān)的重組義務(wù)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債并進(jìn)行追溯調(diào)整：

（1）有詳細(xì)、正式的重組計(jì)劃，包括重組涉及的業(yè)務(wù)、主要地點(diǎn)、需要補(bǔ)償?shù)穆毠と藬?shù)及其崗位性質(zhì)、預(yù)計(jì)重組支出、計(jì)劃實(shí)施時(shí)間等；

（2）該重組計(jì)劃已對(duì)外公告。

3、明確要求企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。

4、預(yù)計(jì)負(fù)債所需支出存在一個(gè)連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同，最佳估計(jì)數(shù)應(yīng)當(dāng)按照該范圍內(nèi)的中間值確定。

企業(yè)在確定最佳估計(jì)數(shù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)綜合考慮與或有事項(xiàng)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)、不確定性和貨幣時(shí)間價(jià)值等因素。貨幣時(shí)間價(jià)值影響重大的，應(yīng)當(dāng)通過對(duì)相關(guān)未來現(xiàn)金流出進(jìn)行折現(xiàn)后確定最佳估計(jì)數(shù)。

新準(zhǔn)則增加了對(duì)以下事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理方法：（1）虧損合同；（2）重組義務(wù)預(yù)計(jì)負(fù)債；此外，新準(zhǔn)則還提出了對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債的復(fù)核要求。

對(duì)所需支出存在一個(gè)連續(xù)范圍預(yù)計(jì)負(fù)債的最佳估計(jì)數(shù)的確定進(jìn)一步做出規(guī)范，同時(shí)要求在確定最佳估計(jì)數(shù)時(shí)應(yīng)考慮時(shí)間價(jià)值因素。

新準(zhǔn)則對(duì)虧損合同和重組義務(wù)相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了規(guī)范，可能導(dǎo)致部分上市公司按照準(zhǔn)則要求確認(rèn)虧損合同及重組義務(wù)相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債，對(duì)上市公司的留存收益和會(huì)計(jì)利潤(rùn)有一定的負(fù)面影響。同時(shí)，新準(zhǔn)則進(jìn)一步規(guī)范了應(yīng)在附注中披露的與或有事項(xiàng)相關(guān)的信息。

三、新發(fā)布的22項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與現(xiàn)有規(guī)定的差異及影響

（一）一般業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

首 次 執(zhí) 行 企 業(yè) 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則

首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要是為了提供按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的合理起點(diǎn)。如果采用完全追溯調(diào)整法可能導(dǎo)致應(yīng)用成本超過財(cái)務(wù)報(bào)表使用者因此可能獲得的利益，因此本準(zhǔn)則主要規(guī)定了應(yīng)予追溯調(diào)整的事項(xiàng)及不應(yīng)追溯調(diào)整的事項(xiàng)，規(guī)范首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)的確認(rèn)、計(jì)量和財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)要求。準(zhǔn)則主要內(nèi)容包括：

1、明確在首次執(zhí)行日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行重新分類、確認(rèn)和計(jì)量，并編制期初資產(chǎn)負(fù)債表，除本準(zhǔn)則中列舉的要求追溯調(diào)整的事項(xiàng)外，其他項(xiàng)目不應(yīng)追溯調(diào)整。

2、由于長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則的修正，將不再確認(rèn)股權(quán)投資差額和進(jìn)行攤銷。準(zhǔn)則要求對(duì)股權(quán)投資差額的處理進(jìn)行追溯；

3、對(duì)于有確鑿證據(jù)表明可以采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量并進(jìn)行追溯調(diào)整；

4、對(duì)符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的固定資產(chǎn)棄置費(fèi)，應(yīng)當(dāng)增加該項(xiàng)資產(chǎn)成本和負(fù)債，同時(shí)，將應(yīng)補(bǔ)提的折舊調(diào)整留存收益；

5、應(yīng)當(dāng)確認(rèn)滿足職工薪酬準(zhǔn)則確認(rèn)條件的因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的負(fù) 債，并調(diào)整留存收益；

6、對(duì)于企業(yè)年金運(yùn)營(yíng)中產(chǎn)生的投資按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，調(diào)整留存收益；

7、對(duì)于可行權(quán)日在首次執(zhí)行日或之后的股份支付，應(yīng)按《股份支付》準(zhǔn)則的規(guī)定，進(jìn)行追溯調(diào)整；

8、對(duì)或有事項(xiàng)準(zhǔn)則中的虧損合同和符合確認(rèn)條件的重組義務(wù)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，并調(diào)整留存收益；

9、按照所得稅準(zhǔn)則的規(guī)定，對(duì)暫時(shí)性差異進(jìn)行追溯調(diào)整；

10、對(duì)企業(yè)合并中商譽(yù)確認(rèn)的部分事項(xiàng)進(jìn)行追溯調(diào)整；

11、對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)或可供出售的金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在首次執(zhí)行日按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，調(diào)整留存收益；

12、對(duì)于未確認(rèn)或已按成本計(jì)量的衍生金融工具以及指定為以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入損益的金融負(fù)債，在首次執(zhí)行日按公允價(jià)值計(jì)量并進(jìn)行追溯調(diào)整；

準(zhǔn)則的實(shí)施將導(dǎo)致新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系實(shí)施后上市公司大規(guī)模追溯調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)告，對(duì)留存收益和執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系后的當(dāng)期損益形成一定的影響，具體影響詳見單項(xiàng)準(zhǔn)則部分的分析 準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影響 投資性房地產(chǎn)

1.明確投資性房地產(chǎn)定義和范圍。投資性房地產(chǎn)指為賺取租金或資本增值而持有的房地產(chǎn)。包括：（1）已出租的土地使用權(quán)；（2）持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)；（3）已出租的建筑物。

準(zhǔn)則明確將兩類房地產(chǎn)排除在投資性房地產(chǎn)外，即自用房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)。2.要求單獨(dú)核算和反映投資性房地產(chǎn)。準(zhǔn)則將投資性房地產(chǎn)作為區(qū)別于固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的一項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)進(jìn)行反映。并要求在附注披露投資性房地產(chǎn)的種類、金額和計(jì)量模式。目前，我國(guó)許多企業(yè)持有投資性房地產(chǎn)。

3.新準(zhǔn)則在投資性房地產(chǎn)初始和后續(xù)計(jì)量等方面做出以下規(guī)定：

在確認(rèn)和初始計(jì)量方面，準(zhǔn)則規(guī)定，投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)為相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)以及相關(guān)成本能夠可靠計(jì)量。投資性房地產(chǎn)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。

在后續(xù)計(jì)量方面，新準(zhǔn)則采用了成本和公允價(jià)值計(jì)量?jī)煞N模式。采用成本模式計(jì)量模式的，資產(chǎn)后續(xù)支出計(jì)量比照《固定資產(chǎn)》和《無形資產(chǎn)》兩個(gè)準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行。準(zhǔn)則對(duì)采用公允價(jià)值模式計(jì)量提出以下條件：（1）有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；（2）能夠取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，并對(duì)其公允價(jià)值做出合理估計(jì)。采用公允價(jià)值計(jì)量模式的，不對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，應(yīng)以資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的，作為會(huì)計(jì)政策變更；已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得轉(zhuǎn)為成本模式。

4.準(zhǔn)則對(duì)投資性房地產(chǎn)和自用房地產(chǎn)或存貨相互轉(zhuǎn)換做出以下規(guī)定：

以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)以當(dāng)日的公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，投資性房地產(chǎn)以當(dāng)日公允價(jià)值計(jì)價(jià)，轉(zhuǎn)換當(dāng)日公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的，計(jì)入當(dāng)期損益；大于原賬面價(jià)值的，差額計(jì)入所有者權(quán)益。

此前，財(cái)政部頒布的《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答(四)》中，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出租的開發(fā)產(chǎn)品作過解釋。對(duì)于以出租為目的的出租開發(fā)產(chǎn)品，設(shè)置“出租開發(fā)產(chǎn)品”科目。期末，出租開發(fā)產(chǎn)品的賬面價(jià)值，在資產(chǎn)負(fù)債表的“存貨”及“其他長(zhǎng)期資產(chǎn)”項(xiàng)目中列示。

兩者主要差異為：

1.新準(zhǔn)則首次明確了投資性房地產(chǎn)的定義及范圍。

2.現(xiàn)行制度下，投資性房地產(chǎn)和企業(yè)自用房地產(chǎn)一般納入固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，但對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)意圖出售而暫時(shí)出租的開發(fā)產(chǎn)品和用于出租的開發(fā)產(chǎn)品分別作為存貨和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)列示。

新準(zhǔn)則將其單獨(dú)列示及核算。

3.在確認(rèn)和初始計(jì)量方面，新準(zhǔn)則與原有相關(guān)規(guī)定要求基本相同。

在后續(xù)計(jì)量方面，新準(zhǔn)則在以成本計(jì)價(jià)作為基準(zhǔn)計(jì)量模式的同時(shí)，首次引入公允價(jià)值計(jì)價(jià)方法，不再計(jì)提折舊或攤銷，而是以公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益，這是新準(zhǔn)則較原有規(guī)定中差異較大的地方。

引入公允價(jià)值計(jì)價(jià)將對(duì)有條件適用此方法的上市公司業(yè)績(jī)產(chǎn)生較大影響。由于過去投資性房地產(chǎn)以歷史成本計(jì)價(jià)，多數(shù)賬面價(jià)值大大低于其公允價(jià)值，采用公允價(jià)值模式后，因我國(guó)目前房地產(chǎn)持續(xù)活躍，房地產(chǎn)價(jià)格普遍上升，公允價(jià)值將普遍高于賬面價(jià)值。且在此方法下，公司不需計(jì)提折舊或攤銷，因此，如果采用此方法，公司賬面利潤(rùn)將大幅上升，資產(chǎn)、所有者權(quán)益也將有較大幅度增加。

但是，因采用公允價(jià)值計(jì)價(jià)引起利潤(rùn)上升，將可能增加企業(yè)的所得稅，目前這個(gè)問題還未得到相關(guān)部門的答復(fù)。因此，對(duì)部分房地產(chǎn)公司來說，如果不能避稅，他們有可能仍選用歷史成本計(jì)價(jià)模式。

也應(yīng)看到，公允價(jià)值計(jì)量模式是把雙刃劍，由于房地產(chǎn)市場(chǎng)的風(fēng)險(xiǎn)較大，在地產(chǎn)價(jià)格下跌時(shí)，有關(guān)上市公司的業(yè)績(jī)也會(huì)大幅下降。

新準(zhǔn)則以成本模式為后續(xù)計(jì)量的基準(zhǔn)模式，以公允價(jià)值作為可選模式，這是對(duì)公允價(jià)值的謹(jǐn)慎使用，這與以公允價(jià)值為主導(dǎo)的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還有一定差異。

準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影 企

業(yè)

合并

1.對(duì)企業(yè)合并進(jìn)行分類。新準(zhǔn)則按照參與合并的企業(yè)是否受同一方控制，分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，并對(duì)兩類企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理都進(jìn)行了規(guī)范。從國(guó)際上目前適用的企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則看，基本傾向的處理辦法是購(gòu)買法。但無論是國(guó)際準(zhǔn)則還是美國(guó)準(zhǔn)則，均將同一控制下的企業(yè)合并排除在外。由于我國(guó)實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的很多企業(yè)合并均為同一控制下的企業(yè)合并，因此，新準(zhǔn)則的上述分類對(duì)于我國(guó)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理具有實(shí)際指導(dǎo)意義。

2.規(guī)范了企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理的基本原則。對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并，按照權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。非同一控制下的企業(yè)合并，按照購(gòu)買法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

3.同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法，采用的是歷史成本計(jì)量模式。合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日被合并的賬面價(jià)值計(jì)量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的對(duì)價(jià)的差額，調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

4.非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買法，引入了公允價(jià)值計(jì)量模式，并首次明確了商譽(yù)的概念。

購(gòu)買方為作為合并對(duì)價(jià)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生的負(fù)債應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。被合并方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、資產(chǎn)，也應(yīng)按公允價(jià)值入賬。

在購(gòu)買日，購(gòu)買方的合并成本大于確認(rèn)的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值凈額的差額，確認(rèn)為商譽(yù)。商譽(yù)初始確認(rèn)后，每年應(yīng)對(duì)其進(jìn)行減值測(cè)試。如果出現(xiàn)負(fù)商譽(yù)的情況，即購(gòu)買方的合并成本小于確認(rèn)的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值，則計(jì)入合并當(dāng)期損益。

5.新準(zhǔn)則對(duì)合并相關(guān)的直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方法做出規(guī)定。對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并，合并相關(guān)直接費(fèi)用于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益；對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并，合并直接相關(guān)費(fèi)用計(jì)入企業(yè)合并成本。

6.新準(zhǔn)則要求合并企業(yè)在合并發(fā)生當(dāng)期期末會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)企業(yè)合并相關(guān)信息進(jìn)行披露，如：參與合并企業(yè)基本情況、購(gòu)買日的確定依據(jù)等信息。

此前，上市公司在處理企業(yè)合并時(shí)，主要參照財(cái)政部1997年頒布的《企業(yè)兼并有關(guān)會(huì)計(jì)處理問題的暫行規(guī)定》（適用于國(guó)有企業(yè)兼并），及國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相應(yīng)規(guī)定進(jìn)行。

