第一篇：房地產、建筑業營業稅稅收政策講義

房地產、建筑業營業稅稅收政策講義

第一節 新《營業稅暫行條例》及其《細則》

一、營業稅條例修訂的主要內容

（一）調整了納稅地點的表述方式。

（二）刪除轉貸業務差額征稅規定。

（三）刪除稅率表中征稅范圍一欄。

（四）將納稅申報期限延長至15日。

二、新條例、細則涉及建筑、房地產業營業稅新規定

（一）“視同銷售”新規定：

1、舊《細則》第四條規定：

（1）轉讓不動產有限產權或永久使用權，以及單位將不動產無償贈與他人，視同銷售不動產。

（2）單位或個人自己新建（以下簡稱自建）建筑物后銷售，其自建行為視同提供應稅勞務。

2、新《細則》第五條規定：

納稅人有下列情形之一的，視同發生應稅行為：

（1）單位或者個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人；（2）單位或者個人自己新建(以下簡稱自建)建筑物后銷售，其所發生的自建行為；

（3）財政部、國家稅務總局規定的其他情形。

3、新舊變化。

（1）調整了視同銷售的范圍。轉讓“有限產權”或“永久使用權”不再視同銷售；增加了“個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人”視同銷售的規定。

（2）增加了兜底性條款“財政部、國家稅務總局規定的其他情”。

（二）“混合銷售”新規定：

1、舊《細則》規定：

第五條 一項銷售行為如果既涉及應稅勞務又涉及貨物，為混合銷售行為。從事貨物的生產、批發或零售的企業、企業性單位及個體經營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，不征收營業稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞務，應當征收營業稅。

納稅人的銷售行為是否屬于混合銷售行為，由國家稅務總局所屬征收機關確定。

2、新《細則》規定：

第六條一項銷售行為如果既涉及應稅勞務又涉及貨物，為混合銷售行為。除本細則第七條的規定外，從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，不繳納營業稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞務，繳納營業稅。第七條納稅人的下列混合銷售行為，應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物銷售額不繳納營業稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業額：（1）提供建筑業勞務的同時銷售“自產貨物”的行為（2）財政部、國家稅務總局規定的其他情形。

3、新舊變化

（1）新《細則》第七條明確規定“提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為”，“應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物銷售額不繳納營業稅”。

（2）增加了兜底條款“財政部、國家稅務總局規定的其他（應分別核算應稅勞務營業額和貨物銷售額的）情形。

4、案例分析：

【例1—1】某公司主要從事防盜門窗銷售業務。2009年與某房地產開發公司簽訂銷售、安裝協議。約定共計為房地產公司某開發項目安裝防盜門1200戶，每戶金額（含安裝費）1000元，合同總金額為1200000元。該種防盜門市場銷售價格800元，成本價為700元。

分析：該公司主要從事防盜門窗銷售業務，根據《營業稅暫行條例實施細則》第七條規定，其混合銷售行為應分別繳納增值稅、營業稅。

應納增值稅＝1200000÷（1＋17%）×17%－1200×700×17%＝174358.97－142800＝31558.97元

應納營業稅（1000－800）×1200×3%＝7200元

【例1—2】某建筑公司，負責為某工廠建設一座大型廠房。工程施工合同總造價45000000元，其中含土建工程款21000000元，鋼結構安裝工程款500萬元，鋼結構設備款19000000元。所需鋼結構設備全部為建筑公司本身制造的、可以單獨對外銷售的成型設備構件。該部分設備可抵扣進項稅額為2500000元。分析：該建筑公司主營業務應為建筑安裝。依據《營業稅暫行條例實施細則》第七條，其混合銷售業務應分別處理。

營業稅應稅勞務應納營業稅＝（45000000－19000000）×3%＝780000元 應納銷售貨物增值稅＝19000000（1＋17%）×17%－2500000＝260683.76元

5、【相關鏈接：“自產貨物”的概念】

貨物，是指可供出售的物品。既包括有形物品，如：鋼結構設備、水泥制品、其他建材等等；也包括無形物品，如：電、熱、氣等等。判別企業使用的是否為“自產貨物”主要應注意以下兩點：（1）是否符合貨物的特點：

自產貨物，是指企業利用自身技術與各種資源，自己生產的可供出售的物品。自產貨物也是貨物的一種，應該具備一般貨物基本特點：第一、經過企業的加工制造過程，所生產的物品與原來用于生產的原材料物品在形態、性能各方面都發生了變化；第二、產品本身的價值，既包含了物料消耗價值，也包含了人工價值；第三、可以單獨作為一種產品對外銷售。

（2）加工過程是否屬于“生產過程”：

判別建筑企業使用的原材料是屬于外購材料還是“自產貨物”關鍵在于區分加工過程是屬于“生產過程”，還是“施工過程”。如果加工過程是生產過程，則屬于使用“自產貨物”；如果加工過程屬于“施工過程”則屬于使用“外購材料”。

（三）“兼營業務”新規定：

1、舊《細則》規定：

第六條 納稅人兼營應稅勞務與貨物或非應稅勞務的，應分別核算應稅勞務的營業額和貨物或者非應稅勞務的銷售額。不分別核算或者不能準確核算的，其應稅勞務與貨物或者非應稅勞務一并征收增值稅，不征收營業稅。

2、新《細則》規定：

第八條納稅人兼營應稅行為和貨物或者非應稅勞務的，應當分別核算應稅行為的營業額和貨物或者非應稅勞務的銷售額，其應稅行為營業額繳納營業稅，貨物或者非應稅勞務銷售額不繳納營業稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅行為營業額。

3、新舊對比：

舊《細則》規定：“不分別核算或者不能準確核算的，其應稅勞務與貨物或者非應稅勞務一并征收增值稅，不征收營業稅”。新《細則》只規定：“未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅行為營業額”；不再強求一并征收增值稅。

4、案例分析：

【例1—3】某建筑公司主營業務為建筑安裝，同時還從事建材銷售和建筑工程機械修理業務。2009年總的收入68000000元，統一計入一個科目“經營收入”中。經地稅機關審核，建安收入為50000000元，建材銷售業務收入15000000元，修理修配業務收入為300萬元。假定建材銷售與修理修配所適用的增值稅稅率相同，均為17%，增值稅扣除項目金額為2550000元。

分析：該企業的經營行為屬于兼營行為。根據《營業稅暫行條例實施細則》第八條規定：“納稅人兼營應稅行為和貨物或者非應稅勞務的，應當分別核算應稅行為的營業額和貨物或者非應稅勞務的銷售額，其應稅行為營業額繳納營業稅，貨物或者非應稅勞務銷售額不繳納營業稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅行為營業額。

應納營業稅＝50000000×3%＝1500000元 應納增值稅＝（15000000＋3000000）÷（1＋17%）×17%－2550000＝65384.62元

5、【相關鏈接：“混合銷售”與“兼營”的區別】（1）混合銷售與兼營的概念

①混合銷售是指一項銷售行為既涉及“營業稅應稅勞務”又涉及“增值稅貨物銷售”的單項行為。

②兼營是指同時經營“營業稅應稅勞務”、“增值稅應稅勞務”、“增值稅貨物銷售”等多項業務的行為。

（2）兩者的區別在于：

①混合銷售是一項經營業務，兼營是多項經營業務。②混合銷售的對象只能是同一個單位和個人；兼營的對象也可能是同一個單位和個人，也可能是多個單位和個人。

③混合銷售行為，“增值稅貨物銷售”與“營業稅應稅勞務”有著密不可分的依附、從屬關系；兼營行為，“增值稅貨物銷售”與“營業稅應稅勞務”沒有依附、從屬關系。

（四）“承包承租”新規定：

1、舊《細則》規定：

第十一條：企業租賃或承包給他人經營的，以承租人或承包人為納稅人。

2、新《細則》規定：

第十一條單位以承包、承租、掛靠方式經營的，承包人、承租人、掛靠人(以下統稱承包人)發生應稅行為，承包人以發包人、出租人、被掛靠人(以下統稱發包人)名義對外經營并由發包人承擔相關法律責任的，以發包人為納稅人；否則以承包人為納稅人。

3、新舊對比：

（1）增加了掛靠的業務；

（2）納稅人發生了變化。舊《細則》規定，全部以承包人為納稅人；新《細則》規定，以發包人名義對外經營并由發包人承擔法律義務的由發包人納稅，否則以承包人納稅。

（五）“建筑工程總包分包”新規定：

1、舊《細則》規定： 第五條：

（三）建筑業的總承包人將工程分包或者轉包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉包人的價款后的余額為營業額。

2、新《細則》規定：

第五條

（三）納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額；

3、新舊對比：

（1）刪除了關于“轉包”業務的相關規定。

4、【相關鏈接:分包、轉包的相關法律規定】（1）分包、非法分包、轉包的概念： ①所謂分包，是指總包單位自行完成建設項目的主要部分，其非主要的部分或專業性較強的工程，如工藝設備安裝，結構吊裝工程或專業化施工部分的工程，分包給施工條件符合該工程技術要求的建筑安裝單位。

②所謂非法分包【《建設工程質量管理條例》（國務院2000年1月30日頒布施行）】，是指下列行為：

（一）總承包單位將建設工程分包給不具備相應資質條件的單位的；

（二）建設工程總承包合同中未有約定，又未經建設單位認可，承包單位將其承包的部分建設工程交由其他單位完成的；

（三）施工總承包單位將建設工程主體結構的施工分包給其他單位的；

（四）分包單位將其承包的建設工程再分包的。

③所謂轉包【《建設工程質量管理條例》（國務院2000年1月30日頒布施行）】，是指承包單位承包建設工程后，不履行合同約定的責任和義務，將其承包的全部建設工程轉給他人或者將其承包的全部工程肢解以后以分包的名義分別轉給他人承包的行為。

（2）分包與轉包的區別： ①分包和轉包的不同點在于，分包工程的總承包人參與施工并自行完成建設項目的一部分，而轉包工程的總承包人不參與施工。

②分包與轉包的共同點在于，分包和轉包單位都不直接與建設單位簽訂承包合同，而直接與總承包人簽訂承包合同。

（3）稅收上取消“轉包”規定的法律淵源

①《建設工程質量管理條例》（國務院2000年1月30日頒布施行）

第二十五條：施工單位不得轉包或者違法分包工程。

②《工程總承包企業資質管理暫行規定》（建設部建施（1992）第189號）第十六條規定：“工程總承包企業不得倒手轉包建設工程項目。前款所稱倒手轉包，是指將建設項目轉包給其他單位承包，只收取管理費，不派項目管理班子對建設項目進行管理，不承擔技術經濟責任的行為。”

③《建筑法》（1998年頒布施行）第二十八條規定：“禁止承包單位將其承包的全部建筑工程轉包給他人，禁止承包單位將其承包的全部建筑工程肢解以后以分包的名義分別轉包給他人。”

④《合同法》（1999年頒布施行）》第二百七十二條第二款進一步規定：“承包人不得將其承包的全部建設工程轉包給第三人或者將其承包的全部建設工程肢解以后以分包的名義分別轉包給第三人。”

根據以上規定，轉包是一種違法行為，應依法予以取締。因此，也不應在依法征稅范圍之列。

（六）“價外費用”新規定：

1、舊《細則》規定：

第十四條 條例第五條所稱價外費用，包括向對方收取的手續費、基金、集資費、代收款項、代墊款項及其他各種性質的價外收費。

凡價外費用，無論會計制度規定如何核算，均應并入營業額計算應納稅額。

2、新《細則》規定：

第十三條條例第五條所稱價外費用，包括收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質的價外收費，但不包括同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業性收費：

（1）由國務院或者財政部批準設立的政府性基金，由國務院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業性收費；（2）收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據；（3）所收款項全額上繳財政。

3、新舊對比：

（1）在列舉的收費項目中增加了：補貼、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項等項目。

（2）明確規定，代收的“政府性基金”、“行政事業收費”不屬于價外費用。

（七）“銷售退款”、“銷售折扣”新規定：

1、舊《細則》規定：

舊《細則》對“銷售退款”、“銷售折扣”沒有做明確規定。

財稅[2003]16號第三條規定：

（1）單位和個人提供營業稅應稅勞務、轉讓無形資產和銷售不動產發生退款，凡該項退款已征收過營業稅的，允許退還已征稅款，也可以從納稅人以后的營業額中減除。

（2）單位和個人在提供營業稅應稅勞務、轉讓無形資產、銷售不動產時，如果將價款與折扣額在同一張發票上注明的，以折扣后的價款為營業額；如果將折扣額另開發票的，不論其在財務上如何處理，均不得從營業額中減除。

2、新《細則》規定：

第十四條納稅人的營業額計算繳納營業稅后因發生退款減除營業額的，應當退還已繳納營業稅稅款或者從納稅人以后的應繳納營業稅稅額中減除。

第十五條納稅人發生應稅行為，如果將價款與折扣額在同一張發票上注明的，以折扣后的價款為營業額；如果將折扣額另開發票的，不論其在財務上如何處理，均不得從營業額中扣除。

3、新舊對比：

（1）提高了“銷售退款”、“銷售折扣”的法律地位，將與其有關的相關規定從規范性文件提高到規章的高度。（2）新《細則》與財稅[2003]16號相比，內容基本一致，只是語言敘述有所不同。

4、【相關鏈接：現金折扣、商業折扣、銷售折讓、銷售折扣、折扣銷售，有什么區別？】

長期以來，在不同資料和教材中，關于折扣、折讓概念的解釋不盡相同。因此造成大家對于“折扣銷售、銷售折扣、商業折扣、現金折扣、銷售折讓”這幾個概念一直含混不清。直接影響到企業對財務會計制度、稅收政策的執行情況。

（1）現金折扣、商業折扣、銷售折讓、銷售退回、銷售折扣、折扣銷售的概念 ①在“企業會計準則第14號——收入”中，直接使用的是：現金折扣、商業折扣、銷售折讓、銷售退回這幾個概念。其中明確規定：

現金折扣，是指債權人為鼓勵債務人在規定的期限內付款而向債務人提供的債務扣除。

商業折扣，是指企業為促進商品銷售而在商品標價上給予的價格扣除。

銷售折讓，是指企業因售出商品的質量不合格等原因而在售價上給予的減讓。

銷售退回，是指企業售出的商品由于質量、品種不符合要求等原因而發生的退貨。

②關于“銷售折扣”與“折扣銷售”的理解 現金折扣也稱銷售折扣； 商業折扣也稱折扣銷售。

（2）營業稅與企業所得稅政策比較

①營業稅無論是“商業折扣”還是“現金折扣”都必須“將價款與折扣額在同一張發票上注明”才能夠以折扣后的價款為營業額；發生銷售退款的，凡該項退款已征收過營業稅的，允許退還已征稅款，也可以從納稅人以后的營業額中減除 ②企業所得稅不強調在一張發票注明，只要是現金折扣就應當按照扣除現金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現金折扣在實際發生時計入當期損益；商業折扣應當按照扣除商業折扣后的金額確定銷售商品收入金額；企業已經確認銷售收入的售出商品發生銷售折讓和銷售退回，應當在發生當期沖減當期銷售商品收入。這一規定與《會計準則》一致。

