第一篇：IMA與華圖好會計共商第四屆IMA校園管理會計案例大賽

2013年8月21日，美國管理會計師協會（IMA）中國代表處學術關系經理馬丹女士蒞臨華圖教育集團海淀黃莊辦公中心，與華圖教育好會計事業部共商第四屆IMA校園管理會計案例大賽事宜。華圖教育集團好會計事業部總經理任東先生、副總經理楊再棉先生及CMA項目組骨干成員參與了會談與討論。

首先，雙方就合作舉辦的第三屆案例大賽、首屆IMA管理會計論壇進行了回顧和總結，雙方一致認可，這兩次活動均達到了預期效果，進一步加深了雙方的融合。馬丹女士對華圖好會計的組織策劃能力給予了高度贊揚，并代表IMA中國區首席代表白俊江先生對好會計給予IMA的支持表示感謝。好會計任東總經理表示CMA是華圖好會計重點支持和發展的財經教育項目，在與IMA近一年來的合作中，取得了豐碩的成果，未來我們將一好既往地支持CMA項目的發展。目前我們還在加強CMA項目組團隊建設，充實更多的優秀人才加入到CMA項目發展的隊伍中。最后雙方議定，將由華圖好會計來獨家承辦第四屆IMA校園管理會計案例大賽。

本次會談中，雙方還就CMA項目課程設計、產品研發以及市場運營等事項進行了交流和討論。

第二篇：2012會計繼續教育發票管理政策解讀與典型案例分析

本課程講解發票管理基本政策并結合典型案例講解與發票相關的法律問題，主要內容包括發票的基本制度、發票的印制和領購、發票的開具和保管、發票與合同關系成立案例分析、發票的檢查與法律責任、發票與中獎獎金歸屬案例分析、增值稅專用發票管理制度、不開發票與拒絕付款案例分析、發票與合同履行案例分析、發票與知識產權案例分析、出售非法制造的發票案例分析、虛開增值稅專用發票案例分析、虛開用于抵扣稅款發票案例分析。

一、發票的基本制度

（一）發票的含義

發票，是指在購銷商品、提供或者接受服務以及從事其他經營活動中，開具、收取的收付款憑證。

（二）發票的主管機關

國務院稅務主管部門統一負責全國的發票管理工作。省、自治區、直轄市國家稅務局和地方稅務局（以下統稱省、自治區、直轄市稅務機關）依據各自的職責，共同做好本行政區域內的發票管理工作。財政、審計、工商行政管理、公安等有關部門在各自的職責范圍內，配合稅務機關做好發票管理工作。

（三）發票的內容

發票的種類、聯次、內容以及使用范圍由國務院稅務主管部門規定。在全國范圍內統一式樣的發票，由國家稅務總局確定。在省、自治區、直轄市范圍內統一式樣的發票，由省、自治區、直轄市國家稅務局、地方稅務局（以下簡稱省稅務機關）確定。

發票的基本聯次包括存根聯、發票聯、記賬聯。存根聯由收款方或開票方留存備查；發票聯由付款方或受票方作為付款原始憑證；記賬聯由收款方或開票方作為記賬原始憑證。省以上稅務機關可根據發票管理情況以及納稅人經營業務需要，增減除發票聯以外的其他聯次，并確定其用途。

發票的基本內容包括：發票的名稱、發票代碼和號碼、聯次及用途、客戶名稱、開戶銀行及賬號、商品名稱或經營項目、計量單位、數量、單價、大小寫金額、開票人、開票日期、開票單位（個人）名稱（章）等。省以上稅務機關可根據經濟活動以及發票管理需要，確定發票的具體內容。

有固定生產經營場所、財務和發票管理制度健全的納稅人，發票使用量較大或統一發票式樣不能滿足經營活動需要的，可以向省以上稅務機關申請印有本單位名稱的發票。

（四）發票違法檢舉與獎勵

對違反發票管理法規的行為，任何單位和個人可以舉報。稅務機關應當為檢舉人保密，并酌情給予獎勵。

二、發票的印制和領購

（一）發票印制企業的確定

增值稅專用發票由國務院稅務主管部門確定的企業印制；其他發票，按照國務院稅務主管部門的規定，由省、自治區、直轄市稅務機關確定的企業印制。禁止私自印制、偽造、變造發票。

印制發票的企業應當具備下列條件：（1）取得印刷經營許可證和營業執照；（2）設備、技術水平能夠滿足印制發票的需要；（3）有健全的財務制度和嚴格的質量監督、安全管理、保密制度。稅務機關應當以招標方式確定印制發票的企業，并發給發票準印證。發票準印證由國家稅務總局統一監制，省稅務機關核發。稅務機關應當對印制發票企業實施監督管理，對不符合條件的，應當取消其印制發票的資格。

（二）印制發票的要求

印制發票應當使用國務院稅務主管部門確定的全國統一的發票防偽專用品。全國統一的發票防偽措施由國家稅務總局確定，省稅務機關可以根據需要增加本地區的發票防偽措施,并向國家稅務總局備案。發票防偽專用品應當按照規定專庫保管，不得丟失。次品、廢品應當在稅務機關監督下集中銷毀。禁止非法制造發票防偽專用品。

發票應當套印全國統一發票監制章。全國統一發票監制章的式樣和發票版面印刷的要求，由國務院稅務主管部門規定。全國統一發票監制章是稅務機關管理發票的法定標志，其形狀、規格、內容、印色由國家稅務總局規定。發票監制章由省、自治區、直轄市稅務機關制作。禁止偽造發票監制章。

發票實行不定期換版制度。全國范圍內發票換版由國家稅務總局確定；省、自治區、直轄市范圍內發票換版由省稅務機關確定。發票換版時，應當進行公告。

（三）發票的保管

印制發票的企業按照稅務機關的統一規定，建立發票印制管理制度和保管措施。發票監制章和發票防偽專用品的使用和管理實行專人負責制度。印制發票企業印制完畢的成品應當按照規定驗收后專庫保管，不得丟失。廢品應當及時銷毀。

（四）發票的數量與文字

印制發票的企業必須按照稅務機關批準的式樣和數量印制發票。監制發票的稅務機關根據需要下達發票印制通知書，被指定的印制企業必須按照要求印制。發票印制通知書應當載明印制發票企業名稱、用票單位名稱、發票名稱、發票代碼、種類、聯次、規格、印色、印制數量、起止號碼、交貨時間、地點等內容。

發票應當使用中文印制。民族自治地方的發票，可以加印當地一種通用的民族文字。有實際需要的，也可以同時使用中外兩種文字印制。

（五）發票印制地點

各省、自治區、直轄市內的單位和個人使用的發票，除增值稅專用發票外，應當在本省、自治區、直轄市內印制；確有必要到外省、自治區、直轄市印制的，應當由省、自治區、直轄市稅務機關商印制地省、自治區、直轄市稅務機關同意，由印制地省、自治區、直轄市稅務機關確定的企業印制。禁止在境外印制發票。

（六）領購發票的條件

需要領購發票的單位和個人，應當持稅務登記證件、經辦人身份證明、按照國務院稅務主管部門規定式樣制作的發票專用章的印模，向主管稅務機關辦理發票領購手續。經辦人身份證明是指經辦人的居民身份證、護照或者其他能證明經辦人身份的證件。發票專用章是指用票單位和個人在其開具發票時加蓋的有其名稱、稅務登記號、發票專用章字樣的印章。

發票專用章式樣由國家稅務總局確定。稅務機關對領購發票單位和個人提供的發票專用章的印模應當留存備查。主管稅務機關根據領購單位和個人的經營范圍和規模，確認領購發票的種類、數量以及領購方式，在5個工作日內發給發票領購簿。領購方式是指批量供應、交舊購新或者驗舊購新等方式。發票領購簿的內容應當包括用票單位和個人的名稱、所屬行業、購票方式、核準購票種類、開票限額、發票名稱、領購日期、準購數量、起止號碼、違章記錄、領購人簽字（蓋章）、核發稅務機關（章）等內容。單位和個人領購發票時，應當按照稅務機關的規定報告發票使用情況，稅務機關應當按照規定進行查驗。發票使用情況是指發票領用存情況及相關開票數據。

稅務機關在發售發票時，應當按照核準的收費標準收取工本管理費，并向購票單位和個人開具收據。發票工本費征繳辦法按照國家有關規定執行。

（七）代開發票

需要臨時使用發票的單位和個人，可以憑購銷商品、提供或者接受服務以及從事其他經營活動的書面證明、經辦人身份證明，直接向經營地稅務機關申請代開發票。書面證明是指有關業務合同、協議或者稅務機關認可的其他資料。依照稅收法律、行政法規規定應當繳納稅款的，稅務機關應當先征收稅款，再開具發票。稅務機關根據發票管理的需要，可以按照國務院稅務主管部門的規定委托其他單位代開發票。稅務機關應當與受托代開發票的單位簽訂協議，明確代開發票的種類、對象、內容和相關責任等內容。禁止非法代開發票。

（八）外地經營發票的領購

臨時到本省、自治區、直轄市以外從事經營活動的單位或者個人，應當憑所在地稅務機關的證明，向經營地稅務機關領購經營地的發票。臨時在本省、自治區、直轄市以內跨市、縣從事經營活動領購發票的辦法，由省、自治區、直轄市稅務機關規定。

稅務機關對外省、自治區、直轄市來本轄區從事臨時經營活動的單位和個人領購發票的，可以要求其提供保證人或者根據所領購發票的票面限額以及數量交納不超過1萬元的保證金，并限期繳銷發票。保證人，是指在中國境內具有擔保能力的公民、法人或者其他經濟組織。保證人同意為領購發票的單位和個人提供擔保的，應當填寫擔保書。擔保書內容包括：擔保對象、范圍、期限和責任以及其他有關事項。擔保書須經購票人、保證人和稅務機關簽字蓋章后方為有效。按期繳銷發票的，解除保證人的擔保義務或者退還保證金；未按期繳銷發票的，由保證人或者以保證金承擔法律責任。由保證人或者以保證金承擔法律責任，是指由保證人繳納罰款或者以保證金繳納罰款。提供保證人或者交納保證金的具體范圍由省稅務機關規定。稅務機關收取保證金應當開具資金往來結算票據。

三、發票的開具和保管

（一）發票的開具與索取

銷售商品、提供服務以及從事其他經營活動的單位和個人，對外發生經營業務收取款項，收款方應當向付款方開具發票；特殊情況下，由付款方向收款方開具發票。特殊情況下，由付款方向收款方開具發票，是指下列情況：（1）收購單位和扣繳義務人支付個人款項時；（2）國家稅務總局認為其他需要由付款方向收款方開具發票的。向消費者個人零售小額商品或者提供零星服務的，是否可免予逐筆開具發票，由省稅務機關確定。填開發票的單位和個人必須在發生經營業務確認營業收入時開具發票。未發生經營業務一律不準開具發票。開具發票后，如發生銷貨退回需開紅字發票的，必須收回原發票并注明“作廢”字樣或取得對方有效證明。開具發票后，如發生銷售折讓的，必須在收回原發票并注明“作廢”字樣后重新開具銷售發票或取得對方有效證明后開具紅字發票。

所有單位和從事生產、經營活動的個人在購買商品、接受服務以及從事其他經營活動支付款項，應當向收款方取得發票。取得發票時，不得要求變更品名和金額。

不符合規定的發票，不得作為財務報銷憑證，任何單位和個人有權拒收。

（二）開具發票的要求

開具發票應當按照規定的時限、順序、欄目，全部聯次一次性如實開具，并加蓋發票專用章。單位和個人在開具發票時，必須做到按照號碼順序填開，填寫項目齊全，內容真實，字跡清楚，全部聯次一次打印，內容完全一致，并在發票聯和抵扣聯加蓋發票專用章。開具發票應當使用中文。民族自治地方可以同時使用當地通用的一種民族文字。

任何單位和個人不得有下列虛開發票行為：（1）為他人、為自己開具與實際經營業務情況不符的發票；（2）讓他人為自己開具與實際經營業務情況不符的發票；（3）介紹他人開具與實際經營業務情況不符的發票。

（三）稅控裝置、非稅控電子器具與網絡發票

安裝稅控裝置的單位和個人，應當按照規定使用稅控裝置開具發票，并按期向主管稅務機關報送開具發票的數據。

使用非稅控電子器具開具發票的，應當將非稅控電子器具使用的軟件程序說明資料報主管稅務機關備案，并按照規定保存、報送開具發票的數據。

國家推廣使用網絡發票管理系統開具發票，具體管理辦法由國務院稅務主管部門制定。

（四）使用發票的要求

任何單位和個人應當按照發票管理規定使用發票，不得有下列行為：

（1）轉借、轉讓、介紹他人轉讓發票、發票監制章和發票防偽專用品；

（2）知道或者應當知道是私自印制、偽造、變造、非法取得或者廢止的發票而受讓、開具、存放、攜帶、郵寄、運輸；

（3）拆本使用發票；

（4）擴大發票使用范圍；

（5）以其他憑證代替發票使用。

稅務機關應當提供查詢發票真偽的便捷渠道。

（五）發票開具的地點與運輸

除國務院稅務主管部門規定的特殊情形外，發票限于領購單位和個人在本省、自治區、直轄市內開具。省、自治區、直轄市稅務機關可以規定跨市、縣開具發票的辦法。

除國務院稅務主管部門規定的特殊情形外，任何單位和個人不得跨規定的使用區域攜帶、郵寄、運輸空白發票。規定的使用區域是指國家稅務總局和省稅務機關規定的區域。禁止攜帶、郵寄或者運輸空白發票出入境。

（六）發票使用管理制度

開具發票的單位和個人應當建立發票使用登記制度，設置發票登記簿，并定期向主管稅務機關報告發票使用情況。

開具發票的單位和個人應當在辦理變更或者注銷稅務登記的同時，辦理發票和發票領購簿的變更、繳銷手續。

開具發票的單位和個人應當按照稅務機關的規定存放和保管發票，不得擅自損毀。已經開具的發票存根聯和發票登記簿，應當保存5年。保存期滿，報經稅務機關查驗后銷毀。使用發票的單位和個人應當妥善保管發票。發生發票丟失情形時，應當于發現丟失當日書面報告稅務機關，并登報聲明作廢。

四、發票與合同關系成立案例分析

【例題】2009年4月，張某駕駛一輛奧迪轎車與家人到撫州市某商場購物，將車停放在超市附件的一家存車處，并交納了停車費20元。當天傍晚，當張某取車時，卻發現車已被盜，當時立即報案，但案件至今未能偵破。在保險公司賠付部分車款后，張某認為，自己是將車輛放在停車位上，存車處收取了停車費，車輛在保管期間被盜，管理方應對此承擔賠償責任，遂將存車處告上法院。庭審中，張某提供了停車發票、保險公司賠款收據等證據。

第一種觀點認為，本案中原告只是提供了停車費票據等證據，停車費票據只是證明原告曾在被告處停過車并交納一定費用的一種憑證，不足以證實該車是在停放時間被盜。如果張某當天又到其他地方，車子被盜，還可以拿此票證來主張賠償，對被告顯示公平。

第二種觀點認為，張某對曾在停車處停車后被盜的事實提供了停車發票、案件回執單、保險公司賠款收據等證據，原告已經窮盡了舉證手段。依據民事證據的高度蓋然性原則，原告張某所提供的證據可以推定曾在被告停車后被盜的事實存在，原、被告之間存在保管合同關系，原告的車輛丟失被告應承擔賠償責任。

本案關鍵在于，張某主張的在被告公共存車處存車的事實是否存在。如存在，雙方構成保管合同關系，被告理應對張某車輛被盜的損失承擔賠償責任，反之則被告無責。

《發票管理辦法》第19條規定：“銷售商品、提供服務以及從事其他經營活動的單位和個人，對外發生經營業務收取款項，收款方應當向付款方開具發票。”因此，張某持有存車處開具的發票就表明二者之間曾經存在提供服務的關系，即存在車輛保管合同關系。《發票管理辦法實施細則》第4條規定：“發票的基本內容包括：發票的名稱、發票代碼和號碼、聯次及用途、客戶名稱、開戶銀行及賬號、商品名稱或經營項目、計量單位、數量、單價、大小寫金額、開票人、開票日期、開票單位（個人）名稱（章）等。”發票開具的日期可以作為保管合同開始的日期。由于發票開具一般只具體到天，而不具體到幾點幾分，因此，對于特別具體的時間，發票無法起到證明作用。

本案中，法院在認定時采用了“高度蓋然性原則”。盡管原告張某提供的證據達不到確實充分的程度，存車處又矢口否認車輛在其處存放的事實，但依據蓋然性原則，結合合理推斷，法院仍然認定了存車事實的存在，從而支持了原告要求被告賠償車輛余款的訴訟請求。

所謂蓋然性，《現代漢語詞典》中的解釋是：有可能但又不是必然的性質。高度蓋然性，即根據事物發展的高度概率進行判斷的一種認識方法，是人們在對事物的認識達不到邏輯必然性條件時不得不采用的一種認識手段。所謂高度蓋然性的證明標準，是將蓋然性占優勢的認識手段運用于司法領域的民事審判中，在證據對待證事實的證明無法達到確實充分的情況下，如果一方當事人提出的證據已經證明該事實發生具有高度的蓋然性，人民法院即可對該事實予以確定。

采用蓋然性證明標準有以下優勢：第一，符合訴訟效益原則，有助于消除法院對案件客觀真實的盲目追求。第二，有利于提高審判效率。法官可以借鑒現代自由心證的規則，結合案情對雙方證據的證明力大小進行自由裁量。第三，有助于實現公平與正義。高度蓋然性標準可以充分調動當事人在民事訴訟中的積極能動性，同時亦能保障當事人在訴訟中享有平等的機會。第四，有助于民事關系的及時穩定。如果將證明的標準定得過高，會導致真偽不明案件的增多，使許多民事糾紛長期得不到解決，相關的民事關系將長期處于不穩定狀態。

當前，蓋然性原則成為現代各國民事訴訟所普遍采用的證明標準，其在英美法系通常稱為“蓋然性占優勢”證明標準，在大陸法系則為“高度蓋然性”標準，二者并無實質差別。在我國，雖然《民事訴訟法》并未明確規定蓋然性原則，2001年12月21日，最高人民法院《關于民事訴訟證據的若干規定》對此進行了補充，第73條規定“雙方當事人對同一事實分別舉出相反的證據，但都沒有足夠的依據否定對方證據的，人民法院應當結合案件情況，判斷一方提供證據的證明力是否明顯大于另一方提供證據的證明力，并對證明力較大的證據予以確認。”該規定首次以司法解釋的形式確立了民事訴訟的高度蓋然性證明標準，彌補了我國民事訴訟長期以來關于證明標準的不足，為司法實踐提供了法律依據。