新準(zhǔn)則下企業(yè)合并相關(guān)會(huì)計(jì)處理較此前有以下區(qū)別：

1.新準(zhǔn)則首次對(duì)企業(yè)合并進(jìn)行分類，并分別規(guī)定各自會(huì)計(jì)核算辦法。

2.購(gòu)買法與權(quán)益法適用范圍發(fā)生變化。從過去上市公司企業(yè)合并來看，換股方式支付對(duì)價(jià)及采取吸收合并的方式進(jìn)行企業(yè)合并的，一般都采取權(quán)益合并法；其他的企業(yè)合并多采取購(gòu)買法進(jìn)行合并。新準(zhǔn)則按合并參與主體是否屬于同一控制，將其予以分類并分別規(guī)定了會(huì)計(jì)處理方法。

3.采用的計(jì)量模式不同。新準(zhǔn)則執(zhí)行前，上市公司常用的權(quán)益結(jié)合法采用的是歷史成本計(jì)量，而準(zhǔn)則中，如果為非同一控制下的合并，在購(gòu)買法下采用的是公允價(jià)值計(jì)量模式。

4.新準(zhǔn)則首次明確了商譽(yù)的確認(rèn)及處理方法。原規(guī)定沒有明確商譽(yù)的概念，相關(guān)內(nèi)容均含在“合并價(jià)差”中，合并價(jià)差列示在“長(zhǎng)期股權(quán)投資-股權(quán)投資差額”中，逐年平均攤銷。新準(zhǔn)則對(duì)商譽(yù)作了明確定義，正商譽(yù)每年末作減值測(cè)試，負(fù)商譽(yù)則計(jì)入當(dāng)期損益。5.新準(zhǔn)則首次對(duì)合并相關(guān)直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理做出具體規(guī)定。6.新準(zhǔn)則首次對(duì)企業(yè)合并相關(guān)信息披露做出了明確規(guī)定。

1.關(guān)于購(gòu)買法與權(quán)益法的選擇會(huì)影響到合并后企業(yè)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)及利潤(rùn)變化。購(gòu)買法下，被收購(gòu)資產(chǎn)以公允價(jià)值入賬，會(huì)使資產(chǎn)總額增加，但以后攤銷額會(huì)較大，且購(gòu)買法形成的商譽(yù)會(huì)引起以后商譽(yù)減值費(fèi)用增加。因此，正常情況下，購(gòu)買法會(huì)使企業(yè)總資產(chǎn)增加，而以后利潤(rùn)會(huì)降低，而凈資產(chǎn)收益率也會(huì)較低。此外，合并利潤(rùn)表中，權(quán)益法下所并入的收入、費(fèi)用等是整個(gè)的，而購(gòu)買法下從購(gòu)買日算起，因此合并當(dāng)年，權(quán)益法的合并利潤(rùn)較購(gòu)買法高。上述影響都是以往上市公司偏好權(quán)益結(jié)合法的原因。

2.對(duì)正商譽(yù)不作攤銷，而是作減值測(cè)試會(huì)給企業(yè)業(yè)績(jī)有一定影響。以往對(duì)合并價(jià)差采取逐年平均攤銷的方式，對(duì)業(yè)績(jī)的影響是固定的。而新準(zhǔn)則中，在被并購(gòu)企業(yè)無大幅波動(dòng)，商譽(yù)不作減值，上市公司當(dāng)期利潤(rùn)會(huì)較原規(guī)定下提高，而在被并購(gòu)企業(yè)經(jīng)營(yíng)運(yùn)作出現(xiàn)明顯不利時(shí)，商譽(yù)大幅減值，上市公司當(dāng)期利潤(rùn)將可能大幅降低。

3.新準(zhǔn)則下，上市公司調(diào)控業(yè)績(jī)指標(biāo)有了很多新手段：

（1）通過掩蓋其是否屬于同一控制公司，可主動(dòng)選擇是采取購(gòu)買法還是權(quán)益法，這對(duì)公司利潤(rùn)及總資產(chǎn)都有較大影響。（2）購(gòu)買下，合并方僅憑對(duì)自己作為支付對(duì)價(jià)的資產(chǎn)進(jìn)行高估，其評(píng)估值高于其賬面值的，即可進(jìn)入當(dāng)期損益，大幅提高利潤(rùn)。

（3）購(gòu)買下，如果通過高估被收購(gòu)資產(chǎn)，使支付對(duì)價(jià)小于被收購(gòu)資產(chǎn)公允價(jià)值，出現(xiàn)巨額負(fù)商譽(yù)，而負(fù)商譽(yù)是可以進(jìn)入當(dāng)期損益的，因而大幅提高利潤(rùn)。

（4）以后對(duì)商譽(yù)要進(jìn)行減值測(cè)試，是否發(fā)生減值及減值幅度大小，視管理當(dāng)局對(duì)被并購(gòu)企業(yè)的評(píng)價(jià)而定，留下一定的利潤(rùn)操作空間。準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影響 合并財(cái)務(wù)報(bào)表

1.新準(zhǔn)則規(guī)定以控制為基礎(chǔ)確定合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。即母公司所控制的所有子公司都必須納入合并范圍，包括母公司直接或通過子公司間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)的子公司和母公司擁有半數(shù)或以下的表決權(quán)但能夠控制的子公司。

2.在確定是否能夠控制時(shí)，新準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)考慮潛在表決權(quán)因素。

3.新準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表合并程序做出規(guī)定。合并報(bào)表以母公司和其子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，按照權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資后，由母公司編制；母公司應(yīng)統(tǒng)一子公司采用的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間。

4.新準(zhǔn)則對(duì)報(bào)告期內(nèi)增加子公司的合并報(bào)表編制方法做出規(guī)定。母公司在報(bào)告期內(nèi)因同一控制下企業(yè)合并增加子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)調(diào)整報(bào)表期初數(shù)；編制合并損益表及現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)將子公司當(dāng)期期初至期末的損益和現(xiàn)金流量納入合并報(bào)表。母公司在報(bào)告期內(nèi)因非同一控制下企業(yè)合并增加子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，不應(yīng)調(diào)整報(bào)表期初數(shù)；編制合并損益表及現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)將購(gòu)買子公司購(gòu)買日至報(bào)告期末的損益和現(xiàn)金流量納入合并報(bào)表。

5.合并理論由側(cè)重“母公司理論”向側(cè)重“實(shí)體理論”靠攏。少數(shù)股東權(quán)益列示在合并資產(chǎn)負(fù)債表中“股東權(quán)益”項(xiàng)下，少數(shù)股東損益列示在合并利潤(rùn)表中“凈利潤(rùn)”項(xiàng)下。

6.新準(zhǔn)則下，在購(gòu)買日母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資大于母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額的差額，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表的商譽(yù)項(xiàng)目列示。商譽(yù)發(fā)生減值的，以減值后的金額列示。7.新準(zhǔn)則允許將所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)卻仍能控制的子公司納入合并。并對(duì)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過少數(shù)股東在該公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額時(shí)如何處理做出規(guī)定。8.明確了合并現(xiàn)金流量表正表和補(bǔ)充資料的編制方法。

9.明確了合并所有者權(quán)益變動(dòng)表的編制方法。

1.在合并范圍上，原有規(guī)定是對(duì)資產(chǎn)、收入、凈利潤(rùn)同時(shí)小于母公司及其所有子公司合計(jì)數(shù)10%的，可不予合并；對(duì)銀行和保險(xiǎn)業(yè)等特殊行業(yè)子公司，可不予合并。

新準(zhǔn)則不再?gòu)?qiáng)調(diào)重要性原則，即無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司均納入合并范圍重。重要性原則的運(yùn)用主要體現(xiàn)在內(nèi)部交易的抵消和相關(guān)信息的披露上。

2.在確定能否控制時(shí)，新準(zhǔn)則首次規(guī)定應(yīng)考慮可轉(zhuǎn)換債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。

3.新準(zhǔn)則與《長(zhǎng)期股權(quán)投資》、《企業(yè)合并》等相關(guān)準(zhǔn)則中的規(guī)定相對(duì)應(yīng)，規(guī)定編制合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)首先按照權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資。另外原規(guī)定中規(guī)定當(dāng)自公司與母公司所規(guī)定的會(huì)計(jì)政策差異不大，且對(duì)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果影響不大時(shí)，母公司可直接利用子公司會(huì)計(jì)報(bào)表編制合并報(bào)表，新準(zhǔn)則對(duì)此例外予以取消。

4.新準(zhǔn)則首次按照同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并進(jìn)行分類對(duì)報(bào)告期內(nèi)增加合并子公司時(shí)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法做出規(guī)定。

5.合并理論從“母公司理論”向“實(shí)體理論”靠攏。原合并資產(chǎn)負(fù)債表中，子公司權(quán)益中不屬于母公司的份額，在負(fù)債和所有者權(quán)益間列示。而新準(zhǔn)則中，將其在所有者權(quán)益項(xiàng)目下以“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目列示。合并利潤(rùn)表中，將子公司當(dāng)期凈損益中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額，在合并利潤(rùn)表凈利潤(rùn)項(xiàng)下以“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目列示。

6.原規(guī)定下，母公司對(duì)子公司權(quán)益性資本投資項(xiàng)目的數(shù)額與子公司所有者權(quán)益中母公司所持有的份額相抵銷產(chǎn)生的差額，以合并價(jià)差列示。而新準(zhǔn)則下，對(duì)于同一控制下合并，合并時(shí)合并成本與其享有子公司所有者權(quán)益份額的差額，調(diào)整資本公積及留存收益。因此在合并后各期合并資產(chǎn)負(fù)債報(bào)表中不會(huì)由此產(chǎn)生合并價(jià)差。對(duì)于非同一控制下合并，合并時(shí)合并成本高于其享有子公司所有者權(quán)益份額差額，作為商譽(yù)，相應(yīng)在合并后各期合并資產(chǎn)負(fù)債報(bào)表中以商譽(yù)列示；合并時(shí)合并成本低于其享有子公司所有者權(quán)益份額差額，計(jì)入合并當(dāng)期損益，這樣在合并后各期合并資產(chǎn)負(fù)債報(bào)表中不作單獨(dú)反映。

7.原規(guī)定下，在子公司資不抵債情況下，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)在合并會(huì)計(jì)報(bào)表的“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目上增設(shè)“未確認(rèn)的投資損失”項(xiàng)目；同時(shí)，在利潤(rùn)表的“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目下反映，這兩個(gè)項(xiàng)目反映母公司未確認(rèn)子公司的投資虧損額。而新準(zhǔn)則取消了上述規(guī)定，對(duì)子公司損失直接予以合并。并對(duì)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過少數(shù)股東在該公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額時(shí)，其余額的處理做出以下規(guī)定：

1)公司章程或協(xié)議規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)的，且少數(shù)股東有能力予以彌補(bǔ)的，該余額沖減少數(shù)股東權(quán)益。

2)公司章程或協(xié)議未規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)的，該余額沖減母公司所有者權(quán)益。該子公司以后實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，在彌補(bǔ)了由母公司承擔(dān)的屬于少數(shù)股東損失之前，應(yīng)全部歸屬于母公司的所有者權(quán)益。

8.明確了合并現(xiàn)金流量表正表和補(bǔ)充資料的編制方法。此前，合并現(xiàn)金流量表的編制由于沒有明確的規(guī)范一直比較混亂，本次新準(zhǔn)則填補(bǔ)了這一空白。

9.明確了合并所有者權(quán)益變動(dòng)表的編制方法。滿足了新頒布的《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》準(zhǔn)則對(duì)編制所有者權(quán)益變動(dòng)表的要求。

1.新準(zhǔn)則要求將全部子公司均納入合并范圍，不再?gòu)?qiáng)調(diào)重要性原則，也不再將銀行、保險(xiǎn)等特殊行業(yè)子公司排除在外，避免了部分公司利用調(diào)整合并范圍進(jìn)行利潤(rùn)操縱的可能。

2.新準(zhǔn)則的合并基礎(chǔ)從側(cè)重“母公司理論”向側(cè)重“實(shí)體理論”靠攏。新的合并報(bào)表中，子公司少數(shù)股東權(quán)益（損益）是列示在合并后的股東權(quán)益項(xiàng)下及凈利潤(rùn)項(xiàng)下的，這說明新準(zhǔn)則將母公司和子公司作為一個(gè)完整的經(jīng)濟(jì)實(shí)體看待，合并報(bào)表編制是為了對(duì)這個(gè)完整實(shí)體所擁有的經(jīng)濟(jì)資源和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)而編制，而不是按份額對(duì)母公司所占有的經(jīng)濟(jì)資源而編制。在此方法下，因?yàn)楹猩贁?shù)股東權(quán)益（損益），合并后的股東權(quán)益和凈利潤(rùn)均高于原來，這對(duì)于我會(huì)所制定各項(xiàng)首發(fā)及再融資指標(biāo)都會(huì)有所影響，需引起我們的關(guān)注。

3.新準(zhǔn)則完整的規(guī)定了合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制范圍和方法，與新頒布的其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中相關(guān)規(guī)定達(dá)成一致。

準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影響 資

產(chǎn)

減

值

1、界定了本準(zhǔn)則規(guī)范的范圍，除存貨、投資性房地產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)、建造合同資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、融資租賃中出租人未擔(dān)保余值、金融資產(chǎn)和未探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益有另行規(guī)定的外，其余資產(chǎn)均適用于本準(zhǔn)則。

2、資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。在資產(chǎn)負(fù)債表日是否必須計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，應(yīng)當(dāng)首先取決于資產(chǎn)是否存在減值跡象，且資產(chǎn)只有在存在減值跡象的情況下，才要求估計(jì)其可收回金額。因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試。

3、資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。處置費(fèi)用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等。

4、引入“資產(chǎn)組”概念。資產(chǎn)減值不僅包括單項(xiàng)資產(chǎn)的減值，還包括資產(chǎn)組的減值。資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計(jì)其可收回金額，難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定可收回金額。資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各個(gè)會(huì)計(jì)期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。

提出“總部資產(chǎn)”概念，并規(guī)定應(yīng)當(dāng)與所歸屬相關(guān)資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試。企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備等資產(chǎn)。總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。

5、對(duì)于企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，準(zhǔn)則規(guī)定至少應(yīng)當(dāng)在每年終了進(jìn)行一次減值測(cè)試，而且商譽(yù)必須分?jǐn)偟较嚓P(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合后才能據(jù)以確定是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失。?