③現實操作中，盡管企業所得稅沒有明確要求，但是，收入與折扣必須在同一張發票注明，不然計算營業稅時不予扣除。

實際工作中涉及的折扣的處理，主要是現金折扣。商業折扣因為是售前行為，一般可以直接按折扣后的金額簽訂合同，開具發票。

（八）“建筑業營業額”新規定：

1、舊《細則》規定：

第十八條 納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業，無論與對方如何結算，其營業額均應包括工程所用原材料及其他物資和動力的價款在內。納稅人從事安裝工程作業，凡所安裝的設備的價值作為安裝工程產值的，其營業額應包括設備的價款在內。

2、新《細則》規定：

第十六條 除本細則第七條（混合銷售業務）規定外，納稅人提供建筑業勞務(不含裝飾勞務)的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。

3、新舊對比：

（1）新《細則》取消了舊《細則》關于建筑、修繕、安裝的說法，統一稱作“建筑業勞務”；

（2）新《細則》規定，提供“裝飾勞務”。其營業額可以不包括“工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內”，以“清包工”作為營業額。

（3）舊《細則》規定，營業額是否包括設備價值主要看“設備的價值是否作為安裝工程總產值”；新《細則》規定，營業額是否包括設備價值主要看“設備由誰提供”。

4、相關說明：

（1）新《細則》關于設備的概念沒有明確。實踐中暫時應以主管稅務機關規定為準。

（2）執行中應嚴格區分“甲供材”和“建設方提供的設備”。

5、【相關鏈接：設備與材料的劃分（僅供參考）】（1）設備的概念;設備是指：經過加工制造，由多種材料和部件按各自用途組成的具有生產加工、檢測、醫療、儲運及能量傳遞或轉換等功能的機器、容器和其他機械。設備分為標準設備和非標準設備。

標準設備（包括通用設備和專用設備）：是指按國家規定的產品標準批量生產的，已進入設備系列的設備。

非標準設備：是指國家未定型，非批量生產的，由設計單位提供制造圖紙，委托承制單位制作的設備。

設備包括以下各項：

各種設備的本體及隨設備到貨的配件、備件和附屬于本體制作成型的梯子、平臺、欄桿及管道等；

各種計量器、儀表及自動化控制裝置、實驗室內的儀器及屬于設備本體部分的儀器儀表等；

附屬于設備本體的油類、化學藥品等視為設備的組成部分； 無論用于生產或生活或附屬于建筑物的水泵、鍋爐及水處理設備、電氣、通風設備等。

（2）材料的概念： 材料是指：為完成建筑、安裝工程所需的原料和經過工業加工的設備本體以外的零配件、附件、成品、半成品等。

材料包括以下各項：設備本體以外的不屬于設備配套供貨，需由施工企業自行加工制作或委托加工制作的平臺、梯子、欄桿及其他金屬構件等，以及以成品、半成品形式供貨的管道、管件、閥門、法蘭等； 防腐、絕熱及建筑、安裝工程所需的其他材料。

（九）“費用扣除”、“合法票據”新規定：

1、舊《條例》、《細則》規定：

舊的條例、細則沒有關于“費用扣除”和“合法票據”的相關規定。財稅【2003】16號文件第四條規定：營業額減除項目支付款項發生在境內的，該減除項目支付款項憑證必須是發票或合法有效憑證；支付給境外的，該減除項目支付款項憑證必須是外匯付匯憑證、外方公司的簽收單據或出具的公證證明。

2、新《條例》、《細則》規定： 條例第六條：納稅人按照本條例第五條規定扣除有關項目，取得的憑證不符合法律、行政法規或者國務院稅務主管部門有關規定的，該項目金額不得扣除。細則第十九條：條例第六條所稱符合國務院稅務主管部門有關規定的憑證(以下統稱合法有效憑證)，是指：

（1）支付給境內單位或者個人的款項，且該單位或者個人發生的行為屬于營業稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發票為合法有效憑證

（2）支付的行政事業性收費或者政府性基金，以開具的財政票據為合法有效憑證；

（3）支付給境外單位或者個人的款項，以該單位或者個人的簽收單據為合法有效憑證，稅務機關對簽收單據有疑義的，可以要求其提供境外公證機構的確認證明；

（4）國家稅務總局規定的其他合法有效憑證。

3、新舊對比：

（1）支付給境內的：

原來以“發票”和“合法有效憑證”為扣除依據；新《細則》規定以“發票”或“財政收據”為扣除依據。

（2）支付給境外的：

原來以“外匯付匯憑證”、“外方公司的簽收單據”或“出具的公證證明”為扣除依據；新《細則》規定以“該單位或者個人的簽收單據”為合法有效憑證予以扣除。稅務機關對簽收單據有疑義的，可以要求其提供“境外公證機構的確認證明”；（3）增加了“國家稅務總局規定的其他合法有效憑證”。

（十）“扣繳義務人”新規定：

1、舊《條例》《細則》規定：

《條例》第十一條 營業稅扣繳義務人：

（1）委托金融機構發放貸款，以受托發放貸款的金融機構為扣繳義務人。（2）建筑安裝業務實行分包或者轉包的，以總承包人為扣繳義務人。（3）財政部規定的其他扣繳義務人。

《細則》第二十九條 條例第十一條所稱其他扣繳義務人規定如下：

（1）境外單位或者個人在境內發生應稅務行為而在境內未設有經營機構的。其應納稅款以代理這為扣繳義務人；沒有代理者的，以受讓者或者購買者為扣繳義務人。（2）單位或者個人進行演出由他人售票的，其應納稅款以售票者為扣徼義務人；（3）演出經紀人為個人的，其辦理演出業務的應納稅款以售票者為扣繳義務人。（4）分保險業務，以初保人為扣繳義務人。

（5）個人轉讓條例第十二條第（二）項所稱其他無形資產的。其應納稅款以受讓者為扣繳義務人。

2、新《條例》、《細則》規定： 第十一條 營業稅扣繳義務人：

（1）中華人民共和國境外的單位或者個人在境內提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，在境內未設有經營機構的，以其境內代理人為扣繳義務人；在境內沒有代理人的，以受讓方或者購買方為扣繳義務人。（2）國務院財政、稅務主管部門規定的其他扣繳義務人。

3、新舊對比：

（1）將舊《細則》中第一款“境外的單位或者個人在境內提供應稅勞務”營業稅扣繳規定提升至新《條例》第一款；并增加了“境外的單位或者個人在境內轉讓無形資產或者銷售不動產”的營業稅扣繳規定。

（2）取消了舊《條例》中關于“金融業委托發放貸款”、“建筑業分包、轉包“扣繳營業稅的的規定

（3）取消了舊《細則》中關于“單位和個人演出”、“演出經紀人”、“分保業務”、“轉讓無形資產”扣繳營業稅的規定。

（4）將舊《條例》中“財政部規定的其他扣繳義務人”在新《條例》中改為“國務院財政、稅務主管部門規定的其他扣繳義務人。”改變了權限主體。

4、【相關鏈接：關于建筑營業稅稅收管理的思考】（1）常見征管現象：

地方稅務局以“房地產企業直接供應建筑材料（甲供材），造成施工單位少繳建筑業營業稅”為由，要求房地產企業到地方稅務局將取得的“購貨發票”換成“建筑業發票”并補繳“建筑業營業稅”。否則，不得在企業所得稅前扣除。

（2）征管依據：

①舊《營業稅暫行條例實施細則》第十八條：納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業，無論與對方如何結算，其營業額均應包括工程所用原材料及其他物資和動力的價款在內。

②財稅〔2006〕177號（已經于2009 年5月28日被財稅[2009]61號文件宣布自2009年1月日起全文作廢）： 納稅人提供建筑業應稅勞務時應按照下列規定確定營業稅扣繳義務人：

A、建筑業工程實行總承包、分包方式的，以總承包人為扣繳義務人。

B、納稅人提供建筑業應稅勞務，符合以下情形之一的，無論工程是否實行分包，稅務機關可以建設單位和個人作為營業稅的扣繳義務人：

a、納稅人從事跨地區（包括省、市、縣，下同）工程提供建筑業應稅勞務的；

b、納稅人在勞務發生地沒有辦理稅務登記或臨時稅務登記的。

（3）執法過程中存在的問題： ①政策適用過程錯誤。

首先《征管法》第四條第三款規定：“ 法律、行政法規規定負有代扣代繳、代收代繳稅款義務的單位和個人為扣繳義務人”。按此規定只有《營業稅暫行條例》設定的扣繳義務人才是法定的。按照舊《細則》第二十九條規定，只有第二十九條本身規定的代扣代繳行為才屬于舊《條例》第十一條設定的“財政部規定的其他扣繳義務人”的條件。財稅【2006】177號文件，規定的扣繳義務人除條例、細則已明確的外，不符合《營業稅暫行條例》設定的“國家財政部規定的其他扣繳義務人”的條件，因此不屬于法定扣繳務人。只能理解為是稅務機關為了加強征管采取的一種措施。既然不是法定扣繳，稅務機關就有必要事先進行納稅輔導。并履行必要的征管程序。讓納稅人知道“稅務機關可以要求納稅人進行代扣代繳”，然后再要求其代扣代繳。而且執行代扣代繳規定必須規范。

②處理結果錯誤。

第一、房地產企業不是“建筑營業稅”納稅主體，不應承當建筑業納稅義務。即便是實際納稅時，稅務機關開具的是代扣代繳憑證，但是實際稅負還是轉嫁到了房地產企業身上。建筑企業不可能出這筆錢。

第二、從企業所得稅的角度考慮，《企業所得稅法》第八條規定：“企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除”。因此，只要企業能夠證明其業務的真實性，并取得了合法票據，稅務機關無權決定其發生的支出不予扣除。

第三、營業稅條例第六十九條規定：“扣繳義務人應扣未扣、應收而不收稅款的，由稅務機關向納稅人追繳稅款，對扣繳義務人處應扣未扣、應收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款”。根據此規定，扣繳義務人既沒有負責追繳稅款的義務，也沒有代墊稅款的義務。稅務機關只能就其未扣繳稅款處以百分之五十以上三倍以下的罰款。但是需要說明的是，稅務機關在此之前是否對扣繳義務人進行過納稅輔導，扣繳義務人是否知道具有扣繳義務是處理問題的關鍵。如果稅務機關未做過相應輔導，就不能追究扣繳義務人責任。如果做過納稅輔導，扣繳義務人就應該承擔相應法律責任，接受“百分之五十以上三倍以下的罰款”的處罰實施。但是無論如何讓房地產企業代為繳納建筑業營業稅都是不正確的，讓其到稅務機關換票更是不正確的。

③造成征管錯誤的根源：

第一、造成征管錯誤的根源主要在于地稅機關的征管辦法。稅務機關實行：“定律征收、以票控稅”是造成這種局面的主要原因。實行“以票控稅”后，稅務機關只就建筑業營業稅納稅人到稅務機關開票部分的營業額征收營業稅。納稅人不開票就不征稅。而納稅人僅就與房地產企業結算的工程款（不含材料費）開票，所以造成材料款部分少繳了營業稅。

第二、稅務機關工作人員怠于行使本職職務，是造成這種局面的另一個原因。目前，“甲供材”情況比較普遍，稅務機關早就知道。如果在外地施工隊伍到本地進行施工報驗同時，就做好納稅和扣繳稅款等相應事項的輔導。明確告知“無論施工合同怎樣簽署，建筑業的營業額都應包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款”。并在平時加強監督與管理，就不會出現類似以上情況。

說嚴重點，在某種程度上發生以上情況完全是由于“稅務機關亂作為”、“稅務機關人員不作為”造成的。因為他們不愿承擔這樣的責任，所以就千方百計的將責任轉嫁到納稅人身上。

第三、某些納稅人、扣繳義務人法律意識淡薄也是一個主要原因。

（4）如何看待新《條例》、《細則》對“代扣代繳營業稅”規定的修改：

新《細則》取消了對《條例》設定的“國務院財政、稅務主管部門規定的其他扣繳義務人”的解釋，主要從以下方面考慮：

第一、新《條例》對納稅地點作了修訂，由原來的大部分以“勞務發生地”為納稅地點，改為除“提供建筑業勞務”、“轉讓土地使用權”、“銷售、出租不動產”在勞務發生地、土地使用權所在地、不動產所在地納稅外，其他全部在“其機構所在地或者居住地”納稅。

第二、新《細則》規定：“扣繳義務人應當向其機構所在地或者居住地的主管稅務機關申報繳納其扣繳的稅款”。

依據以上規定，以“勞務發生地”為為納稅地點的納稅人，其納稅地點與代扣代繳稅款申報繳納地點不矛盾；而對于以“機構所在地和居住地”為納稅地點的納稅人，其納稅地點與代扣代繳稅款申報繳納地點就相互矛盾。因此新稅法取消了原來的有關代扣代繳營業稅的規定。至于取消建筑業“實行分包、轉包”營業稅代扣代繳規定，一是“轉包業務”按照現行法律被視為非法經營，不允許存在；二是分包人如果不屬于“非法分包”，應屬于正常的納稅義務人，應就其分包的營業額主動到稅務機關申報納稅，不需要由總包單位代扣代繳營業稅。如果是非法分包，也應該是非法行為，與“轉包”行為一樣不允許存在。

至于新《條例》第十一條規定的“國務院財政、稅務主管部門規定的其他扣繳義務人

只能視為“為以后制定政策留有余地”。根據以上分析，在國務院財政、稅務主管部門沒有做出新的規定之前，除《條例》第十一條第一款規定外，稅務機關不得就任何業務、要求任何單位和個人代扣代繳營業稅。“甲供材”的問題，稅務機關必須無條件的承認。

（十一）“建筑業納稅義務發生時間”新規定：

1、舊《細則》規定：

第九條 營業稅的納稅義務發生時間，為納稅人收訖營業收入款項或者取得索取營業收入款項憑據的當天。

第二十八條 納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采用預收款方式的。其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。

納稅人將不動產無償贈與他人的，其納稅義務發生時間為不動產所有權轉移的當天。

納稅人有本細則第四條所稱自建行為的其自建行為的納稅義務發生的時間，為其銷售自建建筑物并收訖營業額或者取得索取營業額的憑據的當天。

2、新《條例》、《細則》規定： 《條例》第十二條

營業稅納稅義務發生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產并收訖營業收入款項或者取得索取營業收入款項憑據的當天。國務院財政、稅務主管部門另有規定的，從其規定。

