第一篇：2014中國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制執(zhí)行情況調(diào)查報告

2014中國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制執(zhí)行情況

調(diào)查報告

【編者按】2014年已經(jīng)過去，《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制基本規(guī)范》在我國行政事業(yè)單位全面實施已滿一年，那么執(zhí)行效果如何？存在哪些突出的問題？未來還可以進行哪些改進？北京國家會計學院審計與風險管理研究所張慶龍教授領銜的研究團隊帶著這些問題，設計并進行了全國大范圍的問卷調(diào)查研究，調(diào)查期間歷時一年，其成果已經(jīng)集結并形成《2014中國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制執(zhí)行情況調(diào)查報告》，以期為財政部落實黨的十八屆三中全會和四中全會的有關精神，進一步落實和推動內(nèi)控規(guī)范的有效實施提供相關政策建議。現(xiàn)以連載形式刊登出來，以饗讀者。

連載一：內(nèi)控規(guī)范普及與單位層面內(nèi)部控制執(zhí)行情況調(diào)查

一、引言

黨的十八大明確指出：要深化行政體制改革，建設職能科學、結構優(yōu)化、廉潔高效、人民滿意的服務型政府。行政事業(yè)單位作為公共服務的提供者、社會事務的監(jiān)管者、政府依法行政的主體，代表黨和政府履行相關職能，在推動經(jīng)濟社會發(fā)展過程中起著至關重要的作用。能否建立廉潔高效、人民滿意的服務型政府，關鍵在于行政事業(yè)單位能否有效的履行職能。這就要求從根本上解決與公共權力相伴而生的腐敗問題，規(guī)范行政事業(yè)單位的內(nèi)部管理，通過建設法治政府，提升政府依法行政的能力。

關于反腐敗，黨的十八大明確指出：“反對腐敗、建設廉潔政治，是我們黨一貫堅持的鮮明政治立場，也是人民群眾關注的重大政治問題。”十八屆四中全會指出：“加快推進反腐敗國家立法，完善懲治和預防腐敗體系，形成不敢腐、不能腐、不想腐的有效機制，堅決遏制和預防腐敗現(xiàn)象。”應該認識到，制度建設是從源頭上防治腐敗的重要途徑，也是長效機制。從政府行政體制改革的權力運行監(jiān)督來看，內(nèi)部控制作為一種重要的制度安排，其本身就是將權力關進制度的籠子里，形成不敢腐、不能腐、不易腐的一種落地機制。

關于內(nèi)部控制建設，財政部部長樓繼偉提出：建立和實施內(nèi)部控制，是黨的十八屆四中全會提出的明確要求，是推進政府治理現(xiàn)代化的應有之義，也是財政部落實黨風廉政建設主體責任、防控廉政風險的有效手段。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設應結合業(yè)務和流程，找出關鍵節(jié)點，識別和分析存在的風險，綜合運用不相容崗位分離控制、授權控制、歸口管理、流程控制、信息系統(tǒng)管理控制等方法進行有效防控。通過內(nèi)部控制建設，有針對性的采取預防措施，將防范腐敗的關口前移，建立起有效防范腐敗風險的長效機制。

2012年11月29日，財政部正式發(fā)布《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制基本規(guī)范（試行）》（以下簡稱《內(nèi)控規(guī)范》），規(guī)定自2014年1月1日起在全國行政事業(yè)單位范圍內(nèi)正式施行。該指引為行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設提供了一個內(nèi)容全面、框架清晰、路徑明確的方向。圍繞國家治理現(xiàn)代化和依法治國，制定了一系列針對以權力制衡權力、反對貪污腐敗、厲行節(jié)約反對浪費等最具有針對性的制度安排。其意義主要表現(xiàn)在：第一，通過內(nèi)部控制建設，有利于推進依法行政，提高行政事業(yè)單位內(nèi)部管理的制度化、規(guī)范化、流程化的水平；第二，通過內(nèi)部控制建設中的流程梳理，有利于發(fā)現(xiàn)存在重大風險的關鍵環(huán)節(jié)和關鍵崗位，針對性地采取控制手段，將防腐反腐的關口前移；第三，通過內(nèi)部控制建設，有利于對財政資金的分配使用、國有資產(chǎn)的監(jiān)管、政府投資、政府采購、公共資源轉(zhuǎn)讓、公共工程建設等權力集中的部門崗位實現(xiàn)分事行權、分崗設權、分級授權、定期輪崗，防止權力濫用。第四，通過內(nèi)部控制建設，有利于建立常態(tài)化的監(jiān)督制度，完善問責方式與問責程序。

制度的生命力在于執(zhí)行，制度的權威性也在于執(zhí)行。2014年即將過去，《內(nèi)控規(guī)范》在我國行政事業(yè)單位全面實施已滿一年，那么執(zhí)行效果如何？存在哪些突出的問題？未來還可以進行哪些改進？北京國家會計學院審計與風險管理研究所帶著這些問題，設計并進行了大范圍的問卷調(diào)查研究，以期為財政部落實黨的十八屆三中全會和四中全會的有關精神，進一步落實和推動《內(nèi)控規(guī)范》的有效實施提供相關政策建議。

二、調(diào)查問卷設計、發(fā)放與回收情況

本次調(diào)查以北京國家會計學院《行政事業(yè)類會計行業(yè)領軍人才集中培訓班》、《國管局高級會計人才后續(xù)教育培訓班》、教授負責制特色項目《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制流程梳理、評價與審計操作實務高級研修班》的全體學員為受訪對象。受訪對象均為各級行政事業(yè)單位的財務部門負責人及財務骨干，對本單位的內(nèi)部控制建設情況及經(jīng)濟運行情況有著深刻的了解和認知，受訪對象所提供的數(shù)據(jù)信息真實、可靠，并且有效。問卷發(fā)放前后歷時8個月（2014.4-2014.11），主要通過現(xiàn)場填寫方式進行。本次調(diào)查共發(fā)出問卷755份，回收530份，回收率達到70.2%，其中有效問卷528份。

根據(jù)財政部發(fā)布的《內(nèi)控規(guī)范》，行政事業(yè)單位的屬性分為黨的機關、人大機關、行政機關、政協(xié)機關、審判機關、檢察機關、各民主黨派機關、人民團體和事業(yè)單位等；如表1所示，受訪對象所屬單位性質(zhì)為“黨的機關”共有21人，占有效樣本3.99%；“行政機關”共176人，占有效樣本33.33%；“政協(xié)機關”共7人，占有效樣本1.32%；“事業(yè)單位”共324人，占有效樣本61.36%。此外，為了判斷受訪對象所屬單位的規(guī)模，本問卷對受訪對象所屬單位是否有下屬單位進行了調(diào)查，結果顯示受訪對象所屬單位有248家有下屬單位，占比46.97%。可見，無論是從被調(diào)查者單位性質(zhì)還是從規(guī)模來看，本次調(diào)查結果對本研究主題而言具有較強典型性和代表性。

本次調(diào)查共包括三大部分43個問題，調(diào)查核心模塊涉及以下幾個問題：①行政事業(yè)單位對內(nèi)部控制現(xiàn)行規(guī)范的認識及落實情況；②單位層面行政事業(yè)單位內(nèi)部控制目標實現(xiàn)程度及內(nèi)部控制建設情況；③具體業(yè)務層面行政事業(yè)單位內(nèi)部控制目標實現(xiàn)程度及內(nèi)部控制建設情況。

其中，針對單位層面及具體業(yè)務層面內(nèi)部控制目標實現(xiàn)程度的調(diào)查，每個問題均采用李克特式五分量表方式進行設計，按照單位現(xiàn)實與問題描述的符合程度由5至1分分別予以賦值，得分越高表示該內(nèi)部控制目標實現(xiàn)程度越好。針對內(nèi)部控制措施實施情況的調(diào)查，問卷根據(jù)《內(nèi)控規(guī)范》提出的不相容崗位相互分離、內(nèi)部授權審批控制、歸口管理、預算控制、財產(chǎn)保護控制、會計控制、單據(jù)控制和信息內(nèi)部公開等控制方法和手段，羅列了若干內(nèi)部控制措施選項，受訪對象所屬單位設置有該內(nèi)部控制措施的選“是”，未設置該措施的選“否”，以此調(diào)查行政事業(yè)單位內(nèi)部控制措施的實際執(zhí)行情況。

表1：被調(diào)查單位的性質(zhì)

三、《內(nèi)控規(guī)范》普及與落實情況

1.針對《內(nèi)控規(guī)范》，行政事業(yè)單位人員仍缺乏了解

《內(nèi)控規(guī)范》作為指導行政事業(yè)單位加強內(nèi)部管理的重要規(guī)范性文件，其落地實施需要行政事業(yè)單位的全員參與，使得內(nèi)控觀念在各級行政事業(yè)單位內(nèi)部形成共識。對《內(nèi)控規(guī)范》的具體操作內(nèi)容熟悉，是內(nèi)部控制機制作用有效發(fā)揮的重要基礎。那么，目前各級行政事業(yè)單位對《內(nèi)控規(guī)范》的普及工作達到什么程度了呢？

2013年7月19日，財政部在北京國家會計學院組織召開了行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范實施全國動員視頻會議。要求財政部門應對內(nèi)控規(guī)范的重點、要點進行廣泛宣傳、培訓，做到“宣傳無死角、培訓無盲區(qū)”。雖然如此，但執(zhí)行一年來，情況并不理想。統(tǒng)計結果表明（如圖1所示），僅有6%的受訪者認為非常了解《內(nèi)控規(guī)范》，12%的受訪對象表示自己完全不了解《內(nèi)控規(guī)范》的內(nèi)容，超過80%的受訪者對于《內(nèi)控規(guī)范》處于不太了解、基本了解、比較了解的狀態(tài)。在進一步的訪談中，絕大多數(shù)的受訪對象表示已經(jīng)掌握《內(nèi)控規(guī)范》等相關政策文件，但對具體行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的流程、方法和體系建設等內(nèi)容還缺乏相關認知。

可見，當前《內(nèi)控規(guī)范》的普及落實情況與實際工作需要有較大差距，尚未引起廣大行政事業(yè)單位財務工作人員，尤其是單位負責人的重視。

圖1：對行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范了解調(diào)查情況

2.大部分單位對于《內(nèi)控規(guī)范》持觀望態(tài)度和未采取任何舉措

《內(nèi)控規(guī)范》及其配套的指南對行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制建設具有一定的指導性，并規(guī)定各級行政事業(yè)單位應當在2014年1月1日起全面實施。對此，問卷調(diào)查了受訪對象對《內(nèi)控規(guī)范》的落實情況。

調(diào)查結果表明（如圖2所示），目前行政事業(yè)單位對《內(nèi)控規(guī)范》的落實程度并不理想，大部分單位尚未將《內(nèi)控規(guī)范》的要求落實到本單位的制度建設中，僅有10%的受訪對象表示已經(jīng)貫徹實施《內(nèi)控規(guī)范》的要求，22%已采取措施落實，約有35%的受訪對象表示持觀望態(tài)度，正在為《內(nèi)控規(guī)范》的全面落實進行相關準備工作，26%的受訪對象對于2014年如何將《內(nèi)控規(guī)范》落實到單位的內(nèi)控建設中沒有任何計劃，甚至7%的被訪者不了解任何情況。

圖2：對行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范落實調(diào)查情況

四、單位層面內(nèi)部控制目標實現(xiàn)程度及建設情況 1.“防范舞弊”和“提高公共服務效率”目標的實現(xiàn)程度較差

內(nèi)部控制目標是組織設置內(nèi)部控制所要實現(xiàn)的目的或欲達到的效果。我國《內(nèi)控規(guī)范》第四條將行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的目標界定為五個：合理保證單位經(jīng)濟活動合法合規(guī)；合理保證單位資產(chǎn)安全和使用有效；合理保證單位財務信息真實完整；有效防范舞弊和預防腐敗；提高公共服務的效率和效果。

合理保證單位經(jīng)濟活動合法合規(guī)、資產(chǎn)安全和使用有效、財務信息真實完整是我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的基本建設目標，從問卷調(diào)查結果來看，這些目標隨著我國《會計法》、《內(nèi)部會計控制規(guī)范》、《預算法》、《行政事業(yè)單位會計準則》等一系列法律法規(guī)的制度建設落地實施，已經(jīng)基本實現(xiàn)。以合法合規(guī)目標為例，約有77%（如圖3所示）的受訪對象認為本單位已經(jīng)基本實現(xiàn)該目標。

我們認為，行政事業(yè)單位作為政府管理的實施部門，為社會公眾提供服務，其應當承擔提供優(yōu)質(zhì)高效公共服務的職能，因此，“提高公共服務效率效果”是我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的最高目標。行政事業(yè)單位應當更加注重公共服務的效率和效果目標的實現(xiàn)，另一方面，建立事先防治和事后懲治的反腐倡廉機制則是保證行政事業(yè)單位履行公共受托責任的重要手段，內(nèi)部控制作為防范舞弊的三道防線之一，更應當關注防范舞弊和預防腐敗，尤其是當前的政治與經(jīng)濟形勢下，顯得更為必要。

為什么我國發(fā)布的這套《內(nèi)控規(guī)范》有利于防范舞弊，提高公共服務的效率呢？這與行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范的內(nèi)在要求直接相關。從內(nèi)容來看，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設要求本單位在治理結構、機構和崗位設置、權責分配、業(yè)務流程等方面做到科學、合理，并符合內(nèi)部牽制的基本要求，確保不同部門、崗位之間權責分明，相互制約，相互監(jiān)督。從橫向關系來講，完成某個環(huán)節(jié)的工作須由來自彼此獨立的兩個部門或人員協(xié)調(diào)運作、相互監(jiān)督、相互制約、相互證明；從縱向關系來講，完成某項工作須經(jīng)過互不隸屬的兩個或兩個以上的崗位和環(huán)節(jié)，以使下級受上級監(jiān)督，上級受下級牽制。同時，履行內(nèi)部控制監(jiān)督檢查職責部門的獨立性有利于減少存在凌駕于內(nèi)部控制之上的特殊權力的可能性。從而依據(jù)分事行權、分崗設權、分級授權的原則，通過建立權責一致、有效制衡的組織架構體系，使決策、執(zhí)行、監(jiān)督既相互協(xié)調(diào)又相互制約，將各個業(yè)務中的決策機制、執(zhí)行機制和監(jiān)督機制，融入流程中的每個環(huán)節(jié)，從制度上防范了腐敗的發(fā)生。同時，內(nèi)部控制體系以牽制作為手段增加監(jiān)督環(huán)節(jié)，看起來似乎降低工作效率，但是，制度與流程建設卻減少了各種扯皮、相互推諉的現(xiàn)象發(fā)生，提高了議事、決策機制的效率效果性。

圖3：單位層面內(nèi)部控制目標實現(xiàn)程度調(diào)查情況

現(xiàn)實的調(diào)查結果顯示（如圖3所示），“防范舞弊預防腐敗”和“提高公共服務效率效果”的實現(xiàn)程度并不理想，約有8%的受訪對象認為本單位的內(nèi)部控制完全沒有實現(xiàn)、基本未實現(xiàn)“防范舞弊預防腐敗”與“提高公共服務效率效果”的目標，約33%的受訪者認為部分實現(xiàn)了這兩個目標。調(diào)查表明，雖然行政事業(yè)單位在合法合規(guī)目標的實現(xiàn)上已經(jīng)建立了若干制度，但從制度真正落地執(zhí)行、真正有利于權力制衡和提高公共服務能力方面來看仍然十分欠缺。可見，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制重在建設的過程，而不僅僅是最終形成一套制度規(guī)范。我國行政事業(yè)單位在“提高公共服務效率效果”和“防范舞弊預防腐敗”這兩項目標的實現(xiàn)上，仍需做出更大的努力。

2.單位層面內(nèi)部控制建設情況不容樂觀

（1）內(nèi)控建設誰負責這一問題上存在模糊認識

我國《內(nèi)控規(guī)范》第十三條規(guī)定：“單位應當單獨設置內(nèi)部控制職能部門或者確定內(nèi)部控制牽頭部門，負責組織協(xié)調(diào)內(nèi)部控制工作。同時，應當充分發(fā)揮財會、內(nèi)部審計、紀檢監(jiān)察、政府采購、基建、資產(chǎn)管理等部門或崗位在內(nèi)部控制中的作用。”

從目前來看（如圖4所示），在內(nèi)部控制建設牽頭部門或者職能部門的問題上，受訪對象對于這一問題看法不一。高達42%的受訪對象認為內(nèi)部審計部門應該是內(nèi)部控制的牽頭部門或者職能部門，37%的受訪對象認為應該由單位主要負責人負責組織協(xié)調(diào)內(nèi)部控制工作。比例最小的是紀檢監(jiān)察部門和財務部門。贊同新設內(nèi)部控制部門的占到13%。圖4：內(nèi)部控制建設的職能部門調(diào)查情況

我們認為，應該認識到，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設是一項系統(tǒng)工程，涉及到單位經(jīng)濟活動的方方面面，其必然涉及到本單位的所有部門。也就是說，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設是一個全員參加的工作，并且是“一把手”工程。當然，根據(jù)《內(nèi)控規(guī)范》的規(guī)定，內(nèi)部控制建設工作肯定是要具體落實到某個職能部門。從行政事業(yè)單位的編制來看，新設一個內(nèi)部控制部門，無論是從審批的程序還是部門編制資源的有限性來看，可能性極小。一把手也不可能親自負責此事。盡管財務背景的受訪對象普遍認為單位主要負責人應該是內(nèi)部控制建設的職能部門，但在具體操作上，“一把手”也會將這項工作落實到具體部門。這樣來看，就會集中在財務部門和內(nèi)部審計部門的選擇上。從問卷調(diào)查顯示，受訪對象還是認為內(nèi)部審計部門應該是內(nèi)部控制的牽頭部門。這與內(nèi)部審計人員查錯防弊、進行監(jiān)督、開展領導干部的經(jīng)濟責任審計職責直接相關。但內(nèi)部審計在內(nèi)部控制中發(fā)揮的作用是對已經(jīng)建立的內(nèi)部控制體系發(fā)揮監(jiān)督和再評價，對于尚未建立內(nèi)部控制的單位，內(nèi)部控制僅能參與，不能直接建設，否則會違背《內(nèi)控規(guī)范》第六十條第二款規(guī)定：“內(nèi)部監(jiān)督應當與內(nèi)部控制的建設和實施保持相對獨立”。如果內(nèi)部審計負責內(nèi)部控制建設，會集運動員裁判員于一身，影響自身的獨立性。而且，從行政事業(yè)單位內(nèi)部審計部門設置的獨立性、權威性的現(xiàn)實來看，其執(zhí)行內(nèi)部控制建設會使得內(nèi)部控制建設的效果大打折扣。而從財政部發(fā)布此項規(guī)定來看，財務部門最有可能是內(nèi)部控制建設的主要職能部門。當然，財務部門應該認識到，單位負責人對于此事的支持和理解是能否順利實施《內(nèi)控規(guī)范》的關鍵，財務部門僅是幫助單位負責人履行職責，單位負責人還是內(nèi)部控制建設的主要責任人。