五、發票的檢查與法律責任

（一）稅務機關的檢查權

稅務機關在發票管理中有權進行下列檢查：

（1）檢查印制、領購、開具、取得、保管和繳銷發票的情況；

（2）調出發票查驗；（3）查閱、復制與發票有關的憑證、資料；

（4）向當事各方詢問與發票有關的問題和情況；

（5）在查處發票案件時，對與案件有關的情況和資料，可以記錄、錄音、錄像、照像和復制。

印制、使用發票的單位和個人，必須接受稅務機關依法檢查，如實反映情況，提供有關資料，不得拒絕、隱瞞。稅務人員進行檢查時，應當出示稅務檢查證。

（二）調出查驗

稅務機關需要將已開具的發票調出查驗時，應當向被查驗的單位和個人開具發票換票證。發票換票證與所調出查驗的發票有同等的效力。被調出查驗發票的單位和個人不得拒絕接受。發票換票證僅限于在本縣（市）范圍內使用。需要調出外縣（市）的發票查驗時，應當提請該縣（市）稅務機關調取發票。

稅務機關需要將空白發票調出查驗時，應當開具收據；經查無問題的，應當及時返還。

（三）境外發票或憑證的檢查

單位和個人從中國境外取得的與納稅有關的發票或者憑證，稅務機關在納稅審查時有疑義的，可以要求其提供境外公證機構或者注冊會計師的確認證明，經稅務機關審核認可后，方可作為記賬核算的憑證。

（四）發票填寫情況核對卡與發票的鑒別

稅務機關在發票檢查中需要核對發票存根聯與發票聯填寫情況時，可以向持有發票或者發票存根聯的單位發出發票填寫情況核對卡，有關單位應當如實填寫，按期報回。

用票單位和個人有權申請稅務機關對發票的真偽進行鑒別。收到申請的稅務機關應當受理并負責鑒別發票的真偽；鑒別有困難的，可以提請發票監制稅務機關協助鑒別。在偽造、變造現場以及買賣地、存放地查獲的發票，由當地稅務機關鑒別。

（五）法律責任

有下列情形之一的，由稅務機關責令改正，可以處1萬元以下的罰款；有違法所得的予以沒收：

（1）應當開具而未開具發票，或者未按照規定的時限、順序、欄目，全部聯次一次性開具發票，或者未加蓋發票專用章的；

（2）使用稅控裝置開具發票，未按期向主管稅務機關報送開具發票的數據的；

（3）使用非稅控電子器具開具發票，未將非稅控電子器具使用的軟件程序說明資料報主管稅務機關備案，或者未按照規定保存、報送開具發票的數據的；

（4）拆本使用發票的；

（5）擴大發票使用范圍的；

（6）以其他憑證代替發票使用的；

（7）跨規定區域開具發票的；

（8）未按照規定繳銷發票的；

（9）未按照規定存放和保管發票的。

跨規定的使用區域攜帶、郵寄、運輸空白發票，以及攜帶、郵寄或者運輸空白發票出入境的，由稅務機關責令改正，可以處1萬元以下的罰款；情節嚴重的，處1萬元以上3萬元以下的罰款；有違法所得的予以沒收。丟失發票或者擅自損毀發票的，依照上述規定處罰。

違反規定虛開發票的，由稅務機關沒收違法所得；虛開金額在1萬元以下的，可以并處5萬元以下的罰款；虛開金額超過1萬元的，并處5萬元以上50萬元以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。非法代開發票的，依照上述規定處罰。

私自印制、偽造、變造發票，非法制造發票防偽專用品，偽造發票監制章的，由稅務機關沒收違法所得，沒收、銷毀作案工具和非法物品，并處1萬元以上5萬元以下的罰款；情節嚴重的，并處5萬元以上50萬元以下的罰款；對印制發票的企業,可以并處吊銷發票準印證；構成犯罪的，依法追究刑事責任。上述規定的處罰，《中華人民共和國稅收征收管理法》有規定的，依照其規定執行。

有下列情形之一的，由稅務機關處1萬元以上5萬元以下的罰款；情節嚴重的，處5萬元以上50萬元以下的罰款；有違法所得的予以沒收：

（1）轉借、轉讓、介紹他人轉讓發票、發票監制章和發票防偽專用品的；

（2）知道或者應當知道是私自印制、偽造、變造、非法取得或者廢止的發票而受讓、開具、存放、攜帶、郵寄、運輸的。

對違反發票管理規定2次以上或者情節嚴重的單位和個人，稅務機關可以向社會公告。公告是指，稅務機關應當在辦稅場所或者廣播、電視、報紙、期刊、網絡等新聞媒體上公告納稅人發票違法的情況。公告內容包括：納稅人名稱、納稅人識別號、經營地點、違反發票管理法規的具體情況。

違反發票管理法規，導致其他單位或者個人未繳、少繳或者騙取稅款的，由稅務機關沒收違法所得，可以并處未繳、少繳或者騙取的稅款1倍以下的罰款。

稅務機關對違反發票管理法規的行為進行處罰，應當將行政處罰決定書面通知當事人；對違反發票管理法規的案件，應當立案查處。對違反發票管理法規的行政處罰，由縣以上稅務機關決定；罰款額在2000元以下的，可由稅務所決定。對違反發票管理法規情節嚴重構成犯罪的，稅務機關應當依法移送司法機關處理。

當事人對稅務機關的處罰決定不服的，可以依法申請行政復議或者向人民法院提起行政訴訟。

稅務人員利用職權之便，故意刁難印制、使用發票的單位和個人，或者有違反發票管理法規行為的，依照國家有關規定給予處分；構成犯罪的，依法追究刑事責任。

六、發票與中獎獎金歸屬案例分析

王某是一家餐館的老板。一天，王某的一個朋友徐某因單位報帳之需，要王某幫忙開一張稅務發票，金額為200元。王某立即照辦開出了一張號碼為NO.0228024的餐飲業發票，該發票同時附有兌獎聯。但當時王某和徐某都沒有刮開兌獎號碼。后來徐某在單位報帳時，會計將兌獎區刮開，發現該發票中了一等獎，獎金為5000元。徐某按照發票上的說明憑該發票和自己的身份證領取了5000元獎金。王某得知后，向徐某索要5000元獎金未果，遂將徐某起訴到法院。

有觀點認為發票的持有人才可以通過對發票的實際持有而享有其相應的經濟權利，即獎金歸徐某所有。其實該獎金屬于違法所得應當沒收，上繳國庫。理由如下：

第一，王某開具發票的行為違反法律、行政法規的強制性規定。《發票管理辦法》第三條明確規定發票是指在購銷商品、提供或者接受服務以及從事其他經營活動中，開具、收取的收付款憑證。《發票管理辦法實施細則》第二十六條規定得更加明確：“填開發票的單位和個人必須在發生經營業務確認營業收入時開具發票。未發生經營業務一律不準開具發票。”從上述規定可以看出，王某在未發生經營餐飲業務的情況下，虛構業務，虛開發票違反行政法規的強制性規定，屬于未按規定開具發票的行為，違反了行政法規的強制性規定。

第二，王某與徐某之間的餐飲合同是無效合同，自始根本不存在，獎金應當沒收。從事實上看，王某與徐某之間的餐飲合同根本不存在。另外，王某與徐某之間的虛假餐飲合同違反了行政法規的強制性規定，依照《民法通則》第五十八條規定是無效民事行為，依照《合同法》第五十二條規定是無效合同。因此，該行為自始無效，不受法律保護，由此派生的兌獎權利同樣不受法律保護。徐某憑不受法律保護而開具的發票兌得的獎金，應當沒收。

第三，稅務機關應當責令王某限期改正。《發票管理辦法》第二十二條規定為他人、為自己開具與實際經營業務情況不符的發票，讓他人為自己開具與實際經營業務情況不符的發票都屬于虛開發票行為。《發票管理辦法》第三十七條規定，違反規定虛開發票的，由稅務機關沒收違法所得；虛開金額在1萬元以下的，可以并處5萬元以下的罰款；虛開金額超過1萬元的，并處5萬元以上50萬元以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。王某在未發生經營餐飲業務的情況下，虛構業務，虛開發票，應當由稅務機關沒收違法所得（如無違法所得，則不沒收）。徐某讓他人為自己虛開發票，也構成虛開發票行為，也應由稅務機關沒收違法所得。

第四，徐某虛構事實，持虛開發票回單位報銷人民幣200元是騙取少量單位財物的行為，同時也是侵犯公私財物的違反《治安管理處罰法》的行為。

七、增值稅專用發票管理制度

（一）專用發票的含義、使用與聯次

增值稅專用發票，是增值稅一般納稅人（以下簡稱一般納稅人）銷售貨物或者提供應稅勞務開具的發票，是購買方支付增值稅額并可按照增值稅有關規定據以抵扣增值稅進項稅額的憑證。

一般納稅人應通過增值稅防偽稅控系統（以下簡稱防偽稅控系統）使用專用發票。使用，包括領購、開具、繳銷、認證紙質專用發票及其相應的數據電文。防偽稅控系統，是指經國務院同意推行的，使用專用設備和通用設備、運用數字密碼和電子存儲技術管理專用發票的計算機管理系統。專用設備，是指金稅卡、IC卡、讀卡器和其他設備。通用設備，是指計算機、打印機、掃描器具和其他設備。

專用發票由基本聯次或者基本聯次附加其他聯次構成，基本聯次為三聯：發票聯、抵扣聯和記賬聯。發票聯，作為購買方核算采購成本和增值稅進項稅額的記賬憑證；抵扣聯，作為購買方報送主管稅務機關認證和留存備查的憑證；記賬聯，作為銷售方核算銷售收入和增值稅銷項稅額的記賬憑證。其他聯次用途，由一般納稅人自行確定。

（二）最高開票限額管理

專用發票實行最高開票限額管理。最高開票限額，是指單份專用發票開具的銷售額合計數不得達到的上限額度。最高開票限額由一般納稅人申請，稅務機關依法審批。最高開票限額為十萬元及以下的，由區縣級稅務機關審批；最高開票限額為一百萬元的，由地市級稅務機關審批；最高開票限額為一千萬元及以上的，由省級稅務機關審批。防偽稅控系統的具體發行工作由區縣級稅務機關負責。

稅務機關審批最高開票限額應進行實地核查。批準使用最高開票限額為十萬元及以下的，由區縣級稅務機關派人實地核查；批準使用最高開票限額為一百萬元的，由地市級稅務機關派人實地核查；批準使用最高開票限額為一千萬元及以上的，由地市級稅務機關派人實地核查后將核查資料報省級稅務機關審核。一般納稅人申請最高開票限額時，需填報《最高開票限額申請表》。

（三）專用發票的領購

一般納稅人領購專用設備后，憑《最高開票限額申請表》、《發票領購簿》到主管稅務機關辦理初始發行。初始發行，是指主管稅務機關將一般納稅人的下列信息載入空白金稅卡和IC卡的行為：

（1）企業名稱；

（2）稅務登記代碼；

（3）開票限額；

（4）購票限量；

（5）購票人員姓名、密碼；

（6）開票機數量；

（7）國家稅務總局規定的其他信息。一般納稅人發生上列第一、三、四、五、六、七項信息變化，應向主管稅務機關申請變更發行；發生第二項信息變化，應向主管稅務機關申請注銷發行。

一般納稅人憑《發票領購簿》、IC卡和經辦人身份證明領購專用發票。

一般納稅人有下列情形之一的，不得領購開具專用發票：

（1會計核算不健全，不能向稅務機關準確提供增值稅銷項稅額、進項稅額、應納稅額數據及其他有關增值稅稅務資料的。上列其他有關增值稅稅務資料的內容，由省、自治區、直轄市和計劃單列市國家稅務局確定。

（2）有《稅收征管法》規定的稅收違法行為，拒不接受稅務機關處理的。

（3）有下列行為之一，經稅務機關責令限期改正而仍未改正的：虛開增值稅專用發票；私自印制專用發票；向稅務機關以外的單位和個人買取專用發票；借用他人專用發票；未按規定開具專用發票；未按規定保管專用發票和專用設備；未按規定申請辦理防偽稅控系統變更發行；未按規定接受稅務機關檢查。

有上列情形的，如已領購專用發票，主管稅務機關應暫扣其結存的專用發票和IC卡。

有下列情形之一的，為未按規定保管專用發票和專用設備：

（1）未設專人保管專用發票和專用設備；

（2）未按稅務機關要求存放專用發票和專用設備；

（3）未將認證相符的專用發票抵扣聯、《認證結果通知書》和《認證結果清單》裝訂成冊；

（4）未經稅務機關查驗，擅自銷毀專用發票基本聯次。

（四）專用發票的開具

一般納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務，應向購買方開具專用發票。商業企業一般納稅人零售的煙、酒、食品、服裝、鞋帽（不包括勞保專用部分）、化妝品等消費品不得開具專用發票。增值稅小規模納稅人（以下簡稱小規模納稅人）需要開具專用發票的，可向主管稅務機關申請代開。銷售免稅貨物不得開具專用發票，法律、法規及國家稅務總局另有規定的除外。

專用發票應按下列要求開具：

（1）項目齊全，與實際交易相符；

（2）字跡清楚，不得壓線、錯格；

（3）發票聯和抵扣聯加蓋財務專用章或者發票專用章；

（4）按照增值稅納稅義務的發生時間開具。對不符合上列要求的專用發票，購買方有權拒收。

增值稅納稅義務發生時間如下：銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開具發票的，為開具發票的當天。按銷售結算方式的不同，具體為：

（1）采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天；

（2）采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發出貨物并辦妥托收手續的當天；

（3）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發出的當天；

（4）采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發出的當天，但生產銷售生產工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天；

（5）委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天。未收到代銷清單及貨款的，為發出代銷貨物滿180天的當天；

（6）銷售應稅勞務，為提供勞務同時收訖銷售款或者取得索取銷售款的憑據的當天；

（7）納稅人發生視同銷售貨物行為，為貨物移送的當天。

一般納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務可匯總開具專用發票。匯總開具專用發票的，同時使用防偽稅控系統開具《銷售貨物或者提供應稅勞務清單》，并加蓋財務專用章或者發票專用章。

（五）發票作廢等特殊情況的開具

一般納稅人在開具專用發票當月，發生銷貨退回、開票有誤等情形，收到退回的發票聯、抵扣聯符合作廢條件的，按作廢處理；開具時發現有誤的，可即時作廢。作廢專用發票須在防偽稅控系統中將相應的數據電文按“作廢”處理，在紙質專用發票（含未打印的專用發票）各聯次上注明“作廢”字樣，全聯次留存。

一般納稅人取得專用發票后，發生銷貨退回、開票有誤等情形但不符合作廢條件的，或者因銷貨部分退回及發生銷售折讓的，購買方應向主管稅務機關填報《開具紅字增值稅專用發票申請單》（以下簡稱《申請單》）。《申請單》所對應的藍字專用發票應經稅務機關認證。經認證結果為“認證相符”并且已經抵扣增值稅進項稅額的，一般納稅人在填報《申請單》時不填寫相對應的藍字專用發票信息。經認證結果為“納稅人識別號認證不符”、“專用發票代碼、號碼認證不符”的，一般納稅人在填報《申請單》時應填寫相對應的藍字專用發票信息。

《申請單》一式兩聯：第一聯由購買方留存；第二聯由購買方主管稅務機關留存。《申請單》應加蓋一般納稅人財務專用章。

主管稅務機關對一般納稅人填報的《申請單》進行審核后，出具《開具紅字增值稅專用發票通知單》（以下簡稱《通知單》）。《通知單》應與《申請單》一一對應。

《通知單》一式三聯：第一聯由購買方主管稅務機關留存；第二聯由購買方送交銷售方留存；第三聯由購買方留存。《通知單》應加蓋主管稅務機關印章。《通知單》應按月依次裝訂成冊，并比照專用發票保管規定管理。

購買方必須暫依《通知單》所列增值稅稅額從當期進項稅額中轉出，未抵扣增值稅進項稅額的可列入當期進項稅額，待取得銷售方開具的紅字專用發票后，與留存的《通知單》一并作為記賬憑證。經認證結果為“納稅人識別號認證不符”、“專用發票代碼、號碼認證不符”的，不作進項稅額轉出。

銷售方憑購買方提供的《通知單》開具紅字專用發票，在防偽稅控系統中以銷項負數開具。紅字專用發票應與《通知單》一一對應。

同時具有下列情形的，為本規定所稱作廢條件：

（1）收到退回的發票聯、抵扣聯時間未超過銷售方開票當月；

（2）銷售方未抄稅并且未記賬；

（3）購買方未認證或者認證結果為“納稅人識別號認證不符”、“專用發票代碼、號碼認證不符”。抄稅，是報稅前用IC卡或者IC卡和軟盤抄取開票數據電文。

（六）報稅

一般納稅人開具專用發票應在增值稅納稅申報期內向主管稅務機關報稅，在申報所屬月份內可分次向主管稅務機關報稅。報稅，是納稅人持IC卡或者IC卡和軟盤向稅務機關報送開票數據電文。增值稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日、1個月或者1個季度。納稅人的具體納稅期限，由主管稅務機關根據納稅人應納稅額的大小分別核定；不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。納稅人以1個月或者1個季度為1個納稅期的，自期滿之日起15日內申報納稅；以1日、3日、5日、10日或者15日為1個納稅期的，自期滿之日起5日內預繳稅款，于次月1日起15日內申報納稅并結清上月應納稅款。

因IC卡、軟盤質量等問題無法報稅的，應更換IC卡、軟盤。因硬盤損壞、更換金稅卡等原因不能正常報稅的，應提供已開具未向稅務機關報稅的專用發票記賬聯原件或者復印件，由主管稅務機關補采開票數據。

（六）繳銷專用發票

一般納稅人注銷稅務登記或者轉為小規模納稅人，應將專用設備和結存未用的紙質專用發票送交主管稅務機關。主管稅務機關應繳銷其專用發票，并按有關安全管理的要求處理專用設備。

專用發票的繳銷，是指主管稅務機關在紙質專用發票監制章處按“V”字剪角作廢，同時作廢相應的專用發票數據電文。被繳銷的紙質專用發票應退還納稅人。

（七）專用發票的認證

用于抵扣增值稅進項稅額的專用發票應經稅務機關認證相符（國家稅務總局另有規定的除外）。認證相符的專用發票應作為購買方的記賬憑證，不得退還銷售方。認證，是稅務機關通過防偽稅控系統對專用發票所列數據的識別、確認。認證相符，是指納稅人識別號無誤，專用發票所列密文解譯后與明文一致。