營業稅扣繳義務發生時間為納稅人營業稅納稅義務發生的當天。

《細則》第二十四條

條例第十二條所稱收訖營業收入款項，是指納稅人應稅行為發生過程中或者完成后收取的款項。

條例第十二條所稱取得索取營業收入款項憑據的當天，為書面合同確定的付款日期的當天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天。第二十五條 納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。

納稅人提供建筑業或者租賃業勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。

納稅人發生本細則第五條所稱將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人的，其納稅義務發生時間為不動產所有權、土地使用權轉移的當天。納稅人發生本細則第五條所稱自建行為的，其納稅義務發生時間為銷售自建建筑物的納稅義務發生時間。

3、新舊對比：

（1）增設了“國務院財政、稅務主管部門另有規定的，從其規定”的條款；

（2）明確了“營業稅扣繳義務發生時間為納稅人營業稅納稅義務發生的當天”；（3）明確了 “收訖營業收入款項”、“取得索取營業收入款項憑據的當天”概念；（4）明確了“納稅人提供建筑業或者租賃業勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天”；

（5）增加了將“土地使用權”無償贈送他人納稅義務發生時間的規定；（6）銷售自建建筑物的納稅義務發生時間由原來的“收訖營業額或者取得索取營業額的憑據的當天”改為“銷售自建建筑物的納稅義務發生時間”。

以上變化尤需注意的是：“納稅人提供建筑業或者租賃業勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天”的規定。這一規定將在很大程度上改變建筑業納稅人的計稅方式。

十二、“納稅地點”新規定：

1、舊《細則》規定：

《條例》第十二條：營業稅納稅地點：

（1）納稅人提供應稅勞務，應當向應稅勞務發生地主管稅務機關申報納稅。納稅人從事運輸業務，應當向其機構所在地主管稅務機關申報納稅。

（2）納稅人轉讓土地使用權，應當向土地所在地主管稅務機關申報納稅。納稅人轉讓其他無形資產，應當向其機構所在地主管稅務機關申報納稅。（3）納稅人銷售不動產，應當向不動產所在地主管稅務機關申報納稅。《細則》

第三十條：納稅人提供的應稅勞務發生在外縣（市），應向勞務發生的主管稅務機關申報納稅而未申報納稅的，由其機構所在地或者居住地主管稅務機關補征稅款。第三十一條：納稅人承包的工程跨省、自治區、直轄市的，向其機構所在地主管稅務機關申報納稅。

第三十二條：納稅人在本省、自治區、直轄市范圍內發生應稅行為，其納稅地點需要調整的，由省、自治區、直轄市人民政府所屬稅務機關確定。

2、新《細則》規定：

條例第十四條：營業稅納稅地點：

（1）納稅人提供應稅勞務應當向其機構所在地或者居住地的主管稅務機關申報納稅。但是，納稅人提供的建筑業勞務以及國務院財政、稅務主管部門規定的其他應稅勞務，應當向應稅勞務發生地的主管稅務機關申報納稅。

（2）納稅人轉讓無形資產應當向其機構所在地或者居住地的主管稅務機關申報納稅。但是，納稅人轉讓、出租土地使用權，應當向土地所在地的主管稅務機關申報納稅。

（3）納稅人銷售、出租不動產應當向不動產所在地的主管稅務機關申報納稅。（4）扣繳義務人應當向其機構所在地或者居住地的主管稅務機關申報繳納其扣繳的稅款。

細則第二十六條：按照條例第十四條規定，納稅人應當向應稅勞務發生地、土地或者不動產所在地的主管稅務機關申報納稅而自應當申報納稅之月起超過6個月沒有申報納稅的，由其機構所在地或者居住地的主管稅務機關補征稅款。

3、新舊對比：

（1）除了“提供建筑業勞務”“轉讓土地使用權”、“銷售、出租不動產”在勞務發生地、土地使用權所在地、不動產所在地納稅外，其他全部在“其機構所在地或者居住地”納稅。

（2）新《條例》、《細則》關于跨省工程建筑業營業稅納稅地點沒有單獨解釋，說明跨省工程建筑業營業稅不再“向其機構所在地主管稅務機關申報納稅”，也改為“向勞務發生地繳納”。

第二篇：房地產、建筑業稅收政策

房地產、建筑業稅收政策

第一節 新《營業稅暫行條例》及其《細則》

一、營業稅條例修訂的主要內容

（一）調整了納稅地點的表述方式。

（二）刪除轉貸業務差額征稅規定。

（三）刪除稅率表中征稅范圍一欄。

（四）將納稅申報期限延長至15日。

二、新條例、細則涉及建筑、房地產業營業稅新規定

（一）“視同銷售”新規定：

1、舊《細則》第四條規定：

（1）轉讓不動產有限產權或永久使用權，以及單位將不動產無償贈與他人，視同銷售不動產。

（2）單位或個人自己新建（以下簡稱自建）建筑物后銷售，其自建行為視同提供應稅勞務。

2、新《細則》第五條規定：

納稅人有下列情形之一的，視同發生應稅行為：

（1）單位或者個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人；

（2）單位或者個人自己新建(以下簡稱自建)建筑物后銷售，其所發生的自建行為；

（3）財政部、國家稅務總局規定的其他情形。

3、新舊變化。

（1）調整了視同銷售的范圍。轉讓“有限產權”或“永久使用權”不再視同銷售；增加了“個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人”視同銷售的規定。

（2）增加了兜底性條款“財政部、國家稅務總局規定的其他情況”。

（二）“混合銷售”新規定：

1、舊《細則》規定：

第五條 一項銷售行為如果既涉及應稅勞務又涉及貨物，為混合銷售行為。從事貨物的生產、批發或零售的企業、企業性單位及個體經營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，不征收營業稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞務，應當征收營業稅。納稅人的銷售行為是否屬于混合銷售行為，由國家稅務總局所屬征收機關確定。

2、新《細則》規定：

第六條 一項銷售行為如果既涉及應稅勞務又涉及貨物，為混合銷售行為。除本細則第七條的規定外，從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，不繳納營業稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞務，繳納營業稅。

第七條 納稅人的下列混合銷售行為，應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物銷售額不繳納營業稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業額：

（1）提供建筑業勞務的同時銷售“自產貨物”的行為

（2）財政部、國家稅務總局規定的其他情形。

3、新舊變化

（1）新《細則》第七條明確規定“提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為”，“應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物銷售額不繳納營業稅”。

（2）增加了兜底條款“財政部、國家稅務總局規定的其他（應分別核算應稅勞務營業額和貨物銷售額的）情形。

4、案例分析：

【例1—1】某公司主要從事防盜門窗銷售業務。2009年與某房地產開發公司簽訂銷售、安裝協議。約定共計為房地產公司某開發項目安裝防盜門1200戶，每戶金額（含安裝費）1000元，合同總金額為1200000元。該種防盜門市場銷售價格800元，成本價為700元。分析：該公司主要從事防盜門窗銷售業務，根據《營業稅暫行條例實施細則》第七條規定，其混合銷售行為應分別繳納增值稅、營業稅。

應納增值稅 ＝800×1200÷（1＋17%）×17%－1200×700×17%＝139487.17－142800＝－3312.82元

應納營業稅（1000－800）×1200×3%＝7200元

【例1—2】某建筑公司，負責為某工廠建設一座大型廠房。工程施工合同總造價45000000元，其中含土建工程款21000000元，鋼結構安裝工程款500萬元，鋼結構設備款19000000元。所需鋼結構設備全部為建筑公司本身制造的、可以單獨對外銷售的成型設備構件。該部分設備可抵扣進項稅額為2500000元。

分析：該建筑公司主營業務應為建筑安裝。依據《營業稅暫行條例實施細則》第七條，其混合銷售業務應分別處理。

營業稅應稅勞務應納營業稅＝（45000000－19000000）×3%＝780000元 應納銷售貨物增值稅＝19000000（1＋17%）×17%－2500000＝260683.76元

5、【相關鏈接：“自產貨物”的概念】

貨物，是指可供出售的物品。既包括有形物品，如：鋼結構設備、水泥制品、其他建材等等；也包括無形物品，如：電、熱、氣等等。

判別企業使用的是否為“自產貨物”主要應注意以下兩點：

（1）是否符合貨物的特點：

自產貨物，是指企業利用自身技術與各種資源，自己生產的可供出售的物品。自產貨物也是貨物的一種，應該具備一般貨物基本特點：第一、經過企業的加工制造過程，所生產的物品與原來用于生產的原材料物品在形態、性能各方面都發生了變化；第二、產品本身的價值，既包含了物料消耗價值，也包含了人工價值；第三、可以單獨作為一種產品對外銷售。

（2）加工過程是否屬于“生產過程”：

判別建筑企業使用的原材料是屬于外購材料還是“自產貨物”關鍵在于區分加工過程是屬于“生產過程”，還是“施工過程”。如果加工過程是生產過程，則屬于使用“自產貨物”；如果加工過程屬于“施工過程”則屬于使用“外購材料”。

（三）“兼營業務”新規定：

1、舊《細則》規定：

第六條 納稅人兼營應稅勞務與貨物或非應稅勞務的，應分別核算應稅勞務的營業額和貨物或者非應稅勞務的銷售額。不分別核算或者不能準確核算的，其應稅勞務與貨物或者非應稅勞務一并征收增值稅，不征收營業稅。

2、新《細則》規定：

第八條 納稅人兼營應稅行為和貨物或者非應稅勞務的，應當分別核算應稅行為的營業額和貨物或者非應稅勞務的銷售額，其應稅行為營業額繳納營業稅，貨物或者非應稅勞務銷售額不繳納營業稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅行為營業額。

3、新舊對比：

舊《細則》規定：“不分別核算或者不能準確核算的，其應稅勞務與貨物或者非應稅勞務一并征收增值稅，不征收營業稅”。新《細則》只規定：“未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅行為營業額”；不再強求一并征收增值稅。

4、案例分析：

【例1—3】某建筑公司主營業務為建筑安裝，同時還從事建材銷售和建筑工程機械修理業務。2009年總的收入68000000元，統一計入一個科目“經營收入”中。經地稅機關審核，建安收入為50000000元，建材銷售業務收入15000000元，修理修配業務收入為300萬元。假定建材銷售與修理修配所適用的增值稅稅率相同，均為17%，增值稅扣除項目金額為2550000元。

分析：該企業的經營行為屬于兼營行為。根據《營業稅暫行條例實施細則》第八條規定：“納稅人兼營應稅行為和貨物或者非應稅勞務的，應當分別核算應稅行為的營業額和貨物或者非應稅勞務的銷售額，其應稅行為營業額繳納營業稅，貨物或者非應稅勞務銷售額不繳納營業稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅行為營業額。應納營業稅＝50000000×3%＝1500000元

應納增值稅＝（15000000＋3000000）÷（1＋17%）×17%－2550000＝65384.62元

5、【相關鏈接：“混合銷售”與“兼營”的區別】（1）混合銷售與兼營的概念

①混合銷售是指一項銷售行為既涉及“營業稅應稅勞務”又涉及“增值稅貨物銷售”的單項行為。②兼營是指同時經營“營業稅應稅勞務”、“增值稅應稅勞務”、“增值稅貨物銷售”等多項業務的行為。（2）兩者的區別在于：

①混合銷售是一項經營業務，兼營是多項經營業務。

②混合銷售的對象只能是同一個單位和個人；兼營的對象也可能是同一個單位和個人，也可能是多個單位和個人。

③混合銷售行為，“增值稅貨物銷售”與“營業稅應稅勞務”有著密不可分的依附、從屬關系；兼營行為，“增值稅貨物銷售”與“營業稅應稅勞務”沒有依附、從屬關系。

（四）“承包承租”新規定：

1、舊《細則》規定：

第十一條：企業租賃或承包給他人經營的，以承租人或承包人為納稅人。

2、新《細則》規定：

第十一條 單位以承包、承租、掛靠方式經營的，承包人、承租人、掛靠人(以下統稱承包人)發生應稅行為，承包人以發包人、出租人、被掛靠人(以下統稱發包人)名義對外經營并由發包人承擔相關法律責任的，以發包人為納稅人；否則以承包人為納稅人。

3、新舊對比：（1）增加了掛靠的業務；

（2）納稅人發生了變化。舊《細則》規定，全部以承包人為納稅人；新《細則》規定，以發包人名義對外經營并由發包人承擔法律義務的由發包人納稅，否則以承包人納稅。

（五）“建筑工程總包分包”新規定：

1、舊《細則》規定：

第五條：

（三）建筑業的總承包人將工程分包或者轉包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉包人的價款后的余額為營業額。

2、新《細則》規定：

第五條

（三）納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額；

3、新舊對比：

（1）刪除了關于“轉包”業務的相關規定。

4、【相關鏈接:分包、轉包的相關法律規定】

（1）分包、非法分包、轉包的概念：

①所謂分包，是指總包單位自行完成建設項目的主要部分，其非主要的部分或專業性較強的工程，如工藝設備安裝，結構吊裝工程或專業化施工部分的工程，分包給施工條件符合該工程技術要求的建筑安裝單位。

②所謂非法分包【《建設工程質量管理條例》（國務院2000年1月30日頒布施行）】，是指下列行為：

（一）總承包單位將建設工程分包給不具備相應資質條件的單位的；

（二）建設工程總承包合同中未有約定，又未經建設單位認可，承包單位將其承包的部分建設工程交由其他單位完成的；

（三）施工總承包單位將建設工程主體結構的施工分包給其他單位的；

（四）分包單位將其承包的建設工程再分包的。

③所謂轉包【《建設工程質量管理條例》（國務院2000年1月30日頒布施行）】，是指承包單位承包建設工程后，不履行合同約定的責任和義務，將其承包的全部建設工程轉給他人或者將其承包的全部工程肢解以后以分包的名義分別轉給他人承包的行為。

（2）分包與轉包的區別：

①分包和轉包的不同點在于，分包工程的總承包人參與施工并自行完成建設項目的一部分，而轉包工程的總承包人不參與施工。

②分包與轉包的共同點在于，分包和轉包單位都不直接與建設單位簽訂承包合同，而直接與總承包人簽訂承包合同。

（3）稅收上取消“轉包”規定的法律淵源

根據《建設工程質量管理條例》第二十五條、《工程總承包企業資質管理暫行規定》第十六條規定、《建筑法》第二十八條規定、《合同法》第二百七十二條，轉包是一種違法行為，應依法予以取締。因此，也不應在依法征稅范圍之列。

