第一篇：變動成本法和完全成本法的優缺點

變動成本法的優點，一，遵循了市場經濟的客觀規律。變動成本核算法，客觀真實的反映了利潤水平，企業盈利高低與產品銷量直接相關。這就促使企業管理人員注意加強銷售工作，注意市場動態，提高產品質量和市場競爭力，不斷增加市場需求的產品產量，減少積壓，從而提高經濟效益。

二，為企業決策提供了必要的依據。采用變動成本法進行成本核算，可以計算出產品單位變動成本和邊際利潤。通過盈虧臨界點和量本利分析，提供每種產品的盈利能力資料，有利于決策者進行預測分析，作出正確的生產經營決策。

三，有利于企業成本管理。變動成本法便于分清個部門的經濟責任。變動成本是企業生產車間和供應部門的可控成本，其高低最能反映生產和供應部門的工作成績，可通過制定標準成本和建立彈性預算進行日常控制。而固定成本往往是管理部門的可控成本，可通過制定費用預算辦法進行控制。這樣按變動成本法計算提供的成本資料，能把由于產量變動引起的成本升降清楚地加以區別，從而利于進行科學的成本分析和成本控制。

四，簡化了成本計算工作。變動成本法把企業當期所發生的固定成本從當期營業收入中扣除不計入產品成本，簡化了產品成本計算中的費用分配，使財務人員從繁重的核算工作中解放出來，集中精力學習業務，加強成本管理，參與企業的生產經營決策。

變動成本法的缺點，一，不符合傳統成本概念的要求。傳統的成本概念認為，產品成本應包括變動成本和固定成本，而變動成本不滿足這一要求，因此變動成本確定的產品成本不符合對外報告的要求，不能作為對外報告的依據。

二，不適應長期決策的需要。變動成本法建立在成本形態分析基礎之上。以相關范圍假定作為存在前提。但成本的形態受到多個因素影響，固定資本和變動成本的水平不可能長期不變，而長期決策的時間較長，又要解決增加或減少生產能力和擴大或縮小經營規模的問題，必然突破相關范圍。因此，變動成本所提供的資料，不適于長期決策的需要。

三，會影響有關方面及時獲得收益。從長期來看，企業只要期初和期末存貨成本相等，產銷總量平衡，按變動成本法計算，與按完全成本法計算所確定的利潤總額就會一致，只是分布在各期的數額有所不同。所以，在長期參與企業盈利分配的有關方面所得總額上，也不會有所差別。但企業如果由原來的完全成本計算模式改為變動成本計算模式，一開始，期末存貨的價值因為產品成本的減少，一般會比用完全成本計算成本模式時降低相當數額，于是當前利潤也會相應減少。只有當這些存貨被售出時，這部分減少的利潤才能夠實現，這也就延遲了有關方面收益的取得。

完全成本法的優點，一，刺激企業加速發展生產的積極性。按照完全成本計算法，產量越大，則單位固定成本就越低，從而整個單位產品成本也隨之降低，超額利潤也越大。這在客觀上會刺激生產的發展。

二，有利于企業編制對外報表。由于完全成本法得到公認會計原則的認可和支持，所以企業必須以完全成本計算為基礎編制對外報表。

完全成本法的缺點，一，只注重提供財務指標，不注重提供非財務指標。完全成本法以“產品”為中心，關注的只是與產品有關的數量化指標，在成本管理方面僅提供產品成本數量上的升降變化，卻不能解釋成本升高或降低的原因。

二，不利于產品定價。在完全成本法下，將全部生產成本計人產品成本，從而使全部生產成本隨著產品的流動在已銷產品、庫存產成品和在產品之間進行分配，所以期末產成品和在產品存貨是按全部生產成本計價的。由于制造費用是按生產工時比例法或生產工人工資比例法分配的，所以造成高產量的產品成本被高估，獲利水平被低估；相反，低產量產品的成本被低估，導致其利潤被高估。這種錯誤的估計，不利于產品價格的正確定位，不利于對產品獲利情況的正確認識，從而不利于產品結構的調整和產品價格策略的制定。

三，不利于進行本量利分析和短期決策。本量利分析是研究成本、業務量、利潤之問關系的一種重要方法。進行本量利分析必須把所有成本劃分為固定成本和變動成本。而完全成本法是將企業全部成本劃分為生產成本(包括直接材料、直接人工和制造費用)和非生產成本(包括管理費用，銷售費用和財務費用)兩大類，不能為本量利分析提供有用的信息和資料。短期決策一般不涉及生產能力的變動問題，固定成本相對穩定，從而使之成為一種與決策無關的成本。因此，在進行短期決策時，往往只需要比較不同方案的創利額即可，而創利額的資料，是完全成本法下所不能直接提供的。