經認證，有下列情形之一的，不得作為增值稅進項稅額的抵扣憑證，稅務機關退還原件，購買方可要求銷售方重新開具專用發票。

（1）無法認證，是指專用發票所列密文或者明文不能辨認，無法產生認證結果。

（2）納稅人識別號認證不符，是指專用發票所列購買方納稅人識別號有誤。

（3）專用發票代碼、號碼認證不符，是指專用發票所列密文解譯后與明文的代碼或者號碼不一致。

經認證，有下列情形之一的，暫不得作為增值稅進項稅額的抵扣憑證，稅務機關扣留原件，查明原因，分別情況進行處理。

（1）重復認證，是指已經認證相符的同一張專用發票再次認證。

（2）密文有誤，是指專用發票所列密文無法解譯。

（3）認證不符，是指納稅人識別號有誤，或者專用發票所列密文解譯后與明文不一致。本項所稱認證不符不含上文所列情形。

（4）列為失控專用發票，是指認證時的專用發票已被登記為失控專用發票。

（八）丟失或損毀專用發票

一般納稅人丟失已開具專用發票的發票聯和抵扣聯，如果丟失前已認證相符的，購買方憑銷售方提供的相應專用發票記賬聯復印件及銷售方所在地主管稅務機關出具的《丟失增值稅專用發票已報稅證明單》，經購買方主管稅務機關審核同意后，可作為增值稅進項稅額的抵扣憑證；如果丟失前未認證的，購買方憑銷售方提供的相應專用發票記賬聯復印件到主管稅務機關進行認證，認證相符的憑該專用發票記賬聯復印件及銷售方所在地主管稅務機關出具的《丟失增值稅專用發票已報稅證明單》，經購買方主管稅務機關審核同意后，可作為增值稅進項稅額的抵扣憑證。

一般納稅人丟失已開具專用發票的抵扣聯，如果丟失前已認證相符的，可使用專用發票發票聯復印件留存備查；如果丟失前未認證的，可使用專用發票發票聯到主管稅務機關認證，專用發票發票聯復印件留存備查。

一般納稅人丟失已開具專用發票的發票聯，可將專用發票抵扣聯作為記賬憑證，專用發票抵扣聯復印件留存備查。

專用發票抵扣聯無法認證的，可使用專用發票發票聯到主管稅務機關認證。專用發票發票聯復印件留存備查。

八、不開發票與拒絕付款案例分析

（一）法院能否判決當事人開具發票

【例題】原告：建筑安裝工程有限公司。被告：廖某，系個體工商戶。原告在向某單位追索工程款時，該單位以32支棉紗12噸，折價288000元抵算工程款。2003年9月，原告與被告簽訂買賣合同，將該批棉紗以每噸19900元的價格賣給被告，貨款共計238800元。被告提貨時給付部分貨款，尚欠原告貨款26200元。原告索要欠款未果，遂向法院起訴，認為自己主動降低了出售價格，已經補償被告因沒有增值稅發票可能遭受的損失，要求被告立即償還欠款26200元；被告辯稱：欠原告棉紗款26200元是事實，因原告未開稅票，導致貨款未能收回，只要原告開了稅票，立即償還26200元。

對該案因被告抗辯而引發的發票問題如何處理，有幾種不同觀點：

第一種觀點認為：原被告之間買賣關系成立，且原告轉移貨物所有權的義務已經履行。被告未給付所欠貨款，其直接原因是因為原告沒有開具發票，被告以此作為抗辯理由，應予支持。不開具發票有逃避國家稅收的可能，所以應在判決被告給付貨款的同時，責令原告補開發票。

第二種觀點認為：被告提出要求原告開具發票的抗辯理由不能成立。原告只要能證明對其所出售的標的物有合法的所有權或處分權，且流通的標的物不違反我國法律的強制性規定（標的物不屬于禁止流通物或沒有合法手續的限制流通物），而原告受其經營范圍的限制不具備開具此種發票資格，雙方在訂立合同時沒有約定必須開發票，被告就不能以未開發票為拒付貨款。

第三種觀點認為：被告的抗辯理由不能成立，對于發票的開具，人民法院在民事案件的審理中無權處理。應告知當事人向稅務機關報告，請求予以解決，對被告的抗辯不予支持。將涉嫌逃稅的當事人移交稅務機關處理。

第四種觀點認為，對于發票的開具，人民法院在民事案件的審理中無權處理。應告知當事人向稅務機關報告，請求予以解決。但被告提出的抗辯理由成立，在原告沒有依法開具發票之前，被告可以行使同時履行抗辯權，但抗辯權的行使范圍僅限于原告沒有對待給付的部分，而不能及于債權的全部。

對于貨物買賣引發的開具發票的問題，人民法院無權處理，應當由稅務機關根據其職責行使管理職能，并對違反《發票管理辦法》的行為進行處罰。其理由如下：

首先，在民事訴訟中判決開具發票，沒有法律依據。根據《我國民事訴訟法》第三條的規定：“人民法院受理公民之間、法人之間、其他組織之間以及他們相互之間因財產關系和人身關系提起的民事訴訟”。《發票管理辦法》第四條明確規定：“國務院稅務主管部門統一負責全國的發票管理工作。”這就明確了管理發票的主體應為稅務部門。開具發票不屬于人民法院主管的范圍。法院如直接判決開具發票，則會在不同部門之間引起職能的混淆，所以人民法院不應受理訴訟請求為開具發票的民事案件，也不能支持開具發票的反訴請求。而以為開具發票為抗辯理由亦不能成立，這不屬于民事案件的審理范圍。

其次，發票不是隨心所欲、想什么時候開就什么時候開的，《發票管理辦法》對各稅種發票的開具都有相應的、嚴格的時限規定。納稅人必須按規定時限開具發票，不得提前或滯后，否則就要承擔由此帶來的對自己不利的后果，構成刑事犯罪的，由人民法院按刑事訴訟程序處理。人民法院如判決在給付貨款的同時開具發票，決大多數情況下超過了法定開具發票的時限，而超過了法定開具發票的時限的行為應由稅務機關根據相應的規定處罰。法院的判決顯然與上述規定沖突。

再次，我國現行的實體法并沒有關于發票開具問題的具體規定。1999年1月25日江蘇省高級人民法院《關于當前經濟審判工作若干問題的討論紀要的補充修改意見》第42條補充規定：“

（一）采用預收貨款、托收承付、委托銀行收款結算方式的，為貨物發出的當天。

（二）采用交款提貨結算方式的，為收到貨物的當天。

（三）采用賒銷、分期的付款結算方式的，為合同約定的收款的當天。因此，需方在收貨后以供方未開具增值稅發票為由拒付貨款。訴訟中需方提出要求對方開具發票的，應予支持。”這條規定值得商榷，因為它一方面規定了開具增值稅發票有嚴格的時限；另一方面在訴訟中支持買方要求開具發票的請求，而不按法定時間開具發票行為的處罰權屬于稅務機關，不應該由人民法院責令補開發票，這樣的規定明顯自相矛盾。

最后，發票開具在執行中無可操作性。因為法院的生效判決具有執行力。判決生效后，義務人如果不按判決履行義務的，權利人可以在法定的期限內向法院申請強制執行。發票開具如何執行？相關執行法規無任何規定，亦無可以參照實施的措施。這給人民法院執行造成不能克服的困難，影響司法機關的威信。發票是由稅務機關管理的，不開發票逃避國家稅收監管的行為應由稅務機關根據相應的規定處罰。法院強制執行要求開具發票，勢必造成了雙重管理。

因此，法院不應判決當事人開具發票。但如果雙方當事人在合同中約定了開具發票的義務，則開具發票構成一方當事人約定義務的一部分，如果該方當事人沒有履行開具發票的義務，應當認為構成不完全履行，對方當事人可以行使同時履行抗辯權，但同時履行抗辯權應僅限于合同約定的范圍或者不開具發票給對方導致的損失的范圍內。當然，如果當事人在合同中明確規定不開具發票可以對全部債權行使抗辯權，則根據合同約定行使權利。如果雙方當事人在合同中并未約定開具發票的義務，由于開具發票是法定義務，不開具發票是違法行為，法院也可以認為一方當事人不開具發票或者開具發票不合格屬于不完全履行，對方當事人也可以行使同時履行抗辯權。但同時也有一個行使權利的范圍問題。

本案中原告提出“自己主動降低了出售價格，已經補償被告因沒有增值稅發票可能遭受的損失”可以作為不開具增值稅專用發票的抗辯理由，不能作為不開具發票的抗辯理由。原告如果開具增值稅專用發票，被告可以抵扣增值稅進項稅額，此時，被告的購置成本實際上是不含增值稅的價款，如果被告無法開具增值稅專用發票，被告的購置成本就是實際支付的價款。原告可以通過降低價款的方式不開具增值稅專用發票，但也應當開具增值稅普通發票。

（二）發票開具與同時履行抗辯權

在買賣合同引發的債權債務糾紛中，出賣人開具發票的義務系合同的從給付義務，由于該義務與合同的主給付義務不能形成相應的對價、牽連關系，買受人對出賣人不開具發票的行為不享有同時履行抗辯權。

張群偉、杜耀成自2005年4月份開始合伙給河南省內鄉縣泰隆建材集團有限公司（以下簡稱泰隆公司）提供原煤，雙方于2008年3月24日經進行結算，泰隆公司工作人員王小霞給張群偉、杜耀成出具證明一份，載明“收到張群偉、杜耀成煤一批，合款壹拾陸萬貳仟捌佰捌拾陸元（162886元）。經辦人：王小霞 2008.3.24”。之后，張群偉、杜耀成在多次索要欠款無果的情況下，將泰隆公司訴至內鄉縣人民法院，要求支付欠款。

被告辯稱原告未提供運輸發票，故無義務支付款項；同時，被告反訴要求原告提供價額30874元的運輸發票，并賠償由此給其造成的經濟損失18263.52元。

內鄉縣人民法院經審理認為：對于被告辯稱其不付款的行為是行使同時履行抗辯權的主張，因我國合同法規定的行使該權利是以當事人互負債務為前提，且本案原告所持被告出具的條據符合合同法關于買賣合同的規定，與運輸服務的行為無關，故被告的該抗辯理由不能成立。同時，被告無證據證明其反訴主張的經濟損失，所以對被告的反訴請求不予支持。內鄉縣法院判決：被告償還原告煤款162886元；駁回反訴原告要求反訴被告賠償18263.52元經濟損失的訴訟請求。判決書送達后，被告不服，向河南省南陽市中級人民法院提起上訴。

南陽中院經審理認為：原煤買賣合同的主體是泰隆公司，給張群偉出具結算證明的也是泰隆公司的工作人員；雙方買賣合同從履行的實際情況看，上訴人支付的價款是原煤到廠的價格，即煤價含運費，雙方不存在單獨運輸服務關系，因此，上訴人要求供貨方另行提供運輸發票沒有法律依據，不應得到支持。而上訴人要求賠償損失，沒有法律依據，同時沒有提供其有實際損失的任何證據，對此請求也不予支持。南陽中院判決：駁回上訴，維持原判。

本案在審理中提出了這樣一個問題，即因買賣合同引發的債權債務訴訟中，買受人對出賣人不開發票的行為緣何不適用同時履行抗辯權？

首先，須界定出賣人開具發票的行為是買賣合同的何種義務。學理上，買賣合同中的給付義務可以分為主、從兩部分。所謂主給付義務，是指債之關系固有的、必備的、決定債之關系類型的基本義務；所謂從給付義務，是指主合同義務之外，出賣人或買受人可以獨立訴請履行、以完全滿足給付上利益的義務，如《合同法》第一百三十六條規定的按照約定或交易習慣向買受人交付提取標的物單證以外的其他單證和資料的義務，即為從給付義務。從給付義務主要有如下特點：

第一，履行目的在于實現給付的利益，使得主給付義務更臻完善；第二，基于法律明文規定、當事人的約定和誠實信用原則而發生；第三，因以確保主給付義務為目的，故其內容在債的發生時就可以得到確定；第四，能夠獨立訴請履行；第五，從給付義務違反后若致主給付義務無法履行，則發生履行利益的賠償問題。同時，從給付義務違反后如導致主給付義務不能履行或者無利益，即可產生同時履行抗辯權或解除權。實踐中，企業出于財務方面的考慮，通常都要求交易對方開具發票，而出賣人也有法定的義務開具發票，但由于這種法定義務只是出賣人向買受人交付提取標的物單證以外的其他單證和資料的義務，因此，此種義務都系買賣合同的從給付義務。

其次，須判斷開具發票的主張能否與主給付義務形成相應的對價、牽連關系。雖然發票作為一項財務會計制度中的基本財務憑證，我國《會計法》、《發票管理辦法》和《發票管理辦法實施細則》等對開具發票的義務都有明確規定，即開具發票行為是一項法定義務，但該義務應否適用同時履行抗辯權，還要看其與買賣合同的主給付義務能否形成相應的對價、牽連關系。根據我國《合同法》第六十六條的規定，適用同時履行抗辯權須具備以下要件：第一，須雙方因同一合同互負對價債務；第二，須對方未履行債務或未提出履行債務；第三，須雙方互負的債務均已屆清償期；第四，須對方的對等給付是可能履行的，也即，適用同時履行抗辯權的基礎是同一雙務合同而發生的對等給付，當事人互負債務，要求雙方債務具有對價或牽連關系。

本案中，被告要求原告開具發票的行為顯然不屬于債權債務關系，而是屬于買賣合同的從給付義務，且這一從給付義務與泰隆公司向二原告支付所欠款項這一主給付義務并不能構成相應的對價、牽連關系。因此，泰隆公司只有在已經履行了向二原告支付款項后，二原告才應當開具發票。

同時，泰隆公司要求行使同時履行抗辯權也有違一般交易習慣和誠實信用原則，因為發票作為一種直接債權憑證，均是在對方付款之后再根據所付款項的具體數額予以開具。而本案中，一旦二原告向泰隆公司開具了發票，即可認定二原告已收到泰隆公司的付款，如果泰隆公司因此而拒付貨款，將會給已開具發票的二原告造成無法彌補的損失。且發票管理辦法第三條“本辦法所稱發票，是指在購銷商品、提供或者接受服務以及從事其他經營活動中，開具、收取的收付款憑證”的規定，也說明開發票的行為只能發生在收款之后，不能發生在收款之前。因此，泰隆公司以二原告未開具發票為由拒付欠款的抗辯理由不能成立。當然，如果本案二原告必須向被告開具發票，被告除了可另行向法院起訴要求對方履行外，還可向稅務機關投訴，以追究二原告偷稅漏稅的行為。

九、發票與合同履行案例分析

依據《發票管理辦法》第三條、第十九條的規定，僅能確定發票具備收付款憑證的作用，但并不能據以說明，開具發票與收到款項或者履行義務有著必然關系。發票是否能作為開具發票的人已收到款項的充分證據，還應當依據其他法律規定和交易習慣來分析確認。

（一）發票不能證明已經交付貨物

2009年8月10日，原告甲公司與被告乙公司簽訂協議一份，約定由原告甲公司向乙公司銷售紡織品，付款方式第一批先發貨，后付款；從第二批起每批由被告乙公司先付款，原告收款即發貨。合同簽訂后，甲公司向乙公司提供價值25000元的貨物，乙公司收貨后支付該批貨款25000元。之后原告甲公司認為其又向被告乙公司提供價值28600元的貨物，在被告乙公司收貨后應付貨款28600元。因原告甲公司向被告乙公司索要第二批貨物的貨款未果，遂向人民法院起訴，請求判令被告乙公司給付貨款28600元。乙公司答辯稱，乙公司至今未收到原告甲公司訴稱的第二批貨物，請求駁回原告甲公司的訴訟請求。

原告為支持其向被告供應了第二批貨物的事實，提供增值稅發票1張（銷貨單位記帳聯），證明第二批貨物價稅合計28600元，并提供該公司自制未經對方蓋章確認應收款28600元的對帳單1張。審理中經法院調查，被告乙公司已持增值稅發票在國家稅務局進行了納稅抵扣認證。

本案的爭議是：被告將增值稅發票到稅務機關進行抵扣的行為能否證明已收到原告第二批貨物？一種觀點認為，該行為足以證明被告已收到第二批貨物，應當支付第二批貨款。理由是：根據《發票管理辦法》的相關規定，出具增值稅發票的前提應是確已發生真實的交易行為，本案中原告為被告開出了發票，被告不僅收到原告提供的發票，且到稅務機關進行報稅抵扣認證，被告不能解釋這一行為的合理性，故能夠認定對第二批貨物原告甲公司已履行供貨義務，故原告甲公司訴請被告乙公司應支付貨款28600元的主張成立。另一種觀點認為： 被告的行為不能證明已收到原告貨物，原告舉證不力，應駁回其訴訟請求。理由如下：增值稅發票的出具及抵扣與交易行為是否真實并無直接、必然的因果關系，原告提交的對帳聯未經被告簽字確定認，不能作為有效證據采信。原告開出發票及被告將發票到稅務機關進行抵扣的行為不足以證明該公司已向乙公司交付了第二批貨物，應駁回原告的請求。

我們同意第二種意見，理由如下：雖然根據我國對增值稅專用發票管理的有關規定，增值稅專用發票的出票和抵扣應以真實的交易行為為基礎，但是在現實的商業活動中，市場環境的情況較為復雜，“先票后款”、“先票后貨”的情形大量存在，甚至發生真實交易而虛開發票的情況也較為普遍，買方在未收到貨物的情況下抵扣增值稅發票，一方面是為企業增加收益，另一方面是因為增值稅發票的抵扣有一定的期限，此行為并不足以推定買方已收到貨物。故賣方出票和買方抵扣事實僅對買賣雙方是否履行交付義務起到間接證明的證據作用，必須有其他證據共同形成證據鏈的情況下才能予以認定，在本案中，根據雙方協議中的約定不能排除先票后貨的情形，且原告并無其他有效證據相印證的情況下，不能證明甲公司已履行了第二批貨的供貨義務，原告的請求應予以駁回。

（二）增值稅專用發票不能單獨證明買賣合同中賣方已履行標的物的交付義務

原告：上海風速童車有限公司（以下簡稱風速公司）。被告：成都市昌信商貿公司（以下簡稱昌信公司）。原告風速公司訴被告昌信公司其他買賣合同一方未完全履行供貨義務另一方拒付相應貨款糾紛案，一審法院成都市武侯區人民法院于2005年9月7日做出一審判決，后被告昌信公司不服一審判決上訴于成都市中級人民法院，成都市中級人民法院于2005年12月2日做出終審判決。原告風速公司訴稱，經協商一致，原告風速公司與被告昌信公司于2003年8月22日簽訂《經銷貿易協議》，協議對賣方原告風速公司和買方被告昌信公司的有關權利進行了約定。根據該協議的約定，原告風速公司分別于同年9月15日、9月27日向被告昌信公司提供價值15056元的“風速”系列電動童車，扣除原告風速公司的讓利816元之后，被告昌信公司收貨后于同年12月3日支付該批貨款14240元。之后原告風速公司認為其在2003年11月3日又向被告昌信公司提供價值30218元的貨物，在被告昌信公司收貨后扣除退貨價款2162.9元，該公司應付貨款28055.1元。因原告風速公司向被告昌信公司索要第二批貨物的貨款未果，遂向成都市武侯區人民法院起訴，請求判令被告昌信公司給付貨款28055.1元，并承擔本案的訴訟費。