（六）“價外費用”新規定：

1、舊《細則》規定： 第十四條 條例第五條所稱價外費用，包括向對方收取的手續費、基金、集資費、代收款項、代墊款項及其他各種性質的價外收費。

凡價外費用，無論會計制度規定如何核算，均應并入營業額計算應納稅額。

2、新《細則》規定：

第十三條 條例第五條所稱價外費用，包括收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質的價外收費，但不包括同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業性收費：

（1）由國務院或者財政部批準設立的政府性基金，由國務院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業性收費；

（2）收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據；（3）所收款項全額上繳財政。

3、新舊對比：

（1）在列舉的收費項目中增加了：補貼、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項等項目。

（2）明確規定，代收的“政府性基金”、“行政事業收費”不屬于價外費用。

（七）“銷售退款”、“銷售折扣”新規定：

1、舊《細則》規定：

舊《細則》對“銷售退款”、“銷售折扣”沒有做明確規定。財稅[2003]16號第三條規定：

（1）單位和個人提供營業稅應稅勞務、轉讓無形資產和銷售不動產發生退款，凡該項退款已征收過營業稅的，允許退還已征稅款，也可以從納稅人以后的營業額中減除。

（2）單位和個人在提供營業稅應稅勞務、轉讓無形資產、銷售不動產時，如果將價款與折扣額在同一張發票上注明的，以折扣后的價款為營業額；如果將折扣額另開發票的，不論其在財務上如何處理，均不得從營業額中減除。

2、新《細則》規定：

第十四條 納稅人的營業額計算繳納營業稅后因發生退款減除營業額的，應當退還已繳納營業稅稅款或者從納稅人以后的應繳納營業稅稅額中減除。

第十五條 納稅人發生應稅行為，如果將價款與折扣額在同一張發票上注明的，以折扣后的價款為營業額；如果將折扣額另開發票的，不論其在財務上如何處理，均不得從營業額中扣除。

3、新舊對比：

（1）提高了“銷售退款”、“銷售折扣”的法律地位，將與其有關的相關規定從規范性文件提高到規章的高度。

（2）新《細則》與財稅[2003]16號相比，內容基本一致，只是語言敘述有所不同。

4、【相關鏈接：現金折扣、商業折扣、銷售折讓、銷售折扣、折扣銷售，有什么區別？】

長期以來，在不同資料和教材中，關于折扣、折讓概念的解釋不盡相同。因此造成大家對于“折扣銷售、銷售折扣、商業折扣、現金折扣、銷售折讓”這幾個概念一直含混不清。直接影響到企業對財務會計制度、稅收政策的執行情況。

（1）現金折扣、商業折扣、銷售折讓、銷售退回、銷售折扣、折扣銷售的概念

①在“企業會計準則第14號——收入”中，直接使用的是：現金折扣、商業折扣、銷售折讓、銷售退回這幾個概念。其中明確規定：

現金折扣，是指債權人為鼓勵債務人在規定的期限內付款而向債務人提供的債務扣除。

商業折扣，是指企業為促進商品銷售而在商品標價上給予的價格扣除。

銷售折讓，是指企業因售出商品的質量不合格等原因而在售價上給予的減讓。

銷售退回，是指企業售出的商品由于質量、品種不符合要求等原因而發生的退貨。

②關于“銷售折扣”與“折扣銷售”的理解 現金折扣也稱銷售折扣； 商業折扣也稱折扣銷售。

（2）營業稅與企業所得稅政策比較

①營業稅無論是“商業折扣”還是“現金折扣”都必須“將價款與折扣額在同一張發票上注明”才能夠以折扣后的價款為營業額；發生銷售退款的，凡該項退款已征收過營業稅的，允許退還已征稅款，也可以從納稅人以后的營業額中減除

②企業所得稅不強調在一張發票注明，只要是現金折扣就應當按照扣除現金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現金折扣在實際發生時計入當期損益；商業折扣應當按照扣除商業折扣后的金額確定銷售商品收入金額；企業已經確認銷售收入的售出商品發生銷售折讓和銷售退回，應當在發生當期沖減當期銷售商品收入。這一規定與《會計準則》一致。

③現實操作中，盡管企業所得稅沒有明確要求，但是，收入與折扣必須在同一張發票注明，不然計算營業稅時不予扣除。

實際工作中涉及的折扣的處理，主要是現金折扣。商業折扣因為是售前行為，一般可以直接按折扣后的金額簽訂合同，開具發票。

（八）“建筑業營業額”新規定：

1、舊《細則》規定：

第十八條 納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業，無論與對方如何結算，其營業額均應包括工程所用原材料及其他物資和動力的價款在內。

納稅人從事安裝工程作業，凡所安裝的設備的價值作為安裝工程產值的，其營業額應包括設備的價款在內。

2、新《細則》規定：

第十六條 除本細則第七條（混合銷售業務）規定外，納稅人提供建筑業勞務(不含裝飾勞務)的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。

3、新舊對比：

（1）新《細則》取消了舊《細則》關于建筑、修繕、安裝的說法，統一稱作“建筑業勞務”；（2）新《細則》規定，提供“裝飾勞務”。其營業額可以不包括“工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內”，以“清包工”作為營業額。

（3）舊《細則》規定，營業額是否包括設備價值主要看“設備的價值是否作為安裝工程總產值”；新《細則》規定，營業額是否包括設備價值主要看“設備由誰提供”。

4、相關說明：

（1）新《細則》關于設備的概念沒有明確。實踐中暫時應以主管稅務機關規定為準。（2）執行中應嚴格區分“甲供材”和“建設方提供的設備”。

5、【相關鏈接：設備與材料的劃分（僅供參考）】（1）設備的概念;設備是指：經過加工制造，由多種材料和部件按各自用途組成的具有生產加工、檢測、醫療、儲運及能量傳遞或轉換等功能的機器、容器和其他機械。設備分為標準設備和非標準設備。

標準設備（包括通用設備和專用設備）：是指按國家規定的產品標準批量生產的，已進入設備系列的設備。

非標準設備：是指國家未定型，非批量生產的，由設計單位提供制造圖紙，委托承制單位制作的設備。

設備包括以下各項：

各種設備的本體及隨設備到貨的配件、備件和附屬于本體制作成型的梯子、平臺、欄桿及管道等； 各種計量器、儀表及自動化控制裝置、實驗室內的儀器及屬于設備本體部分的儀器儀表等；

附屬于設備本體的油類、化學藥品等視為設備的組成部分；

無論用于生產或生活或附屬于建筑物的水泵、鍋爐及水處理設備、電氣、通風設備等。（2）材料的概念：

材料是指：為完成建筑、安裝工程所需的原料和經過工業加工的設備本體以外的零配件、附件、成品、半成品等。

材料包括以下各項：設備本體以外的不屬于設備配套供貨，需由施工企業自行加工制作或委托加工制作的平臺、梯子、欄桿及其他金屬構件等，以及以成品、半成品形式供貨的管道、管件、閥門、法蘭等； 防腐、絕熱及建筑、安裝工程所需的其他材料。

（九）“費用扣除”、“合法票據”新規定：

1、舊《條例》、《細則》規定：

舊的條例、細則沒有關于“費用扣除”和“合法票據”的相關規定。財稅【2003】16號文件第四條規定：營業額減除項目支付款項發生在境內的，該減除項目支付款項憑證必須是發票或合法有效憑證；支付給境外的，該減除項目支付款項憑證必須是外匯付匯憑證、外方公司的簽收單據或出具的公證證明。

2、新《條例》、《細則》規定：

條例第六條：納稅人按照本條例第五條規定扣除有關項目，取得的憑證不符合法律、行政法規或者國務院稅務主管部門有關規定的，該項目金額不得扣除。

細則第十九條：條例第六條所稱符合國務院稅務主管部門有關規定的憑證(以下統稱合法有效憑證)，是指：

（1）支付給境內單位或者個人的款項，且該單位或者個人發生的行為屬于營業稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發票為合法有效憑證

（2）支付的行政事業性收費或者政府性基金，以開具的財政票據為合法有效憑證；

（3）支付給境外單位或者個人的款項，以該單位或者個人的簽收單據為合法有效憑證，稅務機關對簽收單據有疑義的，可以要求其提供境外公證機構的確認證明；（4）國家稅務總局規定的其他合法有效憑證。

3、新舊對比：（1）支付給境內的：

原來以“發票”和“合法有效憑證”為扣除依據；新《細則》規定以“發票”或“財政收據”為扣除依據。（2）支付給境外的：

原來以“外匯付匯憑證”、“外方公司的簽收單據”或“出具的公證證明”為扣除依據；新《細則》規定以“該單位或者個人的簽收單據”為合法有效憑證予以扣除。稅務機關對簽收單據有疑義的，可以要求其提供“境外公證機構的確認證明”；

（3）增加了“國家稅務總局規定的其他合法有效憑證”。

（十）“扣繳義務人”新規定：

1、舊《條例》《細則》規定：

《條例》第十一條 營業稅扣繳義務人：

（1）委托金融機構發放貸款，以受托發放貸款的金融機構為扣繳義務人。（2）建筑安裝業務實行分包或者轉包的，以總承包人為扣繳義務人。（3）財政部規定的其他扣繳義務人。《細則》第二十九條 條例第十一條所稱其他扣繳義務人規定如下：

（1）境外單位或者個人在境內發生應稅務行為而在境內未設有經營機構的。其應納稅款以代理這為扣繳義務人；沒有代理者的，以受讓者或者購買者為扣繳義務人。

（2）單位或者個人進行演出由他人售票的，其應納稅款以售票者為扣徼義務人；（3）演出經紀人為個人的，其辦理演出業務的應納稅款以售票者為扣繳義務人。（4）分保險業務，以初保人為扣繳義務人。

（5）個人轉讓條例第十二條第（二）項所稱其他無形資產的。其應納稅款以受讓者為扣繳義務人。

2、新《條例》、《細則》規定： 第十一條 營業稅扣繳義務人：

（1）中華人民共和國境外的單位或者個人在境內提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，在境內未設有經營機構的，以其境內代理人為扣繳義務人；在境內沒有代理人的，以受讓方或者購買方為扣繳義務人。

（2）國務院財政、稅務主管部門規定的其他扣繳義務人。

3、新舊對比：

（1）將舊《細則》中第一款“境外的單位或者個人在境內提供應稅勞務”營業稅扣繳規定提升至新《條例》第一款；并增加了“境外的單位或者個人在境內轉讓無形資產或者銷售不動產”的營業稅扣繳規定。

（2）取消了舊《條例》中關于“金融業委托發放貸款”、“建筑業分包、轉包“扣繳營業稅的的規定（3）取消了舊《細則》中關于“單位和個人演出”、“演出經紀人”、“分保業務”、“轉讓無形資產”扣繳營業稅的規定。

（4）將舊《條例》中“財政部規定的其他扣繳義務人”在新《條例》中改為“國務院財政、稅務主管部門規定的其他扣繳義務人。”改變了權限主體。

4、【相關鏈接：關于建筑營業稅稅收管理的思考】（1）常見征管現象：

地方稅務局以“房地產企業直接供應建筑材料（甲供材），造成施工單位少繳建筑業營業稅”為由，要求房地產企業到地方稅務局將取得的“購貨發票”換成“建筑業發票”并補繳“建筑業營業稅”。否則，不得在企業所得稅前扣除。（2）征管依據：

①舊《營業稅暫行條例實施細則》第十八條：納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業，無論與對方如何結算，其營業額均應包括工程所用原材料及其他物資和動力的價款在內。

②財稅〔2006〕177號（已經于2009 年5月28日被財稅[2009]61號文件宣布自2009年1月日起全文作廢）： 納稅人提供建筑業應稅勞務時應按照下列規定確定營業稅扣繳義務人：

A、建筑業工程實行總承包、分包方式的，以總承包人為扣繳義務人。

B、納稅人提供建筑業應稅勞務，符合以下情形之一的，無論工程是否實行分包，稅務機關可以建設單位和個人作為營業稅的扣繳義務人：

a、納稅人從事跨地區（包括省、市、縣，下同）工程提供建筑業應稅勞務的；

b、納稅人在勞務發生地沒有辦理稅務登記或臨時稅務登記的。（3）執法過程中存在的問題： ①政策適用過程錯誤。

首先《征管法》第四條第三款規定：“ 法律、行政法規規定負有代扣代繳、代收代繳稅款義務的單位和個人為扣繳義務人”。按此規定只有《營業稅暫行條例》設定的扣繳義務人才是法定的。按照舊《細則》第二十九條規定，只有第二十九條本身規定的代扣代繳行為才屬于舊《條例》第十一條設定的“財政部規定的其他扣繳義務人”的條件。財稅【2006】177號文件，規定的扣繳義務人除條例、細則已明確的外，不符合《營業稅暫行條例》設定的“國家財政部規定的其他扣繳義務人”的條件，因此不屬于法定扣繳務人。只能理解為是稅務機關為了加強征管采取的一種措施。既然不是法定扣繳，稅務機關就有必要事先進行納稅輔導。并履行必要的征管程序。讓納稅人知道“稅務機關可以要求納稅人進行代扣代繳”，然后再要求其代扣代繳。而且執行代扣代繳規定必須規范。

②處理結果錯誤。

第一、房地產企業不是“建筑營業稅”納稅主體，不應承當建筑業納稅義務。即便是實際納稅時，稅務機關開具的是代扣代繳憑證，但是實際稅負還是轉嫁到了房地產企業身上。建筑企業不可能出這筆錢。第二、從企業所得稅的角度考慮，《企業所得稅法》第八條規定：“企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除”。因此，只要企業能夠證明其業務的真實性，并取得了合法票據，稅務機關無權決定其發生的支出不予扣除。第三、營業稅條例第六十九條規定：“扣繳義務人應扣未扣、應收而不收稅款的，由稅務機關向納稅人追繳稅款，對扣繳義務人處應扣未扣、應收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款”。根據此規定，扣繳義務人既沒有負責追繳稅款的義務，也沒有代墊稅款的義務。稅務機關只能就其未扣繳稅款處以百分之五十以上三倍以下的罰款。但是需要說明的是，稅務機關在此之前是否對扣繳義務人進行過納稅輔導，扣繳義務人是否知道具有扣繳義務是處理問題的關鍵。如果稅務機關未做過相應輔導，就不能追究扣繳義務人責任。如果做過納稅輔導，扣繳義務人就應該承擔相應法律責任，接受“百分之五十以上三倍以下的罰款”的處罰實施。但是無論如何讓房地產企業代為繳納建筑業營業稅都是不正確的，讓其到稅務機關換票更是不正確的。