可見，從問卷調(diào)查的結果來看，財務部門對于這一問題還是存在模糊認識，這可能緣于大多數(shù)被訪者出身于財務或者來自于財務部門有關。

（2）財產(chǎn)保護與信息內(nèi)部公開情況控制手段執(zhí)行較差

行政事業(yè)單位在進行內(nèi)部控制建設時，應當根據(jù)風險評估結果，結合業(yè)務內(nèi)容，根據(jù)控制方法采取具體的控制措施。其具體的控制手段包括不相容崗位分離控制、內(nèi)部授權審批控制、歸口管理、預算控制、財產(chǎn)保護控制、業(yè)務流程控制、會計控制、單據(jù)控制和信息內(nèi)部公開。區(qū)別于企業(yè)內(nèi)部控制的方法和手段，行政事業(yè)單位的特殊控制方法主要體現(xiàn)在歸口管理、單據(jù)控制和信息內(nèi)部公開。從問卷調(diào)查的結果來看（如圖5所示），目前大多數(shù)行政事業(yè)單位在不相容崗位相互分離、內(nèi)部授權審批、會計控制、全面預算等方法的應用上使用較多（應用率均超過60%）。但在歸口管理、單據(jù)控制、財產(chǎn)保護、內(nèi)部信息公開方面使用不足。尤其是財產(chǎn)保護控制和內(nèi)部信息公開的應用上明顯不足，執(zhí)行較差（應用率33%-35%）。

圖5：本單位已經(jīng)采取的內(nèi)部控制手段調(diào)查情況

我們認為，建立和使用財產(chǎn)保護控制的目的是為了對行政事業(yè)單位資產(chǎn)的從購置到處置的全過程實現(xiàn)監(jiān)督，從而確保資產(chǎn)的安全和高效使用。從目前行政事業(yè)單位財產(chǎn)的使用情況來看，雖然規(guī)模龐大、價值巨大，但管理現(xiàn)狀卻不容樂觀，管理薄弱，存在不少問題。例如，①資產(chǎn)管理分工不明，職責不清、資產(chǎn)權屬不清。有的由專職資產(chǎn)管理機構負責資產(chǎn)管理工作，有的由財務部門負責牽頭，有的由辦公室、后勤部門、設備管理部門等多個部門分別負責。②資產(chǎn)配置存在盲目性、隨意性，預算安排不盡合理。③資產(chǎn)處置隨意現(xiàn)象嚴重。④國有資產(chǎn)收益流失嚴重。⑤“重錢輕物”、“重使用輕管理”意識普遍存在。而從行政事業(yè)單位財產(chǎn)保護控制使用情況來看，正好驗證了這一點。

信息公開控制手段在行政事業(yè)單位必不可少。記得一千多年前的一位哲學家曾經(jīng)說過：“正如一個人發(fā)現(xiàn)自己舌尖上有蜂蜜或者毒藥，不可能不去品嘗一樣，負責管理政府資金的人不可能不去品嘗一點，哪怕是一點點國王的財富。正如一條魚在水里游時，我們無法知道它是否在喝水一樣，我們也無法知道掌管政府財富的人是否錯誤的分配了錢財”。行政事業(yè)單位的管理本身是一個黑匣子，當權力過于集中，資源的分配就會由于人的自利性帶來不公平或者舞弊。尤其是當資源的所有權歸屬為一個大的群體——人民領導的國家時，國有資源的運作就會更加具有隨意性、隱蔽性。信息內(nèi)部公開控制手段的使用有利于行政機關、事業(yè)單位提高工作的透明度以及工作效率，減少暗箱操作的可能性。作為一種重要的控制手段，它有利于依法行政，提高政府工作的透明度，還公眾以知情權，以保障當事人的利益，滿足內(nèi)部員工的知情權和對經(jīng)濟業(yè)務活動的監(jiān)督。針對信息公開，其實早在2008年5月1日，《中華人民共和國政府信息公開條例》（以下簡稱《條例》）就已經(jīng)正式施行。時至今日，執(zhí)行情況仍然不容樂觀。常言說，陽光是最好的防腐劑。只有讓陽光照進每一個角落，才會帶來最大程度的透明。信息不公開，就沒有競爭與監(jiān)督的壓力，不利于行政事業(yè)單位內(nèi)部管理的改革與創(chuàng)新。信息公開應用不好更會導致的廣大群眾利益損失，甚至帶來腐敗。為此，黨的十八屆四中全會提出：“應堅持以公開為常態(tài)、不公開為例外原則，推進決策公開、執(zhí)行公開、管理公開、服務公開、結果公開。”以此為契機，全面推進政府的政務公開。

考慮到我國行政事業(yè)單位類型眾多，所采取的信息公開方式也區(qū)別較大，因此在我們針對信息內(nèi)部公開的進一步問卷中未對業(yè)務信息公開和財務信息公開進行調(diào)查，僅對具有普適性的問題，例如“貴單位是否建立了獲取和報告內(nèi)部控制缺陷的機制”，“貴單位是否建立職工報告懷疑的不當行為的完善溝通渠道，并保護舉報人不被報復”等進行了調(diào)查。調(diào)查結果顯示（如圖6所示），目前行政事業(yè)單位信息公開這一控制措施的落實程度相對較差，大部分受訪單位表示未建立獲取和報告內(nèi)部控制缺陷的機制。同時已建立相關機制的單位中，大多數(shù)表示直接向單位負責人溝通即可，這表明單位的內(nèi)部控制并未建立順暢的意見溝通渠道，而是依靠領導特殊干預維持信息溝通。此外，絕大多數(shù)受訪單位表示未建立安全的職工報告溝通渠道，或者建立了相關渠道但并未發(fā)揮應有的作用。這進一步驗證了我們前面關于信息公開控制手段執(zhí)行較差的判斷。

圖6：信息內(nèi)部公開進一步的調(diào)查

（3）單位層面內(nèi)部控制建設整體情況尚可，但關鍵崗位輪換及專家參與的議事機制上還存在欠缺

單位層面內(nèi)部控制建設是行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的頂層設計，它為具體業(yè)務流程層面的內(nèi)部控制提供了良好的控制環(huán)境或者說“生存土壤”，尤其是有利于整體控制文化的形成，也直接決定了具體業(yè)務層面的內(nèi)部控制是否能夠有效實施和運行。在實際建設中，也是最容易忽視甚至認為最為空洞的一些控制，但影響和意義卻極為深遠，甚至對未來整個內(nèi)部控制的有效運行產(chǎn)生重大影響。

為了進一步了解和研究目前行政事業(yè)單位是否已經(jīng)根據(jù)控制方法在單位層面有針對性的制定了控制措施，我們的問卷調(diào)查列舉了八項單位層面的內(nèi)部控制措施，分別為：重大經(jīng)濟事項的內(nèi)部決策由領導班子集體研究決定；單位建立健全內(nèi)部控制關鍵崗位責任制，明確崗位職責及分工，確保不相容崗位相互分離、相互制約和相互監(jiān)督；單位實行內(nèi)部控制關鍵崗位工作人員的輪崗制度，明確崗位周期，不具備輪崗條件的崗位采取專項審計；單位內(nèi)部控制人員的知識結構能夠勝任本單位工作要求；單位財務會計信息真實、完整，與實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務相符；單位有專業(yè)人員組成的內(nèi)控團隊，能夠按照嚴格規(guī)范的程序開展工作；單位建有集體研究、專家論證和技術咨詢相結合的議事決策機制；預算管理貫穿于單位經(jīng)濟活動的全過程。

圖7：單位層面內(nèi)部控制調(diào)查情況

調(diào)查結果顯示（如圖7所示），受訪對象在單位層面內(nèi)部控制的建設工作已經(jīng)取得一定的進展，大部分的單位層面控制措施都得到了一定程度的執(zhí)行，特別是在重大經(jīng)濟事項的集體決策、財務會計信息的真實完整、崗位責任制與不相容崗位相互分離、預算管理貫穿經(jīng)濟活動全過程、關鍵節(jié)點上控制人員勝任相關工作。但是，在關鍵崗位的輪崗制度、專業(yè)內(nèi)控團隊建設方面、建有集體研究、專家論證和技術咨詢相結合的議事決策機制方面還是明顯不足。

關鍵崗位輪崗制度既有利于激勵，更重要的是通過關鍵崗位的輪崗制度有利于預防腐敗。長期以來，行政事業(yè)單位對于關鍵崗位的輪崗制度執(zhí)行情況不是十分理想，尤其是像物資、固定資產(chǎn)采購和管理、建設項目管理等關鍵崗位環(huán)節(jié)一旦缺乏明確崗位職責分工，未有效實現(xiàn)輪換，不利于加強重要崗位人員的管理，不利于健全內(nèi)控機制和長效預防機制，不利于廉政風險防范。

黨的十八屆四中全會在健全依法決策機制上規(guī)定：“把公眾參與、專家論證、風險評估、合法性審查、集體討論決定確定為重大行政決策法定程序，確保決策制度科學、程序正當、過程公開、責任明確。”但目前來看，我國行政事業(yè)單位在議事決策機制上，雖然都是集體決議，但是往往缺少專家論證和技術咨詢，一言堂與一支筆的現(xiàn)象普遍存在。重大行政決策往往表面上經(jīng)過了集體決策，但事實上還是領導說了算，這也是為什么在離任審計過程中責任往往難以界定的主要原因。在專業(yè)內(nèi)控團隊建設方面不足的事實則同樣驗證了前面關于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范了解不足和執(zhí)行較差的現(xiàn)實。

（4）在內(nèi)部控制評價職能部門上認識存在模糊，內(nèi)部審計自身的不足又會導致未來的內(nèi)部控制監(jiān)督檢查與評價工作難以落到實處 對內(nèi)部控制的建立和實施的有效性開展監(jiān)督檢查，查找和發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在的問題，提出改進建議并督促落實整改，一方面可以防范經(jīng)濟活動風險，另一方面有利于持續(xù)地完善單位內(nèi)部控制體系。為此，《內(nèi)控規(guī)范》第六十一條指出：“內(nèi)部審計部門或崗位應當定期或不定期檢查單位內(nèi)部管理制度和機制的建立與執(zhí)行情況，以及內(nèi)部控制關鍵崗位及人員的設置情況等，及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在的問題并提出改進建議。”《內(nèi)控規(guī)范》第六十三條規(guī)定：“單位負責人應當指定專門部門或?qū)Ｈ素撠煂挝粌?nèi)部控制的有效性進行評價并出具單位內(nèi)部控制自我評價報告。”由此，我們可以判斷，內(nèi)部控制自我評價與內(nèi)部審計定期或者不定期的監(jiān)督檢查是兩件事情。

我們認為，內(nèi)部控制自我評價的主體部門應當與內(nèi)部審計有所區(qū)別。內(nèi)部控制自我評價應該是，由內(nèi)控建設牽頭部門組織的，由所有已經(jīng)建立內(nèi)部控制的部門或單位進行的，針對內(nèi)部控制體系的自我評價工作，工作成果以單位內(nèi)部控制自我評價報告展示。內(nèi)部審計部門或者崗位負責對已經(jīng)評價完的內(nèi)部控制自我評價報告的一種再監(jiān)督和再評價，并且針對內(nèi)部控制存在的問題提出改進的建議。但從問卷調(diào)查來看（如圖8所示），人們對這一問題還是存在模糊的認識。被調(diào)查者認為，內(nèi)部審計部門、紀檢監(jiān)察部門、單位負責人、其他（例如財務部門、專門的內(nèi)部控制部門）部門都存在成為評價職能部門的可能性，在選擇上的差異性不大。但目前我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制處于起步階段，人們對建設工作尚存在認識上的不足，更不要說未來的內(nèi)部控制評價工作。按道理講，內(nèi)部審計部門應該是最好的選擇，但現(xiàn)實中的問卷調(diào)查顯示（如圖9所示），內(nèi)部審計部門極少從事內(nèi)部控制檢查工作。這與當前內(nèi)部審計部門不存在或者隸屬于紀檢監(jiān)察領導的地位直接相關。根據(jù)劉力云（2007）研究認為，由于我國內(nèi)部審計機構起源于行政命令，許多部門對內(nèi)部審計的作用缺乏足夠的認識，大多政府機關都未建立起獨立、客觀的內(nèi)部審計機構，配置專門的審計人員。即使是配置了內(nèi)部審計部門或者崗位，其從事的審計類型也大多是財務審計或者離任審計，也很少從事內(nèi)部控制專門的檢查評價工作。這些不足會導致未來的內(nèi)部控制監(jiān)督與評價工作難以落到實處，內(nèi)部控制建設后效果大打折扣。

圖8：內(nèi)部控制評價職能部門調(diào)查情況

圖9：內(nèi)部審計介入內(nèi)部控制檢查工作調(diào)查情況

連載二：行政事業(yè)單位具體業(yè)務層面內(nèi)部控制規(guī)范執(zhí)行情況

行政事業(yè)單位業(yè)務層面內(nèi)部控制是指與單位經(jīng)濟活動直接相關的控制，具體來看，財政部所發(fā)布的《內(nèi)控規(guī)范》將行政事業(yè)單位業(yè)務層面經(jīng)濟活動分為預算業(yè)務、收支業(yè)務、政府采購、資產(chǎn)管理、建設項目、合同管理六大類。業(yè)務層面內(nèi)部控制通過綜合運用各種控制手段和方法，對單位具體業(yè)務活動和事項實施控制，將單位內(nèi)部控制建設與日常管理和業(yè)務活動有機融合，保證單位內(nèi)部控制真正落地。在單位層面內(nèi)部控制目標的問卷調(diào)查分析中，我們已經(jīng)提及“單位內(nèi)部控制的目標主要包括：合理保證單位經(jīng)濟活動合法合規(guī)、資產(chǎn)安全和使用有效、財務信息真實完整、有效防范舞弊和預防腐敗、提高公共服務的效率和效果”。具體業(yè)務層面內(nèi)部控制是內(nèi)控建設與行政事業(yè)單位的日常管理、業(yè)務活動的有機結合，其控制目標與單位層面內(nèi)部控制目標相一致，并且會結合各類經(jīng)濟活動的特點細化成具體的控制目標。

為了調(diào)查了解這些具體業(yè)務層面內(nèi)部控制目標實現(xiàn)情況及其實施情況，結合目標及具體內(nèi)容，我們分別針對預算管理、收支業(yè)務、政府采購、資產(chǎn)管理、建設項目、合同管理等六大業(yè)務設計了相關問題，具體調(diào)查結果如下：

1.預算業(yè)務：預算管理的科學性仍然存在較大問題

預算業(yè)務控制是整個行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的起點和基礎，也是行政事業(yè)單位經(jīng)濟業(yè)務活動開展的主要依據(jù)。本次問卷列示了四項預算業(yè)務的控制目標。目標1：預算編制、審批、執(zhí)行、評價合法合規(guī)；目標2：預算編制、審批、執(zhí)行、評價等不相容崗位相互分離；目標3：預算完成有評價，評價結果有反饋，反饋結果有應用；目標4：預算執(zhí)行結果與預算目標相一致。

圖10 預算業(yè)務控制目標實現(xiàn)程度

隨著行政事業(yè)單位預算管理制度改革的不斷推進，行政事業(yè)單位的預算管理水平得到了極大提高，建立了預算編制、執(zhí)行、監(jiān)督相分離的預算管理機制，從問卷調(diào)查的結果來看（如圖10所示），預算業(yè)務基本實現(xiàn)了“預算編制、審批、執(zhí)行、評價合法合規(guī)”的控制目標。然而部分行政事業(yè)單位對預算業(yè)務控制的理解僅限于合法合規(guī)，并沒有在單位內(nèi)部建立完善的預算管理制度，存在擠占預算經(jīng)費、預算收入流失、預算執(zhí)行分析機制和全過程預算績效管理機制缺失等問題。

《內(nèi)控規(guī)范》指出單位應當建立全過程預算績效管理機制。全過程預算績效管理將預算安排、執(zhí)行效率和實施效果掛鉤，確保預算監(jiān)督作用的發(fā)揮。隨著《財政支出績效評價管理暫行辦法》等一系列文件的出臺，行政事業(yè)單位逐步建立全過程預算績效管理機制，但在制度的落地實施和切實發(fā)揮作用上，仍然存在較大風險。問卷調(diào)查結果表明（如圖10所示），控制目標3“預算完成有評價，評價結果有反饋，反饋結果有應用”的實現(xiàn)程度不容樂觀，多達13%的受訪者認為本單位基本未能實現(xiàn)該目標，甚至有3%的受訪者認為本單位預算評價結果完全沒能得到應用。究其原因，一方面是部分單位沒有充分認識預算績效管理的重要性，認為與追求經(jīng)濟效益的企業(yè)不同，行政事業(yè)單位使用財政資金追求社會效益，預算績效管理并不重要；另一方面由于目前對績效評價指標的解釋較為籠統(tǒng)，單位在執(zhí)行過程中往往以合規(guī)性為目的，缺少將預算績效評價與本單位業(yè)務相結合發(fā)揮實效的動力。