四，不利于加強成本控制和科學地進行成本分析。由于完全成本法產品成本包括制造費用，因而不能正確地區分由產量變動引起的成本升降和由成本控制工作好壞引起的成本升降，從而也就不便于成本責任的歸屬和業績的評價：因此，也就無法有效地控制成本。

五，產品成本計算工作繁雜。完全成本法需要把復雜的制造成本在多個產品之間進行歸集和分配，使成本計算工作繁雜一傳統成本法對制造費用的分配，一般是采用機器工時或人工小時進行分配，但產品成本是多種多樣的，是由復雜多變的因素引起的，而并非全由數量因素所決定全部部用與數量相關的成本動因對這些成本費用進行分配，勢必得到歪曲的信息。此外，在制造成本歸集和分配過程中，人為因素多，主觀隨意性強。使得產品成本不能準確地反映客觀實際，這種有誤的信息往往導致決策者的錯誤決策。

第二篇：變動成本法的優缺點

變動成本法的優缺點：1能夠正確進行短期決策和加強經營控制提供各種有用的會計信息

2能夠是管理當局更重視銷售，防止盲目生產3便于不同期間的業績評價4可以簡化成本

計算避免固定成本分攤中的主觀隨意性。缺點，1不能適應長期決策的需要2改變成本計算

過程會影響到各方的利益3在新技術經濟條件下將失去實際意義，4不符合傳統的成本概念

簡述管理會計和財務會計的區別：服務重點不同，核算程序不同，核算對象不同，地位作用

不同，工作內容不同，聯系：資料來源方面相同，方法方面管理會計和財務會計方法相互補

充，服務對象方面。管理會計為企業內部服務，財務會計為外部投資者和債權人

管理會計的職能；分析職能它指管理會計參與經濟活動事后分析2預測職能主要使用歷史

數據并通過把數據科學加工與整理，來預測未來經濟活動的變化，減少企業決策的盲目性

3決策職能管理會計是為企業經營管理決策提供可靠的信息，4計劃職能正確編制各種計劃

5控制職能，按照全面預測的完成情況糾正預算執行過程中的偏差最終確保預算目標的實現

6考核職能，實施責任會計定期進行考核是管理會計的有一只能

高低點法：根據過去一定期間的成本和相應業務量資料，通過最高點業務量和最低點業務量

推算出成本中的固定成本和變動成本數據的一種方法。具體步驟：1在各期業務量與相關成本坐標中，以業務量為準找出最高點和最低點（X高，X低）(Y高Y低)2計算平均變動

成本b：b=（Y高-Y低）/（X高-X低）3將高點或地點坐標值和b值帶入直線方程y=a+bX

計算固定成本a4將求得的a b帶入直線方程y=a+bx便得到成本形態分析模型

成本形態分析應用的范圍：1對計劃期總成本進行預測2是運用變動成本法的基礎3是本量

利分析的前提4簡化預算編制5便于成本控制

本量利分析的假定1假定全部各項成本完全可以按其形態劃分為變動成本和固定成本2一定

期間合運動業務量范圍內，成本與銷售收入個表現為一條直線，3再多品種企業里，以價值

形式表現得產銷總量發生變化時，原來的各種產品產銷量在全部產品產銷量中所占的比例不

發生變化4產品成本均按變動生產成本計算，所以固定成本均作為期間成本處理

變動成本法和全部成本法的區別：1應用的前提條件不同2產品成本和期間成本的構成內容

不同3銷貨成本和存貨成本水平不同4稅前凈利的計算程序不同5利潤表的編制不同

指數平滑法，t=aFAt-1+(1-a)Ft-1Ft銷售量的預測數，At-1上期實際銷售量Ft-1

上其銷售量預測值a平滑指數取值范圍0

第三篇：完全成本法與變動成本法的例題（小編推薦）

【例·計算題】（2009舊制度）E公司只生產一種產品，采用變動成本法計算產品成本，5月份有關資料如下：

（1）月初在產品數量20萬件，成本700萬元；本月投產200萬件，月末完工180萬件。（月末在產品存貨數量=20+200-180=40件）

（2）月初產成品40萬件，成本2 800萬元，本期銷售140萬件，單價92元。產成品發出時按先進先出法計價。（月末產成品存貨數量=40+180-140=80（件）

（3）本月實際發生費用：直接材料7 600萬元，直接人工4 750萬元，變動制造費用950萬元，固定制造費用2 000萬元，變動銷售費用和管理費用570萬元，固定銷售費用和管理費用300萬元。

（4）原材料在生產過程中陸續投入，采用約當產量法在完工產品和在產品之間分配生產費用，月末在產品平均完工程度為50%。

（5）為滿足對外財務報告的要求，設置“固定制造費用”科目，其中“固定制造費用—在產品”月初余額140萬元，“固定制造費用—產成品”月初余額560萬元。每月按照完全成本法對外報送財務報表。要求：