③造成征管錯誤的根源：

第一、造成征管錯誤的根源主要在于地稅機關的征管辦法。稅務機關實行：“定律征收、以票控稅”是造成這種局面的主要原因。實行“以票控稅”后，稅務機關只就建筑業營業稅納稅人到稅務機關開票部分的營業額征收營業稅。納稅人不開票就不征稅。而納稅人僅就與房地產企業結算的工程款（不含材料費）開票，所以造成材料款部分少繳了營業稅。

第二、稅務機關工作人員怠于行使本職職務，是造成這種局面的另一個原因。目前，“甲供材”情況比較普遍，稅務機關早就知道。如果在外地施工隊伍到本地進行施工報驗同時，就做好納稅和扣繳稅款等相應事項的輔導。明確告知“無論施工合同怎樣簽署，建筑業的營業額都應包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款”。并在平時加強監督與管理，就不會出現類似以上情況。

說嚴重點，在某種程度上發生以上情況完全是由于“稅務機關亂作為”、“稅務機關人員不作為”造成的。因為他們不愿承擔這樣的責任，所以就千方百計的將責任轉嫁到納稅人身上。第三、某些納稅人、扣繳義務人法律意識淡薄也是一個主要原因。

（4）如何看待新《條例》、《細則》對“代扣代繳營業稅”規定的修改：

新《細則》取消了對《條例》設定的“國務院財政、稅務主管部門規定的其他扣繳義務人”的解釋，主要從以下方面考慮：

第一、新《條例》對納稅地點作了修訂，由原來的大部分以“勞務發生地”為納稅地點，改為除“提供建筑業勞務”、“轉讓土地使用權”、“銷售、出租不動產”在勞務發生地、土地使用權所在地、不動產所在地納稅外，其他全部在“其機構所在地或者居住地”納稅。

第二、新《細則》規定：“扣繳義務人應當向其機構所在地或者居住地的主管稅務機關申報繳納其扣繳的稅款”。

依據以上規定，以“勞務發生地”為為納稅地點的納稅人，其納稅地點與代扣代繳稅款申報繳納地點不矛盾；而對于以“機構所在地和居住地”為納稅地點的納稅人，其納稅地點與代扣代繳稅款申報繳納地點就相互矛盾。因此新稅法取消了原來的有關代扣代繳營業稅的規定。

至于取消建筑業“實行分包、轉包”營業稅代扣代繳規定，一是“轉包業務”按照現行法律被視為非法經營，不允許存在；二是分包人如果不屬于“非法分包”，應屬于正常的納稅義務人，應就其分包的營業額主動到稅務機關申報納稅，不需要由總包單位代扣代繳營業稅。如果是非法分包，也應該是非法行為，與“轉包”行為一樣不允許存在。

至于新《條例》第十一條規定的“國務院財政、稅務主管部門規定的其他扣繳義務人

只能視為“為以后制定政策留有余地”。根據以上分析，在國務院財政、稅務主管部門沒有做出新的規定之前，除《條例》第十一條第一款規定外，稅務機關不得就任何業務、要求任何單位和個人代扣代繳營業稅。“甲供材”的問題，稅務機關必須無條件的承認。

（十一）“建筑業納稅義務發生時間”新規定：

1、舊《細則》規定：

第九條 營業稅的納稅義務發生時間，為納稅人收訖營業收入款項或者取得索取營業收入款項憑據的當天。

第二十八條 納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采用預收款方式的。其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。

納稅人將不動產無償贈與他人的，其納稅義務發生時間為不動產所有權轉移的當天。

納稅人有本細則第四條所稱自建行為的其自建行為的納稅義務發生的時間，為其銷售自建建筑物并收訖營業額或者取得索取營業額的憑據的當天。

2、新《條例》、《細則》規定： 《條例》第十二條

營業稅納稅義務發生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產并收訖營業收入款項或者取得索取營業收入款項憑據的當天。國務院財政、稅務主管部門另有規定的，從其規定。營業稅扣繳義務發生時間為納稅人營業稅納稅義務發生的當天。《細則》第二十四條

條例第十二條所稱收訖營業收入款項，是指納稅人應稅行為發生過程中或者完成后收取的款項。條例第十二條所稱取得索取營業收入款項憑據的當天，為書面合同確定的付款日期的當天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天。

第二十五條 納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。

納稅人提供建筑業或者租賃業勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。

納稅人發生本細則第五條所稱將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人的，其納稅義務發生時間為不動產所有權、土地使用權轉移的當天。

納稅人發生本細則第五條所稱自建行為的，其納稅義務發生時間為銷售自建建筑物的納稅義務發生時間。

3、新舊對比：

（1）增設了“國務院財政、稅務主管部門另有規定的，從其規定”的條款；（2）明確了“營業稅扣繳義務發生時間為納稅人營業稅納稅義務發生的當天”；（3）明確了 “收訖營業收入款項”、“取得索取營業收入款項憑據的當天”概念；

（4）明確了“納稅人提供建筑業或者租賃業勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天”；

（5）增加了將“土地使用權”無償贈送他人納稅義務發生時間的規定；

（6）銷售自建建筑物的納稅義務發生時間由原來的“收訖營業額或者取得索取營業額的憑據的當天”改為“銷售自建建筑物的納稅義務發生時間”。

以上變化尤需注意的是：“納稅人提供建筑業或者租賃業勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天”的規定。這一規定將在很大程度上改變建筑業納稅人的計稅方式。

第二節 營業稅（物業管理公司收入及營業稅相關規定）

1、如何區分物業管理收入、物業經營收入、物業大修收入、物業代收收入？ 財基字【1998】7號：

物業管理公司的收入包括：主營業務收入和其他業務收入。

（1）主營業務收入：

包括物業管理收入、物業經營收入、物業大修收入。

①物業管理收入：是指企業向物業產權人、使用人收取的公共性服務費收入、公眾代辦性服務費收入和特約服務收入。

②物業經營收入：是指企業經營業主管理委員會或者物業產權人、使用人提供的房屋建筑物和共用設施取得的收入，如房屋出租收入和經營停車場、游泳池、各類球場等共用設施收入。

③物業大修收入：是指企業接受業主管理委員會或者物業產權人、使用人的委托，對房屋共用部位、共用設施設備進行大修取得的收入。

（2）其他業務收入：

是指企業從事主營業務以外的其他業務活動所取得的收入，包括房屋中介代銷手續費收入、材料物資銷售收入、廢品回收收入、商業用房經營收入、無形資產轉讓收入等。

2、物業管理收入如何繳納營業稅？

（1）財稅[2003]16號規定：從事物業管理的單位，以與物業管理有關的全部收入減去代業主支付的水、電、燃氣以及代承租者支付的水、電、燃氣、房屋租金的價款后的余額為營業額。（2）代有關部門收取的費用，如果開局本單位票據，視為物業管理收入，待支出時統一作為費用扣除。

（3）物業管理單位已向客戶收取但未提供服務而又全額退還客戶的收費，如退還給未進行裝修住戶的“二次裝修垃圾清運費”等，在繳納營業稅時，允許其沖減當期的計稅營業額。

3、物業經營收入、物業大修收入如何納稅？

根據《營業稅暫行條例》及其實施細則，物業經營收入、物業大修收入分別按照所從事的經營項目所適用的營業稅稅目，依法定稅率征收營業稅。

4、代收收入如何繳納營業稅？

（1）國稅發[1998]217號規定：物業管理企業帶有關部門收取水費、電費、燃（煤）氣費、維修基金、房租的行為，屬于營業稅“服務業”稅目中的“代理業務”。因此對物業管理企業帶有關部門收取的水費、電費、燃（煤）氣費、維修基金、房租不計征營業稅，對其從事此項代理業務收取的手續費應征收營業稅。（2）代有關部門收取費用時，如果為客戶開具的是有關單位提供的票據，這部分收入不作為物業管理收入，只將收取的手續費作為物業管理收入（收取手續費時要給有關單位開據服務性發票）。

5、物業部門收取的垃圾處置費如何征受營業稅？

（1）國稅函【2005】1128號規定：單位和個人提供的垃圾處置勞務不屬于營業稅應稅勞務，對其處置垃圾取得的垃圾處置費，不征收營業稅。

（2）根據以上規定，物業公司向客戶收取的垃圾清掃費、垃圾運輸費應不屬于營業稅升水收入，不征收營業稅。但是，不屬于《企業所得稅法》規定的不征稅收入和免稅收入，應征收企業所得稅。

6、物業公司實行收入分成的如何繳納營業稅？

以物業公司名義收取的收入，如果按規定與業主委員會實行分成，營業稅的納稅人應為物業公司，物業公司應按照物業管理收入、物業經營收入、物業大修收入、代收費用等相關規定計算繳納營業稅。支付給業主委員會的分成支出作為費用處理。業主委員會取得分成收入時必須到地稅局代開服務業發票，否則物業公司不能在企業所得稅前扣除。

7、物業公司收取的物業接管費、一次性收取全年物業管理費如何納稅？（1）《營業稅暫行條例》

第十二條 營業稅納稅義務發生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產并收訖營業收入款項或者取得索取營業收入款項憑據的當天。

《細則》第二十四條 條例第十二條所稱收訖營業收入款項，是指納稅人應稅行為發生過程中或者完成后收取的款項。

條例第十二條所稱取得索取營業收入款項憑據的當天，為書面合同確定的付款日期的當天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天。

（2）物業公司從房地產公司收取的接管費用，轉入物業公司賬戶后，分不同情況處理。①如果收取時房地產公司已經給客戶開具發票，并且已經計入收入繳納營業稅、企業所得稅，物業公司就不許再做收入處理。可以掛在“其他應付”款等科目。同時應保存好開發公司就這部分收費澆水的相關憑證。

②如果房地產公司收取時沒有開具發票，也沒有計入收入繳納營業稅、房產稅，轉入物業公司應按《營業稅暫行條例》第十二條，《細則》第二十四條規定處理。（3）物業公司一次性收取全年物業管理費也應按照《營業稅暫行條例》第十二條，《細則》第二十四條規定處理。

第三篇：房地產稅收政策培訓講義

時間:2009-07-28 19:58 來源:未知

一、房地產稅收涉及的稅種與基本規定：

（一）稅種： 本文轉自天津財稅 信 息 網,轉載請注明出處 取得土地使用權，從事房地產開發、房地產交易（包括房地產轉 讓、房屋租賃）所涉及：（11 個稅種）營業稅、城市維護建設稅、教 育費附加、資源稅、城鎮土地使用稅、房產稅、城市房地產稅、土地 增值稅、印花稅、企業所得稅、個人所得稅等稅種，（二）稅種的重點是銷售不動產營業稅：

1、什么是銷售不動產？銷售不動產是指有償轉讓不動產所有權 的行為。這里的有償包括取得貨幣、貨物或其他經濟利益。不動產是指不能移動，移動后會引起性質、形狀改變的財產，通 常是指建筑物或構筑物及其他土地附著物。銷售是指有償轉讓所有權的行為。

2、銷售不動產稅目的征收范圍包括：銷售建筑物或構筑物、銷 售其他土地附著物、轉讓不動產的有限產權或永久使用權、單位將不 動產無償贈與他人，以及銷售不動產時連同不動產所占土地的使用權 一并轉讓的行為。這里的銷售，著重點應在有償轉讓不動產的“所有 權”上，且不論該建筑物或構筑物是使用過的或是未使用的。

二、相關稅收政策及要注意的問題： 天津財稅信息網,您身邊的 財稅專家!

（一）房地產開發中的有關稅收政策問題：

1、房地產開發企業將自建的不動產對外銷售時，其自建行為視 同提供應稅勞務，按“建筑業”繳納營業稅。房地產開發企業將承建 的建安工程分包或者轉包給其他建安企業的，應代扣代繳營業稅。在 開發施工過程中收購應稅未稅礦產品的，應代扣代繳資源稅。

2、單位集資建房銷售給職工，屬于銷售不動產行為，應按“銷 售不動產”征收營業稅；但同時滿足下列條件的，暫免征收營業稅。（1）集資者為未參加房改的職工；（2）建房用地的使用權為集資者所在單位（所有）或以集資者 名義購買；（3）發生的建房費由集資者全額負擔，所集資金必須全部用于 建房支出；（4）持有房管部門或房改辦集資建房的批文。

3、房地產開發企業在房地產開發過程中簽訂的“建筑安裝工程 承包合同”、“建筑工程勘察設計合同”等應稅憑證應按規定繳納印花 稅。

（二）土地使用權取得方面有關稅收政策：

1、納稅人取得的土地屬于耕地的，自批準征用之日起滿一年時 申報繳納城鎮土地使用稅。納稅人取得的土地屬于非耕地的，自批準征用次月起申報繳納城 鎮土地使用稅。

2、納稅人取得的國有土地使用權證書應按照“權利 許可證照”繳納印花稅。

3、納稅人應當自取得土地使用權之日起30 日內向主管地稅機關 報送土地使用權證書或批準文件復印件，并按照規定的期限申報繳納 城鎮土地使用稅。

（三）轉讓過程中的有關稅收政策問題：

1、房地產轉讓包括轉讓土地使用權和銷售不動產的行為。以轉讓有限產權或永久使用權方式銷售建筑物，視同銷售建筑 物。在銷售不動產時連同不動產所占土地的使用權一并轉讓的行為，比照銷售不動產征稅。單位將不動產無償贈與他人，視同銷售不動產 行為。無償贈與包括捐贈、贊助、職工福利、獎勵等行為。房地產開 發企業將開發產品分配給股東或投資者、用于抵償債務以及換取其他 企事業單位、個人的非貨幣性資產的行為，視同銷售不動產行為。

2、單位和個人轉讓在建項目時，不管是否辦理立項人和土地使 用人的更名手續，只要雙方簽訂了在建項目轉讓合同并取得收入，其 實質是發生了轉讓不動產所有權或土地使用權的行為。對于轉讓在建 項目行為應按以下辦法征收營業稅：

（1）轉讓已完成土地前期開發或正在進行土地前期開發，但尚 未進入施工階段的在建項目，按“轉讓無形資產”稅目中“轉讓土地 使用權”項目征收營業稅。（2）轉讓已進入建筑物施工階段的在建項目，按“銷售不動產” 稅目征收營業稅。在建項目是指立項建設但尚未完工的房地產項目或 其他建設項目。

3、銷售不動產的營業額為納稅人向對方收取的全部價款和價外 費用。全部價款包括取得的貨幣、貨物或其他經濟利益。價外費用包 括向對方收取的手續費、基金、集資費、代收款項、代墊款項及其他 各種性質的價外費用。凡價外費用，無論會計制度規定如何核算，均 應并入營業額計算應納稅額。