長期以來，由于財務部門與業(yè)務部門之間缺乏關于項目進度的溝通，對預算執(zhí)行的監(jiān)督往往只能在業(yè)務事項的行為發(fā)生后，財務部門通過資金收付控制進行，無法確保業(yè)務部門的業(yè)務事項與預算目標相一致、符合預算要求，往往導致預算執(zhí)行結果與預算目標的偏差，甚至引發(fā)財務部門與業(yè)務部門的矛盾。同時，由于預算編制不科學、不合理，我國大多數(shù)單位的財政專項經(jīng)費存在相互擠占的現(xiàn)象，進一步導致了預算執(zhí)行結果與預算目標的偏差。問卷調(diào)查結果表明（如圖10所示），僅有18%的受訪者認為本單位完全實現(xiàn)“預算執(zhí)行結果與預算目標相一致”。預算貫穿于行政事業(yè)單位業(yè)務活動的全過程，具有一定的系統(tǒng)性、復雜性和專業(yè)性，行政事業(yè)單位應當重視預算業(yè)務內(nèi)部管理制度的建立和完善，實現(xiàn)以管理制度規(guī)范預算業(yè)務的各個環(huán)節(jié)。《內(nèi)控規(guī)范》第十九條第一款規(guī)定：“單位應當建立健全預算編制、審批、執(zhí)行、決算與評價等預算內(nèi)部管理制度。”為了探究當前各級行政事業(yè)單位預算管理的內(nèi)部控制措施落實情況，問卷針對“貴單位是否將去年財政下達的經(jīng)費預算在內(nèi)部各職能部門間進行分解并下達，建立內(nèi)部責任預算制度”和“貴單位是否定期進行預算執(zhí)行情況的分析”進行了調(diào)查。調(diào)查結果表明（如圖11所示），大多數(shù)受訪者表示本單位均以將預算經(jīng)費在內(nèi)部各職能部門間進行分解下達，建立了內(nèi)部責任預算制度，并且超過70%的受訪者表示本單位定期進行了預算執(zhí)行情況的分析，說明目前大多數(shù)受訪單位預算管理的執(zhí)行控制已經(jīng)基本建立。但是根據(jù)財務分析的執(zhí)行情況來看（如圖12所示），財務分析方式以年度分析為主，具有較大的時滯性，半年度、季度和月度財務執(zhí)行情況不好，尚未做到根據(jù)項目重要程度和影響范圍進行財務分析。

圖11 內(nèi)部責任預算制度建立情況

圖12 采取的財務分析形式

為了進一步了解預算管理執(zhí)行的現(xiàn)實，我們總結了預算管理中存在的普遍問題：A.預算口徑不夠全面；B.預算指標偏緊；C.預算指標確定方法不夠科學合理；D.預算編制程序沒有完全符合規(guī)范；E.預算編制時間過長；F.預算追加的隨意性較大。問卷要求受訪對象對六個問題按照嚴重程度排序，最嚴重的問題排在第1位。調(diào)查結果顯示（如圖13所示），有26%的受訪者認為預算管理中最為嚴重的問題是“預算口徑不夠全面”，24%的受訪者認為預算管理中最為嚴重的問題是“預算指標偏緊”，同時也有24%的受訪者認為“預算指標確定方法不夠科學合理”是最嚴重的問題，而認為“預算編制時間過長”和“預算編制程序沒有完全符合規(guī)范”是預算管理中最嚴重問題的受訪者分別進展6%和7%。這一結果表明，雖然目前行政事業(yè)單位預算管理合規(guī)性大大提高，但預算管理的科學性仍然存在較大問題。

圖13 本單位預算制度存在的主要問題

為了進行更加深入的分析，本文對受訪者的排序結果進行賦值，排序第1位的賦值為6，其余各項賦值按照排序依次遞減，排序第6位的賦值為1。隨后計算各個問題的平均得分，結果顯示（如圖14所示），“預算指標確定方法不夠科學合理”得分最高為4.39分，表明受訪者認為預算指標的科學合理性是目前預算管理存在的最主要問題；得分排名第二位的是“預算口徑不夠全面”，得分為4,21分。而得益于行政事業(yè)單位財務管理制度改革、預算管理制度的建立和國庫集中支付制度的落實，目前行政事業(yè)單位預算編制程序的合規(guī)性和時間控制相對較好，“預算追加的隨意性較大”，“預算編制時間過長”和“預算編制程序沒有完全符合規(guī)范”三個問題得分相對較低。

圖14 預算制度存在的最主要問題

2.收支業(yè)務：整體控制目標實現(xiàn)較好，尤其是票據(jù)印章管理控制較好，但資金支付合規(guī)、報銷單據(jù)審核方面仍需改善

收支控制歷來是行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的重中之重，尤其是支出控制中的“三公經(jīng)費”廣為社會所關注。這些客觀上要求行政事業(yè)單位完善收支管理，確保單位收支業(yè)務的規(guī)范性和科學性。為此，國家在收支兩條線、部門預算、政府收支分類改革、國庫集中支付、政府采購等一系列具體控制措施的執(zhí)行上也要求十分嚴格。例如，①行政事業(yè)單位應當按照規(guī)定項目和標準征收政府非稅收入，按照規(guī)定開具財政票據(jù)，做到收繳分離、票款一致，及時、足額上繳國庫或財政專戶，不得以任何形式截留、挪用或者私分；②行政事業(yè)單位應該加強支出審批控制。明確支出的內(nèi)部審批權限、程度、責任和相關控制措施，審批人應當在授權范圍內(nèi)審批，不得越權審批；③行政事業(yè)單位應當建立健全票據(jù)管理制度，明確規(guī)定票據(jù)保管、登記、使用和檢查的責任，對票據(jù)試行專人、專賬、專柜管理。根據(jù)問卷調(diào)查結果顯示（如圖

15、圖

16、圖17所示），94%的受訪者選擇了本單位的非稅收入嚴格了執(zhí)行收支兩條線的管理制度。97%的受訪者表示，本單位的經(jīng)費支出有明確的審批權限劃分。94%的票據(jù)實現(xiàn)了專人管理。證明我國行政事業(yè)單位在具體收支的管理上已經(jīng)建立了明確的制度要求，并且在支出的審批和票據(jù)管理方面執(zhí)行較好。

圖15 非稅收入執(zhí)行“收支兩條線”情況

圖16 經(jīng)費支出審批權限設置

圖17 票據(jù)是否指定專人管理

本次問卷列示了四項收支業(yè)務的控制目標：目標1：收支業(yè)務合規(guī)合法，不存在違規(guī)收取或違規(guī)支出等問題；目標2：票據(jù)、印章管理嚴格，不存在收入資金流失的現(xiàn)象；目標3：資金支付符合國庫集中支付、政府采購、公務卡結算等相關規(guī)定；目標4：報銷單據(jù)審核嚴格。

圖18 收支業(yè)務控制目標實現(xiàn)程度

根據(jù)問卷調(diào)查結果顯示（如圖18所示），我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制收支目標實現(xiàn)程度較好，尤其是目標2（票據(jù)、印章管理嚴格，不存在收入資金流失的現(xiàn)象）實現(xiàn)程度最好。具體來看,收支業(yè)務控制目標實現(xiàn)程度的排序是：目標2基本實現(xiàn)及完全實現(xiàn)的程度為91%（其中61%的受訪者表示，本單位票據(jù)與印章管理可以完全實現(xiàn)內(nèi)部控制目標，不存在收入資金流失的現(xiàn)象）,目標4基本實現(xiàn)及完全實現(xiàn)的程度為89%，目標1的基本實現(xiàn)及完全實現(xiàn)的程度為87%，目標3基本實現(xiàn)及完全實現(xiàn)的程度為84%。即使是這樣，近些年從審計機關對行政事業(yè)單位審計過程中仍然發(fā)現(xiàn)：許多單位“其他支出”科目使用頻繁、金額較大，且支出的內(nèi)容復雜多樣，超標問題嚴重。多數(shù)行政事業(yè)單位均不同程度的存在科目填報不夠準確、支出審核不嚴或不規(guī)范、報銷單據(jù)審核不夠嚴格、不能按照規(guī)定使用公務卡結算等問題。特別是部分單位在國庫集中支付、政府采購和公務卡改革等制度的執(zhí)行過程中，不注重對單位員工的教育與推廣，未能與業(yè)務部門及時溝通，導致未能按照規(guī)定辦理資金支付手段，存在嚴重的控制風險。根據(jù)問卷調(diào)查的結果，我國行政事業(yè)單位收支業(yè)務控制確實還應該在資金支付合法合規(guī)性及報銷單據(jù)的審核上進一步完善。

在我國行政事業(yè)單位的支出業(yè)務控制中，專項資金支出的管理尤為重要。規(guī)范行政事業(yè)單位的專項資金核算，對于加強行政事業(yè)單位財務管理,提高財政資金使用效益,強化行政事業(yè)單位的職能有著十分重要的意義。專項資金的使用涉及預算控制、收支控制和建設項目控制，是行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)，行政事業(yè)單位往往存在專項資金與共有經(jīng)費相互借用，項目資金挪用等問題，因此分析專項資金的使用情況對于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設具有重要意義。為此，行政事業(yè)單位應當按規(guī)定的支出標準和支出方向執(zhí)行項目預算。專項資金在批復下達時應明確了預算指標、支出標準和支出方向，相關業(yè)務部門應當嚴格按照預算指標、支出標準和支出方向辦理，財會部門應當對專項資金進行單獨審核，加強支付審核控制。根據(jù)審計署歷年財政預算執(zhí)行審計的結果來看，專項資金的審計發(fā)現(xiàn)很多突出的問題，例如：①地方配套資金不到位，擠占專項資金；②對財政部門和業(yè)務主管部門撥給的專項資金，沒有按規(guī)定專款專用，而是用于彌補日常公用經(jīng)費不足，致使單位公用經(jīng)費擠占專項資金；③滯留未撥專項資金，由于財政資金較緊張，將專項資金掛賬，未及時下?lián)埽詡溆糜谫Y金周轉(zhuǎn)、經(jīng)費、工資或其他支出；④專項資金沒有單獨核算，與正常支出和公用支出相混淆，不能正確反映實際使用情況，違背了專款專用原則；⑤行政事業(yè)單位對財政撥入的專項資金在未使用或者當年未使用完的情況下，通過虛列支出轉(zhuǎn)“其他應付款”等往來科目進行核算。

圖19 專項資金是否已經(jīng)單獨核算

圖20 專項資金撥款是否存在不及時不到位情況

問卷調(diào)查顯示（如圖19所示）90%的被訪單位表示已經(jīng)針對專項資金進行了單獨核算，并且執(zhí)行情況較好。但針對“專項資金撥款是否存在不及時或不到位的情況”進行了調(diào)查，結果顯示（如圖20所示），接近半數(shù)的受訪單位表示存在專項資金撥款存在不及時或不到位的情況。如果專項資金撥款不及時或不到位會導致專項資金使用效率低下，項目資金與項目不匹配從而影響項目進度。在進一步的問卷調(diào)查中，我們發(fā)現(xiàn)，部分單位存在領導對專項資金的管理意識淡薄，任意使用專項資金的現(xiàn)象，造成專項資金使用效率低下，項目建設進度延遲等后果，問卷對“專項資金是否有與公用經(jīng)費互補使用的情況”“過去是否發(fā)現(xiàn)有專項資金使用不規(guī)范的情況”進行了調(diào)查（如圖

21、圖22所示），約有37%的受訪單位表示存在專項資金與公用經(jīng)費互補使用的情況，41%的被訪者認為本單位還是存在專項資金使用不規(guī)范的現(xiàn)象。

圖21 專項資金撥款是否與公用經(jīng)費互補使用的情況

圖22 是否存在專項資金使用不規(guī)范的現(xiàn)象

針對專項資金，行政事業(yè)單位應當建立預算執(zhí)行和支出的監(jiān)控機制，定期采集信息并匯總分析，對預算執(zhí)行情況進行跟蹤管理和督促檢查，可以保證預算目標實現(xiàn)和財政資金安全。調(diào)查結果表明（如圖23所示），僅有34%的受訪對象表示本單位已經(jīng)采取了專項資金使用跟蹤問效評價機制，表明行政事業(yè)單位在預算控制和收支控制中尚有漏洞，應當在今后的內(nèi)部控制建設中不斷加強。圖23 專項資金的使用是否已經(jīng)建立并實施跟蹤問效評價機制

3.政府采購：依法采購實現(xiàn)較好，但存在采購隨意性大、采購資產(chǎn)質(zhì)次價高的突出問題

政府采購作為行政事業(yè)單位日常開展的經(jīng)常性支出活動，歷來受到高度重視，因為伴隨著財政資金的支出和公共資源的流入，在這一過程中極易由于操作控制環(huán)節(jié)執(zhí)行不到位、監(jiān)督處罰不到位引發(fā)舞弊行為和經(jīng)濟腐敗等問題，從而出現(xiàn)采購價高質(zhì)次、造成財政資金浪費損失、無法體現(xiàn)財政資金使用效益等現(xiàn)象。該領域也成為領導干部違規(guī)、違紀、違法的高危領域。本次問卷列示了四項收支業(yè)務的控制目標，其中目標1：所有政府采購均依法實施；目標2：政府采購與業(yè)務活動相匹配，不存在資金浪費或資產(chǎn)閑置等問題；目標3：政府采購審核嚴格，不存在貨物或服務質(zhì)次價高的情況；目標4：政府采購信息和財務信息真實完整。

圖24 政府采購業(yè)務控制目標實現(xiàn)程度

自《政府采購法》頒布以來，政府采購作為加強財政支出管理的重要手段，其功能作用日益凸顯。特別是2009年國務院辦公廳出臺的《關于進一步加強政府采購管理工作的意見》，從堅持應采盡采、管采分離、加強預算約束、考核培訓等七個方面對政府采購提出了明確要求，為政府采購規(guī)范化創(chuàng)造了政策基礎。雖然我國政府采購歷史較短，但得益于一系列法律法規(guī)的頒布和政府采購制度的推行，政府采購的合法合規(guī)控制目標實現(xiàn)較好。當然，也必須承認，從現(xiàn)實的運行來看，我國各地行政事業(yè)單位仍出現(xiàn)尚未建立健全政府采購工作的組織領導和工作協(xié)調(diào)機制，從而造成政府采購管理松散、隨意的現(xiàn)象，政府采購計劃編制、組織實施、監(jiān)督評價等工作流于形式等問題。

調(diào)查結果表明（如圖24所示），50%的受訪者表示本單位的政府采購業(yè)務完全符合相關法律規(guī)定。在政府采購目標的基本及完全實現(xiàn)程度上排序依次是：目標1（81%）、目標4（76%）、目標2（66%）、目標3（61%）。可見，與目標1和4實現(xiàn)程度相比較，我國還需要在目標2（政府采購與業(yè)務活動相匹配，不存在資金浪費或資產(chǎn)閑置等問題）和目標3（政府采購審核嚴格，不存在貨物或服務質(zhì)次價高的情況）上進一步完善。調(diào)查結果表明，多達31%的受訪者表示，本單位政府采購業(yè)務與業(yè)務活動不相匹配，存在相當程度的資金浪費和資產(chǎn)閑置問題。多達39%的受訪者表示，政府采購審核嚴格，不存在貨物或服務質(zhì)次價高的目標基本或者完全未實現(xiàn)。

4.資產(chǎn)管理：總體情況尚好，但缺乏對于資產(chǎn)的高效利用，閑置浪費問題嚴重

行政事業(yè)單位資產(chǎn)是各級行政事業(yè)單位長期以來積累下來的有形或者無形資產(chǎn)，數(shù)量和金額相當龐大，分布十分廣泛，在國民經(jīng)濟中也占有相當比重。它不僅是各級行政事業(yè)單位有效運轉(zhuǎn)的基本保障，也是其履行社會職責的重要基礎。資產(chǎn)管理作為行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的重要組成部分，往往通過對于行政事業(yè)單位貨幣資金、實物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、對外投資的管理，實現(xiàn)國有資產(chǎn)的安全完整性及使用的效益性。尤其是通過對于貨幣資金和實物資產(chǎn)的管理實現(xiàn)資金流與實物流的共同驅(qū)動作用，提高行政事業(yè)單位管錢管物的水平。

（1）資產(chǎn)管理制度建設情況

為了加強行政事業(yè)單位的資產(chǎn)管理目標，財政部曾于1995年印發(fā)執(zhí)行了《行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理辦法》（1995），2006年重新修訂頒布了針對固定資產(chǎn)管理的《行政單位國有資產(chǎn)管理暫行辦法》和《事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理暫行辦法》。根據(jù)問卷調(diào)查（如圖25所示），各級行政事業(yè)單位普遍建立了資產(chǎn)管理制度，執(zhí)行情況很好。雖然如此，我們依然會發(fā)現(xiàn)，針對行政事業(yè)單位資產(chǎn)管理的相關制度實施情況依然顯得十分不足，現(xiàn)實中也確實出現(xiàn)了許多問題，資產(chǎn)管理控制成為行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)。

圖25 資產(chǎn)管理制度建立情況

（2）資產(chǎn)管理機構設置與定期清查情況

根據(jù)《內(nèi)控規(guī)范》第四十條第二款的規(guī)定：“行政事業(yè)單位應當合理設置崗位，明確相關崗位的職責權限，確保資產(chǎn)安全和有效使用。”資產(chǎn)管理崗位的合理設置與資產(chǎn)安全和行政事業(yè)單位資產(chǎn)使用的管理要點在于落實使用保管責任，應當堅持誰使用、誰保管、誰有效使用的控制目標密切相關，并且在一定時期內(nèi)難以通過內(nèi)部人員置換和外部人才供給所替代，因此，合理設置資產(chǎn)管理機構對于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設至關重要。《內(nèi)控規(guī)范》第四十四條第四款規(guī)定：“建立資產(chǎn)臺賬，加強資產(chǎn)的實物管理。單位應當定期清查盤點資產(chǎn)，確保賬實相符。財會、資產(chǎn)管理、資產(chǎn)使用等部門或崗位應當定期對賬，發(fā)現(xiàn)不符的，應當及時查明原因，并按照相關規(guī)定處理。”根據(jù)這一規(guī)定，行政事業(yè)單位應當組建資產(chǎn)清查小組對本單位的資產(chǎn)進行定期清查盤點，并根據(jù)盤點結果填寫實物資產(chǎn)盤點表，并與資產(chǎn)臺賬核對，做到家底清楚，賬、卡、實相符，防止國有資產(chǎn)流失。