6、資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。需要注意的是本準(zhǔn)則中規(guī)定資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回的范圍僅限于該準(zhǔn)則適用的資產(chǎn)范圍，主要是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)公司和合營(yíng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資等。

1、原制度分別對(duì)短期投資、應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等八項(xiàng)資產(chǎn)項(xiàng)目的減值作了具體的規(guī)定；本準(zhǔn)則規(guī)定，除存貨、投資性房產(chǎn)等有另行規(guī)定的以外，均適用本規(guī)定。

2、關(guān)于減值測(cè)試的時(shí)點(diǎn)。原制度規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)“定期”或者“至少于每年終了”，進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。本準(zhǔn)則將測(cè)試時(shí)點(diǎn)改為“資產(chǎn)負(fù)債表日”。

3、原制度中對(duì)“資產(chǎn)可收回金額”的界定是以“銷售凈價(jià)”與“預(yù)期未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值”孰高確定。其中，銷售凈價(jià)是指資產(chǎn)的銷售價(jià)格減去所發(fā)生的資產(chǎn)處置費(fèi)用后的余額。對(duì)于長(zhǎng)期投資而言，可收回金額是指投資的出售凈價(jià)與預(yù)期從該資產(chǎn)的持有和投資到期處置中形成的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中較高者。其中，出售凈價(jià)是指出售投資所得價(jià)款減去所發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)后的余額。本準(zhǔn)則以“公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額”替代了“銷售凈價(jià)”。

4、原制度規(guī)定，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長(zhǎng)期資產(chǎn)應(yīng)按單項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試。但實(shí)際上，企業(yè)的長(zhǎng)期資產(chǎn)往往沒有銷售市價(jià)，只有使用價(jià)值，且單項(xiàng)資產(chǎn)不能產(chǎn)生現(xiàn)金流，這使原規(guī)定缺乏可操作性。本準(zhǔn)則規(guī)定，如果出現(xiàn)該情況，則以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定可收回金額，據(jù)以確定減值損失。

5、原制度規(guī)定企業(yè)合并形成的商譽(yù)為無形資產(chǎn)，按照直線法攤銷。商譽(yù)的使用壽命難以進(jìn)行可靠的估計(jì)，隨著時(shí)間的推移商譽(yù)的效用遞減（即直線法攤銷）沒有充分的證據(jù)，所以與國(guó)際準(zhǔn)則趨同，本準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年終了進(jìn)行減值測(cè)試，商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，不再攤銷。

6、原制度規(guī)定，如果已計(jì)提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)價(jià)值又得以恢復(fù)，應(yīng)在已計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。本準(zhǔn)則明確規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，不得轉(zhuǎn)回。

1、明確了資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量方法，“銷售凈價(jià)”僅是“公允價(jià)值”的方式之一，以“公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額”的表達(dá)方式更為科學(xué)，且準(zhǔn)則對(duì)此提供了詳細(xì)的指南，也使資產(chǎn)減值損失的確定具有較好操作性。

2、引入資產(chǎn)組概念，有助于對(duì)那些單項(xiàng)資產(chǎn)難以獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流的資產(chǎn)減值的確認(rèn)，增強(qiáng)了實(shí)務(wù)中對(duì)于這類資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提的可操作性。

3、規(guī)定了商譽(yù)減值的測(cè)試和會(huì)計(jì)處理，使得商譽(yù)減值會(huì)計(jì)核算和相關(guān)信息披露的規(guī)范有序，使得所披露的會(huì)計(jì)信息更能反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。

本準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)合并所形成的商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試，不再攤銷。因企業(yè)重組而有大量企業(yè)合并所形成的商譽(yù)的資產(chǎn)優(yōu)質(zhì)企業(yè)，將會(huì)出現(xiàn)對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)積極影響，商譽(yù)減值將較小，如果小于以前按直線法攤銷的金額，當(dāng)期利潤(rùn)將增加。

4、資產(chǎn)減值不得轉(zhuǎn)回，將有效地遏止企業(yè)利用減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤(rùn)。但鑒于該準(zhǔn)則于2007年1月1日才啟用，不能排除某些上市公司利用2005年報(bào)、2006年報(bào)突擊轉(zhuǎn)回已往多計(jì)提的“秘密準(zhǔn)備”，使這兩年的利潤(rùn)大幅增加。

準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影響 政

府

補(bǔ)

助

1、明確了政府補(bǔ)助的概念。政府補(bǔ)助是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。

2、借鑒國(guó)際慣例對(duì)政府補(bǔ)助進(jìn)行分類。

準(zhǔn)則將政府補(bǔ)助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指企業(yè)取得的、用于購(gòu)建或以其他方式形成長(zhǎng)期資產(chǎn)的政府補(bǔ)助；與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助之外的政府補(bǔ)助。

3、明確了政府補(bǔ)助的確認(rèn)條件，即企業(yè)能夠滿足政府補(bǔ)助所附條件和企業(yè)能夠收到政府補(bǔ)助。企業(yè)收到補(bǔ)助本身并不能為企業(yè)已經(jīng)或?qū)⒛芡瓿筛郊訔l件提供結(jié)論性證據(jù)。且企業(yè)收取補(bǔ)助的方式，并不影響對(duì)補(bǔ)助所采用的會(huì)計(jì)處理方法。因此，不論是現(xiàn)金收入，還是減少對(duì)政府的負(fù)債，都是以同樣方式進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

4、對(duì)于政府補(bǔ)助的計(jì)量，準(zhǔn)則規(guī)定貨幣性資產(chǎn)按照收到或應(yīng)收的金額入賬，非貨幣性政府補(bǔ)助按公允價(jià)值入賬或以名義金額入賬。

5、規(guī)定政府補(bǔ)助應(yīng)當(dāng)系統(tǒng)地確認(rèn)為收益。

與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，以名義金額計(jì)量的政府補(bǔ)助，直接計(jì)入當(dāng)期損益。

與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)分兩種情況處理：（1）用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或損失的，確認(rèn)為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間，計(jì)入當(dāng)期損益。（2）用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或損失的，計(jì)入當(dāng)期損益。

6、規(guī)定已確認(rèn)的政府補(bǔ)助需要返還的，會(huì)計(jì)處理：

存在相關(guān)遞延收益的，沖減相關(guān)遞延收益賬面余額，超出部分計(jì)入當(dāng)期損益。

不存在相關(guān)遞延收益的，直接計(jì)入當(dāng)期損益。

7、規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與政府補(bǔ)助有關(guān)的下列信息：

（一）政府補(bǔ)助的種類及金額。

（二）計(jì)入當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助金額。

（三）本期返還的政府補(bǔ)助金額及原因。

原有的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒有就政府補(bǔ)助的有關(guān)內(nèi)容進(jìn)行太明確的規(guī)定，但對(duì)補(bǔ)貼收入及捐贈(zèng)進(jìn)行了規(guī)定。主要規(guī)定有：

a)國(guó)家撥入的專門用于技術(shù)改造、技術(shù)研究等的撥款，待項(xiàng)目完成后記入資本公積。

b)企業(yè)按銷售或工作量等，依據(jù)國(guó)家規(guī)定的補(bǔ)助定額計(jì)算并按期給予的定額補(bǔ)貼，應(yīng)于期末，按應(yīng)收的補(bǔ)貼金額，記入補(bǔ)貼收入。

c)屬于國(guó)家財(cái)政扶持的領(lǐng)域而給予的其他形式補(bǔ)助，企業(yè)應(yīng)于收到時(shí)，記入補(bǔ)貼收入。

d)先征后返增值稅，計(jì)入補(bǔ)貼收入。

e)接受現(xiàn)金或非現(xiàn)金的捐贈(zèng)，都計(jì)入“資本公積”核算。

本準(zhǔn)則與上述規(guī)定的差異主要有以下幾點(diǎn)：（1）核算范圍改變。本準(zhǔn)則的范圍更小，隨著我國(guó)捐贈(zèng)行為的減少，準(zhǔn)則取消了對(duì)捐贈(zèng)行為的定義和會(huì)計(jì)處理規(guī)范。

（2）核算原則部分改變。原制度全部按照成本計(jì)價(jià)，準(zhǔn)則規(guī)定非貨幣性政府補(bǔ)助按公允價(jià)值入賬或以名義金額入賬。

（3）原用于技術(shù)改造、技術(shù)研究等的撥款，最后是記入資本公積的，現(xiàn)在均系統(tǒng)地在一定期間內(nèi)作為收益處理。

（4）原規(guī)定區(qū)別不同情況，分別采取權(quán)責(zé)發(fā)生制和現(xiàn)金收付制確認(rèn)作為補(bǔ)貼收入的時(shí)點(diǎn)。本準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定僅為，“政府補(bǔ)助為貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照收到或應(yīng)收的金額計(jì)量。”沒有說明何時(shí)按“收到”，何時(shí)按“應(yīng)收”，這也許在將來出臺(tái)的指南中會(huì)有解釋。

從會(huì)計(jì)慣例上看，政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理方法主要有兩種：一種是資本法，即將政府補(bǔ)助直接貸記所有者權(quán)益；另一種是收益法，即將政府補(bǔ)助在某一期間或某幾個(gè)期間確認(rèn)為收益。我國(guó)目前主要采用的是資本法，而本準(zhǔn)則頒布后，我國(guó)將采用收益法。

采用收益法的原因在于：首先，政府補(bǔ)助不是來自股東的收入，不應(yīng)該直接貸記所有者權(quán)益，而應(yīng)在適當(dāng)?shù)钠陂g確認(rèn)為收益；其次，政府補(bǔ)助很少是無償?shù)模髽I(yè)爭(zhēng)取到政府補(bǔ)助通常要遵循附加的條件、并要履行相應(yīng)的義務(wù)，因而應(yīng)該確認(rèn)為收益，并同將來要由補(bǔ)助來補(bǔ)償?shù)南嚓P(guān)成本相配比；最后，如同所得稅和其他稅費(fèi)要從收益中開支一樣，政府補(bǔ)助作為政府財(cái)政政策的一種延伸，在收益表中處理是合乎邏輯的。

鑒于目前上市公司中接受政府補(bǔ)助的較多，準(zhǔn)則允許將其作為收益處理，而不是作為資本公積，將使公司業(yè)績(jī)有所提升。

準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影響 所 得 稅

1、準(zhǔn)則借鑒了《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——所得稅》并結(jié)合我國(guó)的實(shí)際情況，要求所得稅會(huì)計(jì)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。

2、引入了資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)概念。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，指各項(xiàng)負(fù)債賬面價(jià)值減去其在未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。

3、引入暫時(shí)性差異概念。暫時(shí)性差異，是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額；未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目，按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額也屬于暫時(shí)性差異。按照暫時(shí)性差異對(duì)未來期間應(yīng)稅金額的影響，分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。

可抵扣暫時(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。

4、要求企業(yè)將根據(jù)應(yīng)稅暫時(shí)性差異計(jì)算的未來期間應(yīng)交的所得稅金額，確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債。同時(shí)，要求企業(yè)將由于可抵扣暫時(shí)性差異、前期轉(zhuǎn)入的未抵扣虧損和前期轉(zhuǎn)入的尚可抵減的稅款抵扣等導(dǎo)致的可抵扣未來期間所得稅金額，確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。在稅率變動(dòng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行調(diào)整。

5、對(duì)于所確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，要求在每一個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果企業(yè)未來期間不可能獲得足夠的應(yīng)稅利潤(rùn)可供抵扣，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，減記的金額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回。

1、舊制度要求企業(yè)采用應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法（包括遞延法或債務(wù)法）核算所得稅。納稅影響會(huì)計(jì)法中的債務(wù)法為收益表債務(wù)法。本準(zhǔn)則要求企業(yè)一律采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅。收益表債務(wù)法注重時(shí)間性差異，可計(jì)算當(dāng)期的影響，不能直接反映對(duì)未來的影響，不能處理非時(shí)間性差異的暫時(shí)性差異。而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法注重暫時(shí)性差異，可直接得出遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債余額，能直接反映其對(duì)未來的影響，可處理所有的暫時(shí)性差異。

2、引入“暫時(shí)性差異”概念，將資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額稱為“暫時(shí)性差異”，取代了“時(shí)間性差異”。

時(shí)間性差異是應(yīng)稅收益和會(huì)計(jì)收益的差額，在一個(gè)期間內(nèi)形成，可在隨后的一個(gè)或幾個(gè)期間內(nèi)轉(zhuǎn)回。其成因是由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度與稅法在收入與費(fèi)用確認(rèn)和計(jì)量的時(shí)間上存在差異。