4、以“還本”方式銷售建筑物，應按向購買者收取的全部價款 和價外費用征收營業稅，不得減除“還本”支出。

5、單位和個人銷售或轉讓其購置的不動產或受讓的土地使用權，以全部收入減去不動產或土地使用權的購置或受讓原價后的余額為 營業額征收營業稅。單位和個人銷售或轉讓抵債所得的不

動產、土地 使用權的，以全部收入減去抵債時該項不動產或土地使用權作價后的 余額為營業額。二手房交易有關稅收政策 國家稅務總局、財政部、建設部下發《關于加強房地產稅收管理 的通知》 自2005 年6 月1 日起是2 年。2006 年6 月1 日起從2 年變成5 年。2006 年 8 月 1 日起要強制征收個人所得稅，實際上這個政策原 來就有，只是沒有得到很好的落實。對個人購買住房不足5 年轉手交易的，銷售時按其取得的售房收 入全額征收營業稅； 個人購買普通住房超過5 年（含5 年）轉手交易的，銷售時免征 營業稅 對個人購買非普通住房超過5 年（含5 年）轉手交易的，銷售時 按其售房收入減去購買房屋的價款后的差額征收營業稅。

（四）房屋租賃有關稅收政策問題：

1、房地產開發企業建造的商品房已使用或出租、出借的，應按 規定征收房產稅。自用和出借的，自房屋使用或交付之次月起分別由 產權人和使用人繳納房產稅，計稅依據為自用和出借部分房屋開發成 本扣除30%后的余值。城鎮土地使用稅由擁有土地使用權人繳納。

2、房地產開發企業將開發產品售前出租，包括將待售開發產品 轉作經營性資產，先以經營性租賃方式租出或以融資租賃方式租出以 后再出售給他人的，租賃期間取得的價款應按租金確認收入的實現，繳納營業稅和房產稅等；融資租賃期滿后產權轉移給承租方的，按房 產余值計算征收房產稅。

3、對單位和個人出租房屋，應按取得的租金收入繳納5%的營業 稅和12%的房產稅；但對按租金收入計征房產稅低于按房產余值計征 房產稅的，按房產余值計征房產稅。對個人按市場價格出租的居民住房，用于居住的，按其取得的租 金收入減按 3%的稅率征收營業稅和 4%的稅率征收房產稅。個人所 得稅減按10%的稅率征收。轉租房屋，營業稅按其取得的租金收入為營業額征收，房產稅按 差額征收。租賃雙方簽訂的房屋租賃合同按“財產租賃合同”繳納印 花稅。

（五）房地產稅收有關優惠政策

1、根據現行稅法規定，下列行為，不征相關稅收：（1）以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業稅。轉讓股權，也不征收營業 稅。（2）由于國家建設需要，土地使用者將土地使用權歸還給土地 所有者而取得的土地及不動產補償費不征收營業稅。國家建設需要是指《中華人民共和國土地管理法》第五十八條規 定的以下情形： a、為公共利益需要使用土地的； b、為實施城市規劃進行舊城區改建，調整使用土地的； c、土地出讓等有償使用合同約定的使用期限已滿，土地使用者 未申請續期或者申請續期未獲批準的； d、因單位撤消、遷移等，停止使用原劃撥的國有土地的； e、公路、鐵路、機場、礦場等經核準報廢的。(3)個人將不動產無償贈與他人，不征收營業稅。(4)房地產開發企業及物業管理單位代收的住房專項維修基金，不征收營業稅。(5)房產所有人、土地使用權所有人將房屋產權、土地使用權贈 與直系親屬或承擔直接贍養義務人的，不征收土地增值稅。(6)房產所有人、土地使用權所有人通過中國境內非營利的社會 團體及國家機關將房屋產權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會 福利、公益事業的，不征收土地增值稅。(7)法律法規規章規定的其他不征稅行為。

2、根據現行稅法規定，下列行為，免征相關稅收：（1）土地使用者將土地使用權轉讓給農業生產者用于農業生產，免征營業稅。（2）個人自建自用住房和個人購買普通住宅超過5 年（含5 年）轉手交易的，銷售時免征營業稅。個人出租房屋，月營業額未達起征 點的，免征營業稅。個人轉讓普通住宅和互換自有居住用房，暫免征 土地增值稅。個人轉讓自用達五年以上，并且是唯一的家庭生活用房 取得的所得，免征個人所得稅。（3）納稅人按政府規定價格出租的公有住房和廉租住房，包括 企業向職工出租的單位自有住房，暫免征收房產稅、營業稅。（4）納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金 額20%的免征土地增值稅。（5）因城市實施規劃、國家建設的需要而被政府批準征用的房 產或收回的土地使用權及因城市實施規劃、國家建設的需要而搬遷，由納稅人自行轉讓原房地產的，免征土地增值稅。

三、容易混淆的需要注意的問題：(一)以房換地及以地換房的問題： “以房換地”，這種情況往往在合作建房的過程中發生，即一方 提供土地使用權，另一方提供資金合作建房，房屋建成后雙方按一定 比例分配房屋。當然這也有可能不止兩家，但不管有多少

家合作建房，只發生了兩種形式的交易行為：一種是提供土地使用權的一方，以部 分土地的使用權為代價，換回了部分房屋；另一種是提供資金的一方，以部分房屋為代價，獲得了部分土地的使用權。對于提供資金的一方，則發生了銷售不動產的行為，應按規定征收營業稅。天津財稅網,財 會人員好幫手!

（二）以房產抵頂有關債務問題： 單位和個人以房屋抵頂有關債務，不論是雙方（或多方）協商決 定的，還是由法院裁定的，其房屋所有權已發生轉移，且原房主也取 得了經濟利益（減少了債務），因此，對單位和個人以房屋或其他不 動產抵頂有關債務的行為，應按“銷售不動產”稅目征收營業稅。

（三）以受托建房房地產企業“受托建房”的征稅問題 房地產企業的“受托建房”，必須同時具備以下三個條件：

1、委托建房的單位有投資計劃指標，即由委托方立項；

2、委托建房的單位必須具有的土地使用證；

3、雙方必須簽有代建房屋協議，并在協議中列明所收取的合理 的“代建費”。對房地產企業同時具備上述三個條件的“受托代建”業務，不征 收銷售不動產營業稅，只就“代建費”收入繳納代理業營業稅；不同 時具備上述三個條件的“受托代建”業務，應按銷售不動產征收營業 稅。(四)先租后銷售的稅收問題 例：某房產商采取先租后售的辦法銷售房產，即與購房者簽定協 議，規定購房者先租二年，付租金，二年期滿，購房者可以按約定的 價格購買該房產，辦理產權過戶手續，原先支付的二年租金可以抵減 房款。一種意見認為，先租后售的實質實際是分期付款方式的變異，因 此應就其取得的租金收入和房款收入的全部征收銷售不動產營業稅。另一種意見認為，先租后售是兩種行為，租金收入應按租賃業征 稅，售房收入應按銷售不動產征稅。但在售房計稅依據上存在不同看 法：一是應按合同規定的售房價款全額征稅，不得扣除租金抵減部分； 一是應抵減租金，理由是房產商實際取得的售房款就是這些，不應擴 大計稅依據。

（六）售后包租的征稅問題 所謂售后包租，就是房產商將房產出售的同時，與購房者簽定協 議，由房產商將己出售的房產負責包租下來再轉租，房產商按規定支 付購房者一定的租金。在具體做法上有兩種：(1)不管房產是否能租 出去，房產商均給予購房者一定期限的租金；(2)由房產商代購房者 出租，租金歸購房者。這兩種方式，以第一種居多。對第一種售后包 租的方式如何征稅。一種意見認為這是還本銷售的變異，實質一樣，因此只須對房產 商全額征收銷售不動產營業稅即可，對購房者從房產商處取得的租金 收入可以作為還本收入，不征營業稅。另一種意見認為，售后包租與還本銷售有本質區別，因為售后包 租的購房者取得的租金是在以房產的使用權歸房產商作為代價的，因 此，除了房產商應全額征收營業稅外，對購房者取得的租金收入，應 征收租賃業營業稅。正確的應該是后一種意見。

第四篇：建筑業稅收政策解讀

建筑業稅收政策解讀

一、建筑業營業稅

（一）政策依據

1．《中華人民共和國營業稅暫行條例》及其實施細則

2．《國家稅務總局關于印發〈營業稅稅目注釋（試行稿）〉的通知》（國稅發〔1993〕149號）

3．《國家稅務總局關于納稅人銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務有關稅收問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第23號）

4．《江蘇省地方稅務局關于建筑安裝工程營業稅計稅營業額涉及建設方提供的設備與材料劃分問題的公告》（蘇地稅規〔2011〕11號）

5．《江蘇省地方稅務局關于發布〈江蘇省地方稅務局建筑業項目營業稅管理暫行辦法〉的公告》（蘇地稅規〔2011〕12號）

（二）稅目及稅率

1．稅目

建筑業，是指建筑安裝工程作業，建筑業稅目的征收范圍包括建筑、安裝、修繕、裝飾、其他工程作業。

（1）建筑

建筑，是指新建、改建、擴建各種建筑物、構筑物的工程作業，包括與建筑物相連的各種設備或支柱、操作平臺的安裝或裝設工程作業，以及各種窯爐和金屬結構工程作業在內。

（2）安裝

安裝，是指生產設備、動力設備、起重設備、運輸設備、傳動設備、醫療實驗設備及其他各種設備的裝配、安置工程作業，包括與設備相連的工作臺、梯子、欄桿的裝設工程作業和被安裝設備的絕緣、防腐、保溫、油漆等工程作業在內。

（3）修繕

修繕，是指對建筑物、構筑物進行修補、加固、養護、改善，使之恢復原來的使用價值或延長其使用期限的工程作業。

（4）裝飾

裝飾，是指對建筑物、構筑物進行修飾，使之美觀或具有特定用途的工程作業。

（5）其他工程作業

其他工程作業，是指上列工程作業以外的各種工程作業，如代辦電信工程、水利工程、道路修建、疏浚、鉆井（打井）、拆除建筑物或構筑物、平整土地、搭腳手架、爆破等工程作業。

2．稅率

建筑業稅目適用3%營業稅稅率。

（三）計稅營業額

1．建筑業營業額基本規定

納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。

2．建設方提供的設備如何鑒別

（1）設備按生產和生活使用目的分為建筑設備和工藝設備；按是否定型生產分為標準設備和非標準設備。

①建筑設備：房屋建筑及其配套的附屬工程中電氣、采暖、通風空調、給排水、通信及建筑智能等為房屋功能服務的設備。

②工藝設備：為工業、交通等生產性建設項目服務的各類固定和移動設備。

③標準設備：按國家或行業規定的產品標準進行批量生產并形成系列的設備。

④非標準設備：沒有國家或行業標準，非批量生產的，一般要進行專門設計，由設備制造廠家或施工企業在工廠或施工現場進行加工制作的特殊設備。

（2）材料：為完成建筑、安裝工程所需的，經過工業加工的原料和設備本體以外的零配件、附件、成品、半成品等。

允許扣除的設備價值、數量分別以銷售單位開具的正式發票上注明的實際采購價、工程實際使用數量為準。對于難以統一確定組成范圍或成套范圍的設備，應以設備制造廠文件上列明的清單項目確定設備范圍。

3．提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物如何確定營業額

納稅人提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為，應向項目所在地主管稅務機關提供其機構所在地主管國家稅務局出具的納稅人屬于從事貨物生產的單位或個人的證明，并分別核算應稅勞務的營業 額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物銷售額不繳納營業稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業額。

4．建筑業總承包納稅人的營業額如何確定

建筑業總承包納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額。納稅人將建筑工程分包給其他單位的，須在取得分包單位開具的分包款發票后，方可在計算當期營業額時扣除該筆分包款項。

納稅人應將工程分包項目單獨設置明細帳，分項目單獨核算。納稅人將建筑業項目進行分包時，如果當期計算的營業額為負數，可以結轉以后納稅期繼續抵扣，但不同項目間的營業額正負差不得相抵。如最終清算或辦理最后一次納稅申報時納稅人的營業額為負數，可向主管稅務機關申請辦理退稅，但退稅數額不得超過納稅人的已納稅款。

5．裝飾勞務的營業額如何確定

裝飾勞務的計稅營業額應包括為納稅人提供應稅勞務收取的全部價款和價外費用。

（四）納稅義務發生時間

納稅人提供建筑業勞務，營業稅納稅義務發生時間為納稅人提供應稅勞務并收訖營業收入款項或者取得索取營業收入款項憑據的當天。收訖營業收入款項，是指納稅人應稅行為發生過程中或者完成后收取的款項。取得索取營業收入款項憑據的當天，為書面合同確定的 付款日期的當天，未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天。

納稅人提供建筑業勞務采取預收款方式的，其營業稅納稅義務發生時間為收到預收款的當天。

應用示例：2011年12月，甲工業企業與乙建筑企業簽訂廠房建筑工程承包合同，工程金額2000萬元。另外，合同約定通風空調系統及部分建筑材料由甲工業企業提供，價值分別是200萬元和100萬元。乙建筑企業營業稅應該如何計算？

分析：乙建筑企業計稅營業額2000+100=2100萬元。無論建設方、施工方如何進行賬務處理、如何結算，施工方繳納建筑業營業稅的營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款，即建設方甲工業企業提供的建筑材料100萬元應計入乙建筑企業的計稅營業額、提供的價值200萬元的通風空調系統不計入乙建筑企業的計稅營業額。因此，乙建筑企業應按2100×3%=63萬元計算繳納建筑業營業稅。

二、建筑業城市維護建設稅

（一）政策依據

1．《中華人民共和國城市維護建設稅暫行條例》

2．《國務院關于統一內外資企業和個人城市維護建設稅和教育費附加制度的通知》（國發〔2010〕35號）

3．《江蘇省城市維護建設稅暫行條例實施細則》（蘇政發〔1985〕60號）

4．《江蘇省地方稅務局關于城市維護建設稅適用稅率問題的批復》（蘇地稅函〔2004〕227號）

（二）納稅義務人

境內所有繳納建筑業營業稅的單位和個人是建筑業城市維護建設稅的納稅義務人。

（三）計稅依據

建筑業城市維護建設稅以納稅人實際繳納的營業稅稅款為計稅依據。

（四）稅率

納稅人所在地在市區的稅率為7%；納稅人所在地在縣城、鎮的稅率為5%；納稅人所在地不在市區、縣城、鎮的稅率為1%。

三、建筑業印花稅

（一）政策依據

1．《中華人民共和國印花稅暫行條例》及其實施細則

2．《江蘇省地方稅務局關于進一步加強印花稅征收管理的通知》（蘇地稅函〔2004〕52號）

（二）稅目稅率

建筑安裝業適用“建筑安裝工程承包合同”印花稅稅目，合同雙方各按工程結算收入的萬分之三計算繳納印花稅。其他稅目按《中華人民共和國印花稅暫行條例》及相關規定執行。

四、建筑業房產稅

（一）政策依據

1．《中華人民共和國房產稅暫行條例》

2．《江蘇省房產稅暫行條例施行細則》

3．《財政部國家稅務總局關于安置殘疾人就業單位城鎮土地使用稅等政策的通知》（財稅〔2010〕121號）

（二）計稅依據及稅率

對建筑企業的房產，房產稅有兩種計稅方式：房屋自用的以房產原值（含地價款）減除30%后的余值為計稅依據，稅率為1.2%；房屋出租的以房產租金收入為計稅依據，稅率為12%。