根據(jù)問卷調(diào)查（如圖

26、圖27結果所示），我國有32%的行政事業(yè)單位設置有專門的資產(chǎn)管理機構，31%的行政事業(yè)單位在相關部門中設置有專門的崗位負責資產(chǎn)管理工作，但仍有高達37%的行政事業(yè)單位在相關部門中設置兼職崗位負責資產(chǎn)管理工作。從定期清查資產(chǎn)的制度執(zhí)行情況來看，高達69%的行政事業(yè)單位實施了定期的資產(chǎn)清查制度。但仍有22%的行政事業(yè)單位尚未執(zhí)行定期資產(chǎn)清查，9%的被訪者并不清楚本單位是否有定期資產(chǎn)清查。從問卷調(diào)查結果整體來分析，我們認為，我國行政事業(yè)單位資產(chǎn)管理總體情況尚好。但是，從我們了解的各級行政事業(yè)單位的現(xiàn)實來看，資產(chǎn)管理中的貨幣資金管理一般由財務部門負責，職責清晰明確。但對于實物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、對外投資的管理工作則往往通過在財務部門或者辦公室抽調(diào)、任命相關人員臨時負責，缺少專職機構進行管理和監(jiān)督，這使得資產(chǎn)管理的定期清查制度并不是普遍執(zhí)行，且相關崗位設置缺少不相容職務的崗位職責分離控制，這往往容易導致國有資產(chǎn)賬實不符，甚至會出現(xiàn)流失的現(xiàn)象。

圖26 行政事業(yè)單位資產(chǎn)管理機構設置情況

圖27 是否已經(jīng)建立并實施了定期資產(chǎn)清查制度

（3）資產(chǎn)管理控制目標實現(xiàn)情況

針對資產(chǎn)管理控制目標的實現(xiàn)程度，本次問卷列示了五項資產(chǎn)管理的控制目標，其中目標1：所有資產(chǎn)的購置、取得遵守相關法律法規(guī)；目標2：所有資產(chǎn)保全有效，確保固定資產(chǎn)安全完整；目標3：所有資產(chǎn)高效利用，避免閑置和浪費；目標4：資產(chǎn)的所有信息處理及時，記錄真實、完整準確；目標5：所有資產(chǎn)的增加、處置和轉(zhuǎn)移符合單位發(fā)展規(guī)劃。并針對這些目標的實現(xiàn)程度情況開展了問卷調(diào)查。然后，針對資產(chǎn)管理中具體控制措施實施情況，展開了進一步的問卷調(diào)查。具體來看：調(diào)查結果表明（如圖28所示），得益于行政事業(yè)單位預算管理、收支管理的規(guī)范化和收支兩條線等管理制度改革，“所有資產(chǎn)的增加、處置和轉(zhuǎn)移符合單位發(fā)展規(guī)劃”的目標5實現(xiàn)程度尚可，45%的受訪者認為該目標在本單位完全實現(xiàn)，目標3（所有資產(chǎn)高效利用，避免閑置和浪費）實現(xiàn)程度最差，僅有8%的受訪者認為本單位在該目標的實現(xiàn)上是完全實現(xiàn)的。

必須承認，由于行政事業(yè)單位的多數(shù)資產(chǎn)不進入政府的公共運行成本，不計提折舊，普遍存在重購置、輕管理的問題。同時，盲目求新、追求高端化，重增量資產(chǎn)的擴張，輕存量資產(chǎn)的管理，很容易造成財政資金的浪費。目前行政事業(yè)單位普遍存在固定資產(chǎn)盲目構建、閑置、更新改造不夠、使用效率低下、維護不當，導致行政事業(yè)單位資產(chǎn)價值貶損、資源浪費或缺乏可持續(xù)發(fā)展能力。調(diào)查結果表明（如圖28所示），超過60%的受訪者認為本單位僅部分實現(xiàn)或者未實現(xiàn)資產(chǎn)的高效利用，甚至資產(chǎn)閑置和浪費現(xiàn)象嚴重。此外，資產(chǎn)信息不準確也是我國行政事業(yè)單位資產(chǎn)管理的突出問題。例如，許多行政事業(yè)單位沒有建立健全資產(chǎn)的明細賬和固定資產(chǎn)卡片，購置固定資產(chǎn)時只列支費用，不記固定資產(chǎn)賬；新建的辦公樓、房屋建筑物完工后未及時辦理竣工結算，使用多年仍掛在基建賬上，未在單位的固定資產(chǎn)賬上登記。同時，對資產(chǎn)的處置也同時存在隨意處置和不處置同時存在的現(xiàn)象。部分單位擅自處置國有資產(chǎn)、處置隨意性大，導致國有資產(chǎn)流失；而部分單位由于未能及時盤點核查資產(chǎn)，資產(chǎn)記錄與實際脫節(jié)，導致大量失去使用價值的待報廢資產(chǎn)掛在固定資產(chǎn)賬上。

調(diào)查結果表明（如圖28所示），超過32%的受訪者認為本單位僅部分實現(xiàn)了資產(chǎn)所有信息處理及時，記錄真實、完整準確的控制目標。

圖28 資產(chǎn)管理控制目標實現(xiàn)程度

5.建設項目：整體目標實現(xiàn)程度較好，但建設項目資金控制和項目檔案管理有待提高

與政府采購一樣，行政事業(yè)單位的建設項目往往占用資金多、投入資源大、涉及環(huán)節(jié)多、建設工期長、各種利益關系錯綜復雜，往往成為經(jīng)濟犯罪和貪污腐敗的“重災區(qū)”,建設項目控制中出現(xiàn)了許多嚴重的問題和暴露出許多環(huán)節(jié)中的風險。例如，①部分單位建設項目立項缺乏可行性研究或者可行性研究流于形式，決策不當，盲目上馬，導致難以實現(xiàn)預期效益或項目失敗；②部分單位在招標過程中未能嚴格執(zhí)行《招標投標法》和相關文件，甚至存在將建設項目整體或部分拆分為單位工程或分項工程，使標的金額降至《招標投標法》規(guī)定的限額以下，以此規(guī)避招標；③部分單位會計核算不規(guī)范，用一套基建賬核算多個項目，或?qū)⒒ㄙY金納入財務賬，工程直接費用核算不準確、間接費用歸集不正確，影響工程造價的真實性；④部分單位基建賬目長期掛賬，不及時進行財務決算，使得專項資金使用的跟蹤問效流于形式，降低了專項資金使用效率。

此外，建設項目檔案管理也是建設項目控制的薄弱環(huán)節(jié)，行政事業(yè)單位與建設項目相關的文檔很多，立項過程會涉及到項目建議書、可行性研究報告、初步設計方案、投資概算等，項目建設實施階段可能設計到工程設計方案、施工圖、工程變更申請、項目進度報告及計算申請等，項目竣工階段涉及到竣工決算報告等，由于不同的文檔分別由參與建設項目的不同部門編寫，散落在不同的部門中，缺乏對項目文檔的統(tǒng)一管理，因此往往容易丟失或損毀，對建設項目的進展造成阻礙。甚至存在部分行政事業(yè)單位實現(xiàn)墊付了項目資金，而在建設過程中由于丟失了項目預算和立項書等關鍵文檔，導致不能依法獲取項目資金的事故。

加強行政事業(yè)單位建設項目內(nèi)部控制有利于加強項目資金的管控和安全有效使用，避免工程建設領域的違法違規(guī)、貪污腐敗案件的發(fā)生，這在一定程度上既保證了工程建設項目的質(zhì)量，也有利于提高公共服務的效率和效果性。本次問卷列示了四項建設項目的控制目標，其中目標1：所有建設項目的可行性研究、招標、方案設計、價款結算、項目變更、竣工驗收等環(huán)節(jié)均合規(guī)合法；目標2：建設項目資金使用管理嚴格，不存在工程進度延遲、中斷、資金損失等風險；目標3：項目決算中投資完成額、建設成本和結余資金等信息真實有效；目標4：建設項目檔案管理記錄真實、保管完善、完整準確。

圖29 建設項目控制目標實現(xiàn)程度

正是由于建設項目成為眾矢之的，針對建設項目內(nèi)部控制中存在的突出問題，我國先后出臺《中華人民共和國建筑法》、《中華人民共和國招投標法》、《建設工程質(zhì)量管理條例》和《基本建設財務管理規(guī)定》等相關法律法規(guī)，得益于相關法律法規(guī)的發(fā)布與實施，調(diào)查結果表明（如圖29所示），71%的受訪者表示，目標3（項目決算中投資完成額、建設成本和結余資金等信息真實有效）基本或者完全實現(xiàn)；約有70%的受訪者表示，目標1（所有建設項目的可行性研究、招標、方案設計、價款結算、項目變更、竣工驗收等環(huán)節(jié)均合規(guī)合法）基本或者完全實現(xiàn)。對比而言，目標2（建設項目資金使用管理嚴格，不存在工程進度延遲、中斷、資金損失等風險）和目標4（建設項目檔案管理記錄真實、保管完善、完整準確）實現(xiàn)程度較差。甚至約3%的受訪者表示本單位完全未能實現(xiàn)項目資金使用管理嚴格和項目檔案記錄真實的控制目標。

6.合同管理：合同糾紛處理控制存在較大缺陷

合同業(yè)務是行政事業(yè)經(jīng)濟活動的重要組成部分，行政事業(yè)單位發(fā)生政府采購業(yè)務、開展工程建設、取得財政撥款以外的其他收入時，都可能涉及合同的訂立與履行。加強合同控制，有利于防范法律風險，避免給單位造成經(jīng)濟損失，維護行政事業(yè)單位的合法權益。現(xiàn)實中，行政事業(yè)單位合同業(yè)務控制也暴露出較多問題。例如，合同管理歸口管理職責不明確，合同散落在各個業(yè)務部門，合同樣式五花八門，未能有效執(zhí)行合同簽訂程，合同糾紛處理不當?shù)韧怀鰡栴}。本次問卷列示了六項合同管理的控制目標，其中目標1：所有合同的訂立、履約、登記歸檔和糾紛處理均符合相關法律法規(guī)；目標2：合同訂立范圍和條件明確，不存在違規(guī)擔保、投資和借貸合同；目標3：合同履行符合規(guī)定，監(jiān)督持續(xù)有效；目標4:合同相關資料記錄真實，保管完善，完整準確；目標5:合同信息安全有效保證；目標6:合同糾紛處理得當，并能夠及時追究對方的違約責任。

圖30 合同管理控制目標實現(xiàn)程度

目前來看，行政事業(yè)單位的對合同訂立范圍和條件認識更加明確，合同風險意識得到了提高。調(diào)查結果表明（如圖30所示）目標

1、目標2和目標4實現(xiàn)程度較好，高達40%的受訪者表示本單位完全不存在違規(guī)擔保、投資和借貸合同。目標3（合同履行符合規(guī)定，監(jiān)督持續(xù)有效）、目標5（合同信息安全有效保證）、目標6（合同糾紛處理得當，并能夠及時追究對方的違約責任）的實現(xiàn)程度較差。有6%的受訪者表示本單位完全或基本沒能實現(xiàn)合同糾紛處理得當?shù)目刂颇繕耍瑹o法在糾紛處置過程中追究對方的違約責任。

連載三：行政事業(yè)單位具體業(yè)務層面目標實現(xiàn)的實證分析

目標、風險、控制是行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設的主要方法論，即首先設定目標，隨后根據(jù)目標實現(xiàn)過程中所面臨的風險，制定相應的制度、措施，即采取控制措施，最終保證控制目標的實現(xiàn)。本部分我們將根據(jù)《內(nèi)控規(guī)范》提出的風險控制方法和目前常見的控制措施，整理出可能對行政事業(yè)單位業(yè)務層面控制目標產(chǎn)生影響的控制措施，試圖通過控制措施與業(yè)務層面內(nèi)分項控制目標的相關性研究，分析內(nèi)部控制措施對業(yè)務層面分項控制目標的有效性，即控制措施對控制目標實現(xiàn)的保障程度，識別對具體控制目標實現(xiàn)程度發(fā)揮主要作用的控制措施，以期為進行內(nèi)部控制建設的行政事業(yè)單位提供理論支持。

（一）理論分析與假設的提出

《內(nèi)控規(guī)范》要求行政事業(yè)單位對本單位內(nèi)部控制的有效性進行評價，該要求引起了對行政事業(yè)單位控制措施有效性的關注。李連華（2012）根據(jù)西蒙、羅賓斯在“效率準則”、“效率管理”中的相關論述，將內(nèi)部控制有效性界定為內(nèi)部控制在設計和執(zhí)行過程中所表現(xiàn)出的控制成效的集合，即內(nèi)部控制有效性包含內(nèi)部控制設計有效性和內(nèi)部控制執(zhí)行有效性。內(nèi)部控制設計有效性指內(nèi)部控制設計的成效，即內(nèi)部控制措施設計的有效性；內(nèi)部控制執(zhí)行有效性指內(nèi)部控制制度在執(zhí)行中表現(xiàn)出來的實際效果，即控制措施是否得到了準確無誤的執(zhí)行。因此內(nèi)部控制的有效性同時取決于設計有效性和執(zhí)行有效性，其中設計有效性尤為重要。首先，內(nèi)部控制有效性低意味著內(nèi)部控制設計上存在缺陷。例如，某些內(nèi)部控制制度存在瞄準上的誤差，即所采取的的控制措施沒有完全對應著控制目標，或者缺乏針對性，即使制度執(zhí)行的再好，也無法實現(xiàn)控制目標。其次，內(nèi)部控制的設計有效性和執(zhí)行有效性相互連貫，呈現(xiàn)上下游關系，即設計有效性的高低會影響到執(zhí)行過程的有效性。例如，不合理的控制措施往往在實務中難以操作和落實。因此，內(nèi)部控制有效性首先應當關注內(nèi)部控制設計的有效性，即內(nèi)部控制措施設計的有效性。

張宜霞（2008）指出內(nèi)部控制的有效性是指內(nèi)部控制為相關目標的實現(xiàn)提供的保證程度和水平。內(nèi)部控制設計有效性是內(nèi)部控制有效性的基礎，取決于單位所采取的的內(nèi)部控制措施。為了保證內(nèi)部控制設計的有效性，在構建內(nèi)部控制系統(tǒng)時，人們往往希望使控制措施與控制目標之間保持清晰的對應關系。但是，實際上要做到這一點是非常困難的，甚至是不可能的。因為控制措施與控制目標之間經(jīng)常會出現(xiàn)一對一、一對多、多對

一、多對多等復雜的網(wǎng)絡化關系（白華，2012）。其原因包括以下兩點：

首先，由于不同業(yè)務的控制風險存在差別，而單一控制措施僅對特定的控制風險發(fā)揮作用、因此控制措施對控制目標的有效性存在差異。《內(nèi)控規(guī)范》根據(jù)業(yè)務內(nèi)容和特點將行政事業(yè)單位業(yè)務分為預算業(yè)務、收支業(yè)務、政府采購業(yè)務、資產(chǎn)管理、建設項目管理和合同管理六大類。由于業(yè)務內(nèi)容、流程、發(fā)生頻率、涉及主體和目前已有的法律法規(guī)落實程度等因素不盡相同，因此各類業(yè)務的控制風險并不一致。例如，預算業(yè)務應重點關注“預算編制過程中單位各部門間溝通協(xié)調(diào)是否充分，預算編制與資產(chǎn)配置是否相結合、與具體工作是否相對應；是否按照批復的額度和開支范圍執(zhí)行預算，進度是否合理，是否存在無預算、超預算支出等問題”等，而合同管理則更加關注“是否明確應簽訂合同的經(jīng)濟活動范圍和條件；是否有效監(jiān)控合同履行情況，是否監(jiān)理合同糾紛協(xié)調(diào)機制”等。內(nèi)部控制是風險管理的一部分（COSO，2004；謝志華，2007），其有效性體現(xiàn)在風險程度的降低。因此根據(jù)風險應對原則，控制措施對控制目標的有效性存在差異，單一控制措施可能僅與單一控制目標相關，也可能有助于多個控制目標的實現(xiàn)。其次，各類經(jīng)濟業(yè)務控制目標的交互影響，起到了控制效應的傳導作用。內(nèi)部控制總體有效性取決于分項有效性。單位內(nèi)部控制有效性取決于各類經(jīng)濟業(yè)務控制的有效性。因此按照控制有效性與控制目標的對應關系，單位內(nèi)部控制有效性取決于預算業(yè)務控制目標實現(xiàn)程度、收支業(yè)務控制目標實現(xiàn)程度、政府采購業(yè)務控制目標實現(xiàn)程度、資產(chǎn)業(yè)務控制目標實現(xiàn)程度、建設項目控制目標實現(xiàn)程度和合同業(yè)務控制目標實現(xiàn)程度。這些控制目標之間是相互獨立的，也是相互聯(lián)系的。因為一個類別的目標可能會與另一個類別的目標交叉或者支持另一個目標。例如，收支業(yè)務控制目標的實現(xiàn)程度會對資產(chǎn)業(yè)務和政府采購業(yè)務控制目標實現(xiàn)程度產(chǎn)生影響，因此，某項控制措施可能通過對收支業(yè)務控制目標發(fā)揮作用，進而影響資產(chǎn)業(yè)務和政府采購業(yè)務控制目標的實現(xiàn)程度，間接的實現(xiàn)控制有效性。

由于控制措施與控制目標之間的網(wǎng)絡化關系，同一控制措施對不同控制目標的有效性不同，同時，與不同控制目標對應的控制措施也不盡相同。因此本文提出假設命題：對不同業(yè)務控制目標發(fā)揮作用的控制措施存在差異性。