被告昌信公司答辯稱，昌信公司至今未收到原告風速公司訴稱的第二批貨物，請求駁回原告風速公司的訴訟請求。

成都市武侯區人民法院經審理查明，2003年8月22日，原告風速公司與被告昌信公司簽訂《經銷貿易協議》，按協議約定原告風速公司委托被告昌信公司代理銷售“風速”系列電動童車，付款方式第一批先發貨，貨到即付款80%；從第二批起每批由被告昌信公司先付款，原告風速公司收款即發貨。簽約后原告風速公司分別于2003年9月15日、9月27日向被告昌信公司提供價值為15056元的產品，并在讓利816元之后向被告昌信公司出具票款金額為14240元的增值稅發票2張，被告昌信公司在收到貨物與發票后于2003年12月3日通過銀行轉帳向原告風速公司給付貨款14240元。原告風速公司認為其又于2003年11月3日向被告昌信公司交付價值30218元貨物，對此舉證提供出票時間為2003年11月3日編號為NO.19916265的增值稅發票1張（銷貨單位記帳聯），證明第二批貨物價稅合計30218元，并提供該公司自制未經對方蓋章確認的扣除第一批貨物退貨價值2162.9元后應收款28055.1元的對帳單1張。審理中經法院調查，被告昌信公司持NO.19916265增值稅發票的抵扣聯已在成都市金牛區國家稅務局進行了納稅抵扣認證。

對原告風速公司是否履行第二批供貨義務的證據經質證后，原告風速公司認為已證明其已將第二批貨物和發票交給被告昌信公司，該公司收到后已進行報稅抵扣認證。被告昌信公司認為雖收到發票并進行報稅抵扣但不能證明對方向被告昌信公司提供第二批貨物，該票存在因其他貨物原告風速公司向被告昌信公司出具的可能。原審法院對此則認為原告風速公司提供的對帳單對方未予蓋章確認不具有證明力，對NO.19916265增值稅發票的記帳聯和抵扣聯，因對方均無異議，應予采信。

成都市武侯區人民法院在查明糾紛事實的基礎上認為，原告風速公司與被告昌信公司的買賣合同應受法律保護。由于出具增值稅發票的前提是確已發生真實的交易行為，一方出具增值稅發票的行為具有向另一方要求結算貨款的意思表示。本案中對原告風速公司出具發票被告昌信公司收到并進行報稅抵扣認證卻否認收到第二批貨物問題，對此如果是一個虛構的交易行為而開具發票，則雙方的行為有違反法律法規之嫌，但在本案審理期間并無有關部門對虛開增值稅發票行為的查處認定，被告昌信公司亦未舉證證明。根據前雙方之間存在發票隨貨同行，被告昌信公司在收到貨與發票后再通過銀行付款的交易方式，能夠認定對第二批貨物原告風速公司已履行供貨義務，故原告風速公司訴請被告昌信公司在扣除退貨款2162.9元后應支付貨款28055.1元的主張成立，據此依照《合同法》第60條第1款、第61條、第109條，《發票管理辦法》第20條，《發票管理辦法實施細則》第33條的規定，判決：被告昌信公司于本判決生效之日起10日內支付原告風速公司貨款28055.1元；案件受理費1132元及其他訴訟費568元，由被告昌信公司負擔。

昌信公司不服一審判決向成都市中級人民法院提起上訴稱，原審判決程序違法，認定事實不清，在證據不足的情形下作出錯誤認定和判決。風速公司辨稱，原審程序合法，認定事實清楚，根據國家有關增值稅發票管理的規定，進行抵扣的增值稅發票能夠證明供貨的事實。

本案二審查明的事實與一審法院查明事實一致。二審法院認為，本案爭議的焦點是風速公司于2003年11月3日是否向昌信公司提供了第二批貨物。從證據上分析，增值稅發票的出具及抵扣與交易行為是否真實并無直接、必然的因果關系，僅憑一張發票不能認定需方已收到供方提供的貨物，從本案的有效證據即發票抵扣聯、《經銷貿易協議》關于貨物交付的約定矛盾，對證明貨物交付均為間接證據，不能形成完整的排他證據鏈，故原審認為至本案審理期間對該開具發票和抵扣行為并未得到有關部門的查處認定，從而認定發票上證明的交易行為是真實的依據不足。另外，對增值稅發票違法行為的查處屬稅收法律關系所調整，不屬本案的審理范圍，與需方收貨與否無必然聯系，不是判斷收貨的直接證據，故風速公司提交的證據不足以證明該公司已向昌信公司交付了第二批價值30218元的貨物。根據最高人民法院《關于民事訴訟證據的若干規定》第2條第2款“沒有證據或者證據不足以證明當事人的事實主張的，由負有舉證責任的人承擔不利后果”的規定，風速公司未完成實質意義上的舉證責任，應承擔舉證不能的訴訟風險后果。綜上，上訴人的上訴理由成立，應予支持，一審判決適用法律不當。依據《民事訴訟法》第153條第1款第（3）項的規定，成都市中級人民法院于2005年12月2日判決：第一，撤銷成都市武侯區人民法院一審民事判決。第二，駁回風速公司的訴訟請求。

一、二審案件受理費及其他訴訟費2832元，均由被上訴人風速公司負擔。該案宣判后，雙方當事人均表示服判，該判決現已發生法律效力。

（三）發票不能證明已經支付貨款

原告：天津市天海貨運代理有限公司（以下簡稱天海公司）。被告一：天津市紅橋區宏川物流配貨中心（以下簡稱配貨中心）。被告二：郭健。

2004年5月，配貨中心委托天海公司代理出運貨物。天海公司接受委托后代為向承運人天津海運股份有限公司訂艙，承運人于2004年6月5日簽發了TMSTT102K0200號提單，貨物安全運達，產生海運費1425美元、人民幣費用1765元。郭健于6月9日從天海公司取走上述費用的發票并承諾6月29日付清費用。同年7月28日配貨中心給付天海公司人民幣13592.5元支票一張，后因賬戶存款不足該支票未能兌現。配貨中心系個人獨資企業，投資人為郭健。

天海公司訴稱，2004 年6月，配貨中心委托天海公司代理出運一票貨物，起運港為天津港，目的港為臺灣高雄港。天海公司接受委托后代為向承運人天津海運股份有限公司訂艙，貨物配載于 SKY FORTUNE輪102A航次，承運人簽發了TMSTT102K0200號提單，現貨物已安全運達，海運費為1425美元，人民幣費用為1765元。配貨中心對欠費事實無異議，但無故拒不付費，其行為已構成違約，應依法承擔責任。配貨中心系被告郭健投資設立的個人獨資企業，按照法律規定，郭健應對配貨中心的債務承擔無限償還責任。因此，請求法院判令：

第一，被告配貨中心向原告支付拖欠的海運費1425美元、人民幣費用1765元（兩項合計為 13592.5元人民幣）及相應的利息；

第二，兩被告對上述債務承擔連帶償還責任；

第三，本案訴訟費、保全費、證人出庭作證費、調查費等由兩被告承擔。

配貨中心辯稱，我中心于2004 年5月25日將委托書電傳給天海公司，26日送交原件，因是運費預付，所以同時附帶一張天海公司空白支票，現在支票上的字是天海公司填寫的，支票退票是天海公司未通知我中心造成的。配貨中心于2004年6月9日已經以現金方式支付了運費并取走了發票，因此配貨中心不欠原告任何款項。企業之間也可以以現金方式結算，發票的作用有三個：付貨的憑證、付款和收款的憑證、報稅。天海公司給配貨中心開具發票說明配貨中心已經履行了付款義務，發票是配貨中心已經付款的憑證，請求法院駁回天海公司的訴訟請求。

郭健辯稱，配貨中心是郭健個人開辦的個人獨資企業，依法受法律保護，按《個人獨資企業法》的規定，郭健對自己投資的企業所產生的債務承擔無限責任，在企業資產不足清償債務時以個人的其他財產予以清償，因此郭健無需再為配貨中心的債務承擔另外的償還責任。本案糾紛是配貨中心的企業行為而非郭健個人的行為，因此郭健不應以自然人的身份為配貨中心再承擔責任，請求法院撤銷天海公司對郭健的訴訟。

天津海事法院審理認為：配貨中心委托天海公司代理出運貨物，天海公司接受委托后依約履行了受托義務并墊付了相關費用，其有權向配貨中心要求償還，配貨中心拖欠不付系違約行為，應依法承擔違約責任。按照有關規定，貨主向貨代公司繳付款項后，貨代公司應開具相應發票，但在貨運代理業務中，貨代公司先開具發票，貨主后付款的情況也司空見慣，因此天海公司開具了發票不足以證明配貨中心必然已經繳付了相應費用，且企業之間以現金方式結算也不符合企業財務結算辦法的規定，因此配貨中心所謂已經以現金方式支付了天海公司海運費的主張缺乏證據支持，理由不能成立。郭健系配貨中心的投資人，依照我國《個人獨資企業法》的規定，配貨中心的財產為郭健個人所有，郭健也應以其個人財產在配貨中心的財產不足以清償債務的情況下承擔無限責任。依據《民法通則》第八十四條、《合同法》第三百九十八條、《個人獨資企業法》第三十一條的規定判決：

第一，配貨中心給付天海公司代墊海運費1425美元、人民幣費用1765元，并支付該款項按中國人民銀行同期存款利率計算的自2004年6月5日至判決確定的給付之日止的利息；

第二，配貨中心給付天海公司訴前財產保全申請費損失人民幣180元；

第三，上述款項自判決書生效之日起十日內付清，逾期不付，按《民事訴訟法》第二百三十二條的規定加倍支付遲延履行期間的債務利息；

第四，郭健在配貨中心財產不足以清償債務的情況下以其個人的其他財產對天海公司承擔無限責任。

配貨中心及郭健不服一審判決，向天津市高級人民法院提起上訴，請求撤銷一審判決，依法駁回天海公司的訴訟請求；

上訴理由是：

第一，郭健已于2004年6月9日以現金的形式向天海公司的經辦人繳付了運費，同時從天海公司的經辦人手中取走了證實已繳付運費的貨運發票，天海公司對此客觀事實并未提出證據予以否認。

第二，天津海事法院在各方當事人對證據本身未提出異議的情況下，以配貨中心和郭健未提出文字鑒定為由而認定天海公司的說法，是沒有法律依據的。配貨中心申請法院對支票及取走發票記錄上的文字進行鑒定。

第三，企業之間也有現金結算的情況。

第四，配貨中心是個人獨資企業，郭健從未以自然人的身份與天海公司發生業務往來，不應以其個人財產對配貨中心承擔無限責任。

天海公司答辯稱：一審法院根據海運貨運代理業務的習慣程序以及相關法律規定，對配貨中心所稱曾以現金方式支付了海運費的主張未予認定是正確的；請求駁回配貨中心及郭健的上訴，維持原判。

在二審庭審中，各方當事人均未提供新的證據。對于原審判決認定的訂艙委托書、提單樣本確認、情況說明及提單、證明、發票、付款協議、配貨中心營業執照、企業查詢結果、人口信息查詢結果九份證據，各方當事人均未提出異議，二審法院予以確認。對于退票理由書，配貨中心及郭健在庭審中表示無異議，二審法院對該證據予以認定。配貨中心和郭健對領走發票記錄上除“取走發票 9/6 郭健”以外文字以及支票上的手寫文字均予以否認，認為爭議文字并非配貨中心人員所寫并申請法院對此進行鑒定，但天海公司已承認爭議文字是該公司工作人員所寫，因此配貨中心和郭健的鑒定申請已無必要，二審法院對該兩份證據予以認定。

天津市高級人民法院審理認定：2004年5月，配貨中心委托天海公司代理出運貨物，天海公司要求運費預付，配貨中心工作人員遂將涉案空白支票交給天海公司作為運費擔保。后來配貨中心與天海公司協商將結費方式由見款放單改為月結費于6月29日付清，天海公司工作人員遂在記錄上批注“29/6付清”。原審認定的其他事實基本清楚，本院予以確認。

天津市高級人民法院審理認為，本案爭議焦點在于配貨中心是否在取走發票時以現金方式支付了天海公司海運費。配貨中心在庭審中主張，依據《發票管理辦法》第三條規定，發票是指在購銷商品、提供或者接受服務以及從事其他經營活動中開具、收取的收付款憑證，因此發票具有證明款項已付的作用。但在國際海運貨運代理業務中，海運費的結算貨幣為美元，而我國又對外匯進行嚴格管制，依據《國家外匯管理局關于國際海運業外匯收支管理有關問題的通知》第二條的規定，貨主向境內貨代公司支付國際海運運費及相關費用時，應持國際運輸業專用發票（購付匯聯）向外匯指定銀行申請，從其外匯賬戶中支付或者購匯支付。由此可見，在國際海運貨運代理業務中會出現這種與其他行業不同的先開發票后付款的現象，因此本案配貨中心僅持有海運費發票不能證明其運費已付。再者如依配貨中心所稱，郭健已于2004年6月9日以現金的形式向天海公司的經辦人繳付了運費，同時從天海公司的經辦人手中取走了證實已繳付運費的貨運發票，那么依據日常交易習慣，取走發票便意味著雙方結算完畢，郭健就不可能也沒有必要再在天海公司經辦人的備忘記錄上做“取走發票”的批注；且既然郭健已將運費付清，其就應該將作為運費擔保的空白支票取回，而事實上該支票始終保存在天海公司。因此本案關鍵證據領走發票記錄上“取走發票 9/6 郭健”的批注只能證明郭健領走發票，在配貨中心未能向本院提供任何運費支付憑證的情況下，不能推定運費同時已付。

對于配貨中心上訴所稱企業之間也可以現金結算的主張，中國人民銀行《現金管理暫行條例》第三條、第五條明確規定，開戶單位之間的經濟往來，除一千元以下的零星支出可以使用現金外，應當通過開戶銀行進行轉賬結算。本案運費共計人民幣13592.5元，不屬于可以現金支付的范圍，因此，配貨中心提出的已以現金方式支付運費的上訴理由無法律依據。

我國個人獨資企業法規定，投資人以其個人財產對企業債務承擔無限責任，當個人獨資企業財產不足以清償債務的，投資人應當以其個人的其他財產予以清償。郭健作為配貨中心的投資人，在配貨中心不能清償涉案海運費的情況下，理應以其個人其他財產承擔清償責任。因此郭健上訴所稱其從未以自然人的身份與天海公司發生業務往來，不應以其個人財產對配貨中心承擔無限責任的主張無法律依據，不能成立。

綜上，天津市高級人民法院認為原審判決認定事實基本清楚，適用法律正確。依照《民事訴訟法》第一百五十三條第一款第（一）項之規定，判決駁回上訴，維持原判。

《發票管理辦法》第三條規定，發票“是指在購銷商品，提供或者接受服務以及從事其他經營活動中，開具、收取的收付款憑證”。孤立地看這條規定，容易讓人誤解，認為發票就是已經付款的憑證。而在人們生活消費領域的經濟交易中，通常是即時清結，例如我們到商店購買貨物，通常是一手交錢，一手交貨，即時開具發票。因此人們容易得出一個樸素的概念：拿到發票，就證明已經支付貨款。于是，在一般合同債務糾紛（指非即時清結的債務糾紛）中，一些債務人也以已取得了發票為由，證明自己已履行了償還債務的義務，對抗債權人的訴訟請求。這種情況在民事訴訟中已不少見。

本案是一個比較典型的案例。在本案存在著一些特殊情節，一是本案是國際海運貨運代理海運費糾紛，海運費的結算貨幣為美元，而我國又對外匯進行嚴格管制，依據《國家外匯管理局關于國際海運業外匯收支管理有關問題的通知》第二條的規定，貨主向境內貨代公司支付國際海運運費及相關費用時，應持國際運輸業專用發票（購付匯聯）向外匯指定銀行申請，從其外匯賬戶中支付或者購匯支付。這種特殊管制使得國際貨代行業先開發票再收款的做法成為普遍現象。二是存在配貨中心交一張空白支票作為運費擔保，以及貨代公司業務員在記錄本上批注“壓空白支票”、“29／6付清”等事實。在涉案案證據及事實背景下，法院作出的配貨中心沒有支付運費的認定無疑是正確的。但為了使問題具有普遍意義，我們暫不考慮本案的上述特有情節，而抽象出以下這個更具普遍意義的問題，即：在一般的合同債務糾紛中，付款義務人主張已以現金付款，并僅以發票作為已付款的證據，該主張是否成立呢？亦即：發票能否單獨作為認定債務人已經履行付款義務的充分證據？

我們先看法院判決的另外兩個案例：

其一，廣州海事法院2001年受理的原告陽光對外貿易發展有限公司訴被告中國外運廣州公司海上貨物運輸合同貨損糾紛一案。該案被告反訴請求原告給付運費為2790美元。原告已經把運費2790美元以現金支付給了被告，被告同時把運費發票交給了原告，作為抗辯理由。法官認為原告抗辯稱其已將運費2790美元以現金支付給被告，但又稱因經辦人已離開公司，無法核實取證。故對原告的該項抗辯，不予采信。判決被告應向原告支付運費。

其二，1997年泉州市法院受理的原告浙江金華某建材公司（下稱金華建材公司）訴被告泉州某水泥公司（下稱泉州水泥公司）購銷合同糾紛一案。金華建材公司與泉州水泥公司簽訂建材裝備材料訂貨合同約定：金華建材公司向泉州水泥公司提供價值70954元的水泥機臺配件，鐵路運費及其他運費由泉州水泥公司負擔。隨后金華建材公司發給泉州水泥公司共計價值70666.60元的水泥機臺設備，運費及其他費用共計2629.76元。金華建材公司于1997年12月26日訴至法院，稱被告泉州水泥公司僅付給其貨款6296.36元，尚欠6.7萬元，請求法院判令泉州水泥公司償付尚欠貨款。泉州水泥公司答辯稱其收到金華建材公司貨物后，已付清全部款項，并提供金華建材公司出具的增值稅發票共6張及提供運費、保險費等單據的原件。

一審法院認為：原、被告雙方簽訂的購銷合同合法、有效，但原告提供的證據不足，不能證明被告尚欠其貨款，遂判決駁回原告金華建材公司的訴訟請求。

金華建材公司不服，向泉州中院提起上訴。泉州中院經審理后認為：據發票管理辦法的有關規定，開具發票屬金華建材公司銷售貨物的義務，泉州水泥公司雖收到金華建材公司開具的發票，但該發票上明確注明金華建材公司開戶銀行的賬戶賬號，而泉州水泥公司雖稱以現金方式支付該筆貨款，但其除提供金華建材公司開具的發票外，未能提供有其他證據證明已以現金支付該筆貨款，且銀行的結算辦法第六條規定單位之間的經濟往來應通過開戶銀行轉賬結算，因此，應認定被上訴人尚欠上訴人貨款6.7萬元，一審法院僅憑雙方爭議的發票認定被上訴人已付清貨款是欠妥的，遂判決撤銷原審判決，判令被上訴人償還尚欠上訴人的貨款6.7萬元及違約金。