暫時(shí)性差異，從資產(chǎn)和負(fù)債看，是一項(xiàng)資產(chǎn)或一項(xiàng)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)和其在資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面價(jià)值之間的差額，隨時(shí)間推移將會(huì)消除。該項(xiàng)差異在以后資產(chǎn)收回或負(fù)債清償時(shí)，會(huì)產(chǎn)生應(yīng)稅利潤(rùn)或可抵扣金額。

時(shí)間性差異一定是暫時(shí)性差異，但暫時(shí)性差異并不都是時(shí)間性差異。以下情況將產(chǎn)生暫時(shí)性差異而不產(chǎn)生時(shí)間性差異：①子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)沒有向母公司分配全部利潤(rùn)；②重估資產(chǎn)而在計(jì)稅時(shí)不予調(diào)整；③購(gòu)買法企業(yè)合并的購(gòu)買成本，根據(jù)所取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值分配計(jì)入這些可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，而在計(jì)稅時(shí)不作相應(yīng)調(diào)整；④作為報(bào)告企業(yè)整體組成部分的國(guó)外經(jīng)營(yíng)主體的非貨幣性資產(chǎn)和負(fù)債以歷史匯率折算；⑤資產(chǎn)和負(fù)債的初始確認(rèn)的賬面金額不同于其初始計(jì)稅基礎(chǔ)。

3、原制度納稅影響會(huì)計(jì)法確認(rèn)遞延稅款，在遞延法下適用當(dāng)前稅率；在債務(wù)法下，可按現(xiàn)行稅率也可按預(yù)期轉(zhuǎn)回時(shí)的稅率。本準(zhǔn)則規(guī)定在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，確認(rèn)遞延稅款適用預(yù)期轉(zhuǎn)回時(shí)的稅率。

在我國(guó)實(shí)際工作中，多數(shù)企業(yè)按應(yīng)付稅款法確認(rèn)所得稅費(fèi)用，這樣處理對(duì)確認(rèn)所得稅費(fèi)用是不準(zhǔn)確的。因?yàn)樗枚愘M(fèi)用作為企業(yè)在獲得收益時(shí)發(fā)生的一種費(fèi)用，應(yīng)隨同有關(guān)的收入和費(fèi)用計(jì)入同一期內(nèi)，以達(dá)到收入和費(fèi)用的配比。因此，本準(zhǔn)則頒布后，將對(duì)前期有關(guān)報(bào)表項(xiàng)目數(shù)額進(jìn)行追溯調(diào)整，同時(shí)也對(duì)以后的企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)有重大影響。

另外，本準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的要求，準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)于可抵減暫時(shí)性差異，在該差異的轉(zhuǎn)銷期間內(nèi)，要有足夠的應(yīng)稅利潤(rùn)可供抵扣，同時(shí)，對(duì)已經(jīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)在每一資產(chǎn)負(fù)債表日重新估價(jià)，如果不符合確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)將預(yù)計(jì)不能實(shí)現(xiàn)的部分立即確認(rèn)為本期所得稅費(fèi)用。準(zhǔn)則規(guī)定需有合理的證據(jù)說明預(yù)期未來的所得稅利益將會(huì)實(shí)現(xiàn)，從而避免 會(huì)計(jì)人員過于高估遞延所得稅資產(chǎn)。

目前很難預(yù)測(cè)各上市公司在改變所得稅方法后的具體影響，但總體來說，原采用的納稅影響會(huì)計(jì)法的公司，影響相對(duì)較小；原采用應(yīng)付稅款法的公司，可能所得稅費(fèi)用會(huì)有重大調(diào)整。

準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影響 外幣折算

1.規(guī)定了記賬本位幣的確定原則。

2.規(guī)定了外幣交易的會(huì)計(jì)處理。新準(zhǔn)則規(guī)定會(huì)計(jì)期末，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別外幣貨幣性項(xiàng)目和外幣非貨幣性項(xiàng)目進(jìn)行處理，對(duì)于外幣貨幣性項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)采用期末即期匯率將其折算為記賬本位幣金額；對(duì)以歷史成本計(jì)量的外幣非貨幣性項(xiàng)目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算，不改變其計(jì)賬本位幣金額。

3.規(guī)定了外幣財(cái)務(wù)報(bào)表的折算方法。資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)采用相應(yīng)資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折算；利潤(rùn)表（含比較利潤(rùn)表）中的損益項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)采用交易發(fā)生日的即期匯率折算，也可以采用與交易發(fā)生日匯率近似的匯率折算。

4.增加了惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中的境外經(jīng)營(yíng)的財(cái)務(wù)報(bào)表折算。規(guī)定，首先對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表運(yùn)用一般物價(jià)指數(shù)予以重述，對(duì)利潤(rùn)表運(yùn)用一般物價(jià)指數(shù)變動(dòng)予以重述，然后再按最近資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率進(jìn)行折算。在境外經(jīng)營(yíng)不在處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)停止重述，按停止之日的價(jià)格水平重述的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行折算。

新準(zhǔn)則頒布前，外幣折算由《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《合并報(bào)表暫行規(guī)定》等進(jìn)行規(guī)范。新準(zhǔn)則較原規(guī)定主要具有以下差異：

1.新準(zhǔn)則細(xì)化了記賬本位幣的確定原則。新準(zhǔn)則明確規(guī)定企業(yè)通常應(yīng)選擇人民幣作為記賬本位幣。業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的，可以選擇某種貨幣作為記賬本位幣，但編報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)折算為人民幣。

2.在外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算規(guī)定方面，原規(guī)定外幣利潤(rùn)表應(yīng)采用合并報(bào)表會(huì)計(jì)期間的平均匯率或決算日的市場(chǎng)匯率進(jìn)行折算，而新準(zhǔn)則要求外幣利潤(rùn)表按交易發(fā)生日的即期匯率折算。3.新準(zhǔn)則增加了惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中的境外經(jīng)營(yíng)的財(cái)務(wù)報(bào)表折算。

新準(zhǔn)則對(duì)外幣報(bào)表折算規(guī)定，外幣利潤(rùn)表按交易發(fā)生日的即期匯率折算，取代過去按照會(huì)計(jì)期間平均匯率折算的做法。現(xiàn)在隨著人民幣的逐漸走強(qiáng)，采用即期匯率折算利潤(rùn)表將優(yōu)化盈利外幣核算企業(yè)折算后的利潤(rùn)表，也將使虧損企業(yè)折算后的利潤(rùn)表更加惡化。

增加惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中的境外經(jīng)營(yíng)財(cái)務(wù)報(bào)表折算，為我國(guó)企業(yè)走出國(guó)門，在國(guó)外經(jīng)濟(jì)條件變化下進(jìn)行會(huì)計(jì)核算提供了指導(dǎo)原則。

準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影響 財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)

1.明確財(cái)務(wù)報(bào)表的組成部分。財(cái)務(wù)報(bào)表至少包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、所有者權(quán)益變動(dòng)表、現(xiàn)金流量表、附注。

2.準(zhǔn)則指出，財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)以持續(xù)經(jīng)營(yíng)為基礎(chǔ)，但如果以持續(xù)經(jīng)營(yíng)為基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表不再合理，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以其他基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表，并在附注中披露。

3.新準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表各個(gè)組成部分的編制內(nèi)容和范圍進(jìn)行了具體規(guī)范。

1.關(guān)于資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目，新準(zhǔn)則取消了“短期投資”，增加了幾類需單獨(dú)列示的項(xiàng)目，包括“交易性投資”、“持有至到期投資”、“投資性房地產(chǎn)”、“生物資產(chǎn)”。負(fù)債類項(xiàng)目取消了“應(yīng)付工資”和“應(yīng)付福利費(fèi)”，改為“應(yīng)付職工薪酬”。

2.利潤(rùn)表中，新準(zhǔn)則取消了主營(yíng)業(yè)務(wù)與其他業(yè)務(wù)的劃分，直接列報(bào)營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本；取消了營(yíng)業(yè)外收支科目，引入利得和損失的概念，要求通過“計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”與“非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益”單獨(dú)反映原計(jì)入營(yíng)業(yè)外收支科目的資產(chǎn)減值和處置損益；新增“公允價(jià)值變動(dòng)損益”項(xiàng)目，適應(yīng)其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中允許采用公允價(jià)值計(jì)價(jià)的規(guī)定。

3.首次提出“所有者權(quán)益變動(dòng)表”的披露要求及規(guī)定，并取消了“利潤(rùn)分配表”的披露，將原來利潤(rùn)分配表披露內(nèi)容歸總至所有者權(quán)益變動(dòng)表中。所有者權(quán)益變動(dòng)表中，新準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)單獨(dú)列示以下信息：凈利潤(rùn)、直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失項(xiàng)目及其總額、會(huì)計(jì)政策變更和差錯(cuò)更正的累積影響金額、所有者投入資本和向所有者分配利潤(rùn)等、按照規(guī)定提取得盈余公積、所有者權(quán)益項(xiàng)目期初和期末余額及其調(diào)節(jié)情況。

1.新準(zhǔn)則取消“主營(yíng)業(yè)務(wù)”與“其他業(yè)務(wù)”的區(qū)分，簡(jiǎn)化了利潤(rùn)表的單列項(xiàng)目，適應(yīng)了當(dāng)前企業(yè)經(jīng)營(yíng)日益多元化的趨勢(shì)，同時(shí)也避免了企業(yè)通過人為劃分“主營(yíng)業(yè)務(wù)”與“其他業(yè)務(wù)”而粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的行為。2.新準(zhǔn)則將“計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”與“非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益”的單列，將進(jìn)一步避免上市企業(yè)通過調(diào)節(jié)上述非經(jīng)常項(xiàng)目損益粉飾報(bào)表的行為，使財(cái)務(wù)報(bào)表更加真實(shí)準(zhǔn)確的反映企業(yè)的真實(shí)業(yè)績(jī)。

3.新準(zhǔn)則將“公允價(jià)值變動(dòng)損益”單列，將在損益表中單獨(dú)反映出上市公司由于公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的損益影響，可以使報(bào)表使用者清楚區(qū)分公司正常運(yùn)營(yíng)和外部市場(chǎng)價(jià)格變動(dòng)對(duì)上市公司利潤(rùn)的貢獻(xiàn)。

4.新準(zhǔn)則要求公司披露“所有者權(quán)益增減變動(dòng)表”體現(xiàn)出上市公司凈資產(chǎn)的重要性，為投資者分析理解上市公司權(quán)益變動(dòng)提供了明晰的信息。

準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影響 分部報(bào)告

1.明確分布報(bào)告編制信息以合并報(bào)表為基礎(chǔ)。

2.對(duì)報(bào)告分部的確定原則做出規(guī)定。企業(yè)應(yīng)當(dāng)以業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部為基礎(chǔ)確定報(bào)告分部。在滿足一下條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為報(bào)告分部：（1）分部的大部分收入是對(duì)外交易收入；（2）分部收入占所有分部收入合計(jì)的10%及以上的分部，或分部利潤(rùn)的絕對(duì)額占所有盈利分部利潤(rùn)合計(jì)或者所有虧損分部虧損合計(jì)額的絕對(duì)額兩者中較大者的10%及以上的分部，或分部資產(chǎn)占所有分部資產(chǎn)合計(jì)10%及以上的分部。如果報(bào)告分部的對(duì)外貿(mào)易收入合計(jì)額占總收入比重不足75%的，應(yīng)將不滿足上述條件的分部確定為報(bào)告分部，直到比重達(dá)到75%。

3.對(duì)分部信息披露形式做出規(guī)定。新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)區(qū)分主要報(bào)告形式和次要報(bào)告形式披露分部信息。企業(yè)應(yīng)按照企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的主要影響因素，將“業(yè)務(wù)分部”或“地區(qū)分部”確認(rèn)為主要報(bào)告形式。

4.對(duì)分部報(bào)告披露內(nèi)容做出規(guī)定。新準(zhǔn)則要求對(duì)于主要報(bào)告形式，企業(yè)應(yīng)在附注中披露分部收入、分部費(fèi)用、分部利潤(rùn)（虧損）、分部資產(chǎn)和分部負(fù)債，并且分部收入應(yīng)當(dāng)與企業(yè)的對(duì)外交易收入（包括企業(yè)對(duì)外交易取得的、但未含在任何分部收入中的收入）銜接；分部利潤(rùn)（虧損）應(yīng)當(dāng)與企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（或虧損）和企業(yè)凈利潤(rùn)（或凈虧損）銜接；分部資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)與企業(yè)資產(chǎn)總額銜接；分部負(fù)債應(yīng)當(dāng)與企業(yè)負(fù)債總額銜接。對(duì)于次要報(bào)告形式，應(yīng)披露各分部占總額10%或者以上的對(duì)外交易收入和分部資產(chǎn)總額。

《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》明確要求企業(yè)將分部報(bào)告作為會(huì)計(jì)報(bào)表附表的組成部分，并對(duì)如何編制分部報(bào)告作了初步規(guī)定。新準(zhǔn)則在原有規(guī)定的基礎(chǔ)上更加系統(tǒng)全面地對(duì)分部報(bào)告的編制方法和應(yīng)提供的信息進(jìn)行規(guī)范。