（二）問卷設計方法

《內(nèi)控規(guī)范》提出了“合理保證單位經(jīng)濟活動合法合規(guī)，資產(chǎn)安全和使用有效，財務信息真實完整，有效防范舞弊和預防腐敗，提高公共服務的效率和效果”的總體控制目標。問卷將總體控制目標與各類業(yè)務層面經(jīng)濟活動內(nèi)容結合，根據(jù)業(yè)務層面經(jīng)濟活動的特點提出具體的控制目標。，并針對具體控制目標提出了若干問題項，以衡量受訪者單位業(yè)務層面內(nèi)部控制目標的實現(xiàn)程度。每個問題均采用李克特式五分量表方式進行設計，按照受訪者單位業(yè)務層面控制狀況與對問卷問題的符合程度由5至1份分別予以賦值，得分越高表示該樣本的業(yè)務層面內(nèi)部控制目標實現(xiàn)程度越好。同時，問卷根據(jù)《內(nèi)控規(guī)范》提出的不相容崗位相互分離、內(nèi)部授權審批控制、歸口管理、預算控制、財產(chǎn)保護控制、會計控制、單據(jù)控制和信息內(nèi)部公開等控制手段，列舉了若干內(nèi)部控制措施題項，被調(diào)查者單位已落實該內(nèi)部控制措施的選“是”（賦值為1），未設置該措施的選“否”（賦值為0），以此調(diào)查行政事業(yè)單位內(nèi)部控制措施的設置情況。

（三）業(yè)務層面控制措施與控制目標實現(xiàn)程度的相關性回歸分析

《內(nèi)控規(guī)范》將行政事業(yè)單位業(yè)務層面內(nèi)部控制劃分為預算業(yè)務、收支業(yè)務、政府采購、資產(chǎn)管理、建設項目和合同管理六大類經(jīng)濟業(yè)務。報告根據(jù)《內(nèi)控規(guī)范》的相關規(guī)定，設置若干問題衡量被訪問單位業(yè)務層面控制目標的實現(xiàn)程度，并通過因子分析對問題進行降維，歸集為六大類經(jīng)濟業(yè)務控制目標，隨后對控制措施與控制目標實現(xiàn)程度的相關性進行回歸分析，以探求對不同控制目標實現(xiàn)發(fā)揮作用的最為有效的控制措施。

1.業(yè)務層面內(nèi)部控制目標的因子分析

為了探討控制措施對六類業(yè)務控制目標的實現(xiàn)程度，我們試圖通過因子分析，將問題進行歸集。報告通過KMO和Bartlett對行政事業(yè)單位業(yè)務層面內(nèi)部控制目標進行檢驗（如表2所示），Barttle檢驗的P值為0.000，說明相關系數(shù)矩陣與單位矩陣具有明顯差異，同時KMO值為0.811>0.5，表明適宜對行政事業(yè)單位業(yè)務層面內(nèi)部控制目標進行因子分析。

表2 KMO和Barttle的檢驗

報告通過因子分析法進行數(shù)據(jù)處理，采用主成份分析法，將不同題項的結果歸集為6個因子，表2列示了初始因子解中特征根大于1的6個因子，其累計方差貢獻率為77.173%，即6個因子共可以解釋77.173%的樣本，能夠較好的反應客觀原變量的大部分信息，說明該樣本具有較好的代表性和解釋性。

表3 解釋的總方差表

提取方法：主成份分析

表4列示了歸集得出的6個因子及其對應的問題，數(shù)據(jù)顯示，前5個問題在第1個因子上有較高的載荷，第1個因子主要解釋了這5個問題，問題的內(nèi)容均圍繞預算控制展開，因此將該因子定義為預算業(yè)務控制目標。同理，本文將其余5個因子根據(jù)其內(nèi)容分別定義為收支業(yè)務控制目標、政府采購業(yè)務控制目標、資產(chǎn)控制目標、建設項目控制目標和合同控制目標。

表4 成分矩陣與因子分類表

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制措施與內(nèi)部控制目標實現(xiàn)程度的回歸分析

根據(jù)因子分析結果，報告以6個公因子作為行政事業(yè)單位業(yè)務層面內(nèi)部控制目標的衡量指標，分別衡量行政事業(yè)單位預算業(yè)務、資產(chǎn)管理業(yè)務、政府采購業(yè)務、建設項目、合同控制以及收支業(yè)務內(nèi)部控制目標的實現(xiàn)程度。

報告根據(jù)《內(nèi)控規(guī)范》中提出的內(nèi)部控制措施，以及目前行政事業(yè)單位常見的控制措施，在問卷中設立了20項內(nèi)部控制措施問題，以此調(diào)查不同控制措施在行政事業(yè)單位內(nèi)部控制中的實施情況，并以此作為行政事業(yè)單位業(yè)務層面控制措施的衡量指標。

表5 變量定義與符號

為了探究行政事業(yè)單位控制措施對業(yè)務層面內(nèi)部控制目標的影響，本文根據(jù)前文假設，構建如下回歸模型組：

Obji=α+βjmeasurej

其中，Obji表示行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的第i個控制目標，i的取值范圍是1至6；βj表示第j項控制措施對Obji的回歸系數(shù)，j的取值范圍是1至20。

不同的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制措施之間可能存在相互的影響，例如對“專項資金與公有經(jīng)費互補使用管理不嚴格”的單位往往對“專項資金嚴格按照項目用途進行使用”的控制較差。為了探求檢驗變量之間是否存在多重共線性問題，本文進行了VIF檢驗，結果表明，20項控制措施的VIF值均未超過5，表明變量之間不存在明顯的共線性問題，適宜進行回歸分析。回歸結果表明，不同的控制目標受到不同控制措施的影響，同時，同一控制措施也會對多個控制目標產(chǎn)生影響。

（1）預算控制目標的實現(xiàn)

Measure與Obj6的回歸結果顯示，R2為0.427，說明解釋變量對被解釋變量的解釋程度為42.7%。與方程1相同，隨著單位特征控制變量的加入，方程的擬合程度將會增加。F值為4.132，在1%的水平上顯著，表明方程通過了統(tǒng)計學檢驗。

Measure7、Measure8、Measure10、Measure17均通過了顯著性檢驗，表明Obj6即預算業(yè)務控制目標分別受到“分解經(jīng)費預算并建立內(nèi)部責任預算制度”、“定期進行預算執(zhí)行情況分析”、“單獨核算專項資金”和“建立員工報告渠道，并保護舉報人不被報復”4項控制措施的影響。其中，Measure8的相關系數(shù)為-0.55，表明定期進行預算執(zhí)行情況分析的實施情況越好的單位其預算管理內(nèi)部控制目標的實現(xiàn)程度越高，且在四個影響預算控制目標的措施中，該項措施對預算目標的實現(xiàn)程度影響最大，究其原因可能是行政事業(yè)單位通過定期進行預算執(zhí)行情況分析，有利于及時發(fā)現(xiàn)預算管理過程中的風險，避免了問題的發(fā)生和惡化，從而保證了目標6的合理合法。

（2）收支業(yè)務控制目標的實現(xiàn)

Measure與Obj3的回歸結果顯示，R2為0.351，說明解釋變量對被解釋變量的解釋程度為35.1%。與方程1相同，隨著單位特征控制變量的加入，方程的擬合程度將會增加。F值為2.998，在1%的水平上顯著，表明方程通過了統(tǒng)計學檢驗。

回歸結果表明，Measure2、Measure5、Measure6、Measure7、Measure16均通過了顯著性檢驗，表明Obj3即收支業(yè)務控制目標分別受到“資產(chǎn)管理機構設置”、“建立并實施定期財務分析制度”、“經(jīng)費支出有明確的審批權限劃分”、“分解經(jīng)費預算并建立內(nèi)部責任預算制度”、“建立獲取和報告內(nèi)部控制缺陷的機制對員工所擔任的工作有書面控制內(nèi)容說明”等5項控制措施的影響。其中，Measure2在1%的水平上顯著，Measure6、Measure7、Measure16在5%的水平上顯著，Measure5在10%的水平上顯著，表明這一項措施與Obj3的相關性相對較低。其中Measure6的相關系數(shù)為-1.43，表明對“經(jīng)費支出有明確的審批權限劃分”執(zhí)行越好的單位，其收支業(yè)務控制目標的實現(xiàn)程度越高，且在五項影響收支業(yè)務控制目標的措施中，該項措施對收支業(yè)務控制目標的實現(xiàn)程度影響最大，究其原因可能是行政事業(yè)單位通過對費用報銷、業(yè)務借款等資金支付行為進行審批權限設置，從而保證資金支付的安全性。

（3）政府采購業(yè)務控制目標的實現(xiàn)

Measure與Obj4的回歸結果顯示，R2為0.254，說明解釋變量對被解釋變量的解釋程度為25.4%。與方程1相同，隨著單位特征控制變量的加入，方程的擬合程度將會增加。F值為1.889，在5%的水平上顯著，表明方程通過了統(tǒng)計學檢驗。

回歸結果表明，Measure10、Measure18均通過了顯著性檢驗，表明Obj4即政府采購業(yè)務控制目標分別受到“單獨核算專項資金”、“建立獲取和報告內(nèi)部控制缺陷的機制”等2項控制措施的影響。其中，Measure18在5%的水平上顯著，Measure10在10%的水平上顯著，表明這一項措施與Obj4的相關性相對較低。其中Measure10的相關系數(shù)為-0.48，表明對“單獨核算專項資金”執(zhí)行越好的單位，其政府采購業(yè)務控制目標的實現(xiàn)程度越高，且在兩項影響政府采購業(yè)務控制目標的措施中，該項措施對政府采購業(yè)務控制目標的實現(xiàn)程度影響最大，究其原因可能是行政事業(yè)單位通過對專項資金進行單獨核算，保證了專項資金使用過程中的政府采購的合法性，從而實現(xiàn)了政府采購的控制目標。

（4）資產(chǎn)管理控制目標的實現(xiàn)

Measure與Obj1的回歸結果顯示，R2為0.591，說明解釋變量對被解釋變量的解釋程度為59.1%。由于本文數(shù)據(jù)來自于問卷調(diào)查，受問卷內(nèi)容影響，本文未將單位所在地區(qū)、性質(zhì)、規(guī)模等影響因素納入分析范圍，隨著單位特征控制變量的加入，方程的擬合程度將會增加。F值為8.004，在1%的水平上顯著，表明方程通過了統(tǒng)計學檢驗。

回歸結果表明，Measure3、Measure6、Measure8、Measure9、Measure10、Measure13、Measure16、Measure17均通過了顯著性檢驗，表明Obj6即資產(chǎn)控制目標分別受到“建立并實施定期財產(chǎn)清查制度”、“經(jīng)費支出有明確的審批權限劃分”、“定期進行預算執(zhí)行情況分析”、“嚴格執(zhí)行‘收支兩條線’”、“單獨核算專項資金”、“專項資金存在使用不規(guī)范現(xiàn)象”、“對員工所擔任的工作有書面控制內(nèi)容說明”、“建立員工報告渠道，并保護舉報人不被報復”等8項控制措施的影響。Measure8、Measure17在1%的水平上顯著，Measure3、Measure6、Measure9、Measure10、Measure16在5%的水平上顯著，Measure13在10%的水平上顯著。其中Measure6的相關系數(shù)為-1.34，表明對“經(jīng)費支出有明確的審批權限劃分”執(zhí)行越好的單位，其資產(chǎn)控制目標的實現(xiàn)程度越高，且在八項影響資產(chǎn)控制目標的措施中，該項措施對資產(chǎn)控制目標的實現(xiàn)程度影響最大，究其原因，如果行政事業(yè)單位通過對資金支出設置明確的審批權限劃分，會在某種程度上保證貨幣資金的安全完整；通過對實物資產(chǎn)的請購審批設置權限，會保證實物資產(chǎn)的配置和采購合理；通過對無形資產(chǎn)請購設置審批權限，會保證無形資產(chǎn)的取得合理合規(guī)。

（5）建設項目控制目標的實現(xiàn)

Measure與Obj5的回歸結果顯示，R2為0.329，說明解釋變量對被解釋變量的解釋程度為32.9%。與方程1相同，隨著單位特征控制變量的加入，方程的擬合程度將會增加。F值為2.725，在1%的水平上顯著，表明方程通過了統(tǒng)計學檢驗。

回歸結果表明，Measure5、Measure10、Measure18均通過了顯著性檢驗，表明Obj5即建設項目控制目標分別受到“建立并實施定期財務分析制度”、“單獨核算專項資金”、“建立獲取和報告內(nèi)部控制缺陷的機制”等3項控制措施的影響。其中，Measure5和Measure18在1%的水平上顯著，Measure10在5%的水平上顯著。其中Measure5的相關系數(shù)為-0.67，表明對“建立并實施定期財務分析制度”這一控制措施實施越頻繁的單位，其建設項目控制目標的實現(xiàn)程度越高，且在三項影響建設項目控制目標的措施中，該項措施對建設項目控制目標的實現(xiàn)程度影響最大，究其原因可能是建設項目往往是大工程，時間通常較久，與每年實施一次財務分析活動的行政事業(yè)單位相比，每季度實施一次財務分析活動的單位往往更能夠起到監(jiān)督、分析、預測的職能。行政事業(yè)單位通過定期進行財務分析，從而發(fā)現(xiàn)工程施工過程中的風險點，避免了在工程實施階段產(chǎn)生的風險問題。

（6）合同業(yè)務控制目標的實現(xiàn)

Measure與Obj2的回歸結果顯示，R2為0.446，說明解釋變量對被解釋變量的解釋程度為44.6%。與方程1相同，隨著單位特征控制變量的加入，方程的擬合程度將會增加。F值為4.46，在1%的水平上顯著，表明方程通過了統(tǒng)計學檢驗。

回歸結果表明，Measure3、Measure4、Measure6、Measure13、Measure18均通過了顯著性檢驗，表明Obj2即合同業(yè)務控制目標分別受到“建立并實施定期財產(chǎn)清查制度”、“指定專人管理單位票據(jù)”、“經(jīng)費支出有明確的審批權限劃分”、“專項資金存在使用不規(guī)范現(xiàn)象”、“建立獲取和報告內(nèi)部控制缺陷的機制”等5項控制措施的影響。其中，Measure4、Measure6、Measure18在5%的水平上顯著，Measure3、Measure13在10%的水平上顯著，表明這兩項措施與Obj2的相關性相對較低。其中Measure6的相關系數(shù)為-1.56，表明對“經(jīng)費支出有明確的審批權限劃分”執(zhí)行越好的單位，其合同控制目標的實現(xiàn)程度越高，且在五項影響合同控制目標的措施中，該項措施對合同控制目標的實現(xiàn)程度影響最大，追究原因可能是行政事業(yè)單位通過對合同履行階段中的款項支付設置審批權限，會降低重大支出錯誤的可能性；同時通過對合同變更進行審批權限劃分，保證了合同變更審核嚴格。

（7）總結

本部分我們通過多元回歸對控制措施與控制目標的相關關系進行探索，結果顯示，對不同控制目標發(fā)揮作用的控制措施不盡相同，Obj1受到Measure3、Measure6、Measure8、Measure9、Measure10、Measure13、Measure16、Measure17的影響顯著，Obj2受到Measure3、Measure4、Measure6、Measure13、Measure18的影響顯著，Obj3受到Measure2、Measure5、Measure6、Measure7、Measure16的影響顯著，Obj4受到Measure10、Measure18的影響顯著，Obj5受到Measure5、Measure10、Measure18的影響顯著，Obj6受到Measure7、Measure8、Measure10、Measure17的影響顯著，從而證明了本文的假設：對不同業(yè)務控制目標發(fā)揮作用的控制措施存在差異性。

表6 回歸結果

結論

2004年，最高審計機關國際會議在《公共部門內(nèi)部控制準則指南》中提出內(nèi)部控制的合理保障概念，并指出設置內(nèi)部控制框架制度應當符合成本效益原則，即在采取控制措施時應當考慮預期的控制收益或者減少的風險損失應當大于落實制度可能帶來的成本。由于控制措施與控制目標之間存在復雜的網(wǎng)狀結構，某一控制措施對特定的部分控制目標發(fā)揮作用，而某一控制目標的實現(xiàn)程度也僅受到某類控制措施的影響，因此對所有的控制目標采取同樣的控制措施，并不能最大化控制有效性。同時，由于內(nèi)部控制制度在實施過程中會產(chǎn)生資源和機會成本的耗費，比如繁瑣的內(nèi)部控制程度會延誤業(yè)務處理，過多的控制措施可能抑制員工的創(chuàng)造性等，采取不具有針對性的控制措施反而會降低控制有效性。因此行政事業(yè)單位在制定內(nèi)部控制措施時，針對某一具體的控制目標，應當考慮控制措施的有效性，即該控制措施對控制目標實現(xiàn)的保障程度。根據(jù)成本效益原則，選擇對具體控制目標有效性較高的控制措施，而不是針對所有的控制目標設立同樣的控制措施，從而最大化內(nèi)部控制有效性。

報告根據(jù)《內(nèi)控規(guī)范》中提出的控制措施，及目前行政事業(yè)單位常見的控制措施，在問卷中設立了20項內(nèi)部控制措施問題，以此調(diào)查不同控制措施在行政事業(yè)單位內(nèi)部控制中的實施情況，并以此作為行政事業(yè)單位業(yè)務層面控制措施的衡量指標。分析結果證明了對不同業(yè)務控制目標發(fā)揮作用的控制措施存在差異性，并指出了對不同控制目標發(fā)揮作用的具體控制措施，從而為行政事業(yè)單位內(nèi)部控制機制建立過程中，有針對性的選擇控制措施提供了一定的參考。