從以上三個案例可見，法院的判例傾向于發票不能單獨作為債務人已經履行債務的證據，雖然判決中沒有明確指出。

我國《發票管理辦法》第一條規定“為了加強發票管理和財務監督，保障國家稅收收入，維護經濟秩序，根據《中華人民共和國稅收征收管理法》，制定本辦法”。可見制定該規章的主要目的在于便于國家財務監督、稅收管理，其全部的內容也緊緊圍繞這一目的。立法者本意并不是為民事主體之間的結算提供確定的證明標準。因此《發票管理辦法》第三條的規定僅能確定發票具備收付款憑證的作用，但并不能據以說明，開具發票與是否收到款項有著必然關系。

《發票管理辦法》第十九條規定：“銷售商品、提供服務以及從事其他經營活動的單位和個人，對外發生經營業務收取款項，收款方應當向付款方開具發票；特殊情況下，由付款方向收款方開具發票。”該條中“特殊情況下，由付款方向收款方開具發票。”也從另一方面說明開具發票與是否收到款項并無必然關系。

發票是否能作為開具發票的人已收到款項的充分證據，還應當依據其他法律規定和交易習慣來分析確認。

《會計法》第十條第（三）項規定“債權債務的發生和結算，應當辦理會計手續，進行會計核算”。會計核算是運用國家統一規定的會計核算辦法，對經營活動及其結果進行連續、系統的紀錄、計算。財政部《會計基礎工作規范》規定了具體的會計核算辦法，其中第四十八條第一款第（三）項規定：“支付款項的原始憑證，必須有收款單位和收款人的收款證明。”依據該規定，發票并不是支付款項所必需的原始憑證，而收款單位和收款人的“收款證明”才是必須的原始憑證，發票只有和收款人的收款證明相結合才能形成支付款項的充分證據。

發票在某些交易習慣中之所以能成為已經付款的憑證，比如生活消費領域的商品房買賣、商場超市的購物發票、飯店茶座開出的餐飲服務發票。又比如在運輸行業中的車船票、零擔運輸的發票等。是因為這些交易一般是即時清結的交易，或者是已經形成約定俗成的面對面的現金交易。這些交易，已經形成慣例，當事人在現場一手交錢，一手開票，消費者或顧客在購得商品或接受服務后，不管是否已經得到發票，一旦順利走出這些交易場所，只要沒有留下欠帳手續或者證據，就說明或可視為其已經付款。

可見，發票本身不是付款憑證，只不過現實生活中一些特定的交易中發票也起到了付款憑證的作用，可以證明已經付款而已。不過，雖然面對面現金交易中通常只開發票而不另開“收款證明”，但是管理正規的商戶也會在發票上加蓋“現金收迄”章，使之兼具“收款證明”的作用，所以商業慣例其實也并非認可沒有注明貨款已付的發票等于“收款證明”。因此，在一般的合同債務糾紛中，發票并不是債務人已經付款的充分和必要證據。

通過以上分析，我們可以得出結論：運輸合同不是即時清結的合同，除了旅客運輸合同以及零擔運輸擔運輸合同等少數已經形成約定俗成的面對面的現金交易以外，發票不能單獨作為托運人已經支付運費的充分證據。盡管如此，我們還是建議承運人或者貨運代理人，在開出發票時如果尚未收到相應的運輸費用，最好還是留下相關的證據，以減少糾紛，保護自己的合法權益。畢竟打官司是要付出較多的時間、精力和財力的。

十、發票與知識產權案例分析

“北極熊”是Ｂ公司注冊的制冷產品商標。前不久，該公司發現A廠在銷售其同類產品，開具給客戶的發票中，把產品品牌寫成“北極熊”。Ｂ公司當即提出抗議并要求立即改正。

就A廠是否侵犯Ｂ公司的商標專用權有兩種意見。

第一種意見認為其沒有侵犯Ｂ公司的商標專用權，理由是《商標法實施條例》第三條規定：“商標法和本條例所稱商標的使用，包括將商標用于商品、商品包裝或者容器以及商品交易文書上，或者將商標用于廣告宣傳、展覽以及其他商業活動中。”而其僅在發票上載明“北極熊”字樣并不屬其列。

第二種意見則認為A廠的行為侵犯了Ｂ公司的商標專用權。一方面，對侵權使用他人商標專用權中的“使用”，《商標法實施條例》第三條提及“商品交易文書”，這種文書當然地包括為進行交易活動的一切文字資料，如合同、清單、提貨單、驗收單、銷售發票等等。不能因該法條僅是概括性規定、沒有作列舉性規定，而斷章取義。另一方面，最高人民法院、最高人民檢察院《關于辦理侵犯知識產權刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》第八條第二款規定：“刑法第二百一十三條規定的?使用?是指將注冊商標或者假冒的注冊商標用于商品、商品包裝或者容器以及產品說明書、商品交易文書，或者將注冊商標或者假冒的注冊商標用于廣告宣傳、展覽以及其他商業活動等行為。”其中表明，商標侵權行為并不限定在假冒的注冊商標必須跟商品或商品包裝的直接的物理結合，并不僅僅指直接將商標附著于商品的行為，而是包括任何將該商標與該商品出處相聯系的行為。只要未經注冊商標權人的許可，在經營同種或類似商品的過程中使用跟他人相同或相似的注冊商標，給他人商標信譽和商品聲譽造成損害，都應當認定為商標侵權行為，即任何將商標與商品聯系起來的行為都是使用商標的行為。A廠在銷售發票中擅自使用“北極熊”注冊商標，既使相關公眾產生誤認，同時因其所提供的并非“北極熊”產品，擠占了Ｂ公司的產品市場，所提供產品品質的差異，也會給“北極熊”產品的商標信譽、商品聲譽帶來不良影響。

十一、出售非法制造的發票案例分析

被告人：薛清平，男，20歲，漢族，湖南省南縣人，農民，家住南縣沙港市鄉仁壽村13組，暫住海南省海口市工業大道明光大酒店對面工地。1998年10月15日因本案被逮捕。

1998年9月9日，被告人薛清平以70元人民幣的價格向“阿強”（姓名不詳，在逃）購買非法印制的發票13本，并于當日下午5時30分，先后到位于海口市龍昆南路的華宇工貿公司機電維修中心、永安門窗廠、恒順商行和萬達摩托車修配部，分別向店主及店員兜售發票均未得逞。下午6時50分，當被告人薛清平回到海口市工業大道明光大酒店對面的工地住處，藏匿發票后被抓獲，當場繳獲非法印制的發票13本。

海口市新華區人民檢察院以被告人薛清平犯出售非法制造的發票罪向海口市新華區人民法院提起公訴。被告人薛清平對公訴機關指控的犯罪事實無異議，但辯稱：我只向四家小店兜售，此后再沒有繼續出售，屬犯罪中止，請法庭在量刑時予以考慮。

海口市新華區人民法院經公開審理認為，被告人薛清平違反國家稅收和發票管理制度，以非法牟利為目的，向他人出售非法印制的發票，其行為已構成出售非法制造的發票罪。由于其意志以外的原因，被告人薛清平出售非法制造的發票未能得逞，屬犯罪未遂，并非被告人薛清平所辯解的犯罪中止。對于未遂犯，依法可比照既遂犯從輕處罰。公訴機關指控的犯罪事實清楚，證據確實充分，指控罪名成立。該院依照《刑法》第二百零九條第二款、第二十三條、第六十四條的規定，于1998年12月8日作出刑事判決，以出售非法制造的發票（未遂）罪判處被告人薛清平拘役四個月，并處罰金一萬元。

宣判后，被告人服判，未提出上訴。

出售非法制造的發票罪，是指違反國家發票管理法規，出售偽造、擅自制造的可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的發票以外的其他發票的行為。1979年刑法并無此罪名。1995年10月30日全國人大常委會頒布的《關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》增設了這一罪名，現行刑法第二百零九條第二款規定了這一犯罪。本罪所侵害的客體是國家發票管理制度；在客觀上表現為出售非法制造的可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款以外的其他發票，即普通發票的行為。本罪的主體是一般主體，在主觀上是故意，并且必須明知是非法制造的發票。一般來說，行為人具有非法營利的目的。本案被告人薛清平明知“阿強”所持有的發票是非法印制的，但為了營利，以低價購進13本發票，隨后即向需用發票的店鋪兜售，其行為無疑構成出售非法制造的發票罪。但由于其意志以外的原因，薛清平兜售的發票未能出手，故應確定為犯罪未遂。受訴法院依法以出售非法制造的發票罪對薛清平從輕判處拘役四個月，并處罰金一萬元，是正確的。

十二、虛開增值稅專用發票案例分析

（一）虛開增值稅專用發票中的直接負責的主管人員與其他直接責任人員

直接負責的主管人員就是對單位犯罪負有直接責任的單位領導人員；其他直接責任人員應是明知所實施的行為是單位犯罪仍積極實施的單位內部非領導成員。對于二者的處罰應根據其在單位犯罪中的地位、作用和犯罪情節，分別處以相應的刑罰。

一審法院：江蘇省豐縣人民法院。公訴機關：江蘇省豐縣人民檢察院。被告單位：徐州誠信化工有限公司（以下簡稱誠信公司）。訴訟代表人：謝明泉。被告人：王賢仁。被告人：邵彥明。

2006年9月至11月間，被告人王賢仁在擔任誠信公司法定代表人期間，和公司人員商議在外虛開增值稅專用發票用以抵扣稅款。之后，被告人王賢仁安排被告人邵彥明在張業領（在逃）處為誠信公司虛開了豐縣華盛棉業有限公司、徐州民生棉業有限公司、徐州富錦棉業有限公司、豐縣通寶棉業有限公司（以下分別簡稱華盛、民生、富錦、通寶公司）四公司增值稅專用發票39張，價稅合計4394628.93元，其中稅款505576.78元，已在豐縣國稅局申報抵扣。案發后，誠信公司退繳稅款25萬元。

豐縣人民法院審理認為：被告單位誠信公司、被告人王賢仁、邵彥明違反發票管理規定，在沒有實際貨物購銷的情況下，讓他人為本單位開具增值稅專用發票，虛開的稅款數額巨大，其行為危害了國家稅收征管制度，均已構成虛開增值稅專用發票罪。對被告單位誠信公司應處五萬元以上五十萬元以下的罰金，被告人王賢仁和邵彥明應處十年以上有期徒刑。鑒于被告人王賢仁和邵彥明有自首情節，依法可對其減輕處罰。根據被告人王賢仁、邵彥明的犯罪情節和悔罪表現，適用緩刑確實不致再危害社會，對其可宣告緩刑。公訴機關指控正確，罪名成立，應予采納。據此以虛開增值稅專用發票罪判處被告單位徐州誠信化工有限公司罰金人民幣50萬元（已繳納）；判處被告人王賢仁有期徒刑三年，緩刑五年；判處被告人邵彥明有期徒刑三年，緩刑四年。

本案是一起典型的單位犯罪同時需要追究直接責任人刑事責任的案件，事實認定并不復雜，在審理過程中控辯雙方爭議的焦點問題是對直接責任人的認定及處罰。

1.單位犯罪中直接責任人的認定

我國刑法第三十一條規定：單位犯罪的，對單位判處罰金，并對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員判處刑罰。第二百零五條第三款規定：單位犯本條（虛開增值稅專用發票罪）之罪的，對單位判處罰金，并對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員處三年以下有期徒刑或者拘役；虛開的稅款數額較大或者有其他嚴重情節的，處三年以上十年以下有期徒刑；虛開的稅款數額巨大或者有其他特別嚴重情節的，處十年以上有期徒刑或者無期徒刑。由此規定可以看出，我國對單位犯虛開增值稅專用發票罪施行的是“雙罰制”，既處罰單位又處罰對單位犯罪負直接責任的主管人員和其他直接責任人員，但無論怎樣處罰都必須弄清責任主體的范圍。

（1）直接負責的主管人員

對于直接負責的主管人員的范圍，我國刑法沒有明確規定，刑法理論及司法實踐中觀點也很不統一，目前流行的觀點主要有決策作用說、領導人參與說、領導責任說和法定代表人說。為促進單位犯罪司法實踐的規范化，統一對直接責任人員的認識，2001年1月最高人民法院發布了《全國法院審理金融犯罪案件工作座談會紀要》規定：“直接負責的主管人員，是在單位實施的犯罪中起決定、批準、授意、縱容、指揮等作用的人員，一般是單位的主管負責人，包括法定代表人”。顯然，最高司法解釋中包含了上述各學說的主要內容。

直接負責的主管人員就是對單位犯罪負有直接責任的單位領導人員。他應當符合兩個條件：

一是行為條件。即其應直接策劃、決定、批準、授意、組織、指揮了單位犯罪，且該行為是引發單位實施犯罪的直接原因；

二是身份條件，即其應是單位的領導人員，是對單位事務具有一定的決策、管理、領導、指揮、監督權的領導人員。

結合本案，被告人王賢仁作為誠信公司的法定代表人，在沒有實際貨物購銷的情況下（雙方無真實業務往來而所開增值稅專用發票即屬虛開）直接策劃、決定、批準誠信公司購買增值稅發票，而且誠信公司又事實上購買了增值稅發票，顯然屬于單位犯罪中直接負責的主管人員，應對虛開增值稅發票的行為負責。

（2）其他直接責任人員

最高人民法院《全國法院審理金融犯罪案件工作座談會紀要》指出：“其他直接責任人員，是在單位犯罪中具體實施犯罪并起較大作用的人員，既可以是單位的經營管理人員，也可以是單位的職工，包括聘任、雇傭的人員。應當注意的是，在單位犯罪中，對于受單位領導指派或奉命而參與實施了一定犯罪行為的人員，一般不宜作為直接責任人員追究刑事責任。”最高人民法院、最高人民檢察院、海關總署《關于辦理走私刑事案件適用法律若干問題的意見》第18條規定：“根據單位人員在單位走私活動中所發揮的不同作用，對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，可以確定一人或者數人。對于受單位領導指派積極參與實施走私犯罪行為的人員，如果其行為在走私犯罪的主要環節起重要作用的，可以認定為單位犯罪的直接責任人員。”從以上解釋可以看出其他直接責任人員應是單位內部非領導成員，主觀上須對所實施的單位犯罪是明知的，客觀上須在實施單位犯罪中起了重要作用。本案中，被告人邵彥明不是誠信公司的領導成員，他積極向領導提供購買發票的信息，多次從張業領處購買增值稅發票，且實際操作了本單位增值稅發票的開具，應屬于其他直接責任人員。

2.單位犯罪直接責任人員的處罰

關于單位犯罪直接責任人員應當如何處罰，現行刑法沒有明確規定。2001年1月21日最高人民法院公布了《全國法院審理金融犯罪案件工作座談會紀要》（下稱《紀要》）。其中，關于直接責任人員的處罰，《紀要》規定：“對單位犯罪中的直接負責的主管人員和其他直接責任人員，應根據其在單位犯罪中的地位、作用和犯罪情節，分別處以相應的刑罰，主管人員與直接責任人員，在個案中，不是當然的主、從犯關系，有的案件，主管人員與其他直接責任人員在實施犯罪的主從關系不明顯的，可不分主、從犯。但具體案件可以區分主、從犯，且不分清主、從犯，在同一法定刑檔次、量刑幅度內就無法做到罪刑相適應的，應當分清主、從犯，依法處罰”。《紀要》反映了根據直接責任人員在單位犯罪中的地位、作用和犯罪情節來判處刑罰而不依共犯處罰規定處罰的基本立場，明確了單位犯罪直接責任人員與共犯是兩種不同性質的刑事責任人員。在這一點上，應當說這一規定具有重要的意義。但它的基本立場與具體的處理意見相互矛盾：《紀要》一方面肯定了單位犯罪直接責任人員“不是當然的主、從犯關系，應根據其在單位犯罪中的地位、作用和犯罪情節分別處以相應的刑罰，”即確立了應當區別單位犯罪直接責任人員與共同犯罪中的共犯的基本立場；另一方面其又規定，在某些具體案件中“應當分清主、從犯”。顯然，這一具體性的處理意見與其基本的立場是不相符的。這就造成了實踐操作的不統一，同樣的案件有的法院依據共同犯罪理論區分主、從犯來處理，有的法院卻根據直接責任人員在單位犯罪中的地位、作用和犯罪情節來判處刑罰。

我們認為，單位犯罪直接責任人員的處罰不應適用主、從犯的處罰規定。理由是：共同犯罪是指數個相互獨立的主體之間基于共同犯罪故意共同造成危害結果的發生的行為，而在單位犯罪中，單位與單位內部的直接責任人之間是整體與部分的關系，這種關系決定了單位犯罪的刑事責任只能歸屬于單位，單位犯罪的主體只能是單位而不可能是直接責任人。由于不存在數個相互獨立犯罪主體，因此，單位和直接責任人不可能構成共同犯罪，既然不能構成共同犯罪的關系，其相互之間也就不存在主、從犯的區分。所以本案被告人邵彥明的辯護人關于“被告人邵彥明是受王賢仁的指派而虛開的發票，在共同犯罪中所起作用較小，依法應對其減輕處罰”的辯護理由是不成立的。

對于直接負責的主管人員與其他直接責任人員的處罰應根據其在單位犯罪中的地位、作用和犯罪情節，分別處以相應的刑罰。一般情況下，直接負責的主管人員在單位犯罪中處于支配地位，通常是單位犯罪的決策者和指揮者，對單位犯罪的實施起著決定性的作用，其行為的危害程度較重。而其他直接責任人員往往是在直接負責的主管人員的授意下具體執行的，所起作用較小，其行為的危害程度較低。因此，其他直接責任人員雖然參加了單位犯罪的實施，但是法律對其處罰在程度上應當輕于直接負責的主管人員。本案中，被告人王賢仁和邵彥明雖然均參與了單位的虛開增值稅發票犯罪，但被告人王賢仁作為直接負責的主管人員在這起單位犯罪中處于支配地位，對虛開增值稅發票的實施起著決定性的作用，其行為的危害程度較重，對其處罰也應重于作為其他直接責任人員的被告人邵彥明。

綜上，一審法院的判決無疑是正確的。

（二）讓他人為自己虛開增值稅專用發票案例

《刑法》第二百零五條：虛開增值稅專用發票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處二萬元以上二十萬元以下罰金；虛開的稅款數額較大或者有其他嚴重情節的，處三年以上十年以下有期徒刑，并處五萬元以上五十萬元以下罰金；虛開的稅款數額巨大或者有其他特別嚴重情節的，處十年以上有期徒刑或者無期徒刑，并處五萬元以上五十萬元以下罰金或者沒收財產。