新準(zhǔn)則將促進(jìn)企業(yè)改進(jìn)成本核算的方法，并提高會(huì)計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，使其更加全面的反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。企業(yè)對(duì)業(yè)務(wù)收入和成本結(jié)構(gòu)的披露，將有力于會(huì)計(jì)信息需求者 對(duì)企業(yè)整體業(yè)務(wù)的理解以及對(duì)其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的分析，并將完善盈利預(yù)測(cè)模型，提高預(yù)測(cè)的準(zhǔn)確性。準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影響 股

份

支

付 股

份

支

付

1、明確了股份支付的概念，即股份支付是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。

2、將股份支付按是以權(quán)益結(jié)算，還是現(xiàn)金結(jié)算分為兩類。

以權(quán)益結(jié)算的股份支付，是指為獲取服務(wù)，以股份或其他權(quán)益工具為對(duì)價(jià)進(jìn)行結(jié)算的交易。

以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指為獲取服務(wù)，承擔(dān)以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算確定交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)義務(wù)的工具。

3、準(zhǔn)則對(duì)上述兩類股份支付，分別規(guī)范了會(huì)計(jì)處理方式，并引入公允價(jià)值計(jì)量。

以權(quán)益結(jié)算的股份支付，如果用以換取職工提供服務(wù)的，應(yīng)以所授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。如果是授予后立即可行權(quán)的，則在授予日以權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加資本公積；如果是附條件的，在一定等待期后才能行權(quán)的，則在等待期內(nèi)每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，以對(duì)可行權(quán)數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用和資本公積。在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整，并在可行權(quán)日調(diào)整至實(shí)際可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。

以權(quán)益結(jié)算的股份支付，如果是用以換取其他服務(wù)的，也分兩種情況處理。如果其他方服務(wù)的公允價(jià)值能可靠計(jì)量，則以其公允價(jià)值作為取得成本，相應(yīng)增加所有者權(quán)益。如果取得的其他方服務(wù)不能可靠計(jì)量，則以權(quán)益工具在服務(wù)取得日的公允價(jià)值作為取得成本，并增加所有者權(quán)益。

以現(xiàn)金結(jié)算的股權(quán)支付的會(huì)計(jì)處理方式基本同上，不同的是，因?yàn)樽詈笾Ц兜氖乾F(xiàn)金而不是股權(quán)，所以增加的不是資本公積，而是負(fù)債。

4、在披露方面，準(zhǔn)則也做出了相應(yīng)規(guī)定，應(yīng)披露與股份支付的性質(zhì)和范圍有關(guān)的信息（如當(dāng)期授予、行使和失效的權(quán)益工具總額等）和對(duì)當(dāng)期財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響。

現(xiàn)有會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則未對(duì)股份支付業(yè)務(wù)進(jìn)行明確的規(guī)范，通常作為表外項(xiàng)目反應(yīng)。對(duì)股 權(quán)激勵(lì)一般認(rèn)為是一種獎(jiǎng)勵(lì)，財(cái)政部財(cái)會(huì)[2001]43號(hào)“關(guān)于印發(fā)《實(shí)施<企業(yè)會(huì)計(jì)制度>及其相關(guān)準(zhǔn)則問題解答》的通知”中規(guī)定：公司為中高層管理人員實(shí)施激勵(lì)機(jī)制采用的獎(jiǎng)勵(lì)措施，由公司根據(jù)其管理權(quán)限，依據(jù)法律或者有關(guān)規(guī)定做出安排。公司無論以何種形式獎(jiǎng)勵(lì)中高層管理人員，其發(fā)生的支出，均應(yīng)計(jì)入公司當(dāng)期的成本費(fèi)用。如果公司以前提取的、用于獎(jiǎng)勵(lì)中高層管理人員的激勵(lì)基金未按上述規(guī)定處理的，作為會(huì)計(jì)差錯(cuò)予以更正。但在中國(guó)證監(jiān)會(huì)發(fā)布了《上市公司股權(quán)激勵(lì)管理辦法（試行）》后，市場(chǎng)迫切需要規(guī)范股份支付活動(dòng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

新準(zhǔn)則與原制度的差異主要有以下三點(diǎn)：

1、規(guī)范范圍不同。現(xiàn)有規(guī)定只是針對(duì)企業(yè)以各種形式對(duì)高管人員的獎(jiǎng)勵(lì)。準(zhǔn)則擴(kuò)大了范圍對(duì)象，包括對(duì)職工（包括高管人員）和職工以外的各方。

2、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)不同。準(zhǔn)則以授予的權(quán)益工具或承擔(dān)債務(wù)性工具的公允價(jià)值計(jì)量，現(xiàn)行規(guī)定按照企業(yè)支付的實(shí)際成本計(jì)量，沒有涉及公允價(jià)值。

3、會(huì)計(jì)處理的系統(tǒng)性不同。現(xiàn)行規(guī)定只是對(duì)高管層激勵(lì)方面做了一些粗線條的規(guī)定。準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)處理方面更具有系統(tǒng)性和可操作性。

本準(zhǔn)則在我國(guó)首次規(guī)范了企業(yè)以自身股份為基礎(chǔ)進(jìn)行支付的業(yè)務(wù)，統(tǒng)一了實(shí)務(wù)中存在的不同處理。該準(zhǔn)則的確認(rèn)和計(jì)量原則與國(guó)際準(zhǔn)則是趨同的，同時(shí)充分考慮了我國(guó)現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中存在的各種股份支付業(yè)務(wù)，使各種企業(yè)的股份支付活動(dòng)有章可循。

1、由于采用公允價(jià)值法計(jì)算股份等成本費(fèi)用，對(duì)實(shí)行股權(quán)激勵(lì)的公司的業(yè)績(jī)影響偏負(fù)面。如公司擬以2000萬股用以激勵(lì)管理層，認(rèn)購(gòu)價(jià)格為1元，但以期權(quán)定價(jià)模型等方法確定的公允價(jià)值卻是每股1.5元，因此，發(fā)生的成本是3000萬元，而不是2000萬元。

2、對(duì)于存在等待期的股份支付方式，上市公司有調(diào)節(jié)利潤(rùn)的可能。記入當(dāng)期成本或費(fèi)用的是在對(duì)可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)的基礎(chǔ)上的，再乘以公允價(jià)值。在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整，對(duì)于可行權(quán)條件為規(guī)定業(yè)績(jī)的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日根據(jù)最可能的業(yè)績(jī)結(jié)果預(yù)計(jì)等待期的長(zhǎng)度。這樣，不僅公允價(jià)值可以調(diào)整，對(duì)可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量的估計(jì)和最可能的業(yè)績(jī)結(jié)果也是可以被操縱的，這類似于資產(chǎn)減值測(cè)試的操縱手法。

準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影響 職 工

薪

酬

1、明確了職工薪酬的概念，即企業(yè)為獲得職工提供服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相 關(guān)支出，包括職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼；職工福利費(fèi)；醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)；住房公積金；工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)；非貨幣性福利；因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償；其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。

2、準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)由在建工程、無形資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入建造固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本，應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本。

3、準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)為職工繳納的醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，根據(jù)工資總額的一定比例計(jì)算。從上述規(guī)定可以看出現(xiàn)行有關(guān)制度按職工工資總額的一定比例提取的職工福利費(fèi)不在此范圍，應(yīng)與其他職工薪酬一樣，按照實(shí)際發(fā)生額計(jì)入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，職工福利類支出超過稅法規(guī)定的企業(yè)所得稅稅前列支限額的部分進(jìn)行納稅調(diào)整。

4、對(duì)于企業(yè)在正常退休之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系、以及為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而提出給予補(bǔ)償?shù)慕ㄗh，明確了其確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。

5、規(guī)定了職工薪酬的披露內(nèi)容，規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中對(duì)職工薪酬按照項(xiàng)目進(jìn)行分類披露，這將有助于充分披露職工薪酬的有關(guān)會(huì)計(jì)信息，有利于報(bào)表使用者更好地決策。

1、準(zhǔn)則職工薪酬的內(nèi)涵增加，既有傳統(tǒng)意義上的工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼，也包括以往包含在福利費(fèi)和期間費(fèi)用中的職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、各類社會(huì)保險(xiǎn)，還增加了諸如辭退福利等新增職工薪酬形式。

2、準(zhǔn)則統(tǒng)一了各類職工薪酬的會(huì)計(jì)處理原則：在職工提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間確認(rèn)為負(fù)債，根據(jù)受益對(duì)象計(jì)入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用。原制度規(guī)定在研究與開發(fā)過程中發(fā)生的材料費(fèi)用、直接參與開發(fā)人員的工資及福利費(fèi)、開發(fā)過程中發(fā)生的租金、借款費(fèi)用等，直接計(jì)入當(dāng)期損益。本準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)由在建工程、無形資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入建造固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本。

3、原制度規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)國(guó)家規(guī)定，計(jì)算提取應(yīng)付福利費(fèi)，計(jì)入成本、費(fèi)用。從費(fèi)用中提取的職工福利費(fèi)，按職工工資總額的14%提取。

準(zhǔn)則規(guī)范了企業(yè)職工薪酬的概念、確認(rèn)、計(jì)量和披露，全面規(guī)范了我國(guó)的現(xiàn)行實(shí)務(wù)，使得企業(yè)的該類業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理有所依據(jù)，提高了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。企業(yè)施行本準(zhǔn)則后，取消了計(jì)提應(yīng)付福利費(fèi)的規(guī)定，按照實(shí)際發(fā)生額計(jì)入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，超過稅法規(guī)定允許列支的部分調(diào)整應(yīng)納稅所得額，這將對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果發(fā)生一定的影響；對(duì)于提前解除勞動(dòng)而可能發(fā)生的補(bǔ)償，原制度要求在發(fā)生時(shí)據(jù)實(shí)列支，準(zhǔn)則要求在符合一定條件下，應(yīng)做預(yù)計(jì)負(fù)債處理，這也將影響各期損益；職工薪酬一定條件下可以進(jìn)無形資產(chǎn)成本，上述都可能會(huì)增加企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)。

準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影響

企

業(yè)

年

金 基

金

1、企業(yè)年金基金，是指根據(jù)依法制定的企業(yè)年金計(jì)劃籌集的資金及其投資運(yùn)營(yíng)收益形成的企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)基金。

國(guó)際上企業(yè)年金基金一般有設(shè)定提存計(jì)劃和設(shè)定受益計(jì)劃。設(shè)定提存計(jì)劃是指根據(jù)基金的提存額及其投資收益確定退休福利支付金額的退休福利計(jì)劃。設(shè)定受益計(jì)劃是指通常以職

工的收入和（或）供職年限為基礎(chǔ)確定退休福利支付金額的退休福利計(jì)劃。我國(guó)的企業(yè)年金基金為設(shè)定提存計(jì)劃。

2、準(zhǔn)則將企業(yè)年金基金作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體進(jìn)行會(huì)計(jì)處理和列報(bào)，有助于提供關(guān)于企業(yè)年金基金財(cái)務(wù)狀況、凈資產(chǎn)變動(dòng)等方面的有用信息，進(jìn)而反映相關(guān)各方受托責(zé)任的履行情況，這是國(guó)際通行做法。并且規(guī)定受托人、托管人、賬戶管理人、投資管理人應(yīng)當(dāng)將年金基金與其自有資產(chǎn)和其他資產(chǎn)嚴(yán)格區(qū)分，確保企業(yè)年金基金的安全。

委托人：參加企業(yè)年金的企業(yè)和職工。

受托人：是指受托管理企業(yè)年金基金的企業(yè)年金理事會(huì)或符合國(guó)家規(guī)定的養(yǎng)老金管理公司等法人受托機(jī)構(gòu)。

托管人：是指受托人委托保管企業(yè)年金基金財(cái)產(chǎn)的商業(yè)銀行或?qū)I(yè)機(jī)構(gòu)。

賬戶管理人：是指受托人委托管理企業(yè)年金基金賬戶的專業(yè)機(jī)構(gòu)。

投資管理人：是指受托人委托投資管理企業(yè)年金基金財(cái)產(chǎn)的專業(yè)機(jī)構(gòu)。

3、相關(guān)的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則側(cè)重對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的規(guī)范，只規(guī)定養(yǎng)老金計(jì)劃所持投資應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)價(jià)。考慮到我國(guó)的實(shí)際情況，準(zhǔn)則不但對(duì)企業(yè)年金基金的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用和凈資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理均進(jìn)行了具體規(guī)范；而且對(duì)企業(yè)年金基金資產(chǎn)負(fù)債表和凈資產(chǎn)變動(dòng)表及其附注的內(nèi)容作了詳細(xì)規(guī)定，并以附錄的形式提供了報(bào)表的具體格式，提高了可操作性。

4、投資是企業(yè)年金基金的重要資產(chǎn)，企業(yè)年金基金的保值增值取決于投資的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬。企業(yè)年金基金的投資是受到國(guó)家嚴(yán)格限定的。《企業(yè)年金基金管理試行辦法》第四十七條規(guī)定了各類投資占投資總額的比例。本準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)年金基金在運(yùn)營(yíng)中根據(jù)國(guó)家規(guī)定的投資范圍取得的國(guó)債、信用等級(jí)在投資級(jí)以上的金融債和企業(yè)債、可轉(zhuǎn)換債、投資性保險(xiǎn)產(chǎn)品、證券投資基金、股票等具有良好流動(dòng)性的金融產(chǎn)品，其初始取得和后續(xù)估值應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量，發(fā)生的交易費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期損益。投資公允價(jià)值的確定，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22 號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。