連載四：對我國行政事業(yè)單位實施內(nèi)部控制的具體政策建議

一、應從國家治理的高度認識行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設的意義

一直以來，從政府管理的行政事業(yè)單位來看，依然存在著部門之間職責劃分不清、溝通協(xié)調(diào)不力導致的辦事效率低下，政府職能轉(zhuǎn)變滯后，權力的運行、制約和監(jiān)督機制存在突出的問題，行政審批事項過多勢必造成權力尋租、滋生腐敗。從經(jīng)濟體制改革來看，它在全面深化改革中起到主引擎的作用，其中，財政又是國家治理的基礎和重要支柱，而以財政資金為核心的收支管理（包括“三公經(jīng)費”）歷來是社會公眾關注和強烈反映的熱點問題，《黨政機關厲行節(jié)約反對浪費條例》的提出正好印證了這一背景。事實上，政府的行政體制改革與經(jīng)濟體制改革的這些提法與具體的措施在往屆政府的改革和外部監(jiān)督的審計結果公告制度中均有所涉及。為什么至今仍未得到解決，我們認為，問題的關鍵在于沒有有效地協(xié)調(diào)好行政體制改革與經(jīng)濟體制改革之間的關系，沒有構建一種機制將這些改革的要求融入到現(xiàn)有的行政及事業(yè)單位的管理制度體系中，形成一種科學化、規(guī)范化、合理化和高效化的行政管理基礎規(guī)范，以行政管理體制改革帶動經(jīng)濟體制改革，形成系統(tǒng)完備、科學規(guī)范、運行有效的制度體系，以此為基礎，把各方面制度優(yōu)勢轉(zhuǎn)化為管理國家的效能，實現(xiàn)黨、國家、社會各項事務治理制度化、程序化、規(guī)范化。

相對于管理而言，治理具有主體多元的特征。在現(xiàn)代化的國家治理體系中，不僅包括政府，還包括市場、社會組織、公民等，治理主體在治理體系中各司其職，實現(xiàn)從單一主體的社會管理向多元主體共同治理的國家治理體系轉(zhuǎn)變。根據(jù)國家治理體系及其現(xiàn)代化的要求，必須對治理主體進行合理的權力配置才能實現(xiàn)和諧高效的共治局面。而在現(xiàn)代化的國家治理體系中，政府仍是主要的治理主體，這是因為政府擁有的行政權處在權力的末端，是一種執(zhí)行的權力，這就要求其更具效率性；其次，行政權又更具現(xiàn)實性，因為行政機關及其附屬機構是國家權力系統(tǒng)作用于社會的最基本工具和載體，政府行政系統(tǒng)必然接收和處理更多的社會信息，從而更加知悉社會運作的現(xiàn)實邏輯。但是，行政權的弱點也是非常明顯的，行政過程作為對“社會價值進行權威性分配”的一個重要組成部分，行政機關必然控制大量的社會資源，同時又具有攫取更多社會資源的能力和動機，也就是說，行政權是一個極容易被利益所腐蝕的權力。

人類社會的經(jīng)驗表明，權力腐敗對社會公正的破壞是最大的，當政府權力過多涉足經(jīng)濟領域，成為權力資本之后，便會進行尋租活動。尋租活動不僅造成了社會的不平等，損害了政府的合法性，而且也削弱了政府的能力。遏制權力腐敗的最好的辦法就是對權力進行監(jiān)督和制衡，而監(jiān)督和制衡權力的真諦就是對權力進行“分立”，然后產(chǎn)生不同性質(zhì)權力之間的相互掣肘的權力結構。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制在單位層面的設計恰好強調(diào)了對于行政權的內(nèi)部分權制衡。同時，履行內(nèi)部控制監(jiān)督檢查職責的部門的獨立性有利于減少存在凌駕于內(nèi)部控制之上的特殊權力的可能性。

總之，從國家治理中政府行政體制改革中的權力運行制約監(jiān)督來看，我們認為，行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制建設的本身可以通過流程梳理、制度規(guī)范整合、信息化的落地實施實現(xiàn)明確的職責劃分，提高行政效率，實現(xiàn)對于財政資金的管控。行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制本身就是將權力關進制度的籠子里，通過橫向與縱向的權利制衡，形成不敢腐、不能腐、不易腐的一種廉政風險防范的落地機制。

二、對《內(nèi)控規(guī)范》知識的宣傳普及應加大力度

雖然《內(nèi)控規(guī)范》自2014年1月1日起已經(jīng)實施一年，但從目前建設的執(zhí)行情況來看，與當初提高行政事業(yè)單位內(nèi)部管理水平、規(guī)范內(nèi)部控制、加強廉政風險防控機制建設的初衷大相徑庭。其中的問題在于，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制缺乏相應的理論基礎，人們對于該問題的認識停留于技術操作層面，配套的宣傳工作雷聲大雨點小，配套的改革和落地實施建設的運行機制搭建工作沒有得到有效解決。

從實際的執(zhí)行效果來看，大部分行政事業(yè)單位還處于一種觀望態(tài)度，真正實施內(nèi)部控制建設的單位又大多形成了一種新的制度規(guī)范手冊，并未得到有效實施。通過問卷調(diào)查的結果來看，最應當正確理解并全面掌握的財務人員尚且對這套內(nèi)部控制規(guī)范體系不了解、不清楚，更何況行政事業(yè)單位的其他職能部門和單位負責人。

應該認識到，當前行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系建設是在流程梳理的基礎上構建一套從原來分散的各項制度過度到以《內(nèi)控規(guī)范》為制度對標的內(nèi)部控制制度整合體系，它將改變過去行政事業(yè)單位的目標管理習慣，以經(jīng)濟業(yè)務活動流程的標準化規(guī)范化驅(qū)動整個行政事業(yè)單位在基礎管理層面走向流程管理，最終提升行政事業(yè)單位的管理水平。當然，這會對原有的行政事業(yè)單位制度體系和工作習慣形成較大的沖擊，會面臨權力的重新配置、組織架構的調(diào)整與不相容崗位的分離，會帶來人們的不理解和不支持，甚至會有人簡單的認為這僅是財務部門一個部門的事情。可見，對《內(nèi)控規(guī)范》的落地實施，應先解決人們對內(nèi)控規(guī)范的正確理解問題。當然這也不是一蹴而就的事情，從已經(jīng)實施的企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行情況來看，內(nèi)部控制建設是一個漫長而艱巨的過程，它需要財政部及各級財政機關正確宣傳和普及內(nèi)部控制知識，形成“人人學內(nèi)控，處處講內(nèi)控”的良好氛圍。宣傳的形式可以是行政事業(yè)單位各個層級會計人員的后續(xù)教育專題培訓、通過媒體網(wǎng)絡等方式宣傳內(nèi)控政策、開展知識競賽和有獎征文及內(nèi)部控制師資專題培訓等活動，普及內(nèi)控知識，最終達到做到“宣傳無死角、培訓無盲區(qū)”。這也為內(nèi)控規(guī)范的順利施行奠定廣泛的人才基礎。

三、重視一把手在《內(nèi)控規(guī)范》實施中的直接責任人職責的履行

內(nèi)部控制內(nèi)容建設的核心是“控權”，難點是“制衡”，但關鍵是“一把手”。內(nèi)部控制建設能否取得實效，關鍵在領導。這項工作，只有“一把手”的強勢推進，才能推能設能得動，各方面的積極性才夠調(diào)動起來。

盡管《內(nèi)控規(guī)范》第一章第六條規(guī)定“單位負責人對本單位內(nèi)部控制建立健全和有效實施負責。”但是，目前來看，由財政部一家政府部門所下發(fā)文件的局限性，使得大多數(shù)的行政事業(yè)單位將內(nèi)部控制建設的工作交給了財務部門去施行。而現(xiàn)實中，我們又會發(fā)現(xiàn)，以業(yè)務為核心競爭力的行政事業(yè)單位，財務部門是一個弱勢部門，內(nèi)部控制建設工作本身的推動難度和知識體系方面的不足，使得大多數(shù)行政事業(yè)單位財務人員對內(nèi)部控制建設工作更多持觀望態(tài)度也就不足為奇。而業(yè)務出身的單位負責人又大多由于對財務工作的本身的認識不足和重視程度不夠，使得其對于內(nèi)部控制建設工作過多停留于口頭上的宣傳，在具體措施的落實上沒有任何的舉措，甚至錯誤地認為內(nèi)部控制的建設就是會計控制建設，就應該由財務部門負責。

我們認為，盡管《內(nèi)控規(guī)范》的發(fā)布是由財政部一家發(fā)文，但在后期內(nèi)部控制的推動實施上，財政部門應該在整個政府層面進行充分溝通，調(diào)動其他相關政府部門的參與，構建一個由財政部、審計署、紀檢監(jiān)察、中紀委聯(lián)合組成的一個以內(nèi)部控制實施監(jiān)督為職責的工作組織。這本身也體現(xiàn)了內(nèi)部控制實施與監(jiān)督相分離的控制思想。當然，這個過程中，各個部門各司其職。其中，財政部門負責督促各個行政事業(yè)單位財務人員推動內(nèi)部控制建設工作，加強對于單位經(jīng)濟業(yè)務活動中所涉及到的資金使用的方向和效率的持續(xù)跟蹤和監(jiān)督。審計機關應根據(jù)《內(nèi)控規(guī)范》的要求，完善《審計機關內(nèi)部控制測評準則》，通過對行政事業(yè)單位進行專門內(nèi)部控制評價，并將評價結果與領導干部的經(jīng)濟責任審計工作相聯(lián)系，將責任風險直接與管理層政績相掛鉤，以此發(fā)揮對于內(nèi)部控制的外部監(jiān)督職責。紀檢監(jiān)察部門則根據(jù)舉報和審計機關移送的審計結果，負責從廉政風險、防范腐敗的角度對在公共資金使用過程中的單位與人員違法違紀情況進行監(jiān)督、調(diào)查和懲處。

當然，以上的措施僅是構建了一套內(nèi)部控制落地實施的運行機制。此外，還應該充分發(fā)揮中央黨校、國家行政學院、國家會計學院等培訓基地的培訓宣傳優(yōu)勢，從國家治理現(xiàn)代化與法治的高度分析行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設的重要意義，并將其納入各級領導干部的培訓學習內(nèi)容之中，通過由于內(nèi)部控制問題而引發(fā)的大案要案的警示作用明確其作為直接責任人對于內(nèi)部控制建設所承擔的職責、作用。現(xiàn)實中，作為內(nèi)部控制建設直接責任人的“一把手”，應該在單位內(nèi)部重視和宣傳內(nèi)部控制對于完善本單位經(jīng)濟管理工作、落實黨的三中全會國家治理及國家治理能力現(xiàn)代化的要求和四中全會關于依法治國依法行政要求的重要意義。應該盡快在內(nèi)部控制建設的組織環(huán)節(jié)成立由各個部門負責人組成的內(nèi)部控制建設領導小組，并將具體建設的責任落實給以財務部為牽頭的工作小組和咨詢小組，明確各個部門在內(nèi)部控制建設中的職責和義務，明確表示出支持內(nèi)部控制建設的態(tài)度，做好宣傳工作，有重點有步驟地開展本單位的內(nèi)部控制建設工作。

四、正確認識內(nèi)部審計在內(nèi)部控制中的角色定位，并保障內(nèi)部審計職能的發(fā)揮

評價與監(jiān)督是行政事業(yè)單位內(nèi)部控制得以有效實施的重要保障機制。通過對內(nèi)部控制的建立與實施的有效性開展監(jiān)督檢查和評價，查找和發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在的問題，提出改進建議并督促落實整改，一方面可以防范經(jīng)濟活動風險，及時堵塞管理漏洞；另一方面有利于持續(xù)的完善單位內(nèi)部控制體系，使內(nèi)部控制在單位內(nèi)部管理中發(fā)揮更大的作用。而這一職能的履行，可以由內(nèi)部審計機構去完成。從現(xiàn)實的問卷調(diào)查來看，人們對于內(nèi)部審計與財務部門在內(nèi)部控制中的角色定位存在模糊認識。在前文的分析中，我們已經(jīng)提到，內(nèi)部控制的建設與監(jiān)督職能應該進行分離，內(nèi)部審計部門不能集運動員和裁判員于一身，既負責建設又負責評價監(jiān)督。當然，內(nèi)部控制的建設工作需要內(nèi)部審計部門參與其中，發(fā)揮其專業(yè)的咨詢作用，同時對于內(nèi)部控制的各個風險點保持關注，以便未來進行評價監(jiān)督。

而現(xiàn)實的問題是，目前我國行政事業(yè)單位大多由于編制問題或者重視程度不夠，未設置有專門的內(nèi)部審計機構，而大多只是在紀檢監(jiān)察或者財務部門設置有相關人員從事內(nèi)部審計職能，這在某種程度上影響了內(nèi)部審計的獨立性和權威性。內(nèi)審機制的缺失又一定程度上削減了行政事業(yè)單位內(nèi)部控制工作防弊糾錯的效能。因此，我們認為，內(nèi)部控制作用的發(fā)揮還需要財政、審計、監(jiān)察等行政部門應當給予行政單位更多的政策支持，指導和幫助行政單位建立完善內(nèi)部控制體系中的內(nèi)部審計監(jiān)督功能，使其充分發(fā)揮作用，以確保單位內(nèi)部控制能夠得以持續(xù)、科學地執(zhí)行。

五、內(nèi)部控制體系最終的落地實施依賴于信息化建設

一個組織的管理總是在效率與控制之間尋求平衡。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設同樣會帶來組織預算控制、授權控制、審批控制、不相容職務分離控制、歸口管理控制、會計控制、單據(jù)控制等控制手段在整個經(jīng)濟業(yè)務流程環(huán)節(jié)中發(fā)揮作用，與原來的更高效率的目標管理相比，顯然人們會認為行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的建設會降低組織的效率，最終造成內(nèi)部控制成為一本制度手冊匯編，束之高閣，不能得到人們的認可和有效執(zhí)行。這顯然是行政事業(yè)單位負責人所不愿意看到的，也違背了我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設的初衷。我們認為，內(nèi)部控制信息化的建設可以提高內(nèi)部控制的效率。一方面，內(nèi)部控制的信息化建設，有利于將制度顯性化為流程，將內(nèi)部控制的制度要求固化在信息系統(tǒng)中，推動《內(nèi)控規(guī)范》的落地實施；另一方面，通過內(nèi)部控制信息化建設，可以實時反映單位內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況，實現(xiàn)對經(jīng)濟活動的自動控制，降低人為因素的影響，促進單位內(nèi)部控制的有效運行，避免由于過多的內(nèi)部控制手段的嵌入而降低經(jīng)濟活動的運行效率。第三，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的信息化有利于單位領導抓大放小，逐步從紛繁復雜的日常管理中解脫出來，集中精力思考本組織的發(fā)展戰(zhàn)略及處理更高附加值的工作，真正提高行政事業(yè)單位經(jīng)濟活動管理的水平，提升公共服務的效率效果性。

六、應建立《內(nèi)控規(guī)范》后續(xù)檢查監(jiān)督的補充規(guī)定，并與單位及干部績效考評相結合

盡管我們規(guī)定了《內(nèi)控規(guī)范》自2014年1月1日起開始執(zhí)行，并在規(guī)范中使用了上百個“應當”的字眼，但是，這個規(guī)范的執(zhí)行并未規(guī)定具體完成建設內(nèi)部控制規(guī)范的時間及具體的法律后果。也就是說，總體來看，《內(nèi)控規(guī)范》的實施從某種程度上來說并不具有強制性，最為重要的是《內(nèi)控規(guī)范》并未規(guī)定違規(guī)的責任和處罰措施。《內(nèi)控規(guī)范》實施機制的核心必須有明確的、可執(zhí)行的、具有連續(xù)性的獎懲機制和條款。因此，我們建議，作為一種補充，財政部應會同其他相關部委，例如審計署、紀檢監(jiān)察等部門聯(lián)合下發(fā)相關的后續(xù)檢查監(jiān)督規(guī)定，規(guī)定最后的建設完成期限，并對建立《內(nèi)控規(guī)范》執(zhí)行情況的結果進行評價和考核。將評價與考核結果納入干部在任期間績效評價的內(nèi)容，作為干部晉升的重要依據(jù)。對未遵循或未有效執(zhí)行內(nèi)部控制的單位和相關負責人，應進行通報批評，加大問責力度，使《內(nèi)控規(guī)范》真正落到實處。

第二篇：行政事業(yè)單位內(nèi)部控制

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制（試卷四）

一 單項選擇題(共20題 每題2分 共40分)1．下列各項中不屬于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制原則的是（）。

A 有效性原則

B 制衡性原則

C 適應性原則

D 相關性原則

你的答案是：D

正確答案是：D 答案分析：

2．下列不屬于內(nèi)部審計主要職能的是（）。

A 監(jiān)督

B 評價

C 核算

D 服務

你的答案是：C

正確答案是：C 答案分析：

3．現(xiàn)金的庫存限額以不超過()個工作日的開支額為限,具體數(shù)額由財務部門向主辦銀行提出申請,主辦銀行核定。

A 1 B 3 C 5 D 10

你的答案是：B

正確答案是：B 答案分析：

4．行政事業(yè)單位從事的社會管理和各項公益事業(yè)活動以什么為基礎，以保證其活動的連續(xù)性？

A 年

B 月

C 季

D 日

你的答案是：A

正確答案是：A 答案分析： 5．（）控制是整個工程建設的前期工作，是整個項目成敗的關鍵。

A 工程項目決策

B 工程項目概預算 C 工程項目竣工決算

D 工程項目價款支付

你的答案是：A

正確答案是：A 答案分析：

6．出納人員應由誠實可靠、工作責任心強、業(yè)務熟練的會計人員擔任，連續(xù)擔任出納崗位一般不得超過（）年。

A 5 B 10 C 20 D 25

你的答案是：A

正確答案是：A 答案分析：

7．內(nèi)部控制評價應當以適當?shù)某杀緦崿F(xiàn)科學有效的評價，這是行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評價原則中的（）。