有前款行為騙取國家稅款，數額特別巨大，情節特別嚴重，給國家利益造成特別重大損失的，處無期徒刑或者死刑，并處沒收財產。

單位犯本條規定之罪的，對單位判處罰金，并對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，處三年以下有期徒刑或者拘役；虛開的稅款數額較大或者有其他嚴重情節的，處三年以上十年以下有期徒刑；虛開的稅款數額巨大或者有其他特別嚴重情節的，處十年以上有期徒刑或者無期徒刑。

虛開增值稅專用發票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票，是指有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開行為之一的。

2000年2月10日，被告單位建邦公司由法定代表人被告人何某出面，與被告人邵某及韓曉余（韓小雨）、黃安迪、徐偉江簽訂了一份為期5年承包經營建邦公司的協議書。簽約后，被告邵某等四人在建邦公司以承包人身份從事生產經營活動，并對生產經營活動中的經濟往來進行單獨記賬。2001年8月至9月間，承包人之一黃安迪退出承包，當時曾就承包利潤進行核算，承包人黃安迪以應收貨款轉移等方式獲得分紅。承包期滿后，其余原承包人繼續以上述方式記賬。被告單位建邦公司被承包經營后，被告人何某仍沒有脫離對該公司的貸款、還款等事項的管理。發包方與承包方至今就被告單位建邦公司承包問題未進行處理。

2002年1月，寧波江東鴻鵠貿易有限公司經理李鴻定（另案處理）與被告人邵某電話聯系業務時談及增值稅專用發票事宜，李某提出其公司向其他單位購貨后，其銷售的客戶不需要發票，其公司有發票多余，如需要可商量。為此，被告人邵某征求何某的意見，何某同意開些發票進來。之后，被告人邵某與李鴻定聯系開票事宜，雙方明確具體操作方法為：被告邵某提供建邦公司所需發票的額度；李鴻定根據該額度，扣除開票費數額（價稅合計3.8%至4%的比例），用現金從其使用的銀行卡上匯入被告人邵某銀行卡上；被告人邵某將該款轉入建邦公司，建邦公司再加上被扣除的開票費匯付給由李鴻定指定的單位（實際與寧波江東鴻鵠貿易有限公司有貨物買賣關系的供貨單位）；最后，由收款單位開具增值稅專用發票給建邦公司。2002年1月至2005年4月期間，被告人邵某按上述方法為被告單位建邦公司從河北寶碩股份有限公司等12家單位虛開得增值稅專用發票共44份。另外，被告人邵某用直接支付給李鴻定上述同樣比例的開票費的方法，以被告單位建邦公司為受票單位從寧波江東鴻鵠貿易有限公司虛開得增值稅專用發票14份。上述虛開的增值稅專用發票共58份，價稅合計14990796.00元，其中稅額2178149.89元，被告單位建邦公司均已向國稅部門申報抵扣。

具體為：

1.從寧波江東鴻鵠貿易有限公司虛開得增值稅專用發票14份，價稅合計1289200元，其中稅額187319.66元；

2.從河北寶碩股份有限公司氯堿分公司虛開得增值稅專用發票3份，價稅合計1275000元，其中稅額185256.41元；

3.從河南恒通化工有限責任公司虛開得增值稅專用發票1份，價稅合計1000091元，其中稅額145312.37元；

4.從南通市化工輕工股份有限公司虛開得增值稅專用發票1份，價稅合計397500元，稅額57756.41元；

5.從南通市第二化工輕工公司虛開得增值稅專用發票2份，價稅合計148000元，其中稅額21504.28元；

6.從江蘇廣全集團有限公司虛開得增值稅專用發票2份，價稅合計834000元，其中稅額121179.49元；

7.從浙江省皮革塑料有限公司虛開得增值稅專用發票3份，價稅合計1215650元，其中稅額176632.90元；

8.從濟寧中銀電化有限公司虛開得增值稅專用發票1份，價稅合計499525元，其中稅額72580.55元；

9.從浙江特產石化有限公司虛開得增值稅專用發票17份，價稅合計5491380元，其中稅額797892.84元；

10.從浙江五洋經貿發展有限公司虛開得增值稅專用發票10份，價稅合計906550元，其中稅額131720.96元；

11.從青島海晶化工集團有限公司虛開得增值稅專用發票2份，價稅合計740900元，其中稅額107652.14元；

12.從上海海螺建材國際貿易有限公司虛開得增值稅專用發票1份，價稅合計375000元，其中稅額54487.18元；

13.從新疆天業化輕有限責任公司虛開得增值稅專用發票1份，價稅合計818000元，其中稅額118854.70元。

2003年1月至2005年4月間，被告人蘇某明知是被告單位建邦公司讓他人虛開所得的增值稅專用發票35份，價稅合計9404171.00元，稅額1366418.03元，仍為被告單位建邦公司做賬后，向國稅部門申報抵扣稅款。

2005年5月26日，被告單位建邦公司經自查后主動到本市國稅部門補繳217萬余元稅款及繳納滯納金14萬余元。同年8月25日，被告人邵某、何某、蘇某經通知后，主動向寧波市公安局經濟犯罪偵查支隊投案，并如實供述上述事實。案發后，被告人何某、邵某有揭發他人犯罪行為，經查證屬實。

浙江省余姚市人民檢察院以被告人邵某、被告單位建邦公司、被告人何某、蘇某犯虛開增值稅專用發票罪，于2006年7月20日向浙江省余姚市人民法院提起公訴。

被告人邵某辯解：

第一，承包協議簽過，但沒有具體實施。

第二，對公訴機關指控的“建邦公司許可其虛開增值稅專用發票”有異議，其是該公司的職工，虛開的增值稅專用發票其個人不可能去抵扣，其個人又沒有得到任何利益。

被告人邵某的辯護人的辯護意見有：

第一，公訴機關將本案所涉58份增值稅專用發票全部定性為虛開增值稅專用發票罪，定性有誤，適用法律不當。從現有證據看，除寧波江東鴻鵠貿易有限公司14份增值稅專用發票外，其余44份增值稅專用發票不屬于刑法第二百零五條所指的“虛開”，而應定性為非法購買增值稅專用發票罪和偷稅罪，應擇一重罪即偷稅罪處罰。

第二，公訴機關認定被告人邵某與建邦公司屬于共同犯罪，與事實不符。本案所涉犯罪應為單位犯罪，被告人邵某作為直接責任人員，承擔相應的法律責任。

第三，被告人邵某具有自首和立功的法定從輕、減輕情節及國家稅款全部補繳的酌情從輕情節。

被告單位建邦公司辯解：

第一，公司是承包經營的，應由承包人承擔刑事責任。其公司只對被告人邵某實施犯罪客觀上起到了一定的幫助作用，應是共同犯罪中的從犯。

第二，本案應按偷稅罪予以處罰。

第三，在案發前主動補繳稅款，未造成國家稅款的實際損失。

被告人何某辯解：關于承包問題，其理解是全部承包。被告人何某的辯護人的辯護意見是：

第一，公訴機關認定“被告人何某與作為承包者之一的被告人邵某簽訂了為期5年的就公司部分經營活動進行租賃承包協議書”不符合事實，且證據不足。根據承包經營協議書，應是全部承包，并非“部分”承包。該協議簽定后也得到了實際履行。

第二，建邦公司發包后承包人虛開增值稅專用發票的法律責任應由承包人自行承擔。被告人何某不承擔承包后的納稅義務及法律責任。

第三，被告人何某作為法定代表人代表公司發包給承包人后，只對邵某實施犯罪客觀上起到了一定的幫助作用，應是共同犯罪中的從犯。

第四，被告人何某有自首情節和立功表現。

被告人蘇某辯解：為建邦公司虛開的發票是他們提供給其的，其沒去拿；其沒有許可被告人邵某去開發票。

被告人蘇某辯護人的辯護意見是：

第一，被告人蘇某在共同犯罪中沒有決策權，沒有絲毫利益所得，其僅起次要和輔助作用，應認定為從犯。

第二，被告人蘇某自愿認罪并有自首情節。

余姚市人民法院認為，被告單位建邦公司違反稅收征管制度，讓他人為自己虛開增值稅專用發票58份，價稅合計14990796元，其中稅額2178149.89元，并已向國稅部門申報抵扣，數額特別巨大，其行為已構成虛開增值稅專用發票罪。在單位犯罪中，被告人邵某作為承包人在承包經營建邦公司以后，直接決策并具體實施虛開增值稅專用發票的行為，屬于因承包經營被告單位建邦公司而產生的直接負責的主管人員；被告人何某系被告單位建邦公司的法定代表人，同意被告人邵某虛開增值稅專用發票，也是直接負責的主管人員；被告人蘇某明知是虛開的增值稅專用發票35份，價稅合計9404171.00元，稅額1366418.03元，仍為被告單位建邦公司做賬，并向國稅部門申報抵扣稅款，系其他直接責任人員。綜上，被告人邵某、何某、蘇某的行為均已構成虛開增值稅專用發票罪。

公訴機關認定被告單位建邦公司、被告人邵某、何某、蘇某均構成虛開增值稅專用發票罪，罪名成立，但認定被告人邵某與被告單位建邦公司系共同犯罪不當，予以糾正。被告人邵某的辯護人提出的本案涉及44份發票應定性為非法購買增值稅專用發票罪和偷稅罪，擇一重罪即偷稅罪處罰的辯護意見以及被告單位建邦公司和被告人何某的辯護人提出的本案應按偷稅罪進行處罰的辯解和辯護意見，與本案的事實及法律規定不符，不予采納。被告人邵某的辯護人提出被告人邵某個人不能成為本案自然人犯罪主體的辯護意見，予以采納，但辯稱被告人邵某系單位犯罪中的其他直接責任人員的意見，與被告人邵某在單位犯罪中地位和作用不符，不予采納。

在被告單位建邦公司實行犯罪中，被告人邵某在犯罪的主觀方面是犯意的發起者，客觀方面又起著主導作用，應認定為主犯；被告人何某在被告單位建邦公司實行犯罪中，客觀上對作為被告單位建邦公司承包人的被告人邵某實行犯罪起到了次要作用，應認定其為從犯；被告人蘇某在共同犯罪中起輔助作用，是從犯。對于從犯依法應當從輕、減輕或者免除處罰。被告人何某、蘇某的辯護人提出被告人何某、蘇某是從犯的辯護意見，予以采納。

被告單位建邦公司直接負責的主管人員即被告人何某、邵某和作為其他直接責任人員的被告人蘇某自動投案并如實供述單位犯罪的事實，應當認定被告單位建邦公司及被告人何某、邵某、蘇某有自首情節，依法可以從輕或者減輕處罰。相關辯護人對此提出的辯護意見，予以采納。

案發后，被告人何某、邵某有揭發他人犯罪行為，并經查證屬實，應認定有立功表現，依法可以從輕或者減輕處罰。相關辯護人對此提出的辯護意見，予以采納。

被告單位建邦公司已主動補繳全部稅款，對被告單位建邦公司及被告人何某、邵某、蘇某酌情予以從輕處罰。被告人何某、邵某、蘇某自愿認罪，酌情予以從輕處罰。

對于被告單位建邦公司辯解其在共同犯罪中是從犯的意見。經查，被告單位建邦公司認為其是從犯，是基于公訴機關認定本案的被告人邵某與其進行共同犯罪，本院已糾正了這一指控，而認定其為獨立的單位犯罪，因此不存在主、從犯之分，其辯解意見不予采納。

綜合上述情節，對被告單位建邦公司予以從輕處罰；對被告人邵某、何某、蘇某依法予以減輕處罰。鑒于被告人何某、蘇某上述犯罪事實、性質、情節以及對社會的危害程度，對其適用緩刑不致再危害社會，依法可適用緩刑。辯護人要求對被告人何某、蘇某減輕處罰并適用緩刑的意見予以采納。

為維護國家稅收管理制度，嚴肅法制，對被告單位建邦公司依照《中華人民共和國刑法》第二百零五條、第三十條、第三十一條、第六十七條第一款之規定，對被告人邵某依照《中華人民共和國刑法》第二百零五條、第二十五條第一款、第六十七條第一款、第六十八條第一款、第二十六條第一款、第四款之規定，對被告人何某依照《中華人民共和國刑法》第二百零五條、第二十五條第一款、第二十七條、第六十七條第一款、第六十八條第一款、第七十二條第一款、第七十三條第二款、第三款之規定，對被告人蘇某依照《中華人民共和國刑法》第二百零五條、第二十五條第一款、第二十七條、第六十七條第一款、第七十二條第一款、第七十三條第二款、第三款之規定，分別判決如下：

第一，被告單位建邦公司犯虛開增值稅專用發票罪，判處罰金二十萬元（罰金限本判決生效后三個月內繳納）。

第二，被告人邵某犯虛開增值稅專用發票罪，判處有期徒刑五年（刑期從判決執行之日起計算。判決執行前先行羈押的，羈押一日折抵刑期一日，即自2005年11月30日起至2010年11月29日止）。

第三，被告人何某犯虛開增值稅專用發票罪，判處有期徒刑三年，緩刑三年（緩刑考驗期限，從判決確定之日起計算）。

第四，被告人蘇某犯虛開增值稅專用發票罪，判處有期徒刑三年，緩刑三年（緩刑考驗期限，從判決確定之日起計算）。

宣判后，被告單位余姚市建邦塑業有限公司、被告人邵某、被告人何某、被告人蘇某未提出上訴。

就本案涉及的五個主要問題分別作以下簡要分析：

1.利用他人為自己開具增值稅專用發票并用于抵扣稅額的行為如何定性？

被告單位建邦公司從河北寶碩股份有限公司等12家單位取得增值稅專用發票44份并用于抵扣稅額。是利用他人為自己開具增值稅專用發票并用于抵扣稅額的行為，屬于刑法二百零五條虛開增值稅專用發票罪中的“讓他人為自己虛開”情形，應按虛開增值稅專用發票罪處罰。理由如下：

被告單位建邦公司上述之行為是否屬于刑法二百零五條的“讓他人為自己虛開”是認定本案是否成立虛開增值稅專用發票罪的關鍵。虛開增值稅專用發票罪所侵犯的客體是國家稅收管理制度，主要是增值稅專用發票的管理制度。該管理制度應體現為二點：

其一，不允許惡意利用增值稅專用發票牟利，更不得利用增值稅發票逃稅、偷稅、騙稅；

其二，增值稅專用發票所聯系和反映的必須是真實的、實際成立的交易關系，假的交易關系是不受保護的。

具體到本案查明事實：寧波江東鴻鵠貿易有限公司從其他單位購貨后不需要增值稅專用發票，該公司經理李鴻定為獲取非法利益（收取開票費），被告人邵某為其承包企業即被告單位建邦公司取得增值稅抵扣進項稅額，雙方合謀后，通過被告人邵某的承包企業即被告單位建邦公司賬戶將貨款轉付給與寧波江東鴻鵠貿易有限公司有實際貨物買賣關系的供貨單位后，交易貨物由寧波江東鴻鵠貿易有限公司取得，供貨單位開具的增值稅專用發票由被告單位建邦公司取得并用于進項抵扣。抵扣的稅額特別巨大。

從上述查明事實可看出，表面上被告單位建邦公司與開票單位有貨物買賣關系（建邦公司匯付貨款，收款單位發貨或需方自提并按實開具發票給匯付單位），實質上是虛假的，建邦公司與開票單位無實際貨物交易，實際貨物交易存在于寧波江東鴻鵠貿易有限公司與開票單位之間，只不過該公司經理李鴻定與被告人邵某具體操作了建邦公司與開票單位存在貨物交易的假象而已。

被告單位建邦公司的上述虛假交易的目的是為了獲取增值稅專用發票并用于抵扣稅額，從客觀結果看，建邦公司以收購廢料生產產品，產品銷售后要開具增值稅專用發票（銷項），根據稅收法律法規規定，國家將對這種交易征收17%的增值稅，而建邦公司收購廢料時無進項發票，這就造成進項發票不足，無法抵扣，通過上述行為獲得發票并進行抵扣，實際侵占了國家財產。

本案中建邦公司的上述行為顯然侵害了國家對增值稅發票的管理制度，在界定刑法第二百零五條中的“讓他人為自己虛開”時，應掌握兩點：

一是，“實開”的增值稅發票應當是指以財稅會計法規定為基礎，如實反映交易全過程的增值稅發票；

二是，購貨所得的進項增值稅發票，即使是如實開具的，如果在交易過程中有明顯惡意，有騙取國家稅款的客觀行為，也應當認定進項發票是“虛假”，應認定為“讓他人為自己虛開”。因此建邦公司的上述行為符合刑法第二百零五條規定的虛開增值稅專用發票罪中形式之一“讓他人為自己虛開”，構成虛開增值稅專用發票罪。

2.個人承包經營的企業犯罪是單位犯罪還是個人犯罪？

在本案中，公訴機關認定被告人邵某是作為自然人主體與被告單位建邦公司共同犯罪主要是依托被告人邵某等人與被告單位建邦公司之間存在著承包經營關系的事實。被告人邵某辯護人認為，被告人邵某與建邦公司共同犯罪與事實不符，本案所涉及的犯罪是單位犯罪，被告人邵某作為直接責任人員，承擔相應責任，其個人不能成為本案自然人犯罪主體。我們認為，第一，承包經營只是經營方式的改變，都只是根據所有權與經營權相分離的原則，強化企業法人的法律地位，強化經營者的責任權利，完善企業機制的一種方式。企業的所有者既然將企業承包給他人，承包人勢必以企業的名義參加經濟活動，所產生的法律后果也應由企業承擔，之后才是由承包人與企業所有者之間在內部進行利益分配、責任分擔。企業所有者愿意在保留所有權不變的情況下將企業的使用權出讓而獲取一定的收益，就有義務對承包人對企業的使用情況進行監督，并承擔承包人以企業的名義進行經濟活動所帶來的風險。而在法律上，企業被承包后其獨立的企業法人的法律地位并無任何變化，企業行為的法律后果同樣也不應有變化。因此，被承包的企業實施的犯罪行為，是否按單位犯罪處理，首先要取決于該企業是否屬于《最高人民法院關于審理單位犯罪案件具體應用法律有關問題的解釋》第一條規定的“單位”，顯然，被告單位建邦公司的性質屬有法人資格的私營企業，在此規定的“單位”范圍之列，應按單位犯罪處理。同時，在這種經營方式下，承包人員已成為被承包單位的成員之一，他們的經營行為是代表單位而不是代表個人，是一種單位行為。被告人邵某的上述行為是以單位名義進行，應認定為單位犯罪。

第二，要認定企業承包人作為自然人犯罪主體，根據《最高人民法院關于審理單位犯罪案件具體應用法律有關問題的解釋》第二條、第三條的規定精神，企業被承包后以實施犯罪為主要活動的，或者違法所得歸承包人所有的，依照刑法有關自然人犯罪的規定定罪處罰。本案的現有證據都不能證明被告人邵某在企業承包后以實施犯罪為主要活動的和違法所得歸其承包人所有的事實。因此，公訴機關認定被告人邵某作為自然人犯罪主體與建邦公司共同犯罪，指控不當，應予以糾正，被告人邵某及其辯護人關于被告人邵某不能作為自然人犯罪主體與被告單位建邦公司構成共同犯罪的意見，予以采納。