目前國(guó)內(nèi)無明確規(guī)定。

準(zhǔn)則的頒布使得企業(yè)年金基金的核算有則可依，準(zhǔn)則不僅對(duì)企業(yè)年金基金的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用和凈資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理均進(jìn)行了具體規(guī)范，而且對(duì)企業(yè)年金基金資產(chǎn)負(fù)債表和凈資產(chǎn)變動(dòng)表及其附注的內(nèi)容作了詳細(xì)規(guī)定，并以附錄的形式提供了資產(chǎn)負(fù)債表和凈資產(chǎn)變動(dòng)表的具體格式。由于目前企業(yè)年金基金多采用向保險(xiǎn)公司購(gòu)買補(bǔ)充養(yǎng)老金的方式體現(xiàn)，而目前在積極推行的入市計(jì)劃，將拓展企業(yè)年金基金的投資范圍，因此準(zhǔn)則對(duì)該部分資產(chǎn)、負(fù)債、收入等核算提出了規(guī)范意見，使得年金基金的資產(chǎn)運(yùn)作和保值增值的信息更加規(guī)范透明。準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影響

每 股

收

益

1、明確規(guī)定了該準(zhǔn)則適用于普通股或潛在普通股已公開交易的企業(yè)，以及正處于公開發(fā)行普通股或潛在普通股過程中的企業(yè)。該準(zhǔn)則與其他準(zhǔn)則的不同之處在于其僅適用于已上市或擬上市的企業(yè)，其他企業(yè)一般不涉及每股收益的計(jì)算。

2、準(zhǔn)則詳細(xì)介紹了基本每股收益和稀釋每股收益的計(jì)算公式及方法。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤(rùn)，除以發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)計(jì)算基本每股收益。

企業(yè)存在稀釋性潛在普通股的，應(yīng)當(dāng)分別調(diào)整歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤(rùn)和發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)，并據(jù)以計(jì)算稀釋每股收益。潛在普通股是指可能賦予其持有者在報(bào)告期或以后期間享有取得普通股權(quán)利的一種金融工具或其他合同，包括可轉(zhuǎn)換公司債券、認(rèn)股權(quán)證、股票期權(quán)等。在稀釋的每股收益的計(jì)算中，重點(diǎn)介紹了認(rèn)股權(quán)證、股票期權(quán)和股份回購(gòu)潛在普通股的計(jì)算方法。

3、規(guī)定了每股收益信息的列報(bào)。基于每股收益信息的重要性，準(zhǔn)則規(guī)定在利潤(rùn)表內(nèi)單獨(dú)列示基本每股收益和稀釋每股收益，同時(shí)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露每股收益的主要計(jì)算過程。另外，企業(yè)還需披露列報(bào)期間不具有稀釋性但以后期間很可能具有稀釋性的潛在普通股；在資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間，企業(yè)發(fā)行在外普通股或潛在普通股股數(shù)發(fā)生重大變化的情況。

現(xiàn)行每股收益的確定和列報(bào)主要是根據(jù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)發(fā)布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第9號(hào)——凈資產(chǎn)收益率和每股收益的計(jì)算及披露》中的規(guī)定，其與本準(zhǔn)則的區(qū)別主要在以下幾個(gè)方面：

1、要求披露的形式不同。現(xiàn)行的披露一般是在報(bào)告中采用列表方式提供“截至報(bào)告期末公司前三年的主要會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)指標(biāo)”中列示攤薄和加權(quán)的每股收益，還另以利潤(rùn)表附表形式，分別列示按全面攤薄法和加權(quán)平均法計(jì)算的凈資產(chǎn)收益率及每股收益。既不列入財(cái)務(wù)報(bào)表，也不列入報(bào)表附注，但本準(zhǔn)則明確要求每股收益應(yīng)在利潤(rùn)表中列示，并要求在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露計(jì)算基本和稀釋的每股收益時(shí)分子（凈利潤(rùn)）和分母（普通股加權(quán)平均數(shù)）及其計(jì)算過程。

2、現(xiàn)行要求計(jì)算披露的只是基于普通股而計(jì)算的全面攤薄的每股收益和加權(quán)平均的基本每股收益，并未考慮潛在普通股的影響。而本準(zhǔn)則要求，既要計(jì)算和披露基本每股收益，又要考慮存在具有稀釋性的潛在普通股情況下，計(jì)算和披露稀釋的每股收益，同時(shí)不需要計(jì)算全面攤薄的每股收益。

3、現(xiàn)行要求計(jì)算披露的，既有全面攤薄的每股收益，又有加權(quán)平均的基本每股收益，而且計(jì)算基本每股收益時(shí)，分子包括主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、凈利潤(rùn)和扣除非經(jīng)常性損益后的凈利潤(rùn)。本準(zhǔn)則在計(jì)算基本和稀釋的每股收益時(shí)，是以當(dāng)期凈利潤(rùn)為基礎(chǔ)，即分子簡(jiǎn)化為一個(gè)指標(biāo)。

準(zhǔn)則的頒布旨在規(guī)范上市公司每股收益的計(jì)算、列報(bào)和披露原則，側(cè)重解決在計(jì)算基本 每股收益和稀釋每股收益時(shí)分子和分母的確定問題，特別是分母的確定問題。按準(zhǔn)則計(jì)算出的每股收益比以前更具合理性，既提醒投資者股價(jià)的風(fēng)險(xiǎn)，又保證了復(fù)雜資本結(jié)構(gòu)的上市公司所列報(bào)的每股收益能夠體現(xiàn)會(huì)計(jì)期間的可比性和持續(xù)穩(wěn)定性，并提高了每股收益的橫向可比性。

另外，本準(zhǔn)則對(duì)每股收益的披露提出了更高的要求，但并不影響公司的會(huì)計(jì)核算，也不影響損益。準(zhǔn)則明確要求每股收益應(yīng)在利潤(rùn)表中單獨(dú)列示，在規(guī)范每股收益的披露同時(shí)，也意味著注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)每股收益將發(fā)表意見，對(duì)該數(shù)據(jù)進(jìn)行審計(jì)、認(rèn)可。

（二）特殊業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破

目前執(zhí)行的相關(guān)規(guī)定

準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定

準(zhǔn)則對(duì)上市公司的影響 金 融 工 具 確 認(rèn) 和 計(jì) 量 等 四 項(xiàng) 準(zhǔn) 則

1、改變了金融資產(chǎn)及負(fù)債的分類，將其原來按長(zhǎng)短期分類核算的方法變更為按持有意圖及能力分類，金融資產(chǎn)分為四類，金融負(fù)債分為兩類。

2、對(duì)不同類別的金融資產(chǎn)、負(fù)債采用不同的確認(rèn)方法及計(jì)價(jià)模式，并引入了公允價(jià)值的概念。

3、區(qū)分不同的金融資產(chǎn)采取不同的減值方法，并引入折現(xiàn)現(xiàn)金流的方法。

4、改變了衍生金融工具的確認(rèn)方式，由表外披露改為表內(nèi)確認(rèn)。

5、明確了套期保值 的確認(rèn)與計(jì)量，把套期分為公允價(jià)值套期、現(xiàn)金流量套期、和境外經(jīng)營(yíng)凈投資套期三類，并分別規(guī)定了不同的確認(rèn)與計(jì)量方法。

6、準(zhǔn)則對(duì)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的處理，明確了實(shí)質(zhì)重于形式的原則，按其是否全部滿足終止確認(rèn)條件，規(guī)定了不同的計(jì)量方法。

金融資產(chǎn)按長(zhǎng)短期分為：短期投資、短期貸款、中長(zhǎng)期貸款、逾期貸款、長(zhǎng)期債券投資、長(zhǎng)期股權(quán)投資等。

金融負(fù)債分為：短期存款、短期儲(chǔ)蓄存款、向中央銀行借款、長(zhǎng)期存款、長(zhǎng)期儲(chǔ)蓄存款、發(fā)行長(zhǎng)期債券等。

各項(xiàng)資產(chǎn)及負(fù)債的初始確認(rèn)均采用歷史成本計(jì)量，短期投資期末以成本與市價(jià)孰低計(jì)量，長(zhǎng)期投資按賬面價(jià)值與可收回金額孰低計(jì)量、貸款按期計(jì)提損失準(zhǔn)備、負(fù)債按歷史成本計(jì)量。

貸款采用五級(jí)分類的方法計(jì)提減值準(zhǔn)備，短期投資按期末成本與市價(jià)孰低計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，長(zhǎng)期投資按可收回金額低于賬面價(jià)值的差額，計(jì)提減值準(zhǔn)備。

目前沒有明確規(guī)定。在實(shí)踐中，招商銀行采用了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本一致的作法，即以公允價(jià)值入賬，有關(guān)損益在利潤(rùn)表內(nèi)確認(rèn)。除招商外，浦發(fā)、民生、華夏、深發(fā)展等均以合同面值在表外列示，相關(guān)損益在衍生金融工具到期交割時(shí)在利潤(rùn)表中確認(rèn)。目前無明確規(guī)定。

金融資產(chǎn)應(yīng)分為以下四類：以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（如交易性金融資產(chǎn)）、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、可供出售金融資產(chǎn)。

金融負(fù)債分為兩類：以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債、其他金融負(fù)債。

在初始確認(rèn)金融資產(chǎn)時(shí)，均按公允價(jià)值計(jì)量，在進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)，四類資產(chǎn)的計(jì)量方式有所不同：

交易性金融資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)量，因公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，計(jì)入當(dāng)期損益；

可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，直接計(jì)入資本公積，直至該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)再轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益；

貸款和應(yīng)收賬款應(yīng)按實(shí)際利率法，以攤余成本計(jì)量。

持有至到期投資應(yīng)當(dāng)按實(shí)際利率法，以攤余成本計(jì)量。持有至到期投資在終止確認(rèn)、發(fā)生減值或攤銷時(shí)產(chǎn)生的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

金融負(fù)債在初次確認(rèn)時(shí)以公允價(jià)值計(jì)量，后續(xù)確認(rèn)時(shí)，按實(shí)際利率法，以攤余成本計(jì)量。

對(duì)四類金融資產(chǎn)采用不同的減值準(zhǔn)備提取方法：

對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量的交易類資產(chǎn)，不計(jì)提減值準(zhǔn)備。

對(duì)貸款及應(yīng)收款項(xiàng)、持有至到期投資按預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量與賬面價(jià)值的差額計(jì)提減值準(zhǔn)備；計(jì)提后如有證據(jù)表明其價(jià)值已恢復(fù)，原確認(rèn)的減值損失可予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。

可供出售的金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認(rèn)，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的因公允價(jià)值下降形成的累計(jì)損失，應(yīng)予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。其中，屬于可供出售債務(wù)工具的，在隨后發(fā)生公允價(jià)值回升時(shí)，原減值準(zhǔn)備可轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益，但如果屬于可供出售權(quán)益工具投資，其減值準(zhǔn)備不得通過損益轉(zhuǎn)回。

衍生金融工具以公允價(jià)值入賬，在表內(nèi)確認(rèn)，其后發(fā)生的公允價(jià)值的變動(dòng)確認(rèn)為當(dāng)期損益。

準(zhǔn)則分三類對(duì)套期分別作了規(guī)定：

公允價(jià)值套期中，套期工具為衍生工具的，其公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失直接計(jì)入當(dāng)期損益；套期工具為非衍生工具的，其賬面價(jià)值因利率變動(dòng)形成的利得或損失應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。被套期項(xiàng)目因套期風(fēng)險(xiǎn)形成的利得或損失應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整被套期項(xiàng)目的賬面 價(jià)值。

現(xiàn)金流量套期及經(jīng)營(yíng)凈投資套期中，套期工具利得或損失中屬于有效套期的部分，應(yīng)直接確認(rèn)為所有者權(quán)益，并單列項(xiàng)目反映；屬無效套期的，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。

按實(shí)質(zhì)重于形式原則，區(qū)別對(duì)待：

金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移滿足終止確認(rèn)條件的，應(yīng)將下列兩項(xiàng)金額的差額計(jì)入當(dāng)期損益：（1）賬面價(jià)值；（2）因轉(zhuǎn)移而收到的對(duì)價(jià)，與原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)額之和。

金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移滿足終止確認(rèn)條件的，應(yīng)將其整體的賬面價(jià)值，在終止確認(rèn)部分和未終止確認(rèn)部分之間，按各自的相對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行分?jǐn)偅⑾铝袃身?xiàng)金額的差額計(jì)入當(dāng)期損益（同上，略）

企業(yè)仍保留與所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認(rèn)所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體，并將收到的對(duì)價(jià)確認(rèn)為一項(xiàng)金融負(fù)債。

將金融資產(chǎn)及負(fù)債按其持有意圖及能力分類，便于根據(jù)其不同性質(zhì)采用不同的計(jì)量模式及確認(rèn)方法，使資產(chǎn)及負(fù)債的分類更為科學(xué)，更貼近于其業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)。

引入公允價(jià)值計(jì)量可能增加財(cái)務(wù)的波動(dòng)性。它要求銀行在交易事項(xiàng)市場(chǎng)價(jià)值變化時(shí)，及時(shí)將其在報(bào)表中確認(rèn)為損益，如發(fā)生未預(yù)期的利率變動(dòng)、金融資產(chǎn)信用質(zhì)量嚴(yán)重惡化、權(quán)益價(jià)格大幅度調(diào)整等。

