第一篇：供熱企業收取的管網建設費應一次性確認所得稅收入(魏民)

供熱企業收取的管網建設費應一次性

確認所得稅收入

近期，某基層稅務部門確定了對該地區10家熱電生產行業的風險管理工作，審計評估2010年至2014年的企業納稅及風險管控情況。在初步梳理、案頭分析的基礎上，發現這10家企業對同一筆經濟業務存在不同的稅務處理方法，產生了不同的稅務風險。即：對一次性收取的管網建設費所涉及的所得稅確認收入的處理。出現了按20年分期結轉，按10年結轉，按5年結轉、按3年結轉等等不同的處理，形成了不同的納稅情形。這十家企業對自己按不同年限結轉，分別闡述了各自的理由，似乎都很充分。那么，究竟按多長時間結轉才最接近這筆經濟業務的實質，最符合所得稅法的立法本意呢？

管網建設費是指從事熱力生產的增值稅納稅人，向購買方收取的一次性費用。供熱企業通過集中供熱管網，以向建筑物供熱的方式服務民眾，建筑物為供熱的實際目標。根據現行政策規定，城市基礎設施配套費是政府向建設單位收取的一項費用，一般按新建、擴建、改建的面積作為征收基數，一個項目僅納一次。專項用于城市基礎設施和城市公用設施建設，包括城市道路、橋梁、公交、集中供熱、供水、燃氣等設施的建設。供熱企業收取的一次性管網建設費為城市建設費的一種。由此，我們了解到，對于供熱、供水、燃氣等城市配套設施的建設，由于相關專業性，技術要求等方面的原因，往往由專門的企業組織實施進行。這就引申出了一次性收取管網建設費的問題。由于一次性收取金額較大，且與此相應的成本主要是固定資產（入網工程轉資后形成）計提的折舊，在企業所得稅上，一次性收取的入網費是否可以分期確認收入？在這里的“分期”是以何作為標準來確認呢？

首先，根據《中華人民共和國企業所得稅法》及《中華人民共和國所得稅法實施條例》，所得稅確認收入的原則：

一、相關的經濟利益能夠流入企業。

二、收入的金額能夠合理地計量。供熱企業收取管網建設費，按照合同約定建設集中供熱管網應確認收入。

其次，《中華人民共和國所得稅法實施條例》第二十三條列舉了分期確認收入實現的情形，即

（一）以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認收入的實現

（二）企業受托加工制造大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建筑、安裝、裝配工程業務或者提供其他勞務等，持續時間超過12個月的，按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現。并沒有上述一次性收取的管網建設費。

有納稅人舉出了一次性收取房租應按受益期分期確認收入的例子，指出收取的管網建設費也應按照供熱的期限，分期均勻地確認收入。因此，才出現了按20年、10年等不同期限結轉確認收入的情形。在這里，有必要說明的是，這里一次性收取的管網建設費與通常“一次收取幾年房租”按受益期結轉收入，最大的不同在于：租金是為取得房屋的使用權而支付的代價，是租賃合同的必要條款，即將房屋出租給他人使用權并從中收取的費用，房屋的所有權并沒有發生變化。正常情況下，租金收入應按合同約定的承租人應付租金的日期確認實現，它是一種有別于權責發生制的，更接近于收付實現制來確認的，在剩余租期內不在收取，強調租賃期內“使用權益”。即出租人提前得到了現金利益（租期內），承租人得到了打折的優惠，雙方均受益，受益期【即得到好處的時間】為簽訂租房的租期。

而供熱公司一次收取的管網建設費，根據合同約定，負責熱源、主管網建設，形成了供熱企業生產銷售熱力產品的必要資產，也就是說交納了管網建設費才能有享受集中供熱的資格，是一個入門費即成為“集中供熱俱樂部”的成員，而從與相關受熱的企業簽訂的合同來看，采暖期熱費還需另行交納。在這里不存在所謂“受益期”的概念，只有供熱企業與客戶之間確認的服務期限。你賣熱力產品，我花錢購買服務，公平交易。

再次，由于近幾年，城市化進程的不斷加快，加上專業性的企業的組織實施，使得供熱（水、氣）無論在總體規模，還是供應產品的質量上，都有了大幅提高，而這一切的發展，都離不開城市配套費相關的投入。相關供熱企業根據政府文件，為了提供熱力這一北方地區人民冬季生活的剛性需求，向受熱方居民收取一次性的管網建設費，其實質是經政府授權（由誰收？收與不收？按什么標準收？均為政府決定）代為收取，建成后又由政府無償轉讓給熱企業的資產，而此時的資產所有權已歸屬供熱企業。其一，當該筆資產收入不符合不征稅收入情形時，按照國家稅務總局公告2010年第19號的規定：企業取得的財產（包括各類資產、股權、債權等）轉讓收入、債務重組收入、接受捐贈收入，無法償付的應付款收入等，不論是以貨幣形式，還是非貨幣形式體現。除另有規定外。均應一次性記入確認收入的年度計算繳納企業所得稅。其二，符合不征稅收入條件時，即滿足財稅【2011】70號文件的規定可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除，減除的部分應是取得的全部收入金額，而不是按所謂“受益期”結轉的金額。

綜上所述，筆者認為供熱企業收取的一次性管網建設費，無論從該筆收入的性質上，還是用途上均屬于特許使用費收入。根據【所得稅法實施條例】第二十條的規定，應當按照合同約定的使用人應付一次性入網費的日期確認收入的實現；使用人提前收取或者未按約定日期的按實際收到一次性入網費的日期確認收入。