（1）計算E公司在變動成本法下5月份的產品銷售成本、產品邊際貢獻和稅前利潤。

（2）計算E公司在完全成本法下5月份的產品銷售成本和稅前利潤。

【思路】

（1）銷售成本計算

銷售成本=期初產成品存貨成本（已知）+本期產成品生產成本-期末產成品存貨成本期初存貨40，銷售140萬件，期末存貨單位成本與本期生產產品的單位成本一樣。計算銷售成本——計算本期單位成本——成本計算單（期初已知、本期給出——完工與在產的劃分——單位成本）

本期生產成本=產量×單位成本

期末存貨成本=期末存貨×單位成本

（2）產品邊際貢獻計算——銷售收入-全部變動成本（含變動銷售與管理費用——期間費用）

（3）稅前利潤計算

稅前利潤=銷售收入-銷售成本-期間成本

『正確答案』

（1）期末在產品＝200＋20－180＝40（件）

期末在產品約當產量＝40×50%＝20（件）

完工產品單位成本＝（700＋7600＋4750＋950）/（180＋20）＝

70（元/件）

產品銷售成本＝＝2800＋180×70-80×70=9800（萬元）（產品期

末存貨80件）

產品邊際貢獻＝92×140－9800－570＝2510（萬元）

稅前利潤＝2510－2000－300＝210（萬元）

（2）完工產品單位成本＝70＋（140＋2000）/（180＋20）＝80.7

（元/件）

產品銷售成本＝（2800＋560）＋180×80.7-80×80.7＝11430（萬

元）

稅前利潤＝92×140－11430－570－300＝580（萬元）

第四篇：繼續教育作業成本法

作業成本法

一、單選題

1、以下屬于單位作業的是（）。

A、加工零件 B、設備調試 C、生產準備 D、產品工藝設計

【正確答案】A 【您的答案】A [正確] 【答案解析】暫無

2、在作業成本法下，引起產品成本變動的驅動因素稱為（）。

A、資源動因 B、作業動因 C、數量動因 D、產品動因

【正確答案】B 【您的答案】A 【答案解析】暫無

3、以下有關作業成本法與傳統成本法比較的說法中，不正確的是（）。

A、在兩種方法下，直接材料成本與直接人工成本都可以直接歸集到成本對象 B、兩種方法的區別集中在對直接費用的分配上

C、傳統成本法下制造費用以直接人工工時或機器工時為分配依據

D、作業成本法，制造費用按照成本動因直接分配，避免了傳統成本計算法下的成本扭曲

【正確答案】B 【您的答案】B [正確] 【答案解析】暫無

4、作業成本法與傳統成本計算法下，直接材料成本與直接人工成本都可以直接歸集到成本對象，兩者的區別集中在對（）的分配上。

A、制造費用 B、直接材料成本 C、直接人工成本 D、銷售管理費用

【正確答案】A 【您的答案】A [正確] 【答案解析】暫無

5、在作業成本法下，引起作業成本變動的驅動因素稱為（）。

A、資源動因 B、作業動因 C、數量動因 D、產品動因

【正確答案】A 【您的答案】A [正確] 【答案解析】暫無

6、相對于傳統成本計算方法而言，作業成本法的主要優點（）。

A、減少了傳統成本信息對于決策的誤導 B、降低了生產過程中的成本 C、提高了經營活動創造的利潤 D、提高了產品市場占有率

【正確答案】A 【您的答案】A [正確] 【答案解析】暫無

7、一項作業只代表同類性質的業務活動，而與作業主體、發生的地點無關，體現了作業的（）特征。

A、同質性 B、因果關系性 C、非產量驅動性 D、定量性

【正確答案】A 【您的答案】A [正確] 【答案解析】暫無

8、在易產生成本扭曲并且準確的成本信息具有較大價值時，適宜采用（）。

A、作業成本法 B、傳統成本管理法 C、產品成本定價法 D、目標利潤法

【正確答案】A 【您的答案】A [正確] 【答案解析】暫無

9、在作業成本法的計算過程中，（）是把資源庫價值分派到各作業中心的依據。

A、資源動因 B、作業動因 C、產品動因 D、數量動因

【正確答案】A 【您的答案】A [正確] 【答案解析】暫無

10、通常認為單位作業、批次作業、產品作業以外的所有作業均是（）。

A、支持作業 B、產品作業 C、批次作業 D、單位作業

【正確答案】A 【您的答案】A [正確] 【答案解析】暫無

二、多選題

1、流程價值分析關心的是作業的責任，包括（）。

A、成本動因分析 B、作業分析 C、業績考核 D、績效管理

【正確答案】ABC 【您的答案】ABC [正確] 【答案解析】暫無

2、增值作業需要同時滿足的三條標準包括（）。

A、該作業導致了狀態的改變

B、該狀態的改變不能由其他作業來完成

C、加工對象狀態的改變，可以由其他作業實現，而不能由價值鏈中的后一項作業實現 D、該作業使其他作業得以進行

【正確答案】ABD 【您的答案】ABD [正確] 【答案解析】暫無

3、下列關于作業成本法的說法中，正確的有（）。A、作業成本法的指導思想是“作業耗用資源，產品耗用作業” B、作業成本法下的成本計算過程可以概括為：資源→作業→產品 C、在作業成本法中，產品成本計算的第一階段是識別作業