3.被告人邵某是單位犯罪中的直接負責的主管人員還是其他直接責任人員？

本案認定建邦公司以單位犯罪，那么如何確定該單位的直接負責的主管人員和其他直接責任人員，本案被告人邵某在單位犯罪中是直接負責的主管人員還是其他直接責任人員。我們認為，根據查明的事實，被告人邵某一方面在建邦公司單位犯罪中是直接具體實施犯罪的人員，在單位犯罪中是其他直接責任人員；另一方面因其是被告單位建邦公司的經營承包人，其已成為被告單位建邦公司決策機構成員，有權決定公司運作過程中的相關事務，包括實施承包單位的犯罪行為，其屬于因承包經營被告單位建邦公司而產生的該單位的直接負責的主管人員，因此從在單位犯罪中有決定權的角度來確定，應認定其為直接負責的主管人員。由于直接負責的主管人員身份可以隱含其他直接責任人員身份（反之則不可），因此辯護人關于被告人邵某在單位犯罪中單一是其他直接責任人員的辯護意見與事實和法律不符，不予采納。

4.企業被他人承包經營后，企業的法定代表人是否要承擔承包企業者進行犯罪活動的責任？

在本案中，在認定被告單位建邦公司為單位犯罪，承包人之一即被告人邵某為單位犯罪中的直接負責的主管人員后，作為被告單位建邦公司的法定代表人即被告人何某在企業（建邦公司）被承包經營后，是否要承擔承包企業進行犯罪活動的責任問題，也就是說，被告人何某是否可認定為是被告單位建邦公司單位犯罪中的直接負責的主管人員？對此有兩種觀點：

一種觀點認為被告人何某不構成犯罪。理由：被告人何某將其所有的企業即被告單位建邦公司發包給被告人邵某等人經營，雙方簽訂了承包經營協議，根據協議的約定，承包的內容包括了被告單位建邦公司產、供、銷及人、財、物的經營和管理。在本案中查明，該協議發包方與承包方均無異議，因此是雙方真實意思的表示，內容又不違反法律的規定，故屬于合法有效。發包方與承包方均必須按約履行，否則就產生違約，盡管目前雙方對協議的全面履行及部分履行產生分歧，這種在承包經營中產生的爭執，無非存在哪方違約問題，不能以此為由而否定雙方之間合法有效的承包經營關系，最終對雙方的承包問題還是要依法依約進行處理的。就虛開發票的獲利來說，因雙方在承包協議中約定承包企業的應納稅款均由承包方自理，那么虛開發票所獲得的利益自然歸屬于承包方。就發包方而言，虛開發票是無利可圖的。

因此，一方面，被告單位建邦公司被被告人邵某等人承包經營后，所有權與經營權已相分離，被告人何某雖是法定代表人，但已不是該企業決策機構的成員，無權決策。從被告單位建邦公司會計即被告人蘇某的供述中也可明確，被告人何某沒有指示其操作虛開發票，只有被告人邵某指示其如何操作虛開發票。在本案中，被告人何某已不是單位犯罪中處于決策和指揮實施犯罪的地位直接負責的主管人員，那么其表態同意承包人即被告人邵某虛開增值稅專用發票，就不具有概括的犯罪故意，對單位故意范圍內的整個犯罪結果不應負責。

另一方面，在被告人何某表態同意虛開增值稅專用發票的事實認定上存在證據不足，被告人何某只有在最初的供述中表示過是同意讓被告人邵某虛開些發票，但在被采強制措施后的所有供述中均否認同意之事。之后在庭審中又當庭供述是同意過邵虛開過一些發票，綜觀被告人何某的供述，假如被告人何某在同意上又出現否定，那么，從本案目前的證據看，除被告人邵某的供述外，無其他可相印證的證據。證據顯得非常單薄，難以認定。

第三方面，依照最高院編著的《基層人民法院法法官培訓教材務實卷刑事審判篇》中關于“共同犯罪的認定”所闡述的意見，“對于共謀而未實行者在共同犯罪中的作用，要具體問題具體分析。對于首倡犯意并策劃犯罪方法而未實行者，一般應認定為主犯；對于只是一般參與共謀而未實行者，一般應當認定為從犯；對于參與共謀作用輕微又沒有實行者，可以認定為?情節顯著輕微危害不大?，不構成犯罪”。結合本案事實，被告人何某在企業已發包給被告人邵某等人經營的情況下（被告人何某無決策權），被告人邵某就承包企業虛開發票的犯意向被告人何某表明，何表示同意，應認為參與共謀作用輕微。綜上，被告人何某不是被告單位建邦公司單位犯罪中的直接負責的主管人員，也不是其他直接責任人員，因此其是無罪的。

另一種觀點認為被告人何某構成虛開增值稅專用發票罪。理由：被告人何某在被告單位建邦公司被被告人邵某等人承包經營后，被告單位建邦公司所有權與經營權產生分離，被告人邵某享有承包企業經營活動的決策權，但被告人何某并非因此而脫離了對被告單位建邦公司所有的管理，被告單位建邦公司有些事務其客觀上仍在處理，如公司的貸款、還款等都需其著手處理，從這一角度講，其仍有決定權，其的言行對被告單位建邦公司的運作仍產生一定作用，因此其在企業發包后，對承包人即被告人邵某提出承包企業要虛開增值稅專用發票表示同意態度，對被告人邵某虛開增值稅專用發票的犯罪具有幫助作用。被告人何某同意承包人即被告人邵某虛開增值稅專用發票，刑法理論上稱為“共謀”，作為法定代表人參與共謀，不能認定作用輕微，“共謀”屬于犯罪行為，應將被告人何某認定為被告單位建邦公司單位犯罪中的直接負責的主管人員。我們贊同第二種觀點。

5.單位犯罪中，直接負責的主管人員和其他責任人員間如何區分主、從犯？若存在兩個以上直接負責的主管人員時，他們之間是否還可區分主、從犯？

依法律規定，主、從犯區分必須存在于共同犯罪當中，本案已認定建邦公司為獨立的單位犯罪，因此，本案就涉及到對單位犯罪中的直接負責的主管人員和其他責任人員是否可分主從犯問題。根據最高人民法院“關于審理單位犯罪案件對直接負責的主管人員和其他責任人員是否可分主從犯問題的批復”中所明確的意見，在審理單位犯罪案件時，對直接負責的主管人員和其他責任人員，可不分主犯、從犯，按照其在單位犯罪中所起的作用判處刑罰。對此批復，最高人民法院在理解與適用中明確，關于審理單位犯罪案件對直接負責的主管人員和其他責任人員是否可分主從犯，理解為原則上可不區分主從犯，但特殊情況下并不排除可以進行這種區分，所謂特殊情況，主要是指根據具體案情，如不區分主、從犯，在對被告人決定刑罰時很難做到罪、責、刑相適應。例如，一般情況下，單位犯罪中直接負責的主管人員處于決策和指揮實施犯罪的地位，具有概括的犯罪故意，應該對單位故意范圍內的整個犯罪結果負責，即應負主要責任；單位中其有他直接責任人員處于具體實施犯罪的地位，具有具體的犯罪故意，應該對其在單位故意范圍內具體實施的行為負責。但是，犯罪單位中直接負責的主管人員并不是對于任何單位故意犯罪都起到主要作用，其他直接責任人員也并不都起次要作用。在某些情況下，直接負責的主管人員對在單位犯罪中所起的作用明顯小于其他直接責任人員，如果對于主管人員不減輕或免除處罰，就不能做到罪責刑的完全適應，不能準確地對直接負責的主管人員和其他直接責任人員判處刑罰。在這種情況下，就可以而且應當區分主、從犯。結合本案，從建邦公司法定代表人即被告人何某在建邦公司作為單位犯罪當中所起作用和地位分析，根據查明的事實，其作用要明顯小于被告人邵某。被告人邵某是首倡犯意并策劃犯罪方法及具體實行人員，應認定為共同犯罪中的主犯。被告人何某與邵某之間有一層企業承包經營關系，其同意虛開，只是一般性參與共謀，同時其不具體操作虛開，其屬于共謀而未實行者，依照最高院編著的《基層人民法院法法官培訓教材務實卷刑事審判篇》中關于“共同犯罪的認定”所闡述的意見，應當認定為從犯。

根據查明的事實，被告人蘇某在共同犯罪中的地位處于從屬，作用亦要小于被告人邵某，在共同犯罪中所起的是輔助作用，也應認定為從犯。

最高院司法解釋中允許在單位犯罪中的直接負責的主管人員和其他直接責任人員間區分主、從犯，由此說明在單位犯罪中直接負責的主管人員和有他直接責任人員之間的犯罪也屬共同犯罪之列。本案在主從犯的區分上有其特殊性，在單位犯罪中既在直接負責的主管人員與其他直接責任人員之間區分了主、從犯（即被告人邵某與被告人蘇某之間）。又在兩個直接負責的主管人員（被告人邵某與被告人何某）之間區分了主、從犯。在單位犯罪中對兩個直接負責的主管人員區分主從犯是否符合最高人民法院“關于單位犯罪中直接負責的主管人員與其他直接責任人員之間區分主、從犯”的司法解釋及其理解？我們認為并不沖突。理由：

（1）一個單位犯罪中可以有幾個直接負責的主管人員同時并存（決策機構成員，包括單位的正、副職等），依照刑法的相關規定主、從犯的認定是根據行為人在共同犯罪中的作用加以區分的。因此本案中將被告人邵某與被告人何某區分為主從犯并不違反上述規定。

（2）退一步講，即便上述理由存在不妥，本案對被告人邵某與被告人何某區分為主從犯也不違反上述規定。在本案中，被告人邵某既是單位犯罪中直接負責的主管人員（從其是承包人，對承包企業運作有決定權的作用而認定），又是其他直接責任人員（從其直接實施具體犯罪作用而認定），其具有雙重身份，因為直接負責的主管人員身份可以隱含其他直接責任人員身份，在本案中，對被告人邵某認定為直接負責的主管人員同時隱含其又屬于其他直接責任人員身份，因此，本案將被告人邵某與被告人何某區分為主從犯，也可理解是從被告人邵某是其他直接責任人員角度加以區分的。因此并不違反最高人民法院“關于單位犯罪中直接負責的主管人員與其他直接責任人員之間區分主、從犯”的司法解釋及其理解的規定。

要點提示：利用他人為自己開具增值稅專用發票并用于抵扣稅額的行為，應按虛開增值稅專用發票罪處罰。

十三、虛開用于抵扣稅款發票案例分析

（一）虛開用于抵扣稅款發票罪中的證據

公訴機關浙江省寧波市人民檢察院。被告單位寧波某某家紡有限公司，法定代表人金某。訴訟代表人任某某，系寧波某某家紡有限公司職工。

被告人金某，男，1962年11月15日出生，漢族，浙江省寧海縣人，高中文化，系寧波某某家紡有限公司法定代表人，寧海縣第十六屆人民代表大會代表。2009年4月9日因涉嫌犯虛開用于抵扣稅款發票罪被寧海縣公安局刑事拘留，同年5月11日被依法逮捕。現羈押于寧海縣看守所。

被告人趙某，女，1957年3月16日出生，漢族，浙江省寧海縣人，高中文化，系寧波某某家紡有限公司財務負責人。2009年4月17日因涉嫌犯虛開用于抵扣稅款發票罪被寧海縣公安局刑事拘留，同年5月12日被依法逮捕。現羈押于寧海縣看守所。

浙江省寧波市人民檢察院指控被告單位寧波某某家紡有限公司、被告人金某、趙某犯虛開用于抵扣稅款發票罪，于2010年1月18日向法院提起公訴。法院依法組成合議庭，公開開庭審理了本案。浙江省寧波市人民檢察院指派檢察員出庭支持公訴。被告單位的訴訟代表人任某某、被告人金某、趙某及辯護人劉兵、鄭律師、許律師到庭參加訴訟。

浙江省寧波市人民檢察院指控：2008年7月至10月間，時任寧波某某家紡有限公司法定代表人的被告人金某，在采購原材料時不按規定取得增值稅專用發票，致使公司沒有進項發票。被告單位寧波某某家紡有限公司為了達到抵扣進項稅額的目的，由被告人金某從他人處開得8份合計稅額為人民幣2420952.57元的“寧波海關進口增值稅專用繳款書”，并授意時任該公司財務負責人的被告人趙某以票面價稅合計2%的比例支付費用給開票方。上述8份“寧波海關進口增值稅專用繳款書”已由被告人趙某指使他人向稅務機關申報抵扣，被抵扣稅款均未追回。為證明指控的犯罪事實，公訴機關向法庭提供了證人施某某等人的證言，書證寧波海關進口增值稅專用繳款書、相關記賬憑證、銀行憑證、抵扣清單、工商登記資料、抓獲經過、戶籍證明以及被告人金某、趙某的供述等證據。公訴機關認為，被告單位寧波某某家紡有限公司讓他人為自己虛開海關進口增值稅專用繳款書，虛開稅款數額巨大，被告人金某、趙某作為寧波某某家紡有限公司的法定代表人、財務負責人，對其公司虛開海關進口增值稅專用繳款書行為負有直接責任，分別系直接負責的主管人員和其他直接責任人員，其行為均已觸犯《刑法》第二百零五條之規定，應當以虛開用于抵扣稅款發票罪追究其刑事責任，提請法院依法予以判處。

被告單位的訴訟代表人任某某對起訴書指控其單位虛開用于抵扣稅款發票的犯罪事實沒有意見。被告人金某對起訴書指控其單位虛開用于抵扣稅款發票，其作為單位直接負責的主管人員亦已構成虛開用于抵扣稅款發票罪以及對所指控其的相關犯罪事實沒有意見。

經審理查明：被告單位寧波某某家紡有限公司于2004年11月注冊成立，主要經營化纖毯、野營毯、拉絨毯、沙灘床、家用電器制造，自營和代理貨物與技術的進出口等，由被告人金某負責實際經營直至2009年案發。2008年7月至10月間，被告單位寧波某某家紡有限公司為謀取非法利益，由時任該公司法定代表人的金某，在采購原材料時以低價進貨等方式，不按規定取得增值稅專用發票，致使公司缺少進項發票。為達到抵扣進項稅額的目的，金某先后讓他人為被告單位虛開得合計稅額為人民幣2420952.57元的“寧波海關進口增值稅專用繳款書”8份（后經寧波海關鑒定系虛假發票），并授意時任該公司財務負責人的被告人趙某以票面價稅合計2%—3%的比例支付費用給開票方。上述“寧波海關進口增值稅專用繳款書”8份由趙某負責向稅務機關申報抵扣。為掩蓋其犯罪行為，金某又指使并伙同趙某等人向銀行申請開具收款人為“浙江某某進出口有限公司”的匯票6份以支付虛構的貨款，并最終將匯票項下的相應錢款貼現套回或另作他用，并制作公司假帳。被抵扣稅款至今尚未追回。

上述事實，有公訴機關提交，并經法庭質證、認證的下列證據予以證明：

1.證人陳某的證言，證明2008年5月份，其在處理賬務時，發現銷貨發票的數量遠遠大于原材料的實際購入量，遂向財務負責人趙某匯報，趙某指使其用暫估入賬增大原材料的數量。2008年7-10月，有人用快遞方式將8份寧波海關進口專用繳款書，寄到其財務室，后趙某讓其在財務上入賬。趙某還叫其讓胡某根據金某的意思偽造入庫單。其公司主要原料采購地點在紹興。2008年其公司沒有從境外進口過原材料。

2.證人王某的證言，證明其于2008年3月至2009年1月擔任寧波某某家紡有限公司出納。2008年10月10日那張匯票申請書是其經辦的，那天趙某叫其到中信銀行寧波分行辦理45萬元的匯票，收款人是浙江某某進出口有限公司，匯票辦好后，其蓋上隨身帶的寧波某某家紡有限公司的財務、法人章，然后在辦理行把這張匯票交給寧波辦事處的柳經理。8月27日那張匯票是葉某經辦的，其它四張匯票從筆跡上看，應該是柳某辦的。另外，趙某時常讓其到中山路的工行、農行去匯款，匯款名字、帳號、數額都是趙某寫好交給其的，匯的都是現金，數額在幾萬元左右。

3.證人陳某、陳某（女）的證言，均證明寧波某某家紡有限公司實際負責經營者一直都是金某。

4.證人陳某的證言，證明涉案的6份寧波某某家紡有限公司開出的華東三省一市銀行匯票均是金某讓其幫忙貼現，匯票第一背書欄中“浙江某某進出口公司”及“王某”的章均是事先蓋好等事實。

5.證人周某的證言，證明號碼為80781901的匯票背書欄中的“徐某、周某”是其所填。涉案的6份匯票都是金某叫其姐夫陳某某套現等事實。

6.證人施某的證言，證明浙江某某進出口有限公司與寧波某某家紡有限公司沒有任何業務往來，8份寧波海關進口專用繳款書與該公司無關聯。

7.證人葉某的證言，證明三門縣某某廠與浙江某某進出口有限公司及周某均沒有資金上的往來。號碼為80769761的華東三省一市銀行匯票背書面的“三門縣某某廠財務專用章”及“葉某”的章非其所蓋。

8.證人任某某的證言，證明2008年10月份曾受金某或柳某的委托，四次帶匯票去路橋商業銀行門口交給等在那里的陳某，其中一次柳某給了其兩枚公章，叫陳某蓋好章后帶回還給了柳等事實。

9.證人柳某的證言，證明2008年10月份，其曾幫金某辦過四份中信銀行的匯票，出票人是寧波某某家紡有限公司，收款人是浙江某某進出口有限公司。

10.證人葉某的證言，證明寧波銀行2008年8月27日那份匯票是由趙某指使其辦理，當時趙某曾讓其帶一套公章交給金某。

11.寧海縣國家稅務局稅務案件移送書、假票清單、提退稅款明細報告表、虛假寧波海關進口增值稅專用繳款書8份，證明寧波某某家紡有限公司在2008年7月至10月生產經營期間，取得8份虛假海關進口增值稅專用繳款書，經寧波海關現場業務處核查，涉案的8份海關專用繳款書不存在。該8份虛假海關進口增值稅專用繳款書合計稅款人民幣2420952.57元，并于當期被該公司申報抵扣進項稅額。上述相關書證經二被告人及被告單位的訴訟代表人辨認后，確認無異議。

12.寧海縣國家稅務局城區稅務分局出具的寧波某某家紡有限公司增值稅海關完稅憑證抵扣明細以及該公司的記賬憑證、實物入庫憑證，證明寧波某某家紡有限公司利用8份虛假海關進口增值稅專用繳款書申報抵扣進項稅額人民幣2420952.57元，并已入公司帳，該公司通過補做入庫單的手段以掩蓋購買寧波海關進口增值稅專用繳款書抵扣稅款的事實。上述相關書證經二被告人及被告單位的訴訟代表人辨認后，確認無異議。