因公允價(jià)值的變動(dòng)涉及較多的人為判斷，可能會(huì)發(fā)生管理層對(duì)此進(jìn)行利潤(rùn)調(diào)節(jié)的事項(xiàng)，但鑒于可直接計(jì)入當(dāng)期損益的僅為交易性金融資產(chǎn)，而這部分資產(chǎn)在銀行資產(chǎn)結(jié)構(gòu)來說，所占比重較小，主要為為短期獲利而持有的短期債券、投資等，故總的影響金額不會(huì)很大。

新準(zhǔn)則要求貸款應(yīng)按實(shí)際利率法，以攤余成本計(jì)量，將使貸款資產(chǎn)的賬面價(jià)值及利潤(rùn)除了受貸款方信用變化的影響，還將受利率波動(dòng)的影響。

此外，可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，直接計(jì)入資本公積，直至其終止確認(rèn)時(shí)再轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。因此，當(dāng)期計(jì)入資本公積的利得或損失，會(huì)對(duì)銀行的資本充足率產(chǎn)生一定的影響。

理論上來說，對(duì)占銀行資產(chǎn)重要部分的貸款改變計(jì)提減值準(zhǔn)備方法，改為按折現(xiàn)現(xiàn)金流計(jì)提，可能會(huì)導(dǎo)致當(dāng)期業(yè)績(jī)大幅波動(dòng)，因?yàn)檎郜F(xiàn)現(xiàn)金流較五級(jí)分類更能體現(xiàn)貸款質(zhì)量，不良貸款必須提取更高的貸款損失準(zhǔn)備金，將對(duì)當(dāng)年利潤(rùn)形成較大的沖擊。

但實(shí)務(wù)中因現(xiàn)金流的折現(xiàn)也是通過人為估計(jì)的，上市銀行更可能是采取平穩(wěn)過度的方式，從2004年報(bào)看，五家上市銀行的境內(nèi)外差異調(diào)節(jié)表中，在貸款準(zhǔn)備提取方面均無差異，因此，在利率不發(fā)生較大波動(dòng)的情況下，該規(guī)定不會(huì)導(dǎo)致業(yè)績(jī)較大變動(dòng)。

衍生金融工具表外業(yè)務(wù)表內(nèi)化，有利于及時(shí)、充分反映企業(yè)的衍生工具業(yè)務(wù)所隱含的風(fēng)險(xiǎn)及其對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響。

至于其影響的量化程度，可通過五家上市銀行數(shù)據(jù)予以分析。至2004年末，五家A股上市銀行已開展的衍生金融工具包括利率互換、匯率互換、遠(yuǎn)期外幣、信用違約掉期、期權(quán)。從所涉合約面值而言，至2004年末，其排序分別為招商100億元（去除即期外匯交易）、民生87億元、浦發(fā)23億元、深發(fā)展12億元、華夏0.37億元。其中招商銀行對(duì)衍生金融工具采取表內(nèi)確認(rèn)損益，而其余均為在正式交割時(shí)確認(rèn)損益，這導(dǎo)致除招商外，其余均出現(xiàn)境內(nèi)外審計(jì)差異問題，其中民生、浦發(fā)的衍生金融工具影響數(shù)2004年分別為－1。1億元、－291萬元，分別占其凈利潤(rùn)的－5.65%、－0.15%。因?yàn)檎猩檀饲暗臅?huì)計(jì)政策即與準(zhǔn)則基本一致，因此其利潤(rùn)不會(huì)因此發(fā)生變化，而其余幾家將因衍生金融工具的會(huì)計(jì)政策變化而對(duì)利潤(rùn)有一定影響，其中，民生銀行受影響最大。

套期保值業(yè)務(wù)本身比較復(fù)雜，會(huì)計(jì)處理也始終是難點(diǎn)之一，原來套期保值主要采用歷史成本，終了時(shí)才確認(rèn)表內(nèi)損益，持有期間屬于表外業(yè)務(wù)，期末作表外簡(jiǎn)單披露即可。準(zhǔn)則在我國(guó)首次規(guī)范了套期保值的會(huì)計(jì)處理方法，使該類業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理有據(jù)有依，提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

目前有套期保值業(yè)務(wù)的主要為銀行和有色金屬板塊，該規(guī)定對(duì)這兩類公司會(huì)產(chǎn)生一定影響。

準(zhǔn)則以實(shí)質(zhì)重于形式的原則對(duì)金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移做出規(guī)定，可防止金融企業(yè)利用轉(zhuǎn)移資產(chǎn)來粉飾業(yè)績(jī)，如以前審核中發(fā)現(xiàn)的銀行在上市前簽訂貸款轉(zhuǎn)讓協(xié)議，但其實(shí)質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)并未轉(zhuǎn)移的情況，可通過準(zhǔn)則的規(guī)定予以防范。

實(shí)務(wù)中適用于該規(guī)定的，還可能包括銀行對(duì)附回購(gòu)協(xié)議的債券出售的處理。在該業(yè)務(wù)中，對(duì)予回購(gòu)債券與售出債券相同、回購(gòu)價(jià)格固定或在售價(jià)加上合理回報(bào)的買斷式回購(gòu)，不應(yīng)視為終止確認(rèn)(賣出)，因?yàn)橘I斷式回購(gòu)的正回購(gòu)方仍然保留著與債券所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，在約定的時(shí)間內(nèi)要履行合同購(gòu)回已賣出的債券，債券所有權(quán)沒有發(fā)生實(shí)質(zhì)性的轉(zhuǎn)移。因此，這使買斷式回購(gòu)業(yè)務(wù)有章可循。

準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破

與現(xiàn)有規(guī)定的差異 準(zhǔn)則對(duì)上市公司的影響 原 保 險(xiǎn) 合 同 原 保 險(xiǎn) 合 同

1、準(zhǔn)則明確了保險(xiǎn)合同的概念及確定方法，并指出，其是否承擔(dān)保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)，是原保險(xiǎn)合同的主要特征。準(zhǔn)則對(duì)既承擔(dān)保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)又承擔(dān)其他風(fēng)險(xiǎn)的，按其分險(xiǎn)是否能拆分作了不同規(guī)定，兩部分風(fēng)險(xiǎn)能區(qū)分并能單獨(dú)計(jì)量的，可予以拆分，保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)部分，確定為原保險(xiǎn)合同，其他部分，則不確定為原保險(xiǎn)合同；兩部分風(fēng)險(xiǎn)不能區(qū)分的，應(yīng)將整個(gè)合同確定為原保險(xiǎn)合同。

2、準(zhǔn)則規(guī)范了原保險(xiǎn)合同的分類標(biāo)準(zhǔn)，并規(guī)定了不同的保費(fèi)收入計(jì)量方法。按保險(xiǎn)人在原保險(xiǎn)合同延長(zhǎng)期內(nèi)是否承擔(dān)賠付保險(xiǎn)金責(zé)任，區(qū)別為壽險(xiǎn)原保險(xiǎn)合同和非壽險(xiǎn)原保險(xiǎn)合同。對(duì)非壽險(xiǎn)原保險(xiǎn)合同，按合同約定的保費(fèi)總額確定保費(fèi)收入。對(duì)壽險(xiǎn)原保險(xiǎn)合同，分期 收取保費(fèi)的，按當(dāng)期應(yīng)收取的保費(fèi)確定；一次性收取保費(fèi)的，按一次性應(yīng)收取的保費(fèi)確定。

3、準(zhǔn)則規(guī)定了原保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)和計(jì)量方法。對(duì)非壽險(xiǎn)原保險(xiǎn)合同，應(yīng)在確認(rèn)保費(fèi)收入時(shí)，提取未到期責(zé)任準(zhǔn)備金，作為保費(fèi)收入的調(diào)整項(xiàng)目；在事故發(fā)生時(shí)，提取未決賠款準(zhǔn)備金，計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)于壽險(xiǎn)原保險(xiǎn)合同，應(yīng)在確認(rèn)保費(fèi)收入時(shí)，提取壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金、長(zhǎng)期健康險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金，計(jì)入當(dāng)期損益。

4、準(zhǔn)則引入了準(zhǔn)備金充足性測(cè)試概念。準(zhǔn)則規(guī)定，保險(xiǎn)人應(yīng)至少在每終了，對(duì)未決賠款準(zhǔn)備金、壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金、長(zhǎng)期健康險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金進(jìn)行充足性測(cè)試，如果超出已提取準(zhǔn)備金的，將按其差額補(bǔ)提準(zhǔn)備金。

5、準(zhǔn)則明確了原保險(xiǎn)合同取得時(shí)發(fā)生的開支的處理方法。準(zhǔn)則規(guī)定，保險(xiǎn)人在取得原保險(xiǎn)合同過程中發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金，應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。

1、準(zhǔn)則與目前國(guó)內(nèi)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)相關(guān)規(guī)定在思路上的最大區(qū)別是，明確了保險(xiǎn)合同的概念，將名義上是保險(xiǎn)合同，但實(shí)質(zhì)沒有保障功能的保險(xiǎn)合同排除在外，也就是說，不能作為保費(fèi)收入處理。

2、準(zhǔn)則引入的準(zhǔn)備金測(cè)試概念，對(duì)目前國(guó)內(nèi)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)是重大突破。

3、保單的取得成本是費(fèi)用化還是資本化，以前國(guó)內(nèi)沒有明確規(guī)定。前者是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理，后者是美國(guó)的規(guī)定。國(guó)內(nèi)保險(xiǎn)公司多采用的是費(fèi)用化方式。

1、新準(zhǔn)則下，保險(xiǎn)公司賣出的產(chǎn)品如果不實(shí)質(zhì)承擔(dān)保險(xiǎn)責(zé)任，將不能作為保費(fèi)收入處理，而目前保險(xiǎn)實(shí)務(wù)中，保險(xiǎn)公司對(duì)于長(zhǎng)期保險(xiǎn)合同所含的附加的儲(chǔ)蓄成分和投資成分，普遍都是直接作為收入處理的。除儲(chǔ)金保險(xiǎn)等少數(shù)非壽險(xiǎn)品種分拆處理外，保險(xiǎn)人和被保險(xiǎn)人簽訂的合同一律作為保險(xiǎn)合同處理。容易造成保費(fèi)收入的虛假增長(zhǎng)，同時(shí)增加企業(yè)營(yíng)業(yè)稅負(fù)擔(dān)。因此，該規(guī)定將把目前的部分收入剔除在保費(fèi)收入之外。

2、標(biāo)準(zhǔn)普爾曾指出，中國(guó)保險(xiǎn)業(yè)的增長(zhǎng)難掩準(zhǔn)備金不足的風(fēng)險(xiǎn)，尤其是非壽險(xiǎn)業(yè)，特別是未決賠款責(zé)任準(zhǔn)備金長(zhǎng)期低估，導(dǎo)致償付能力的削弱。因此，根據(jù)新準(zhǔn)則的規(guī)定，一旦嚴(yán)格補(bǔ)提準(zhǔn)備金，其利潤(rùn)水平將大幅下降。2002年人保財(cái)險(xiǎn)曾補(bǔ)提責(zé)任準(zhǔn)備金，結(jié)果導(dǎo)致當(dāng)年凈利減至2.78億元。

3、保單取得成本費(fèi)用化，符合穩(wěn)健原則，但我國(guó)保險(xiǎn)公司目前正處于飛速發(fā)展時(shí)期，該項(xiàng)處理將可能導(dǎo)致保險(xiǎn)公司在發(fā)展前期利潤(rùn)始終處于較低水平，但因國(guó)內(nèi)公司以前多采用費(fèi)用化處理方式，因此該規(guī)定 不會(huì)使利潤(rùn)產(chǎn)生較大波動(dòng)，本來就低的利潤(rùn)水平不會(huì)更低。

準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影響

再 保 險(xiǎn) 合 同

1、準(zhǔn)則明確規(guī)定應(yīng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)分出業(yè)務(wù)產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債及相關(guān)收支。準(zhǔn)則要求，分保分出人應(yīng)當(dāng)于確認(rèn)原保險(xiǎn)合同保費(fèi)收入的當(dāng)期確認(rèn)分出保費(fèi)和攤回分保費(fèi)用，于提取原保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金的當(dāng)期確認(rèn)應(yīng)收分保準(zhǔn)備金和攤回分保賠付費(fèi)用。

2、準(zhǔn)則明確了再保險(xiǎn)合同產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債及相關(guān)收支應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)的原則。分保分出人不得將再保險(xiǎn)合同產(chǎn)生的資產(chǎn)沖減有關(guān)原保險(xiǎn)合同產(chǎn)生的負(fù)債，也不應(yīng)將再保險(xiǎn)合同產(chǎn)生的費(fèi)用或收入直接沖減有關(guān)的原保險(xiǎn)合同產(chǎn)生的收入或費(fèi)用。

3、準(zhǔn)則明確了對(duì)分入業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理。準(zhǔn)則規(guī)定，再保險(xiǎn)接受人應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)分保費(fèi)收入的當(dāng)期，根據(jù)合同約定，計(jì)算確定分保費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。在收到分保業(yè)務(wù)賬單時(shí)，按照賬單標(biāo)明的金額對(duì)相關(guān)分保費(fèi)收入、分保費(fèi)用進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整金額計(jì)入當(dāng)期損益。

1、我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度要求分保分出人于發(fā)出分保業(yè)務(wù)賬單時(shí)確認(rèn)分出保費(fèi)及各項(xiàng)攤回費(fèi)用，由于分保業(yè)務(wù)賬單一般按季度編制，使得分出保費(fèi)及各項(xiàng)攤回費(fèi)用的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)滯后，不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。