D、在作業成本法中，產品成本計算的第二階段是根據產品所消耗的成本動因，將第一階段計算的作業成本（即制造費用）分派到各有關成本對象

【正確答案】ABCD 【您的答案】ABCD [正確] 【答案解析】暫無

4、下列選項中，屬于作業按層次分類內容的有（）。

A、單位作業 B、批次作業 C、產品作業 D、支持作業

【正確答案】ABCD 【您的答案】ABCD [正確] 【答案解析】暫無

5、作業成本法的具體步驟包括（）。

A、設立資源庫，并歸集各資源庫價值 B、確認主要作業，并設立相應的作業中心

C、確定資源動因，并將各資源庫匯集的價值分派到各作業中心 D、選擇作業動因，并確定各作業動因分配率

【正確答案】ABCD 【您的答案】ABCD [正確] 【答案解析】暫無

6、以下有關作業的說法中，正確的有（）。A、單位作業是指使單位產品受益的作業，作業的成本與產品的數量成正比 B、批次作業是指使一批產品受益的作業，作業的成本與產品的批次成正比 C、支持作業是指為維持企業正常生產，而使所有產品都受益的作業，作業的成本與產品數量關系密切

D、產品作業是指使某種產品的每個單位都受益的作業

【正確答案】ABD 【您的答案】ABD [正確] 【答案解析】暫無

7、作業成本管理中進行成本節約的主要途徑包括（）。

A、作業消除 B、作業選擇 C、作業減少 D、作業共享

【正確答案】ABCD 【您的答案】ABCD [正確] 【答案解析】暫無

8、下列關于采用作業成本法的公司，說法正確的有（）。

A、從成本結構看，這些公司的制造費用在產品成本中占有較大比重 B、從產品品種看，這些公司的產品多樣性程度高 C、從外部環境看，這些公司面臨的競爭激烈 D、從公司規模看，這些公司的規模比較大

【正確答案】ABCD 【您的答案】ABCD [正確] 【答案解析】暫無

9、下列選項中，不屬于產品作業的有（）。A、每件產品進行的檢驗 B、設備調試 C、生產準備

D、產品工藝設計作業

【正確答案】ABC 【您的答案】BCD 【答案解析】暫無

10、關于增值成本和非增值成本，下列表述正確的是（）。

A、對一項增值作業來講，它所發生的成本都是增值成本 B、對一項非增值作業來講，它所發生的成本都是非增值成本 C、增值成本是高效增值作業產生的成本 D、非增值作業也可能產生增值成本

【正確答案】BC 【您的答案】BC [正確] 【答案解析】暫無

三、判斷題

1、增值作業產生的成本屬于增值成本，非增值作業產生的成本屬于非增值成本。（）

對 錯

【正確答案】錯 【您的答案】錯 [正確] 【答案解析】暫無

2、傳統成本管理和作業成本管理在實務中都可以找到，而傳統成本管理運用的范圍更加廣泛。（）

對 錯

【正確答案】對 【您的答案】對 [正確] 【答案解析】暫無

3、增值成本即是那些以完美效率執行增值作業所發生的成本，或者說，是高效增值作業產生的成本。（）

對 錯

【正確答案】對 【您的答案】對 [正確] 【答案解析】暫無

4、作業動因是引起作業成本變動的驅動因素，反映產品產量與作業成本之間的因果關系。（）

對 錯

【正確答案】錯 【您的答案】錯 [正確] 【答案解析】暫無

5、從作業成本管理的角度來說，增值作業產生的成本都是增值成本，而非增值作業產生的成本都是非增值成本。（）

對 錯

【正確答案】錯 【您的答案】錯 [正確] 【答案解析】暫無

6、流程價值分析的基本思想是：以作業來識別資源，將作業分為增值作業和非增值作業，并把作業和流程聯系起來，確認流程的成本動因，計量流程的業績，從而促進流程的持續改進。（）