13.浙江某某進出口有限公司出具的證明、情況說明及相關印章印模式樣，證明浙江某某進出口有限公司預留的真實財務印章、“王某”印章樣式以及該公司與寧波某某家紡有限公司無任何業務往來，八份寧波海關進口增值稅專用繳款書與該公司無關，也沒有收到過寧波某某家紡有限公司2008年10月10日、14日、24日匯入的3筆所謂“貨款”的事實。

14.涉案的匯票申請書5份、華東三省一市銀行匯票6份，證明匯票上記載了付款人寧波某某家紡有限公司，收款人是浙江某某進出口有限公司，該6份匯票通過周某（女）、徐某等人背書給了周某或陳某。上述書證印證了寧波某某家紡有限公司為掩蓋其無貨虛開的犯罪事實，向銀行申請開具匯票用以支付所謂“貨款”，再將相關資金套回或另作他用的犯罪事實。上述相關書證經二被告人及被告單位的訴訟代表人辨認后，確認無異議。

15.寧波市工商行政管理局寧海分局出具的工商登記材料、行政處罰決定書，以及寧海縣國家稅務局城區稅務分局出具的非正常詳細信息材料，證明寧波某某家紡有限公司工商登記的基本情況和2007年8月29日工商管理部門就金某抽逃公司出資決定對其行政處罰以及2009年6月1日該公司被稅務機關認定為非正常戶。

16.寧海縣人民代表大會常務委員會寧人大（2009）9號文件，證明寧海縣人民代表大會常務委員會許可對縣十六屆人大代表金某依法采取刑事強制措施。

17.寧海縣公安局出具的抓獲經過及相關破案報告，證明被告人金某、趙某到案的具體經過情況，并證實趙某主動到公安機關投案，但未如實交代自己的罪行等事實。

18.寧海縣公安局出具的戶籍證明，證實被告人金某、趙某的身份情況。

19.被告人金某、趙某的供述，對上述犯罪事實供認在案，且能相互印證，并與上述各證相符。

法院認為，被告單位寧波某某家紡有限公司讓他人為自己虛開海關進口增值稅專用繳款書，虛開稅款數額巨大；被告人金某、趙某作為被告單位寧波某某家紡有限公司的法定代表人、財務負責人，對被告單位虛開海關進口增值稅專用繳款書的行為負有直接責任，分別系直接負責的主管人員和直接責任人員；被告單位寧波某某家紡有限公司和被告人金某、趙某的行為均已構成虛開用于抵扣稅款發票罪。公訴機關指控的罪名成立。被告單位寧波某某家紡有限公司以及被告人金某、趙某犯罪數額巨大，均應依法懲處。鑒于被告人金某、趙某庭審時自愿認罪，認罪態度尚好，依法可酌情從輕處罰。被告人趙某的辯護人提出趙某有白首情節且系從犯等辯護意見，經查，趙某雖在案發后主動向公安機關投案，但其投案的目的是為其弟弟趙某開脫刑事責任，未如實供述自己的罪行，也沒有交代其所知同案犯的共同犯罪事實，故依法不能認定其自首；另外，趙某犯罪雖受金某授意、指使，但其在具體犯罪中行為積極，作用顯著，依法不能認定其系從犯，故辯護人提出的上述辯護意見與事實和法律不符，不予采納。被告人趙某雖依法不能認定系從犯，但其在共同犯罪中的地位作用與被告人金某相比要小，故依法可對其酌情從輕處罰。依照《刑法》第二百零五條第一款、第三款、第四款、第三十條、第三十一條、第二十五條第一款、第六十四條之規定，判決如下：

第一，被告單位寧波某某家紡有限公司犯虛開用于抵扣稅款發票罪，判處罰金人民幣50萬元。（所處罰金限于本判決生效之日起三十日內繳納。）

第二，被告人金某犯虛開用于抵扣稅款發票罪，判處有期徒刑十三年。（刑期自判決執行之日起計算，判決執行以前先行羈押的，羈押一日折抵刑期一日，即自2009年4月9日起至2022年4月8日止）

第三，被告人趙某犯虛開用于抵扣稅款發票罪，判處有期徒刑十年。（刑期自判決執行之日起計算，判決執行以前先行羈押的，羈押一日折抵刑期一日，即自2009年4月17日起至2019年4月16日止）

第四，犯罪所得人民幣2420952.57元繼續予以追繳。

（二）小規模納稅人虛開運輸費發票不構成虛開抵扣稅款發票罪

2004年8月30日，某公司法定代表人嚴某，因涉嫌虛開抵扣稅款發票罪，被公安分局刑事拘留。2004年9月2日，律師通過到看守所會見嚴某并了解相關情況，得知嚴某擔任法定代表人的某公司與某電廠做過一煤灰清運工程，由公司為電廠尋找堆放煤灰的場地，并將煤灰從電廠清運出去，由電廠按車計付費用。由于公司本身沒有運輸車輛，不具有運輸能力，于是該公司組織社會車輛參與運輸，按車計付運輸費。因參與運輸的車輛眾多，又都是個體，沒有發票，因而出現了公司實際支付了運輸費，但收取運輸費的人不能提供發票，公司無法做帳的局面。為能填平實際支付的數額，經人介紹，該公司按照實際支付的運輸費數額，從他人處開來相應的運輸費發票用于公司平帳，票面總金額為1700萬余元，該公司還按照票面金額的一定比列支付給出票人手續費。事后，律師還了解到，該公司為小規模納稅人。

本案涉及金額巨大，根據刑法第205條的規定，如果罪名成立，嚴某將被處十年以上有期徒刑或無期徒刑。但在仔細分析案情后，律師認為嚴某的行為尚不>構成犯罪，并據此制做了法律意見書，分別提公安機關和檢察機關，要求公安機關放棄對嚴某的指控，同時要求檢察機關不批準對嚴某的逮捕申請。并認為指控的罪名不成立。理由如下：

第一，犯罪嫌疑人不構成虛開抵扣稅款發票罪。雖然犯罪嫌疑人擔任法定代表人的公司從他人處虛開的運輸發票具有抵扣功能，但犯罪嫌疑人嚴某不構成虛開抵扣稅款發票罪：首先，主觀上犯罪嫌疑人從他人處虛開發票的目的不是為了抵扣應繳納的稅款。雖然刑法第205條沒有規定虛開抵扣稅款發票罪的目的條件，但虛開抵扣稅款發票罪規定在“危害稅收征管罪”中，根據立法本意，該罪主觀上應具有抵扣稅款的目的，同時根據刑法第205條的表述，“虛開……或虛開用于……”，也表明虛開抵扣稅款發票罪的主觀目的應是為了“用于”抵扣稅款，所以虛開抵扣稅款發票罪的主觀目的應是為了抵扣稅款，若不是出于抵扣稅款，而是出于其他目的（如平帳、上市公司需增業績等）虛開發票的，則不構成虛開抵扣稅款發票罪。本案中，犯罪嫌疑人嚴某的所在公司在向他人支付運輸費后，因收取運輸費的均為個人，沒有提供給犯罪嫌疑人所在單位可以列支做帳的發票。為彌補所在單位做帳的需要，犯罪嫌疑人從他人處開來運輸費發票，目的是為了做到帳面金額與實際支出相符，而不是為了抵扣稅款。故犯罪嫌疑人嚴某沒有虛開抵扣稅款發票罪的主觀條件。其次，客觀上虛開的發票不能用于抵扣稅款，也沒有用于抵扣，不具有刑法上的危害性。根據法律規定，只有一般納稅人單位才有抵扣稅款功能，小規模納稅人沒有抵扣稅款功能。犯罪嫌疑人嚴某擔任法定代表人所在的公司為小規模納稅人，沒有抵扣稅款功能，這家公司自成立以來也從未向稅務機關抵扣過任何稅款。因此犯罪嫌疑人嚴某從他人處虛開的發票，客觀上虛開的發票不能用于抵扣稅款，也沒有用于抵扣，沒有危害國家的稅收，不具有刑法上的危害性。綜上所述，犯罪嫌疑人不構成虛開抵扣稅款發票罪。

第二，犯罪嫌疑人不構成偷稅罪。根據《稅收征管法》第六十三條的規定，納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。偷稅罪，是指納稅人、扣繳義務人故意違反稅收法規、采取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證、在賬簿上多列支出或者不列、少列收入、經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報的手段，不繳或者少繳應繳納稅款，情節嚴重的行為。根據刑法修正案

（七），本罪已被逃稅罪取代。逃稅罪是指納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款數額較大的行為。如上所述，犯罪嫌疑人虛開發票的主觀目的是為了填平實際支出的運輸費，而不是為了虛列支出，增加成本。實際上，從他人處虛開來的發票金額，犯罪嫌疑人所在單位均已實際支出，犯罪嫌疑人也正是根據實際支出多少運輸費數額，從他人處開多少數額發票，根本不存在多開。犯罪嫌疑人的行為也沒有導致國家稅款的流失。因此，犯罪嫌疑人不構成偷稅罪。后檢察機關采納了律師的意見，沒有批準對嚴某的逮捕申請，嚴某被取保候審。一年后公安機關解除了對嚴某的取保候審。

當然，嚴某的行為屬于《發票管理辦法》所規定的虛開發票行為，應當接受行政處罰，即由稅務機關沒收違法所得；虛開金額在1萬元以下的，可以并處5萬元以下的罰款；虛開金額超過1萬元的，并處5萬元以上50萬元以下的罰款。

第三篇：職工技能大賽財會職業技能競賽-中國會計報專題輔導(八)-內部控制與風險管理要點提示(下).8月23日

內部控制與風險管理要點提示（下）

時間：2013-08-2

3重大的項目變更：應當按照項目決策和概預算控制的有關程序和要求重新履行審批手續。因工程變更等原因造成價款支付方式及金額發生變動的，應當提供完整的書面文件和其他相關資料，并對工程變更價款的支付進行嚴格審核。

擔保業務：企業內設機構未經授權不得辦理擔保業務。企業為關聯方提供擔保的，與關聯方存在經濟利益或近親屬關系的有關人員在評估與審批環節應當回避。對境外企業進行擔保的，應當遵守外匯管理規定，并關注被擔保人所在國家的政治、經濟、法律等因素。

業務外包：企業應當權衡利弊，避免核心業務外包。對于重大業務外包，企業應當密切關注承包方的履約能力，建立相應的應急機制，避免業務外包失敗造成本企業生產經營活動中斷。

財務報告：企業負責人對財務報告的真實性、完整性負責。

全面預算：企業應當設立預算管理委員會履行全面預算管理職責，其成員由企業負責人及內部相關部門負責人組成。預算管理委員會下設預算管理工作機構，由其履行日常管理職責。預算管理工作機構一般設在財會部門。總會計師或分管會計工作的負責人應當協助企業負責人負責企業全面預算管理工作的組織領導。

合同管理：合同文本一般由業務承辦部門起草、法律部門審核。重大合同或法律關系復雜的特殊合同應當由法律部門參與起草。

信息系統：企業負責人對信息系統建設工作負責。企業應當建立信息系統變更管理流程，信息系統變更應當嚴格遵照管理流程進行操作。信息系統操作人員不得擅自進行系統軟件的刪除、修改等操作；不得擅自升級、改變系統軟件版本；不得擅自改變軟件系統環境配置。

外部董事、獨立董事制度：國有獨資公司和國有控股公司應建立外部董事、獨立董事制度，外部董事、獨立董事人數應超過董事會全部成員的半數，以保證董事會能夠在重大決策、重大風險管理等方面作出獨立于經理層的判斷和選擇。

缺陷認定：對于重大缺陷，應當由董事會予以最終認定，企業要及時采取應對策略，切實將風險控制在可承受度之內。對于重要缺陷和一般缺陷，企業應當及時采取措施，避免發生損失。

獨立性原則：會計師事務所在受聘為企業提供有關內部控制咨詢或審計服務時，應當堅持獨立性原則，嚴格遵守《中國注冊會計師職業道德守則》要求，不得與具有網絡關系的中介機構同時為同一企業提供內部控制咨詢和審計服務。有的會計師事務所采取內部隔離方式，即在內部成立咨詢部門和審計部門，兩個部門之間相互獨立，人員不交叉使用，在形式上建立了內部的“防火墻”。這種方式難以有效地將內部控制咨詢和內部控制審計業務進行分離，不符合獨立性要求。

【例題】

1.下列關于全面預算的說法中不正確的是（D）。

A.預算管理委員會履行全面預算管理職責，其成員由企業負責人及內部相關部門負責人組成B.預算管理工作機構一般設在財會部門

C.企業可以選擇或綜合運用固定預算、彈性預算、滾動預算等方法編制預算

D.企業應當在預算開始后盡快開始全面預算草案的編制工作

2.下列關于公司治理結構的表述，正確的有（AC）。

A.股東（大）會享有法律法規和企業章程規定的合法權利，依法行使企業經營方針、籌資、投資、利潤分配等重大事項的表決權

B.董事會對股東（大）會負責，支持企業的生產經營管理工作

C.監事會監督企業董事、經理和其他高級管理人員依法履行職責

D.經理層依法行使企業的經營決策權

3.內部控制的重大缺陷應當由股東（大）會予以最終認定。（×）

4.新疆公司為一家以資源勘探和礦業開采為主業的大型國有控股上市公司。公司的戰略定位是：以資源勘探和礦業開采為主營業務，以全國一流資源勘查技術水平為支撐，做全國一流資源勘探和礦業開采的領頭羊。為進一步實現經濟效益的大幅提高和公司品牌影響力的持續擴大，甲公司于2013年6月30日召開董事會，就下一階段的發展規劃作出如下決議：

（1）鑒于印尼礦產資源豐富，尚未被充分開采，同時兩國關系較好，印尼政局比較穩定。公司預測市場前景良好，決定開拓印尼這個新興市場，與印尼當地公司合作，承擔印尼的資源勘探、煤層自燃檢測等項目，逐步擴大市場占有率，今后進一步在印尼成立海外礦業子公司。根據公司境外經營的統一政策，產品和服務以本地貨幣計價，同時交易以美元結算。

（2）公司準備在內蒙古開發一個鐵礦勘探工程項目，由于項目重大，公司內部專家資源有限，特委托具有相應資質的專業機構A機構開展可行性研究，形成可行性研究報告，并對可行性研究報告進行評審。可行性研究及評審的結果認為內蒙古鐵礦勘探工程項目可行。公司依據評審意見，按照規定的權限和程序對工程項目進行決策后，開始工程建設。

（3）公司作為國有企業，積極履行社會責任，一方面重視安全生產投入，在人力、物力、資金、技術等方面提供必要的保障，健全檢查監督機制，確保各項安全措施落實到位；另一方面加大對環保工作的人力、物力、財力的投入和技術支持，不斷改進工藝流程，降低能耗和污染物排放水平，實現清潔生產。較高的環保及安全生產方面的成本，導致公司經營獲利很少。對此，公司決定改變經營策略，進軍利潤水平非常高的房地產行業，將主營業務由資源勘探和礦業開采逐步轉向資源勘探、礦業開采與國內房地產開發并重，爭取在3年內擠進全國房地產行業的前10位，進一步擴大公司的影響力，同時增強公司的獲利能力。

（4）本期人事變動：公司總會計師因移居美國將要離職，董事會決議通過副總工程師范某升任總會計師議案。范某接任總會計師，可以利用其技術專家的優勢，對財務決策提供技術支持。雖然范某在財務管理和財務會計方面知識不足，但他有理工科的背景，學習起來比較快，望相關部門人員予以支持和配合。

（5）加大研發力度，以培育享譽國際的自主品牌為目標，充分利用公司高素質的研究團隊和豐富的研發資源，在空間遙感、地理信息系統研建、地下管網探測、計算機信息開發、石油叢式井鉆進的各個技術領域啟動全方位研發工作，力爭在較短時間內有所突破。

（6）不斷完善公司治理結構，營造良好的內部環境。建立外部董事、獨立董事制度，董事會中外部董事、獨立董事人數不少于董事會全部成員的1/3，以保證董事會能夠在重大決策、重大風險管理等方面做出獨立的判斷和選擇。

要求：

1.根據財政部、證監會、審計署、銀監會、保監會聯合發布的《企業內部控制基本規范》和《企業內部控制配套指引》，逐項識別甲公司董事會決議中（1）至（6）項決議所面臨的主要風險；同時，針對識別出的主要風險，逐項設計相應的控制措施。

2.假設你是甲公司的高級管理人員，立足企業層面考慮，簡要說明在制定風險應對策略時需要考慮的主要因素，【參考答案】

1.（1）第一項決議存在的風險：甲公司在印尼市場開展經營，以本地貨幣計價，以美元結算交易，可能由于匯率波動而產生匯率風險。

控制措施：甲公司可以采取套期保值（或：遠期合約、提前或延期收付款、購買保險）等措施來降低或分擔風險。

（2）第二項決議存在的風險：立項缺乏可行性研究或者可行性研究流于形式，決策不當，盲目上馬，可能導致難以實現預期效益或項目失敗。

控制措施：應當將可行性研究報告和對可行性研究報告的評審分別委托給不同的具有相應資質的專業機構，以保證可行性研究報告以及評審意見的可靠性。

（3）第三項決議存在的風險：發展戰略過于激進，貿然進入高風險的房地產業偏離了主業，可能導致企業過度擴張，甚至經營失敗。

控制措施：企業應當在充分調查研究、科學分析預測和廣泛征求意見的基礎上制定發展目標，根據發展目標制定戰略規劃。

（4）第四項決議存在的風險：會計系統控制不當，由副總工程師接任總會計師，可能會因專業勝任能力不夠導致財務決策失誤。

控制措施：應當由具備會計師以上專業技術職務資格的人擔任總會計師。

（5）第五項決議存在的風險：研究項目未經科學論證或論證不充分，可能導致資源浪費。

控制措施：甲公司應當根據發展戰略，結合市場開拓和技術進步要求，科學制定研發計劃，提出研究項目立項申請，開展可行性研究，編制可行性研究報告，按規定的權限和程序對研發項目進行審批。

（6）第六項決議存在的風險：組織架構設計風險，治理機構缺乏科學決策、良性運行機制和執行力，可能導致企業經營失敗，難以實現發展戰略。

控制措施：國有獨資公司和國有控股公司應建立外部董事、獨立董事制度，外部董事、獨立董事人數應超過董事會全部成員的半數，以保證董事會能夠在重大決策、重大風險管理等方面做出獨立于經理層的判斷和選擇。

2.企業應當在分析了相關風險發生的可能性和影響程度、對識別的風險進行分析和排序、確定關注重點和優先控制的風險后，結合風險承受度，權衡風險與收益，制定風險應對策略。風險應對策略的選擇與企業風險偏好密切相關，應當避免因個人風險偏好給企業經營帶來重大損失。