五、建筑業城鎮土地使用稅

（一）政策依據

1．《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》

2．《財政部國家稅務總局關于房產稅城鎮土地使用稅有關政策的通知》（財稅〔2006〕186號）

3．《江蘇省〈中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例〉實施辦法》（蘇政發〔2008〕26號）

（二）納稅義務發生時間

城鎮土地使用稅是對城市、縣城、建制鎮、工礦區范圍內使用土地的單位和個人，按其實際占用土地面積而征收的一種稅。自2007年1月1日起，以出讓或轉讓方式有償取得土地使用權的，應由受讓方從合同約定交付土地時間的次月起繳納城鎮土地使用稅；合同未約定交付土地時間的，由受讓方從合同簽訂的次月起繳納城鎮土地使用稅。

六、建筑業個人所得稅

（一）政策依據

1．《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例

2．《國家稅務總局關于印發〈建筑安裝業個人所得稅征收管理暫行辦法〉的通知》（國稅發〔1996〕127號）

3．《江蘇省地方稅務局關于建筑安裝業個人所得稅有關問題的通知》（蘇地稅發〔2007〕71號）

4．《江蘇省地方稅務局關于建筑安裝業個人所得稅核定征收比例問題的公告》（蘇地稅規〔2011〕5號）

（二）基本規定

從事建筑安裝業的工程承包人、個體戶及其他個人為個人所得稅的納稅義務人。其從事建筑安裝業取得的所得，應依法繳納個人所得稅。

1．承包建筑安裝業各項工程作業的承包人取得的所得，應區別不同情況計征個人所得稅：經營成果歸承包人個人所有的所得，或按照承包合同（協議）規定、將一部分經營成果留歸承包人個人的所得，按對企事業單位的承包經營、承租經營所得項目征稅；以其他分配方式取得的所得，按工資、薪金所得項目征稅。

2．從事建筑安裝業的個體工商戶和未領取營業執照承攬建筑安裝業工程作業的建筑安裝隊和個人，以及建筑安裝企業實行個人承包后工商登記改變為個體經濟性質的，其從事建筑安裝業取得的收入應依照個體工商戶的生產、經營所得項目計征個人所得稅。

3．從事建筑安裝業工程作業的其他人員取得的所得，分別按照工資、薪金所得項目和勞務報酬所得項目計征個人所得稅。

（三）異地從事建筑安裝工程作業納稅人的特殊規定

在江蘇省境內異地從事建筑安裝工程作業的單位和個人，應在工程作業所在地扣繳（繳納）個人所得稅，機構所在地主管稅務機關不得重復征收。個人所得稅征收方式有查賬征收和核定征收兩種：

1．異地從事建筑安裝工程作業的單位和個人，財務會計制度較為健全、能夠準確、完整地進行會計核算的，經工程作業所在地主管稅務機關審定同意，其應扣繳（繳納）的個人所得稅實行查帳征收。

2．對于未設立會計賬簿，或者不能準確、完整地進行會計核算的單位和個人，其個人所得稅由主管稅務機關實行核定征收。其中采取按工程價款的一定比例核定征收稅款辦法的，核定征收的比例不低于工程價款的0.8%。

七、建筑業企業所得稅

（一）政策依據

1．《中華人民共和國企業所得稅法》及其實施條例

2．《國家稅務總局關于印發〈跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理暫行辦法〉的通知》（國稅發〔2008〕28號）

3．《國家稅務總局關于跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理有關問題的通知》（國稅函〔2008〕747號）

4．《國家稅務總局關于調整新增企業所得稅征管范圍問題的通知》（國稅發〔2008〕120號）

5．《國家稅務總局關于跨地區經營建筑企業所得稅征收管理問題的通知》（國稅函〔2010〕156號）

6．《江蘇省國家稅務局江蘇省地方稅務局轉發〈國家稅務總局關于印發〈跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理暫行辦法〉的通知〉的通知》（蘇國稅發〔2008〕42號）

7．《江蘇省國家稅務局江蘇省地方稅務局轉發〈國家稅務總局關于跨地區經營建筑企業所得稅征收管理問題的通知〉的通知》（蘇國稅發〔2010〕108號）

（二）企業所得稅預繳

1．基本規定（詳見下表）經營主體 總機構

納稅地點

預繳辦法

總機構所在地 國稅發〔2008〕28號、蘇國稅發〔2008〕42號、國稅函〔2010〕156號、蘇國稅發〔2010〕108號 二級分支機構 8號 省內跨地區 由總機構統一預繳 蘇國稅發〔2008〕42號

跨省

就地預繳 國稅發〔2008〕2總機構直接管理的跨地區設立的項目部 跨省 就地預繳 國稅函〔2010〕156號

號

2．總機構直接管理的跨地區設立的項目部的特殊規定 省內跨地區 由總機構統一預繳 蘇國稅發〔2010〕108

（1）跨省

省外總機構直接管理的跨地區設立的項目部，按項目實際經營收入的0.2%按月或按季由總機構向項目所在地預分企業所得稅，并由項目部向所在地主管稅務機關預繳。

（2）省內跨地區

省內總機構直接管理的在省內跨地區設立的項目部暫不就地預分企業所得稅，其經營收入、職工工資和資產總額匯總到總機構統一核算，由總機構按規定申報繳納企業所得稅。

（三）企業所得稅匯算清繳

建筑企業總機構應按照有關規定辦理企業所得稅匯算清繳，各分支機構和項目部不進行匯算清繳。總機構年終匯算清繳后應納所得稅額小于已預繳的稅款時，由總機構主管稅務機關辦理退稅或抵扣以后的應繳企業所得稅，總機構應附送所直接管理的跨地區經營項目部就地預繳稅款的完稅證明。

（四）外出經營稅收證明管理

跨地區經營的項目部（包括二級以下分支機構管理的項目部）應向項目所在地主管稅務機關出具總機構所在地主管稅務機關開具的《外出經營活動稅收管理證明》，未提供上述證明的，項目部所在地主管稅務機關應督促其限期補辦；不能提供上述證明的，應作為獨立納稅人就地繳納企業所得稅。同時，項目部應向所在地主管稅務機關提供總機構出具的證明該項目部屬于總機構或二級分支機構管理的證明文件。

（五）征收方式

跨地區匯總納稅企業的所得稅收入涉及到跨區利益，跨區法人應健全財務核算制度并準確計算經營成果，應按查賬征收方式計算繳納企業所得稅稅款。

應用示例：某建筑企業總機構A所在地在江蘇省蘇州市，在南京市承攬一建筑工程，該南京工程項目部B系總機構設立的、直接管理的項目部；在無錫市成立一分公司C；在浙江省某市承攬一建筑工程，該工程由總機構A在該市設立、直接管理的項目部D負責。

分析：項目部B系總機構A在江蘇省內跨市設立的、直接管理的項目部，根據蘇國稅發〔2010〕108號規定，江蘇省內跨市項目部B不就地預分企業所得稅，由總機構A統一按規定申報繳納企業所得稅；

江蘇省內分公司C，省內符合條件的二級分支機構，根據蘇國稅發〔2008〕42號規定，總機構及分支機構均在我省的，分支機構暫不就地預繳企業所得稅，由總機構統一計算，匯總繳納；

浙江省項目部D，系總機構A設立的直接管理的跨省項目部，項目部D應根據國稅函〔2010〕156號規定，就地按項目實際經營收入的0.2%預繳企業所得稅；

總機構A，在預繳所得稅時，可先扣除已由項目部D預繳的企業所得稅后，再根據國稅發〔2008〕28號規定計算總、分機構應繳納的稅款。

八、建筑業稅收征收管理

（一）政策依據

1．《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則

2．《中華人民共和國發票管理辦法》及其實施細則

3．《國家稅務總局關于印發〈不動產、建筑業營業稅項目管理及發票使用管理暫行辦法〉的通知》（國稅發〔2006〕128號）

4．《江蘇省普通發票管理辦法》（江蘇省人民政府令第143號）

5．《江蘇省地方稅務局關于發布〈江蘇省地方稅務局建筑業項目營業稅管理暫行辦法〉的公告》（蘇地稅規〔2011〕12號）

（二）項目登記

納稅人應在建筑工程合同簽訂之日起30日內向項目所在地主管稅務機關辦理項目登記。各級地方稅務機關對納稅人承攬的建筑業工程實行項目登記管理，并根據下列情況分別進行一般登記和簡易登記。

1．一般登記

（1）納稅人承攬的建筑工程項目在江蘇省范圍內且合同金額達到規定標準以上的；

（2）納稅人在江蘇省范圍內承攬涉及總分包的工程項目。

2．簡易登記

納稅人承攬的在江蘇省范圍內且不符合一般登記條件的建筑工程項目。

（三）申報征收

納稅人應在規定期限內依法向項目所在地主管稅務機關進行納稅申報。

（四）發票管理

納稅人取得項目工程款項并符合營業稅納稅義務發生時間規定的，應分別按工程項目開具《建筑業統一發票》。已申請辦理注銷登記的工程項目不得開具發票。

1．提供建筑業勞務的納稅人，分為自開票納稅人和代開票納稅人

自開票納稅人在項目所在地主管稅務機關領購《建筑業統一發票（自開）》后可自行按規定開具。

代開票納稅人必須由項目所在地主管稅務機關為其代開《建筑業統一發票（代開）》。代開票納稅人每次申請開票時，必須先行繳納稅款后方可予以開票。開票時繳納的稅款在按月辦理納稅申報時作已繳稅款處理。

2．發票開具規定

下列情形所涉金額不得在建筑業發票上開具：

（1）建設單位提供的材料和設備價款；

（2）提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的銷售額；

（3）省級以上稅務機關規定的其他情形。

（五）項目清算

1．清算分類

建筑業項目清算包括預清算和最終清算。

（1）進行一般登記的建筑業項目，符合下列條件之一的，應向項目所在地主管稅務機關辦理項目預清算：

①外來施工方承攬本地的建筑業項目；

②本地納稅人承攬本地建筑業項目，且合同金額在1000萬元以上的；

③項目所在地主管稅務機關認為需要預清算的。

除進行項目預清算外，還需按規定進行項目最終清算。工程涉及總分包的，由總包方辦理預清算和清算。項目預清算只進行一次。

（2）進行一般登記的建筑業項目，具有下列情形之一時，應進行項目最終清算：

①工程項目的營業稅納稅義務已完全發生的；

②合同終止或解除的；

③申請辦理項目注銷登記的；

④納稅人申請注銷稅務登記但未辦理建筑業項目清算手續的；

⑤項目所在地主管稅務機關規定的其他情形。

2．清算內容

在辦理項目預清算和最終清算時，項目所在地主管稅務機關應對工程決算價款、歷史開票、建設單位提供的設備和材料、納稅記錄等情況進行審查核實，出具《建筑工程項目（預）清算表》，并清繳已發生納稅義務的各項稅款。

（六）項目注銷

辦理項目最終清算后，納稅人應按規定向項目所在地主管稅務機關提出注銷登記申請，報送《建筑工程項目注銷登記表》和項目所在地主管稅務機關要求提供的其他資料。經審核確認工程項目應履行的清算義務和納稅義務已全部完成的，應給予辦理注銷登記。

實行總分包的工程項目，應在相關分包方已全部辦妥注銷登記手續后，總包方方可申請辦理注銷登記。在總包方取得分包方的確認授權書，并經項目所在地主管稅務機關審核分包工程項目應履行的納稅義務已全部完成的情況下，總包方可代分包方辦理注銷登記。

對完成最終清算且納稅義務已完全履行的建筑項目，經項目所在地主管稅務機關審核后，可直接辦理項目注銷。

建筑業稅收常見問題

1、問：計算營業稅時，建筑業再分包的營業額如何確定？

答：根據《中華人民共和國營業稅暫行條例》第五條第（三）款規定：“納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額。”

根據《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第九條規定：“條例第一條所稱單位，是指企業、行政單位、事業單位、軍事單位、社會團體及其他單位。條例第一條所稱個人，是指個體工商戶和其他個人。”

因此，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，不再強調是建筑業的總承包人，可以差額征稅，但不包括個人。建筑安裝工程的總包人將工程分包給個人的，在計算營業稅時，不能按扣除支付給個人的分 包款后的余額作為計稅營業額。即對分包給個人（含個體工商戶）的，應全額繳納營業稅。

2、問：建筑施工單位到外地承接施工工程，城市維護建設稅按何稅率征收？

答：根據《江蘇省地方稅務局關于城市維護建設稅適用稅率問題的批復》（蘇地稅函〔2004〕227號）規定：“納稅人所在地與繳納‘三稅’所在地城建稅稅率不一致的，以城建稅實際納稅地的適用稅率為準，無需回納稅人所在地辦理補稅或退稅手續。”

因此，對建筑施工單位到外地承接施工工程，城建稅適用稅率以繳納“三稅”所在地城建稅稅率為準。

3、問：總包方已繳過建筑安裝合同印花稅，分包方的分包合同為什么還要繳納印花稅？

答：根據《中華人民共和國印花稅暫行條例實施細則》第三條第二款規定：“建設工程承包合同包括總包合同、分包合同和轉包合同。”

因此，分包方的分包合同應按照規定繳納印花稅。

4、問：2009年以后新辦的從事建筑安裝的企業，其企業所得稅屬于國稅征管還是地稅征管？

答：根據《國家稅務總局關于調整新增企業所得稅征管范圍問題的通知》（國稅發〔2008〕120號）第一條規定：“以2008年為基年，2008年底之前國家稅務局、地方稅務局各自管理的企業所得稅納稅人不作調整。2009年起新增企業所得稅納稅人中，應繳納增值稅的企業，其企業所得稅由國家稅務局管理；應繳納營業稅的企業，其企業所得稅由地方稅務局管理。”第二條第（二）款規定：“2008年底之前已成立跨區經營匯總納稅企業，2009年起新設立的分支機構，其企業所得稅的征管部門應與總機構企業所得稅征管部門相一致；2009年起新增跨區經營匯總納稅企業，總機構按基本規定確定的原則劃分征管歸屬，其分支機構企業所得稅的管理部門也應與總機構企業所得稅管理部門相一致。”第二條第（四）款規定：“既繳納增值稅又繳納營業稅的企業，原則上按照其稅務登記時自行申報的主營業務應繳納的流轉稅稅種確定征管歸屬；企業稅務登記時無法確定主營業務的，一般以工商登記注明的第一項業務為準；一經確定，原則上不再調整。”