A 科學性原則

B 客觀性原則

C 適用性原則

D 成本效益原則

你的答案是：D

正確答案是：D 答案分析：

8．下列屬于庫存現(xiàn)金控制中對挪用現(xiàn)金舞弊所采取的控制是（）。

A 將現(xiàn)金日記賬收入方記錄日期與收款憑證上的制證日期進行核對，來查證出納是否收到現(xiàn)金后未及時編制收款憑證并登記入賬，從而挪用公款

B 單位現(xiàn)金收入和超過庫存限額的現(xiàn)金應及時送存銀行，以保證現(xiàn)金的安全

C 填制收款原始憑證（收據(jù)或發(fā)票）與收款的職責分開，由兩個經(jīng)手人分工辦理

D 控制發(fā)票或收據(jù)的數(shù)量及編號，建立收據(jù)銷號制度，監(jiān)督收入款項入賬

你的答案是：A

正確答案是：A 答案分析： 9．（）應安排人員組成清查小組，不定期地審查單位銀行存款余額與銀行存款相關賬目是否一致。

A 單位領導

B 財務負責人

C 審計人員

D 資金管理專員

你的答案是：B

正確答案是：B 答案分析：

10．下列不屬于內(nèi)部控制環(huán)境的因素是（）。

A 法律意識

B 誠信和道德觀

C 組織機構設置

D 單位文化

你的答案是：A

正確答案是：A 答案分析：

11．常用的成本計算方法有品種法、分批法和（）。

A 分步法

B 總量法

C 約當產(chǎn)量法

D 定額法

你的答案是：A

正確答案是：A 答案分析：

12．信息系統(tǒng)的應用控制包括輸入控制、輸出控制和（A 組織控制

B 操作控制

C 災難恢復控制

D 處理控制

你的答案是：D

正確答案是：D 答案分析：

13．內(nèi)部控制發(fā)揮作用的前提條件是？

A 良好的單位文化

B 組織結構合理，權利責任分配適當

C 合理的人力資源政策

D 管理者的素質(zhì)

你的答案是：B

正確答案是：B 答案分析：

14．工程項目控制的目標不包括（）。

A 規(guī)范工程項目管理

B 提高工程項目質(zhì)量

C 保證工程項目進度

D 降低工程項目成本

。）

你的答案是：D

正確答案是：D 答案分析：

15．人力資源管理階段分為人力資源管理的提出和（）兩個階段。

A 人力資源管理的發(fā)展

B 科學管理

C 工業(yè)心理

D 人際關系

你的答案是：A

正確答案是：A 答案分析：

16．在資金支付流程中，正確的流程是（）。

A 支付申請→支付審批→辦理支付

B 支付申請→支付審批→支付復核→辦理支付

C 支付申請→支付復核→辦理支付

D 支付發(fā)生→支付審批→支付復核→辦理支付

你的答案是：B

正確答案是：B 答案分析：

17．信息系統(tǒng)輸出的信息應具備的要求不包括（）。

A 準確性

B 可靠性

C 不易復制性

D 及時性

你的答案是：C

正確答案是：C 答案分析：

18．工程項目業(yè)務的管理目標一般分為投資目標、進度目標和（）。

A 戰(zhàn)略目標

B 質(zhì)量目標

C 成本目標

D 設計目標

你的答案是：B

正確答案是：B 答案分析：

19．下列說法不正確的是（）。

A 信息的溝通是組織穩(wěn)定的基礎，對一個組織的發(fā)展具有重要作用

B 對信息系統(tǒng)的控制包括一般控制和應用控制兩類

C 信息的溝通渠道中，自上而下的信息交流往往缺乏源動力，溝通容易受阻

D 舞弊結果處理越嚴格越及時，員工進行舞弊的風險就越大，他們采取舞弊的可能性就越小

你的答案是：C

正確答案是：C 答案分析：

20．以下哪種屬于消極的風險應對策略（）。

A 風險回避

B 風險降低

C 風險轉(zhuǎn)移

D 風險承受

你的答案是：A

正確答案是：A 答案分析：

二 多項選擇題(共15題 每題1分 共45分)21．一般來說，內(nèi)部審計是行政事業(yè)單位內(nèi)部設立的，對各種經(jīng)濟活動、管理制度是否（）所進行的獨立評價系統(tǒng)。

A 合法

B 合理

C 合規(guī)

D 有效

你的答案是：BCD

正確答案是：BCD 答案分析：

22．組織機構是單位進行計劃、執(zhí)行、控制、協(xié)調(diào)和監(jiān)督職能的整體框架。一個單位的組織結構對內(nèi)部控制的影響主要表現(xiàn)為以下方面：

A 組織機構的設置與職能的劃分。

B 內(nèi)部機構主管人員的配備與能力。

C 對于重大內(nèi)部控制事項的態(tài)度。

D 組織機構的應變能力。

你的答案是：ABCD

正確答案是：ABD 答案分析：

23．信息系統(tǒng)的一般控制包括（）。

A 組織控制

B 操作控制

C 邏輯控制

D 災難恢復控制

你的答案是：ABD

正確答案是：ABD 答案分析：

24．行政事業(yè)單位工程項目組織和實施過程中，必須按照規(guī)定的批準流程進行，關鍵環(huán)節(jié)是哪幾個方面的控制流程：

A 項目決策批準流程

B 工程概預算批準流程

C 進度款支付批準流程

D 竣工決算批準流程

你的答案是：ABCD

正確答案是：ABCD 答案分析：

25．成本費用的監(jiān)督檢查，檢查內(nèi)容包括：

A 成本費用業(yè)務相關崗位及人員的設置情況。

B 成本費用授權批準制度的執(zhí)行情況。

C 成本費用預算制度的執(zhí)行情況。

D 成本費用核算制度的執(zhí)行情況。

你的答案是：ABCD

正確答案是：ABCD 答案分析：

26．基本支出預算是部門預算的組成部分，是為保障行政事業(yè)單位正常運轉(zhuǎn)、完成日常工作任務而編制的基本支出計劃，按其性質(zhì)分為人員經(jīng)費和日常公用經(jīng)費。.編制基本支出預算的原則有：

A 真實可靠的原則

B 綜合預算的原則。

C 優(yōu)先保障的原則。

D 定額管理的原則。

你的答案是：BCD

正確答案是：BCD 答案分析：

27．對信息系統(tǒng)的控制，就是確保單位在信息化條件下，其信息系統(tǒng)能夠保護資產(chǎn)的安全、維護數(shù)據(jù)的完整、使單位的目標得以有效地實現(xiàn)、使組織的資源得到高效地使用。對信息系統(tǒng)的控制，要求采用一般控制和應用控制。信息系統(tǒng)的一般控制包括：

A 組織控制。

B 操作控制。

C 處理控制。

D 災難恢復控制。

你的答案是：ABD

正確答案是：ABCD 答案分析：

28．組織結構合理，權利責任分配適當，是內(nèi)部控制發(fā)揮作用的前提條件。行政事業(yè)單位職責分配考慮的主要因素包括： A 在單位內(nèi)部是否有明確的職責劃分，將業(yè)務授權、業(yè)務記錄、資產(chǎn)保管和維護以及業(yè)務執(zhí)行的責任盡可能地分離；

B 數(shù)據(jù)的所有權劃分是否合理；

C 是否已針對授權交易建立適當?shù)恼吆统绦颍?/p>

D 單位文化建設是構建有效控制環(huán)境的必然要求。

你的答案是：ABCD

正確答案是：ABC 答案分析：

29．申報的項目應當同時具備以下條件：

A 符合國家有關方針政策；

B 符合財政資金支持的方向和財政資金供給的范圍；

C 屬于本部門履行行政職能和促進事業(yè)發(fā)展需要安排的項目；

D 有明確的項目目標、組織實施計劃和科學合理的項目預算，并經(jīng)過充分的研究和論證。

你的答案是：ABCD

正確答案是：ABCD 答案分析：

30．行政事業(yè)單位和企業(yè)之間的區(qū)別是顯著的，屬于行政事業(yè)單位特征的有（）。

A 受托責任的多層次性

B 資金來源的有償性

C 資金運用的自由性

D 業(yè)績評價的模糊性

你的答案是：ACD

正確答案是：AD 答案分析：

31．關于內(nèi)部牽制的基本設想，下列說法正確的有（）。

A 二個或以上的人或部門無意識地犯同樣錯誤的機會是較小

B 二個或以上的人或部門有意識地合伙舞弊的可能性大大低于單獨一個人或部門舞弊的可能性

C 二個或以上的人或部門的決策效率高于單獨一個人

D 以上說法都正確

你的答案是：AB

正確答案是：AB 答案分析：

32．下列關于不相容職務的說法中，正確的有（）。

A 授權某項經(jīng)濟業(yè)務的職務與執(zhí)行該項經(jīng)濟業(yè)務的職務要分離

B 執(zhí)行某項經(jīng)濟業(yè)務的職務與審核該項經(jīng)濟業(yè)務的職務要分離

C 執(zhí)行某項經(jīng)濟業(yè)務的職務與記錄該項經(jīng)濟業(yè)務的職務要分離

D 執(zhí)行某項經(jīng)濟業(yè)務的職務與監(jiān)督這些經(jīng)濟業(yè)務的職務要分離

你的答案是：ABCD

正確答案是：ABCD 答案分析：

33．行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理失控的原因有以下方面：

A 內(nèi)部控制環(huán)境不完善，固定資產(chǎn)管理責任不明。

B 固定資產(chǎn)內(nèi)部控制制度不健全，執(zhí)行不得力。

C 固定資產(chǎn)內(nèi)部控制不順，監(jiān)督不力。

D 管理人員素質(zhì)較低，責任心不強。

你的答案是：ABCD

正確答案是：ABCD 答案分析：

34．管理層的應對風險策略包括()。

A 風險降低

B 風險消除

C 風險消滅

D 風險保留

你的答案是：ABD

正確答案是：ABD 答案分析：

35．風險具有的特征有（）。

A 客觀性

B 普遍性

C 損失性

D 主觀性

你的答案是：ABC

正確答案是：ABC 答案分析：

三 判斷題(共15題 每題1分 共15分)36．從某種意義上講，組織內(nèi)部控制的成效取決于人員素質(zhì)的高低，因此人員素質(zhì)控制是內(nèi)部控制的重要因素（）。

你的答案是： 是

正確答案是：是 答案分析：

37．內(nèi)部控制制度是現(xiàn)代管理理論的重要組成部分，是強調(diào)以預防為主的制度，目的在于通過建立完善的制度和程序來防止錯誤和舞弊的發(fā)生，提高管理的效果及效率。你的答案是： 是

正確答案是：是 答案分析：

38．行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的經(jīng)濟性是指單位設計內(nèi)部控制制度要講究成本效益原則。（）你的答案是： 是

正確答案是：是 答案分析：

39．作為內(nèi)部控制重要內(nèi)容之一的信息和溝通，包括：信息的搜集、傳遞和共享過程，良好的信息處理手段，以及有效的信息交流機制。你的答案是： 是

正確答案是：是 答案分析：

40．重要缺陷是指一個或多個開般缺陷的組合，可能嚴重影響內(nèi)部控制整體的有效性，進而導致單位無法及時防范或發(fā)現(xiàn)嚴重偏離整體控制目標的情形。（）

你的答案是： 是

正確答案是：否 答案分析：

41．行政事業(yè)單位的經(jīng)費主要來源于財政撥款。（）你的答案是： 否

正確答案是：是 答案分析：

42．對于行政單位和非經(jīng)營性事業(yè)單位來說，不存在成本的概念，只會涉及到費用（在行政事業(yè)單位常常成為支出）控制問題。對于經(jīng)營性事業(yè)單位來說，往往也會采取成本核算方式，所以需要考慮成本控制問題。

你的答案是： 否

正確答案是：是 答案分析：

43．行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)處置應當按照公開、公正、公平的原則進行。（）你的答案是： 是

正確答案是：是 答案分析：

44．一般情況下，內(nèi)部控制評價至少應當每三年進行一次。你的答案是： 否

正確答案是：是

答案分析：法律、行政法規(guī)和有關監(jiān)管規(guī)則另有規(guī)定的除外，一般情況下，內(nèi)部控制評價至少應當每三年進行一次 45．借鑒COSO

報告，行政事業(yè)單位控制環(huán)境一般也包括：誠信和道德觀、單位的治理結構、管理哲學和經(jīng)營風格、組織機構設置與權責分配、單位文化、人力資源政策、內(nèi)部審計機構設置。

你的答案是： 是

正確答案是：是 答案分析：

46．單位負責人的價值觀和道德觀能協(xié)調(diào)單位、員工乃至社會公眾等人的價值取向，決定著整個單位行為的誠實、守信和有效。（）你的答案是： 是

正確答案是：是 答案分析：

47．行政事業(yè)單位進行風險評估時，既要考慮預期事項也要考慮非預期事項，對可能對組織存在重大影響的非預期的潛在事項和預期事項的風險都要進行評估；同時，既要考慮固有風險，也要考慮剩余風險。

你的答案是： 是

正確答案是：是 答案分析： 48．行政事業(yè)單位財務部門對固定資產(chǎn)投資預算的各種數(shù)據(jù)和其依據(jù)資料及其預算的意見進行復核，財務負責人提出審核意見，提交財政部門批準。（）

你的答案是： 否

正確答案是：否 答案分析：

49．內(nèi)部控制是因加強經(jīng)濟管理的需要而產(chǎn)生的，是隨著經(jīng)濟的發(fā)展而發(fā)展完善的。你的答案是： 是

正確答案是：是 答案分析：

50．資金管理未經(jīng)適當審批或者超越權限審批，可能遭受外部處罰，導致經(jīng)濟損失和信譽損失。（）

你的答案是： 是

正確答案是：否 答案分析：

[關閉]

第三篇：行政事業(yè)單位內(nèi)部控制淺析

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制淺析

內(nèi)部控制，是指單位為了保護資產(chǎn)的安全、完整，提高會計信息質(zhì)量，確保有關法律法規(guī)和規(guī)章制度及單位經(jīng)濟管理方針的貫徹執(zhí)行，避免或降低各種風險，提高經(jīng)濟管理效率，實現(xiàn)單位經(jīng)濟管理目標而制定和實施的一系列控制方法、措施和程序。但與企業(yè)相比，行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制制度建設還相對滯后，迄今為止，還缺乏一套對行政事業(yè)單位行之有效的內(nèi)部控制指導性規(guī)范，也很少有行政事業(yè)單位聘請外部力量或自行研究設計一套系統(tǒng)完整、規(guī)范合理的內(nèi)部控制制度體系。

一、我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的問題1.對內(nèi)部控制重要性的認識不夠許多單位的“一把手”缺乏對內(nèi)部控制知識的基本了解，因此對建立、健全單位內(nèi)部控制的重要性和現(xiàn)實意義的認識不夠，抱著有與沒有無所謂的態(tài)度。有的單位負責人簡單地將財政的部門預算控制等同于內(nèi)部控制，認為有了部門預算就無所謂內(nèi)部控制體系了。在實際工作中，更有許多單位的負責人僅僅把財會部門當成“錢袋子”，多數(shù)單位的會計人員僅僅扮演“付款員”的角色，無權參與單位的重要決策乃至業(yè)務管理活動，對單位重要決策的過程和結果均不了解。更不可思議的是，有的單位干脆拒絕進行內(nèi)部控制制度的建設。

2.內(nèi)控制度不健全內(nèi)部控制制度建設應當貫徹新《會計法》，與單位各項內(nèi)部會計制度和其他管理制度結合進行。我國現(xiàn)在很多行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度并不全面、不完善。個別規(guī)模較小的單位，會

計、出納、資產(chǎn)管理等不相容職務均由一人擔任，內(nèi)部審計制度不完善，這也就導致一些單位的出納貪污時有發(fā)生。

3.預算控制比較薄弱隨著部門預算改革的推進，預算控制得到了一定程度的加強，但在一些行政事業(yè)單位的控制仍較薄弱。主要表現(xiàn)為：一是預算編制比較粗糙、方法落后。目前部門預算的編制一般仍根據(jù)當年財政狀況、上年收支情況、預算單位自身的特點和業(yè)務進行核定，大部分還沒有細化到具體項目，預算支出達不到逐筆進行核定的要求。預算編制方法還停留在傳統(tǒng)階段，沒有考慮過去的支出是否合理、金額是否適當，根本沒有考慮到要做零基預算。二是預算剛性不夠。預算的計劃性、科學性不強，資金使用缺乏預見性，削弱了預算的約束控制力。

4．授權批準控制不嚴在授權支出控制方面，目前絕大多數(shù)行政單位，存在授權不當，對授權批準支出的范圍、權限控制不嚴等問題。特別是對預算外支出的項目，缺乏集體研究決策，通常是“一把手”說了算，這是一種在行政單位普遍存在的授權批準不當?shù)默F(xiàn)象。

5.缺乏有效的監(jiān)督評價機制目前對行政單位而言，對內(nèi)部控制的監(jiān)督可以分為內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督主要由本單位內(nèi)部所設的內(nèi)部審計機構和人員根據(jù)管理的需要定期和不定期的進行。對大多數(shù)的基層行政機關而言，根本就沒有設立相應的內(nèi)部審計機構和人員，內(nèi)部監(jiān)督自然無從談起。外部監(jiān)督主要是由財政部門和審計部門來進行的，由于受到規(guī)模的制約，監(jiān)督力量還不足，不可能進行日常的監(jiān)督，因此外部監(jiān)督也難以發(fā)揮其應有的效能和威懾力。

二、相應對策1.建立良好的內(nèi)部控制環(huán)境任何單位的控制活動都存在于一定得不償失控制環(huán)境之中，控制環(huán)境的好壞，直接影響到單位內(nèi)部控制的遵循和執(zhí)行。加強和完善單位內(nèi)部控制，應注意單位內(nèi)部控制環(huán)境的建設，包括領導重視，員工配合，組織機構、授權和分配責任的管理控制方法，要堅持六大原則：資金合理配置原則，收支積極平衡原則，成本效益原則，收益風險均衡原則，分級分權管理原則，利益關系協(xié)調(diào)原則。只有建立良好的內(nèi)部控制環(huán)境，才能保證制度的真正落實，才能真正達到內(nèi)部控制的目的。