對 錯

【正確答案】對 【您的答案】對 [正確] 【答案解析】暫無

7、作業成本法下，由于將制造費用按作業動因分為幾個不同部分，每部分按不同的分配標準分配，與傳統的按單一分配標準進行分配的方式比較，其準確性要高，科學性要強。（）

對 錯

【正確答案】對 【您的答案】對 [正確] 【答案解析】暫無

8、作業中心有助于企業更明晰地分析一組相關的作業，以便進行作業管理以及企業組織機構和責任中心的設計與考核。（）

對 錯

【正確答案】對 【您的答案】對 [正確] 【答案解析】暫無

9、傳統的成本計算方式低估了生產量小而技術復雜程度高的產品的成本，高估了生產量大而技術復雜程度低的產品成本。（）

對 錯

【正確答案】對 【您的答案】對 [正確] 【答案解析】暫無

10、在作業績效考核中，非財務指標主要體現在效率、質量和時間三個方面，如投入產出比、次品率和生產周期等。（）

對 錯

【正確答案】對 【您的答案】對 [正確] 【答案解析】暫無

第五篇：管理會計變動成本法Stuart Daw案例分析

Stuart Daw參考分析

Stuart標牌食品公司總裁－－Stuart Daw，放下手中的書想：“Drucker說的是否正確呢？難道多數公司真的并不了解他們經營業務的實際單位成本嗎？”Stuart公司進入多倫多的食品服務業己經有兩年了。現在，Stuart Daw很想知道在與大公司重新分割競爭市場時，他應當做些什么，同時，這又會產生多少必需的、適當的投資回報。

Stuart Daw在經營咖啡業務方面投入了很大的精力。從烘烤咖啡豆到批發或零售成品咖啡，他的工作涉及了咖啡業務的各個方面。幾年來，他既在大企業任過職，也在小公司從事過工作。于是，當機會來臨的時候，他便投入資金與精力開辦了他自己的公司－－Stuart標牌食品公司，并把主要業務集中在烘烤和售賣包裝咖啡方面，這項業務主要面向“送貨上門”的咖啡市場。

一、主渠道之外的咖啡市場

“主渠道之外”（Away from Home）的咖啡市場主要是指所有零售市場以外的咖啡消費市場。這一市場的顧客一般集中在餐館、醫院、體育場或餐飲車前。出于咖啡購買數量方面的原因，這些顧客發現，直接從烘烤機上購買咖啡要比通過零售渠道滿足需求更有優勢。一般說來，烘烤機是按照每磅的價格出售咖啡給顧客的。

在一段時期內，由于這一部分市場的出現，產生了對咖啡服務的需求。最初，這部分市場只有在辦公室等部門工作的少量顧客，而遺憾的是，這部分顧客也只需頻繁購買少量的咖啡。通常情況下，咖啡烘烤商們總是盡量避開這一市場，因為只為少量顧客服務的成本要大于銷售咖啡帶來的總收益。如果烘烤商們提高單價以補償邊際虧損，這些顧客就會到普通批發商甚至零售店那里購買咖啡。

針對這一市場的需求，一些中間商們開展了一些業務。他們通常在車庫外的家庭小貨車上進行經營活動。這些咖啡經營者往往作為烘烤商與顧客的中間人。他們從烘烤商們那里購買相當數量的包裝咖啡，然后，再把這些咖啡按桶分裝，每桶相當于500杯咖啡。此外，這些經營者還為顧客提供以下服務： ? 出租咖啡調制設備 ? 免費維護設備 ? 備好包裝咖啡 ? 為顧客送貨上門

? 備有茶、熱巧克力以及其他飲料

為了簡化程序，咖啡經營者還按照“每杯”或“每桶”的標準為顧客提供包裝服務。這樣可以避免每磅咖啡價格的比較。同樣，在報價單中還包括設備、過濾器以及咖啡等費用。

漸漸地，越來越多的顧客開始使用這種小而便捷的咖啡器，這一工業便開始走向專業化。顧客們需要罐裝咖啡，過濾器以及更多的送貨服務，因此，一些大烘烤商們開設了分支機構以滿足這一市場的需求。這些分支機構主要采用按“每杯”或“每桶”價格銷售咖啡的方式。

（咖啡烘烤商——中間商——零售客戶）

二、Stuart 標牌食品公司

起初，Stuart 標牌食品公司面臨許多競爭者。在這些競爭者中，除了麥克斯維爾公司（Maxwell House）和加拿大食品社（Club Foods of Canada）等大型公司外，還有加拿大流動餐飲公司（Canteen of Canada）和Diplomat咖啡服務公司等國營咖啡公司。而其他競爭者則主要在特定區域內經營，如安大略。此外，還有一些地方經營者經營咖啡業務，分割這一市場。因此，Stuart標牌食品公司最初只是一個面向分銷商的咖啡烘烤商。兩年后，公司開 始進入多倫多地區的食品服務業。Daw認為，這一市場足以使一個新企業成功地開展經營活動，而這種市場的分割又為 Daw按照他的設想進行業務管理提供了一個良好的契機。

（一）烘烤業務

Stuart標牌食品公司開辦了他自己的烘烤加工廠。公司購買并儲存生咖啡豆。由于業務量的限制，公司無力購買整船的生咖啡豆，而只能通過本地的代理商滿足所需。全世界有45個咖啡出口國可以提供各種各樣的生咖啡，這些咖啡豆的質量和價格水平也有相當大的選擇余地。若在烘烤過程中，使用略為昂貴的、較高等級的咖啡豆，經過精心調和，就可以降低混合咖啡原料的成本。