因此，2009年以后新辦的從事建筑安裝的企業，如果其主營業務為建筑安裝業的，其企業所得稅歸地方稅務局管理。如為2009年以后新辦的從事建筑安裝的分支機構，則其企業所得稅主管稅務機關應根據總機構企業所得稅主管稅務機關確定。

第五篇：建筑業營業稅

新營業稅條例對建筑業的影響

修訂后的《中華人民共和國營業稅暫行條例》及《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》已經自2009年1月1日起開始實施，新條例、細則及相關稅收法規對建筑業營業稅政策有了新的規定，企業只有全面掌握和充分理解，才能用好這些政策規定，進而為企業降低稅收風險并帶來有效的稅收收益。

《中華人民共和國營業稅暫行條例》（國務院令540號）和《營業稅暫行條例實施細則》（財政部、國家稅務總局令第52號）已于2009年1月1日起開始實施，至今有兩年的時間了。對于建筑類企業來說，由于新舊營業稅相關的法規變化較大，在實務操作中，企業存在的爭議較多。在此，筆者從對營業稅相關的法規及文件的學習研究與建筑工程項目實務操作相結合的角度出發，對涉及建筑類企業的營業稅的變化及要注意的問題結合案例同大家進行探討。

一、在新實施細則中，對營業稅納稅義務的范圍進行了重新的規定，營業稅的納稅義務范圍有所擴大。根據新細則第四條解釋，營業稅的納稅人為在中國境內提供應稅勞務的單位或個人。這里所謂的在中國境內是指，提供或接受條例規定勞務的單位或個人在境內。新細則改變了舊細則在納稅義務判定規則方面所確立的“勞務發生地”原則，即只要應稅勞務的提供方或接受方在中國境內，無論勞務具體在何處發生，均在中國負有營業稅納稅義務。具體新舊細則下營業稅納稅義務范圍變化如下：（表見附件）

納稅義務范圍的變更對很多企業產生了重大的影響，特別是在境外提供勞務的中國單位或個人和在境外為中國單位或個人提供勞務的外國單位或個人。

如國內A公司于2008年中標印度某一EPC總承包工程，設計委托國內B設計院，勞務分包給C公司，我們來分析新舊細則的異同。對于A、B、C三家公司2008年所取得的收入均屬于修訂之前的范疇，都不需要繳納營業稅。但修訂后的新細則規定只要勞務提供商在中國境內，不論勞務是否實際在中國境內發生，該類企業都負有營業稅納稅義務，所以境外工程承包、勞務分包、工程測繪勘探設計等都屬于營業稅納稅的范疇。而考慮到國家繼續鼓勵“走出去”政策，《財政部、國家稅務總局關于個人金融商品買賣等營業稅若干免稅政策的通知》（財稅[2009]111號）第三條進一步明確了對中華人民共和國境內（以下簡稱境內）單位或者個人在中華人民共和國境外（以下簡稱境外）提供建筑業、文化體育業（除播映）勞務暫免征收營業稅。所以A公司和C公司所提供的勞務屬于營業稅中的“建筑業”稅目范圍，2009年后依然暫免征收營業稅。但由于設計勞務屬于營業稅中“服務業——其他服務業”稅目范圍，因此對于B設計院2009年后取得的設計勞務收入應按5%的稅率征收營業稅。根據印度的稅法規定，對于在當地發生的設計勞務需要征收10%的服務稅，是否回國后可以申請抵免呢？目前并沒有相關的規定，所以本案例設計勞務需要在兩個國家按各自的法規分別進行納稅，而同一勞務收入的國際重復征稅必然增加了企業的稅負，也有所違背稅務公平的原則。

如果上述A公司委托境外D設計院進行設計，而勞務分包給當地的E公司，那么D設計院和E公司是否需要在中國境內繳納營業稅呢？E公司和D設計院提供的勞務都屬于外國公司為中國公司提供的勞務，就從新細則的規定來看，也屬于境內營業稅納稅的范疇。而在實務操作中，對于境外單位或個人在境外向境內單位或個人提供的勞務在很多情況下 進行核定和征收都不太現實，因此，上述的財稅[2009]111號文件第四條對此進行了進一步明確：境外單位或者個人在境外向境內單位或者個人提供的完全發生在境外的《中華人民共和國營業稅暫行條例》（國務院令第540號，以下簡稱條例）規定的勞務，不屬于條例第一條所稱在境內提供條例規定的勞務，不征收營業稅。上述勞務的具體范圍由財政部、國家稅務總局規定。根據上述原則，對境外單位或者個人在境外向境內單位或者個人提供的文化體育業（除播映），娛樂業，服務業中的旅店業、飲食業、倉儲業，以及其他服務業中的沐浴、理發、洗染、裱畫、謄寫、鐫刻、復印、打包勞務，不征收營業稅。在《營業稅稅目注釋》（國稅發[1993]149號）明確規定了其他服務業范圍，是指除代理業、旅店業、飲食業、旅游業、倉儲業、租賃業、廣告業以外的服務業務，如沐浴、理發、洗染、照相、美術、裱畫、謄寫、打字、鐫刻、計算、測試、試驗、化驗、錄音、錄像、復印、曬圖、設計、制圖、測繪、勘探、打包、咨詢等。在財稅[2009]111號文件中，我們不難發現財政部及國家稅務總局對外國單位或個人在境外為中國單位或個人提供勞務不征收的營業稅的稅目進行了規定，其中交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業以及服務業中部分勞務仍然屬于征收的范圍，因此我們可以推斷出D設計院和E公司都需要在中國繳納營業稅。根據新條例的第十一條規定，非居民在境內未設有經營機構的，以其境內代理人為扣繳義務人；在境內沒有代理人的，以受讓方或者購買方為扣繳義務人，所以A公司需要對D設計院及E公司代扣代繳營業稅。問題是，C公司和E公司同樣為境內單位或個人提供建筑分包，C公司作為居民暫免征收營業稅，而E公司作為非居民需要征收營業稅？這樣確實有些讓人費解。

二、新條例第五條第三款規定：納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額。同原條例相比，刪除了“轉包”的扣除，轉包屬于違反建筑法的行為，此次修改考慮到了同其他相關法律的一致性。另外，同樣考慮到《房屋建筑和市政基礎設施工程施工分包管理辦法》中有關“嚴禁個人承攬分包工程業務”等規定，將扣除對象由“他人”調整為“其他單位”對分包給個人的也不得扣除分包價款。我們注意到，新條例第六條明確規定了扣除依據，工程總承包應當以收到分包的發票作為計稅營業額的扣除依據，因此不能提供分包部分發票的，工程總承包應負全額納稅義務。同時總包的全額納稅并不能抵銷分包納稅義務，分包仍應當就分包收入申報、繳納營業稅或增值稅。所以總包將建筑工程分包后，應當做好相關結算，讓分包及時提供發票，避免增加企業的稅負。

另外目前沒有強制性規定總承包人為扣繳義務人，代扣代繳分包的營業稅，而分包單位可以自行在勞務發生地繳納。而在建筑行業實務中，地方稅務部門為了便于稅源的控制和稅款的繳納，往往會要求總承包方代扣代繳，甚至要求建設業主在支付款項時直接代扣代繳總承包方的稅款。需要注意是扣繳義務人需要提供給納稅義務人《代扣代繳完稅證明》，避免對同一行為進行重復納稅。

三、新細則第七條規定，對提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為等混合銷售行為，應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物的銷售額不繳納營業稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業額。在這里我們需要注意的是對于銷售自產貨物的理解，如何界定？在《國家稅務總局關于納稅人銷售自產貨物提供增值稅勞務并同時提供建筑業勞務征收流轉稅問題的通知》（國稅發[2002]117號）文件中對 自產貨物的范圍進行了規定，而《國家稅務總局關于公布廢止的營業稅規范性文件目錄的通知》（國稅發[2009]29號）已廢止了相關自產貨物范圍的規定。而目前對于自產貨物的界定相關國家稅務部門也沒有明確的規定，例如購買貨物是否進行簡單加工后都屬于自產貨物，像購入鋼管，簡單加工后用于工程，是否屬于自產產品？筆者在同幾個稅務部門溝通后，得到了不同的反饋。A公司總承包境內業主B的生產車間大樓項目，主體采用鋼結構，總價為6000萬元，如果鋼結構由A公司自產，銷售價格為2500萬元，那么A公司需要按多少營業額繳納營業稅？在A公司分開核算情況下，按2500萬元的銷售額計算繳納增值稅，購進的材料可以抵扣，按3500萬元的營業額計算繳納營業稅。

如果上例A公司將鋼結構業務分包給C公司，其中鋼結構銷售價格為2500萬元，鋼結構安裝價格為500萬元，C公司分別核算，A公司及C公司分別如何繳稅？在此案例中，C公司比較好理解，按2500萬元的銷售額計算繳納增值稅，按500萬的營業額計算繳納營業稅。而A公司應按6000－2500－500萬=3000（萬元）計繳營業稅，還是按6000－500 =5500（萬元）計繳營業稅呢？在實務中該類事項爭議較大，對繳納的營業稅額影響也很大。國稅發[2002]117號文件第二條第一款規定：如果分包人是銷售自產貨物、提供增值稅應稅勞務并提供建筑業勞務的單位和個人，總承包人在扣繳建筑業營業稅時的營業額為除自產貨物、增值稅應稅勞務以外的價款，那么我們應按3000萬元計繳營業稅。但是國稅發[2009]29號已廢止了此條規定，此外新細則第十六條規定：除本細則第七條規定外，納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。對于A公司來講，鋼結構產品應屬于外購材料，C公司可向A公司提供500萬元的建筑安裝發票和2500萬元鋼結構產品的增值稅普通發票，A公司應按5500萬元計繳營業稅，同舊細則相比，企業稅負有所增加。在新細則的第十九條第一款對可扣除國內分包的有效憑證進行了明確規定：支付給境內單位或者個人的款項，且該單位或者個人發生的行為屬于營業稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發票為合法有效憑證，這就包括了增值稅征收范圍，即在上述案例中可以理解為包括了分包自制的鋼結構產品，那么A公司還是按3000萬元計繳營業稅。《關于納稅人銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務有關稅收問題的公告》（國家稅務總局第23號公告）規定自2011年5月1日起，納稅人銷售自產貨物同時提供建筑業勞務，須向建筑業勞務發生地主管地方稅務機關提供其機構所在地主管國家稅務機關出具的本納稅人屬于從事貨物生產的單位或個人的證明。建筑業勞務發生地主管地方稅務機關根據納稅人持有的證明，按本公告有關規定計算征收營業稅。

對于總包將建筑工程分包給自產貨物納稅人情況下扣除分包款的問題，海南省地方稅務局《關于納稅人提供建筑業勞務同時銷售自產貨物行為營業稅征管問題的公告》（2010年第1號）及天津市地方稅務局《關于納稅人提供建筑業勞務同時銷售自產貨物行為營業稅問題的通知》（津地稅流[2009]19號）等較多的地方稅務局都進行了規定，基本都是可以扣除分包提供的貨物銷售額和建筑業勞務營業額。而就此問題筆者也同上海稅務局相關人員進行了溝通，目前上海由總包公司進行代扣代繳，上述案例A公司按3000萬元計繳營業稅，代扣代繳分包C公司按500萬元計繳營業稅。根據新條例第十四條規定，納稅人提供的建筑業勞務應當向應稅勞務發生地的主管稅務機關申報納稅，所以建筑項目所在地稅務部門對總包、分包方開具的營業稅發票進行控制比較方便，可以將總包申請扣除分包的勞務發票同分包開具的發票 進行核對比較。但增值稅發票可能不屬于同一主管稅務部門，而且稅務部門很難判斷用于哪個建筑項目，結果可能產生A公司取得的C公司同一鋼結構產品增值稅發票在不同項目申請重復扣除的情況。另外，如果業主直接從C公司購入鋼結構，那么是否納入A公司的營業額呢？目前在相關文件的理解上存在較大的爭議，希望相關稅務部門能夠出具相關的文件，使有爭議的問題得到比較明確的解釋，有利于稅務部門征管及便于企業的操作。筆者建議參照穗地稅函[2009]527號規定，納稅人提供建筑業勞務同時銷售自產貨物，應向營業稅應稅勞務發生地地方稅務機關納稅申報，同時提供以下資料作為附件：提供建筑業勞務同時銷售自產貨物的合同，機構所在地主管國稅機關出具的“從事貨物生產證明”（原件），自產貨物增值稅發票（記賬聯）復印件。

如果上述案例中6000萬元工程款項中包括了1000萬元的行車等設備，都由A公司外購，對于這1000萬元的設備是否需要繳納營業稅呢？從新細則第十六條不難得出答案，這些設備依然需要納入應稅營業額中計繳營業稅，但如果這些設備由業主自行購買，就可以不需要并入營業額繳納營業稅，設備具體由誰提供主要看雙方的協商及承包商購銷差價是否超過需要繳納的營業稅等，這些事項可以在簽訂工程建設合同時進行籌劃和針對性的考慮。

但如果上述案例中工程用的原材料及動力等由業主提供，價值2000萬元，業主支付給A公司工程款4000萬元，A公司是否只需按4000萬元計繳營業稅呢？工程用的原材料、動力等，無論由業主購買還是由承包商購買，都需并入承包商的營業額計繳營業稅，所以A公司依然需要按6000萬元計繳營業稅，對業主開具的發票可以不包括業主提供材料材的金額。這同設備有著很大的不同之處，而在實務中，如何將業主提供的材料等納入承包商的營業額計繳營業稅也存在一定的困難。

四、新細則第二十五條規定，納稅人提供建筑業或者租賃業勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天，廢止了《財政部、國家稅務總局關于建筑業營業稅若干政策問題的通知》（財稅[2006]177號）對納稅義務發生時間的規定。所以只要建筑企業預收工程款，收到的當天即產生納稅義務，并在取得收入的次月起15日內申報繳納營業稅。

新營業稅條例及相關法規還涉及其他的一些改變，這也對于企業相關的經營管理提出了更高的要求。企業要長期健康的發展，不但需要依法納稅，更需要合理的稅收籌劃。所以企業需要關注稅收政策帶來一系列的影響，加強同稅務部門的溝通，對相關的流程及資源進行優化，為企業帶來更好的經濟效益。