2.建立和健全內(nèi)部控制制度各單位應當建立、健全本單位內(nèi)部會計監(jiān)督制度，并具體要求記賬人員與經(jīng)濟業(yè)務事項和會計事項的審計人員、經(jīng)辦人員、財務保管人員的職責權限應當明確，并相互分離、相互制約；重大對外投資、資產(chǎn)調(diào)度和其他重要經(jīng)濟業(yè)務事項的決策和執(zhí)行的相互監(jiān)督、相互制約程序應當明確；財產(chǎn)清查的范圍、期限和組織程序應當明確；對會計資料定期進行內(nèi)部審計的辦法和程序應當明確。各單位還應該建立單位內(nèi)部稽核制度、內(nèi)部牽制制度、內(nèi)部審計制度。內(nèi)部會計控制電算化與內(nèi)部信息化控制。對于現(xiàn)代事業(yè)單位而言，有效的內(nèi)部會計控制方法是建立內(nèi)部管理資源的電算化與信息化管理，它是有效遏制事業(yè)單位部門之間扯皮、本位主義、小團體利益、弄虛作假的現(xiàn)代化管理手段，由于它是事業(yè)單位內(nèi)部的資源共享，它可以幫助監(jiān)督部門隨時掌握事業(yè)單位內(nèi)部資金和物質(zhì)及工作狀況的真實情況。對于事業(yè)單位范圍內(nèi)的內(nèi)部控制，就必須完善事業(yè)單位相關的管理制度，規(guī)范事業(yè)單位內(nèi)部管理體系;依據(jù)會計電算化的特點，制定崗位責任管理、監(jiān)控與操作分離的、行之有效的管理制度，實施系統(tǒng)內(nèi)部控制與有效牽制。

3.加強預算管理加強預算管理是行政事業(yè)單位管理的核心，貫穿于整個單位的業(yè)務活動。加強預算管理是確保業(yè)務目標實現(xiàn)的重要手段，是各項事業(yè)健康發(fā)展的條件保障。在管理中，一是在部門預算編制環(huán)節(jié)，要在實施綜合財政預算的基礎上，努力做到零基預算和細化預算。特別是在編制支出預算時，應從單位當年實際需要出發(fā)，結合當年財力狀況，核定具體支出額度，明確各項支出的方向和用途。二是在部門預算執(zhí)行環(huán)節(jié)，應進一步強化預算的剛性約束。應在支付環(huán)節(jié)強化預算執(zhí)行，防止隨意調(diào)整追加預算以及超預算、擴大預算范圍等行為的發(fā)生。

4.加強授權批準控制目前，行政單位大多采用“一支筆”審批，這種方法的優(yōu)點是可以統(tǒng)籌使用資金，提高工作效率。

但同時也可能出現(xiàn)領導個人說了算的局面，可能給個別腐敗分子留下可乘之機。授權審批控制要求行政事業(yè)單位明確各崗位辦理業(yè)務和事項的權限范圍、審批程序和相應責任。因此，行政單位的授權批準應該是在“一支筆”基礎上的集體審批，即在集體通過的財務預算和規(guī)定的開支標準的基礎上，授權單位負責人進行審批；對一些數(shù)額較大的開支則由領導班子集體研究決定，任何個人不得單獨進行決策或者擅自改變集體決策。

5.強化內(nèi)控與外部監(jiān)督的結合行政事業(yè)單位內(nèi)部控制要加強與外部監(jiān)督的結合，建立良好的信息溝通。一方面要督促行政事業(yè)單

位不斷完善內(nèi)部控制制度，財政、稅務、審計、統(tǒng)計和物價等部門要合理分工，建立崗位責任制，并注意加強彼此間的信息交流，定期互通情報，形成有效的外部監(jiān)督合力；另一方面應加強單位內(nèi)部控制的了解、檢查與監(jiān)督，加大執(zhí)法力度，增強威懾力，提高單位內(nèi)部控制效果。

6.強化風險意識，制定風險應對措施行政事業(yè)單位在開展工作時，由于個人或集體的過失、疏忽、僥幸、惡意等不當行為給社會帶來的損害，單位將被首先推上被告席，承擔相應責任。因此，單位全體人員應當強化風險意識，在單位內(nèi)部成立風險評估領導小組，負責分析研究單位內(nèi)部、外部各種風險因素，進行科學合理地預測，運用風險規(guī)避、風險降低、風險分擔和風險承受的措施，應對實際工作中產(chǎn)生的各種風險。主要目的是控制或減少具體行政行為的不當所產(chǎn)生的負面影響、盡可能地減少本單位應承擔的損失。

7.引入績效考核機制，促進內(nèi)部控制的有效執(zhí)行為了保證單位內(nèi)部控制制度能有效地發(fā)揮作用，并使之不斷地得到完善，各級審計機關要定期地對行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況進行檢查與考核，并建立有效的激勵機制。主要檢查單位內(nèi)部控制制度是否得到有效遵循，執(zhí)行中有何成績，出現(xiàn)了什么問題，為什么某項內(nèi)部控制制度不能執(zhí)行或不完全執(zhí)行，估計可能產(chǎn)生或已經(jīng)造成什么后果。對于嚴格執(zhí)行內(nèi)部控制制度的單位，給予精神鼓勵和物質(zhì)獎勵；對于違規(guī)違章的堅決給予行政處分和經(jīng)濟處罰，要做到壓力與動力相結合，并將其結果作為干部考核的一個重要依據(jù)，才能確保內(nèi)部控制工作的順序進行。◆

第四篇：淺析行政事業(yè)單位如何加強內(nèi)部控制

淺析行政事業(yè)單位如何加強內(nèi)部控制

朱少國/河南省潢川縣財政局

【摘 要】 隨著我國財政體制改革的深入，建立完善的內(nèi)部控制制度已勢在必行。本文從內(nèi)部控制實務的角度的分析了行政事業(yè)單位內(nèi)控建設與實施過程中存在的問題，對目前行政事業(yè)單位的執(zhí)行的內(nèi)控制度進行了研究分析，提出了改善行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的具體措施。

【關鍵詞】 行政事業(yè)； 內(nèi)部控制； 問題

隨著我國經(jīng)濟體制改革的不斷深化和行政事業(yè)單位會計制度的建立和完善，人們迫切要求規(guī)范會計行為，提高會計信息質(zhì)量，強化經(jīng)營管理，控制風險，防止錯誤和舞弊。2008年6月28日財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會在北京聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，對貫徹實施內(nèi)控基本規(guī)范作出了專門布署。由于內(nèi)控規(guī)范的實施是一項系統(tǒng)工程，本著循序漸進、穩(wěn)步推開的原則，2009年7月1日起，首先在上市公司試行，然后在各單位逐步推開。隨著我國財政體制改革的深入，行政事業(yè)單位業(yè)務活動日趨多樣和復雜，投資、舉債、經(jīng)營創(chuàng)收等活動被廣泛涉足，因此，相關業(yè)務活動的不確定性和風險不斷增加。所以，建立、完善并實施行政事業(yè)內(nèi)部控制勢在必行。

一、我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的問題

（一）內(nèi)部控制環(huán)境受其上級部門影響比較大。

行政事業(yè)單位的內(nèi)部環(huán)境，內(nèi)部環(huán)境包括：①單位負責人對本單位實施內(nèi)部控制的態(tài)度，包括領導人的內(nèi)控風險意識、內(nèi)控管理思維方式等。②組織結構中經(jīng)濟責任人的責、權、利明晰程度。③單位管理者的職業(yè)素質(zhì)，包括道德品行、職業(yè)操守以及知識與技能等。

④內(nèi)部審計部門的獨立性及受重視程度。⑤單位內(nèi)部控制制度建設的完善程度及執(zhí)行效果。⑥公開的人事政策和透明的辦事程序。因外部控制環(huán)境的變化導致重大風險的責任在于決策者對風險控制與防范的認識不足，而當內(nèi)部環(huán)境惡化時，則造成內(nèi)部控制失控。目前，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制環(huán)境存在的主要問題有：一是政府在預算單位管理上未嚴格履行職責。由于國家在法律法規(guī)層面未明確行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)的歸屬和管理方式，各單位按照一般沿用歷史經(jīng)驗管理經(jīng)營其資產(chǎn)，使部分資產(chǎn)處于監(jiān)管不到位。由于監(jiān)督問責體系不到位，導致行政事業(yè)單位資產(chǎn)利用效率不高、資金及資產(chǎn)浪費與流失嚴重的狀況。

二是隨著政治及經(jīng)濟體制改革的推進，管理層未根據(jù)目前的改革形勢提升對內(nèi)部控制的重要性的認識。隨著事業(yè)單位改制工作的推進，事業(yè)單位將面臨諸如財務狀況的總體失衡風險、國有控股企業(yè)的連帶責任風險等。由于城市化進程的加快，財政資金的大量投入，國有資產(chǎn)的迅速累加，無疑增加了財政資金在運作過程中的財務風險；三是對于“非稅收入”管控存在嚴重不足，財政部門安排給行政事業(yè)單位的專項經(jīng)費被擠占挪用現(xiàn)象十分普遍，專項經(jīng)費難以發(fā)揮應有的資金效益。

（二）內(nèi)控意識不足，內(nèi)控制度弱化，對建立內(nèi)部會計控制缺乏積極性、主動性。行政事業(yè)單位作為財政撥款單位，其財務是消耗性的純支出型財務。財務管理的大收支模式，必然要求其對財政支出實施更加嚴格的內(nèi)部控制。但是由于我國目前僅有《預算法》對財務支出進行了原則性的規(guī)定，與預算法規(guī)相適應的內(nèi)部控制制度尚未實施，造成財務支出無章可依、缺乏有效的制度規(guī)范的局面。

（三）在管理體制上，財政預算管理方法落后，預算控制缺乏剛性，單位內(nèi)部同時存在財政經(jīng)費不足與損耗浪費并存，從而給財政資金運作帶來潛在預算失控的風險。

財政預算是政府活動計劃的一個反映，它體現(xiàn)了政府及其財政活動的范圍、政府在特定時期所要實現(xiàn)的政策目標和政策手段。財政預算執(zhí)行過程中存在的不足主要表現(xiàn)為：一是財政預算編制系統(tǒng)不完善。目前，單位預算的編制一般是按照單位當年財政狀況、上年收支狀況、結合單位自身的特點和業(yè)務進行編制，尚未細化到具體預算項目，預算支出達不到逐筆進行核定的要求。二是預算剛性不夠。預算編制的科學性及計劃性不強，預算追加調(diào)整比較頻繁，預算資金的使用缺乏預見性，預算缺乏整體約束控制力。

（四）其他方面：會計基礎工作較為薄弱，會計人員綜合素質(zhì)不高，有的單位會計人員是一崗多職，崗位之間沒有起到相互牽制、相互監(jiān)督的作用；監(jiān)督考核機制不到位，內(nèi)審機構大多與會計部門平行，依附于執(zhí)行機構，權威性和獨立性不夠；忽視會計控制制度與考核掛鉤的監(jiān)督機制，形成重考核，輕內(nèi)部會計控制的現(xiàn)象。

二、完善行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的方法

（一）建立組織機構實施內(nèi)控

各單位內(nèi)部組織機構的設置及合理有效的職能分工控制比較明確，做到了相互監(jiān)督，相互制約，執(zhí)行一把手負責制，分管領導親自抓，并將此項工作列入領導實績考核內(nèi)容。二是建立了職務分離制度。如出納與會計分離，審批執(zhí)行分離。

保管賬務與記錄分離，較有效的防止了錯誤和舞弊行為，控制作用得到了有效的發(fā)揮。三是授權批準較嚴密，且執(zhí)行得也到位。特別是對一般授權業(yè)務，都能實施有效控制，使每項經(jīng)濟業(yè)務都有人把關，防止了授權不當或濫用職權現(xiàn)象的發(fā)生。四是財產(chǎn)安全控制制度比較完善，均對財產(chǎn)清查的時間、范圍、方式、方法按內(nèi)控制度的要求都作了明確規(guī)定。實現(xiàn)了資產(chǎn)的安全維護。五是在會計監(jiān)督制度方面，進行自我調(diào)節(jié)，定期進行審計，起到了一定的約束機制作用。六是會計信息控制制度，如原始憑證取得、填制、傳遞、審批比較規(guī)范。使用會計科目符合會計制度要求，編制的手續(xù)依據(jù)完備。有規(guī)范的會計處理秩序和財務核對制度，在會計核算和管理制度是比較健全的。

（二）建立健全行政事業(yè)單位內(nèi)控制體系

行政事業(yè)單位要加強財務會計工作和內(nèi)部控制工作的效果,必須制定一整套科學合理的內(nèi)部控制制度予以保證。目前,財政部頒布的《內(nèi)部會計控制基本規(guī)范》的具體實施辦法，從使用的契合程度上來說，還主要還是針對企業(yè)制定的。由于《內(nèi)部會計控制基本規(guī)范》的具體實施辦法未專門考慮行政事業(yè)單位的特點,也未關注到其業(yè)務的特殊性,諸如收支兩條線管理、部門預算、政府采購、國庫單一賬戶體系、國庫集中支付和國庫直接支付等都沒有體現(xiàn)出其內(nèi)部控制的差異。鑒于行政事業(yè)單位內(nèi)控制度體系不健全、不完善的狀況,財政部門應根據(jù)實際情況,研究制定體現(xiàn)行政事業(yè)單位特點內(nèi)部控制制度,促進行政事業(yè)單位建立健全內(nèi)部控制的制度體系。

（三）積極發(fā)揮審計部門的監(jiān)督作用,完善單位內(nèi)部控制體系

審計部門是監(jiān)督行政事業(yè)單位內(nèi)控制度執(zhí)行的重要保證部門,因此,在健全完善行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系的過程中,應強化審計部門監(jiān)督作用。各級審計部門應當成立相應的組織機構,加強對行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設的組織與指導和檢查。

（四）齊抓共管，構筑良好的控制環(huán)境。

任何一個單位的內(nèi)部都存在于一定的控制環(huán)境中，它是一種氛圍，塑造出單位的文化，影響干部職工的控制意識和實施控制的自覺性。

一方面，決策機構的重視和支持是嚴格、有效執(zhí)行內(nèi)部控制制度的保證。

因為內(nèi)部會計監(jiān)督主要是衡量和評價單位內(nèi)部其他管理控制的有效性的，其成效并不取決于會計本身，而是取決于決策機構對會計的利用程度和信任程度，取決于決策機構對會計合理化建議的采用與否。另一方面，內(nèi)部控制主要是做人的工作，矯正人的行為，必須配備與職務相適應的高素質(zhì)人才。這就迫切需要廣大財會人員加強學習，更新知識，培養(yǎng)相應的指揮和協(xié)調(diào)能力，使內(nèi)控制度能夠更好地、更全面地貫徹落實。

總之，要建立健全并改善我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制現(xiàn)狀，必須首先從上至下轉(zhuǎn)變內(nèi)部控制觀念，其次從制度層面入手，內(nèi)外結合，適應不斷加深的財政體制改革，從根本上解決單位內(nèi)部控制不嚴的問題。

[參考文獻]

[1]張靖.事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設淺探[J].財會通訊(理財版).2006.6

第五篇：行政事業(yè)單位內(nèi)部控制

試卷預覽(下載)

一、單項選擇題

1.事業(yè)單位內(nèi)部控制評價方案應該由（）決定是否通過審批。

A.財務負責人

B.全體員工

C.企業(yè)法人

D.單位負責人

正確答案：[“D”]

2.下列理論不屬于舞弊行為的成因的是（）。

A.舞弊風險因子理論

B.零和博弈理論

C.GONE理論

D.舞弊三角論

正確答案：[“B”]

3.內(nèi)部控制應當在單位內(nèi)部的部門管理、職責分工、業(yè)務流程等方面形成相互制約和相互監(jiān)督，這體現(xiàn)的是內(nèi)部控制原則中的（）。

A.計劃性原則

B.制衡性原則

C.全面性原則

D.重要性原則

正確答案：[“B”]

4.內(nèi)部審計機構應當歸屬于事業(yè)單位的（）。

A.事業(yè)部

B.財務部

C.人力資源部

D.最高管理層

正確答案：[“D”]

5.在現(xiàn)狀調(diào)研過程中，業(yè)務流程方面關注的是（）。

A.經(jīng)濟業(yè)務

B.銷售業(yè)務

C.采購業(yè)務

D.法律業(yè)務

正確答案：[“A”]

6.單位進行業(yè)務層面的內(nèi)控評價時，應重點關注的內(nèi)容不包括（）。

A.內(nèi)控的組織工作

B.預算管理情況

C.收支管理情況

D.資產(chǎn)管理情況

正確答案：[“A”]

7.執(zhí)行控制的人不具備必要的權威或者專業(yè)勝任能力，可能導致（）。

A.運行缺陷

B.一般缺陷

C.重大缺陷

D.設計缺陷 正確答案：[“A”]

二、判斷題

1.通過內(nèi)部調(diào)研需要找出內(nèi)部控制中存在的缺陷并提出改進建議。（）

A.錯誤

B.正確

正確答案：[“B”]

2.內(nèi)部控制體系建設由財務部門牽頭，專門的建設部門參與實施。（）

A.正確

B.錯誤

正確答案：[“B”]

3.行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的有效性是指內(nèi)部控制設計和運行的有效性。（）

A.正確

B.錯誤

正確答案：[“A”]

4.穿行測試是指在內(nèi)部控制流程中任選一筆具體事項，追蹤該業(yè)務事項從最初起源至最終在報告中反應的過程。（）

A.正確

B.錯誤

正確答案：[“A”]

5.機會要素是企業(yè)舞弊者的行為動機。（）

A.錯誤

B.正確

正確答案：[“A”]

6.行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設以資金管控為核心，通過建章立制可以幫助單位規(guī)范經(jīng)費管理，在體制機制上落實厲行節(jié)約反對浪費條例的相關要求。（）

A.錯誤

B.正確

正確答案：[“B”]

7.單位負責人應當指定專門的部門或?qū)Ｈ素撠煂挝粌?nèi)部控制有效性進行評價，并出具自我評價報告。（）

A.正確

B.錯誤

正確答案：[“A”]