2、我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度要求在利潤(rùn)表中單獨(dú)列示分出保費(fèi)、攤回賠款和攤回手續(xù)費(fèi)，但不要求在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)列示分出業(yè)務(wù)相關(guān)責(zé)任準(zhǔn)備金，掩蓋了部分信用風(fēng)險(xiǎn)。

3、我國(guó)現(xiàn)行制度要求分保接受人于收到分保業(yè)務(wù)賬單時(shí)確認(rèn)分保費(fèi)收入及相關(guān)費(fèi)用，而國(guó)際慣例是遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，采用精算等專門方法預(yù)估分保費(fèi)收入及相關(guān)費(fèi)用，兩者差異較大。本次準(zhǔn)則的征求意見稿中多處指出，按精算結(jié)果預(yù)估各項(xiàng)收入、費(fèi)用及準(zhǔn)備金，在收到分保業(yè)務(wù)賬單時(shí)再予以調(diào)整，但在準(zhǔn)則正式稿中，將“預(yù)估”、“精算”等處去掉，只寫“計(jì)算確定分保費(fèi)用”，“在收到分保業(yè)務(wù)賬單時(shí)再予以調(diào)整”，有意模糊了計(jì)算的方法，但與以前相比，已是向國(guó)際慣例靠攏。

1、此次準(zhǔn)則的規(guī)定改變了目前實(shí)務(wù)中根據(jù)分保業(yè)務(wù)賬單確認(rèn)分出業(yè)務(wù)相關(guān)收支的做法，基本消除了與國(guó)際慣例的差異。但對(duì)部分保險(xiǎn)公司而言，需通過加強(qiáng)基礎(chǔ)工作，改進(jìn)技術(shù)手段予以實(shí)現(xiàn)。

2、將因分出業(yè)務(wù)產(chǎn)生的資產(chǎn)與原負(fù)債單獨(dú)列示，并單獨(dú)列示分出業(yè)務(wù)相關(guān)責(zé)任準(zhǔn)備金，有利于充分提示分出業(yè)務(wù)引起的信用風(fēng)險(xiǎn)。

3、準(zhǔn)則正式稿中取消了征求意見稿中以精算結(jié)果作為預(yù)估依據(jù)的表述，是因?yàn)榫悴粌H需要專門技術(shù)，更需要可靠經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)作為支撐，我國(guó)目前尚不完全具備條件。但與以往相比，準(zhǔn)則已是向權(quán)責(zé)發(fā)生制靠攏，有利于保險(xiǎn)公司業(yè)績(jī)的準(zhǔn)確反映。

準(zhǔn)則

主要內(nèi)容及突破 與現(xiàn)在規(guī)定的差異 對(duì)上市公司的影響

生物資產(chǎn)

生物資產(chǎn)

1.劃分了生物資產(chǎn)的類別。新準(zhǔn)則根據(jù)生物資產(chǎn)本身的特性和用途，將生物資產(chǎn)分為消耗 性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)三大類，并分別進(jìn)行了定義，規(guī)定了相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

消耗性生物資產(chǎn)，指為出售而持有的、或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn)；生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等而持有的生物資產(chǎn)；公益性生物資產(chǎn)，指以防護(hù)、環(huán)境保護(hù)為目的的生物資產(chǎn)。

2.引入公允價(jià)值計(jì)量生物資產(chǎn)的概念。準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)采用成本模式對(duì)生物資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，但在有確鑿證據(jù)表明生物資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，應(yīng)當(dāng)采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。

3.在折舊方法上，規(guī)定可選用年限平均法、工作量法、產(chǎn)量法等。

4.規(guī)范了三類生物資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理。企業(yè)應(yīng)至少于每年末對(duì)消耗性及生物性生物資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益。消耗性生物資產(chǎn)減值影響因素已經(jīng)消失的，減值金額應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回；生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值一經(jīng)計(jì)提，不得轉(zhuǎn)回；公益性生物資產(chǎn)不計(jì)提減值準(zhǔn)備。

5.新準(zhǔn)則中規(guī)定，結(jié)轉(zhuǎn)農(nóng)產(chǎn)品的方法應(yīng)當(dāng)采取加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法、蓄積量比例法和輪伐期年限法。

6.對(duì)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法要求定期進(jìn)行復(fù)合。如果新的預(yù)期數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異，應(yīng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更，按照《會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》準(zhǔn)則處理。

7.對(duì)生物資產(chǎn)的信息披露做出了詳細(xì)要求。

新準(zhǔn)則頒布前，生物資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理主要由《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》及2005年1月1日生效的《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》進(jìn)行規(guī)范。新準(zhǔn)則較原有規(guī)定主要有以下差異：

1.在分類上，原規(guī)定對(duì)生產(chǎn)性資產(chǎn)劃分為成熟和未成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)。本準(zhǔn)則對(duì)生產(chǎn)性資產(chǎn)不再劃分成熟與否。并首次提出了公益性生物資產(chǎn)的概念及處理辦法。

2.首次引入公允價(jià)值計(jì)量生物資產(chǎn)的概念。

3.在折舊方法上，取消了原規(guī)定的年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法，規(guī)定可選用年限平均法、工作量法、產(chǎn)量法等，更符合生物資產(chǎn)的特點(diǎn)。

4.根據(jù)原有規(guī)定，消耗性資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備和生產(chǎn)性資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備均不可恢復(fù)。新準(zhǔn)則下，

第五篇：淺談企業(yè)員工人數(shù)對(duì)所得稅的影響及對(duì)策

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淺談企業(yè)員工人數(shù)對(duì)所得稅的影響及對(duì)策2010-06-29 18:18:00免費(fèi)文秘網(wǎng)免費(fèi)公文網(wǎng)淺談企業(yè)員工人數(shù)對(duì)所得稅的影響及對(duì)策淺談企業(yè)員工人數(shù)對(duì)所得稅的影響及對(duì)策(2)

企業(yè)員工是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)不可缺少的勞動(dòng)力資源，他們是物質(zhì)財(cái)富的創(chuàng)造者。一個(gè)企業(yè)的員工素質(zhì)高低決定著企業(yè)發(fā)展的前途和命運(yùn)，同樣也對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益有著重大影響。當(dāng)然，合理的員工人數(shù)應(yīng)當(dāng)與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模相適應(yīng)，冗余的人員將會(huì)增加企業(yè)經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，但可以減少所得稅。

所得稅稅前扣除辦法規(guī)定：實(shí)行計(jì)稅工資的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)在計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的

范圍內(nèi)按實(shí)列支，超過計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的，不得在稅前列支。

因此，當(dāng)工資總額一定時(shí)，有兩個(gè)互為反比的因素影響計(jì)稅工資，一個(gè)是員工人數(shù)，另一個(gè)是平均工資。當(dāng)員工人數(shù)增加時(shí)，會(huì)降低平均工資。當(dāng)平均工資低于或等于計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)，則可全額在稅前扣除，否則超過計(jì)稅工資的部分不得在稅前扣除。例如：某有限公司企業(yè)所得稅實(shí)行查帳征收，年工資總額為1200000元,員工人數(shù)為100人,當(dāng)?shù)赜?jì)稅工資人平月標(biāo)準(zhǔn)為960元，企業(yè)所得稅率為33，則該企業(yè)人均月工資為1000元，超過月標(biāo)準(zhǔn)計(jì)稅工資40元，因此，超過的工資額40×12×100=48000元不得稅前扣除，應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅48000×33=15840元。當(dāng)工資總額不變，員工人數(shù)增加為125人時(shí)，則人均月工資為800元，小于計(jì)稅工資月標(biāo)準(zhǔn)960元，可以全額稅前扣除，免繳企業(yè)所得稅。如果該企業(yè)為個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資或合伙企業(yè)并實(shí)行查帳征收個(gè)人所得

稅，則同樣也會(huì)影響到個(gè)人所得稅。因此，企業(yè)員工人數(shù)的增減變動(dòng)，會(huì)影響到企業(yè)所得稅或個(gè)人所得稅。

隨著國(guó)有、集體企業(yè)的民營(yíng)化改造及勞動(dòng)人事體制的改革，原來的全民人員和集體人員已基本被私營(yíng)雇用工所取代，企業(yè)用工除特殊行業(yè)外一般無須任何部門批準(zhǔn)。不論是城市還是農(nóng)村，只要符合企業(yè)用人標(biāo)準(zhǔn)，就可錄用。雖然這樣解除了企業(yè)人事制度上的束縛，增強(qiáng)了企業(yè)用工的靈活性，促進(jìn)了企業(yè)人力資源合理配置，提高了企業(yè)的勞動(dòng)生產(chǎn)率，但給有關(guān)行政管理部門帶來管理上的不便，特別是給稅收管理工作帶來一些新的問題。

在稅收工作實(shí)踐中，我們發(fā)現(xiàn)一些企業(yè)特別是建筑安裝企業(yè)將雇用工工資和非雇用工的勞務(wù)報(bào)酬混淆在一起，用工資單作為支出憑證，計(jì)入“應(yīng)付工資”科目，作為企業(yè)工資總額在稅前列支。這不僅給稅務(wù)機(jī)關(guān)在審查企業(yè)計(jì)稅工資總額時(shí)增加難度，而且會(huì)發(fā)生偷逃營(yíng)業(yè)

稅的行為。特別是臨時(shí)工與外部提供勞務(wù)在實(shí)際操作中難以劃分，比如：季節(jié)性生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)臨時(shí)用工、突擊性生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)臨時(shí)用工和外部人員為企業(yè)提供商品購(gòu)銷、建筑安裝修繕、運(yùn)輸裝卸、代理等勞務(wù)，企業(yè)在財(cái)務(wù)處理上，絕大多數(shù)是以

“工資”形式進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的，這不僅逃避繳納營(yíng)業(yè)稅，而且對(duì)企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅也產(chǎn)生影響。更有甚者通過虛列工資抽逃資金、列支超支的業(yè)務(wù)招待費(fèi)及其他非法支出等偷逃稅收。而現(xiàn)行的財(cái)政稅收法規(guī)在企業(yè)員工性質(zhì)界定上，只有原則性的規(guī)定，卻沒有明確規(guī)范措施，可操作性差，不便于稅收管理，容易誘發(fā)避稅和偷稅行為。

那么，如何才能避免上述現(xiàn)象的發(fā)生呢？我認(rèn)為，可以采取以下四點(diǎn)措施：

一、以規(guī)章形式規(guī)定，納入社會(huì)保障范圍的員工為企業(yè)雇用工。

國(guó)家稅務(wù)總局或省、自治區(qū)、直轄市人民政府可以規(guī)章形式規(guī)定：企業(yè)應(yīng)

當(dāng)建立勞動(dòng)人事檔案，只有企業(yè)與應(yīng)聘人員簽訂雇用合同，并經(jīng)縣級(jí)以上（含縣級(jí)）的勞動(dòng)社會(huì)保障部門公證后錄用的各種管理、技術(shù)、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)或服務(wù)人員，且為其繳納各種社會(huì)保障金的，方可作為企業(yè)員工即雇用員工。否則，一律視為外來勞務(wù)工即非雇用工。

二、強(qiáng)化信息采集，要求企業(yè)按月報(bào)告企業(yè)員工情況。

當(dāng)前，稅務(wù)機(jī)關(guān)要求企業(yè)報(bào)送的納稅資料主要有納稅申報(bào)表、代扣代繳稅款報(bào)告表、資產(chǎn)負(fù)債表、損益表及現(xiàn)金流量表等，而這些資料無法滿足對(duì)計(jì)稅工資審核的需要。因此，可以根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第二十五條規(guī)定，要求企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供雇用合同并按月報(bào)送《企業(yè)員工情況月報(bào)表》，作為稅費(fèi)征收、納稅評(píng)估和稅收檢查的重要依據(jù)。其報(bào)表內(nèi)容主要包括：?jiǎn)T工姓名、年齡、性別、身份證或護(hù)照號(hào)碼、家庭住址、聯(lián)系電話、工種、工資標(biāo)準(zhǔn)、進(jìn)出企業(yè)時(shí)間、企業(yè)當(dāng)月提取

工資總額及實(shí)發(fā)工資總額等項(xiàng)目。對(duì)于員工人數(shù)較多的企業(yè)，可以規(guī)定每年1月份報(bào)告企業(yè)全部員工的情況，其他月份則報(bào)告每月的員工變動(dòng)情況，這樣既可以減輕企業(yè)辦稅人員的工作量，又能滿足稅收管理工作的需要。

三、加強(qiáng)監(jiān)督管理，防止弄虛作假。

稅收日常管理是一項(xiàng)基礎(chǔ)性管理工作，其管理質(zhì)量的高低最直接的表現(xiàn)就是納稅人能否做到及時(shí)如實(shí)申報(bào)繳納稅款。因此，加強(qiáng)稅收日常監(jiān)督管理非常重要，特別是對(duì)企業(yè)員工的監(jiān)督管理上，要求稅務(wù)人員經(jīng)常深入企業(yè)車間、店堂了解企業(yè)員工情況，進(jìn)行必要的抽查核實(shí)，因此，這項(xiàng)工作要求細(xì)致踏實(shí)，不能蜻蜓點(diǎn)水，否則就失去意義。只有這樣，才能盡可能防止企業(yè)在員工人數(shù)上做文章，企圖達(dá)到偷逃稅收的目的。

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