這些生咖啡豆是以每袋60或70公斤的重量從非洲、印度、墨西哥以及南美等地運送過來的。在這些地區，咖啡豆往往可以儲存較長的時間。但一經烘烤并準備調制時，咖啡很快就會變味。若使用較昂貴的高級包裝，則可以使咖啡保鮮六個月。這樣，咖啡服務商們就不必像以往那樣頻繁地進貨。

烘烤咖啡的首要步驟是將生咖啡豆裝運到烘烤商處。咖啡豆是按照顧客的特殊配方混制而成的。根據烘烤機大小的不同，咖啡豆的定量少至一袋，多至四袋（每袋60或70公斤）。在加工過程中，不斷向咖啡豆充入熱氣，直至加熱到400華氏度。

在加熱階段，咖啡豆迸裂開來，廢棄的殼叫做咖啡殼。不斷吹入的熱氣流將重量極輕的咖啡殼送入分離器。烘烤的咖啡豆冷卻后又通過機械輸送到研磨機上，進一步被研磨為細末。然后，必須迅速地包裝好咖啡以保持烘烤過程中咖啡的香味。研磨好的烘烤咖啡一般通過自動包裝機將咖啡封好提供給顧客。

大部分烘烤及研磨設備已使用了30余年。盡管這些設備在設計方面并不新穎，但是，通過這些設備將咖啡生產國的咖啡加工成烘制好的包裝咖啡并不是一項勞動密集型的工作。盡管如此，直接勞動和間接勞動的累積成本還是大大高于烘烤咖啡豆所需的能源成本。

在烘烤和研磨的過程中，會減少一定數量的生咖啡豆。在烘烤時，由于水汽的蒸發會使咖啡豆的重量減少約12％。此后，由于燃燒，咖啡豆的重量又會進一步減少4％。在將咖啡殼分離的過程中，由于發生故障將咖啡豆燒焦從而使其喪失商用價值的情況是很少見的。

為了反映原料減少的損失，生咖啡豆的成本可用烘烤后的咖啡產量來表示。Stuart估算，每磅烘烤咖啡所使用的生咖啡豆（材料）的成本為2.15美元，而每磅烘烤咖啡的附加產品成本－－包括直接勞動和間接勞動成本、包裝材料成本、設備折舊以及烘烤咖啡廠的一般間接費用等等，約為0.35美元。（1磅=0.454公斤或千克=16盎司）——合計2.50美元/磅

在將咖啡賣給顧客之前，地區的一些商家以及本地所有的銷售商以桶為單位直接從Stuart標牌食品公司購買。每桶咖啡有42袋，每袋重1.75盎司（共74.5盎司=4.59375磅，則每桶的變動成本為11.484375美元）。每桶咖啡的成本因咖啡混合的不同而有所不同。在每桶咖啡中，還包括調制咖啡所需的過濾器成本。通常情況下，每桶烘制咖啡的價格包括烘烤好的咖啡成本、過濾器成本以及包含管理費用和利潤在內的毛利。去年，提供給咖啡經銷商的每桶烘制咖啡的市場價格為18美元。

為了對Stuart標牌食品公司的不同業務做出適當評估，每一部門必須按各自不同的職權范圍行使職責。這意味著銷售給內部咖啡服務分部的烘制咖啡價格必須與銷售給外部分銷商的價格相同。這一策略可以避免不同職能部門之間產生交叉補償問題。

（二）咖啡服務分部

食品服務分部的任務是：銷售人員與潛在的客戶聯系，評價他們的需求并提供服務報價。這一過程包括銷售人員直接參觀客戶的經營場所以評價其經營活動。在參觀過程中，銷售人員需要決定一個有效的咖啡服務機構所需設備的類型和數量。此外，銷售人員還要估算客戶每年所需的、按特定要求混合的咖啡數及客戶要求不斷供貨的次數。根據這些信息，銷售人員就可向客戶提供一個服務總報價。這一報價可從每桶咖啡或每杯調制咖啡的標準來表示。簽訂合同后，咖啡服務分部就可以開始分銷經營活動了。客戶通過電話定購所需的咖啡及相關產品。薄記員接到電話后，開出訂貨發票并轉交給調配員。調配員根據發票內容從分部倉庫調出所需產品并裝運到貨車上以便運送給客戶。直接送貨的人員拿到發票后據以向訂貨的客戶收取款項或由客戶在發票上簽字。

此外，電話費、辦公人員經費、文件檔案與記錄、賬務處理費以及調配費等管理費用（間接費用）也是必需的。隨著客戶的增加以及訂貨交易量的增加，這些費用也會增長，并達到相當的數額。去年，管理費用、銷售費用及攤銷費用為450,000美元。（見表1）

表1

Stuart標牌食品公司咖啡服務分部的成本構成（單位：千元）

烘烤咖啡的銷售額

27,777桶×$18.00

$ 500.00 人事成本

包括所有人員在內的工資成本（8人）

$ 220.00

設備成本

包括咖啡調制設備的成本及設備維修費用

$

90.00（變動）運輸成本

包括分部所有車輛的折舊及運營成本

$

70.00 其他間接成本

包括以上項目中未包含的所有分部支出

$

70.00（變動）總成本

$ 950.00

*注：資料中省略了一些項目以保護公司的商業秘密

（三）分部的經營成果

在兩年內，Stuart標牌食品公司的咖啡服務分部在多倫多地區已具有了相當穩定的客戶基礎。去年，分部將價值約1,000,000美元的咖啡銷售給了1,000個客戶并處理了18,000份訂單。

由于存在行業競爭，而且，Stuart標牌食品公司又是初入咖啡業的新企業，所以，公司將目標銷售利潤率定為15％。

Daw認為，這一目標代表公司資產所應取得的公平回報。去年，分部每桶烘烤咖啡的平均銷售價格與行業平均價格一致。但遺憾的是，公司并未達到15％的目標銷售利潤率。表2表明，公司的銷售利潤率比目標低10％。國家咖啡服務協會（National Coffee Serve Association）的調查報告顯示，行業平均利潤率還要低于這一比率。

表2

Stuart標牌食品公司咖啡服務分部上年的利潤表

銷售收入

$ 1,000,000 減：銷售成本

500,000

邊際貢獻

$

500,000 減：銷售費用及行政管理費用

450,000

利潤

$

50,000

銷售利潤率

5% 目標銷售利潤率

15%

（四）定價

傳統的行業定價方法是，必須確保服務銷售價格可以補償所有的營業成本，而營業成本又以銷售費用和管理費用同按照上年所售咖啡桶數分配為基礎。Stuart標牌食品公司去年售出27,777桶咖啡，平均每桶的營業成本為16.20（450000÷27777桶）美元。此外，營業成本中還包括客戶使用的調制設備的成本（假設按每桶來調制）以及維修費。按照去年的成本及銷售量，在16.20美元的營業成本中，每桶咖啡的設備成本（假設為能源費用）及維修費為3.24美元（90000÷27777桶）。最后，在銷售價格中還必須包含公司所需的銷售利潤。

客戶常常訂購多桶咖啡，因而，銷售人員應盡量根據客戶訂貨量的大小做出安排，每月 只需為客戶送貨一次。食品服務業競爭的一個主要方面為價格。對大部分分銷商而言，客戶愿為每桶咖啡支付的價格為25美元至45美元。每個分銷商都同樣為客戶提供設備、咖啡以及相關產品，因而，供應商之間的差異主要反映在價格上。競爭者們對購買咖啡的客戶常常給予數量折扣，從而使客戶更換供應商以滿足其需求。

由于大的客戶往往要求降低銷售價格，因此，為了吸引這部分客戶到Stuart標牌食品公司來或將大客戶留在公司內，Daw要求其銷售人員在估價過程中針對小客戶制定較高的銷售利潤率，對大客戶制定較低的銷售利潤率，而總體經營的銷售利潤率應達到15％。

三、兩種類型的客戶

Stuart發現，在他所從事的行業中，計算成本和定價的整體方法有一些問題。根據他所閱讀的Drucker的書中的內容，Stuart Daw回顧了他的咖啡服務分部乃至整個行業制定咖啡服務價格的方法。根據兩種類型客戶的情況，Stuart仔細思考了現有計算方法的涵義。

第一家（小）客戶為Rosedale的小型綜合辦公室。這家客戶一般每月訂購5桶咖啡，使用一臺專用調制咖啡器。公司只能在固定的工作小時內為客戶送貨。由于送貨的不便，銷售人員為這項業務制定了23％的銷售利潤率，提供的服務報價為每桶44.42美元。定價過程如下：

咖啡成本

5×$18.00=

$ 90.00

經營成本

5×$16,00=

81.00

總成本

171.00

含23％的利潤在內的銷售價格

222.08

（銷售價格-171）÷銷售價格=23%，得，銷售價格為222.08元

每桶銷售價格（222.08÷5）

44.42

客戶每杯咖啡的成本 $ 44.42/500（杯）

$

.088

第二家（大）客戶為一家坐落在多倫多市中心的餐館，是一個較大的客戶。這家客戶一般每月訂購20桶烘烤咖啡，在餐館內使用一臺專用調制咖啡器。由于餐館通常預先向供貨商提貨，所以供貨較為方便。銷售人員根據這家客戶較多的購買量制定了12%的銷售利潤率，具體為這家客戶定價的過程如下：

咖啡成本

20×$18.00=

$ 360.00

經營成本

20×$16,00=

324.00

總成本

684.00

含12%的利潤在內的銷售價格

777.28（銷售價格-684）÷銷售價格=12%，得，銷售價格為777.28元

每桶銷售價格（777.28÷20）

$

38.86

客戶每杯咖啡的成本 $ 38.86/500（杯）

$

.078

出于競爭的需要，給予這類客戶一定的價格折扣是必要的。但遺憾的是，簽訂這類帶有折扣的合同不能產生15％的銷售利潤率。為了爭取更大的訂貨量，銷售人員必須給予客戶一定的價格折扣，為了將大客戶留在公司，銷售人員甚至需要給予更多的折扣，Stuart擔心，在這種情況下，Stuart標牌食品公司的咖啡服務分部能否獲得所需的銷售利潤率以維持公司的生存與發展。

顯然，現有的定價方法并不能產生所需的銷售利潤率。在這一行業里，計算成本以及定價的整個方法是否有一些問題？Stuart很想知道如何使他的公司更富有競爭力并達到業務所需的利潤水平。

（該案例選自《管理會計案例》機械工業出版社，第24-29頁）案例分析：

確定需解決的問題：

（1）按照新的成本劃分標準編制利潤表，分析組織是否能實現目標利潤。（2）針對不同客戶定價。

第一，確定變動成本與固定成本。

注意：在該題中，業務量為“每桶”而不是每一個客戶

（一）變動成本

1、變動制造成本或變動咖啡成本：

1）每磅烘烤咖啡所使用的生咖啡豆（材料）成本

2）每磅烘烤咖啡的附加產品成本－－包括直接勞動和間接勞動成本、包裝材料成本、設備折舊及烘烤咖啡廠的一般間接費用等（由于題目中未區分直接勞動以及其他間接費用，因此，按題中數據均視為變動）

2、變動非制造成本或變動經營成本

1）變動設備成本——依據：

（1）第4頁第2行資料：

在16.20美元的營業成本中，每桶咖啡的設備成本及維修費為3.24美元。

（2）設備成本體現為折舊等費用，可按工作量法確定。

2）變動其他間接成本——依據： 第3頁第2段：

隨著客戶的增加以及訂貨交易量的增加，這些費用也會增長，并達到相當的數額。

（二）固定成本：

1、固定人事成本——依據：第3頁第1段

2、固定運輸成本——依據：第4頁第2段

銷售人員應盡量根據客戶訂貨量的大小做出安排，每月只需為客戶送貨一次。

第二，確定單位變動成本與固定成本總額

（一）單位變動成本：

1、單位變動咖啡成本：

1）每磅烘烤咖啡所使用的生咖啡豆（材料）成本2.15美元

2）每磅烘烤咖啡的附加產品成本0.35美元

合計：2.50美元 每桶咖啡42袋，每袋重1.75盎司：共1.75×42=74.5（盎司）=4.59375（磅）則：每桶的變動制造成本為11.484375美元（1磅=0.454公斤或千克=16盎司）

2、單位變動經營成本（按上年銷售27777桶計算）：

變動設備成本90000÷27777＋變動其他間接成本70000÷27777=5.76（美元/桶）單位變動成本合計：

單位變動咖啡成本11.484375＋單位變動經營成本5.76=17.244375（美元/桶）按上年銷售27777桶計算總變動成本為：17.244375×27777=479000（美元）

（二）固定成本總額：

固定人事成本220000＋固定運輸成本70000=290000（美元）

第三，按新的單位變動成本及固定成本總額計算編制咖啡服務分部的利潤表：

表2

Stuart標牌食品公司咖啡服務分部上年的利潤表（變動成本法）單位：美元

銷售收入

$ 1,000,000 減：銷售成本

479,000

邊際貢獻

$

521,000 減：銷售費用及行政管理費用

290,000

利潤

$

231,000

銷售利潤率

23.1% 目標銷售利潤率

15%

（原利潤表中的單位咖啡成本應為11.484375美元，即原單位成本18美元中含有部分利潤）

第四，按新的單位變動成本定價：

說明：假設每一個客戶的服務成本是一樣的，則單位客戶每個月承擔的服務成本為：

固定成本290000÷1000（個客戶）÷12（月）=24.17（美元）

（一）小客戶：按5桶計算的總成本為：17.244375×5＋24.17=110.39（美元）

單位成本為：110.39÷5=22.078（美元）

按單價25美元計算的銷售利潤率為：（25-22.078）÷25=11.688%小于15% 或： 22.078×（1+15%）≈25.39（美元）

即針對小客戶，定價需大于25.29美元才可實現目標利潤。

（二）大客戶：按20桶計算的總成本為：17.244375×20＋24.17=369.0575（美元）

單位成本為：369.0575÷20=18.452875（美元）

按單價25美元計算的銷售利潤率為：（25-18.452875）÷25=26.1885%大于15% 有較大降價或折扣空間

或：18.452875×（1+15%）≈21.22（美元）

即針對大客戶，定價超過21.22美元即可實現目標利潤。