第一篇：稅案觀察：上市公司以虛開增專票虛增收入進...

稅案觀察：上市公司以虛開增專票虛增收入進...編者按：在實務中，一些企業為了能夠滿足一定金額收入的條件以實現其IPO、增資配股以及其他目的，往往會采取在集團內部環開、虛開增值稅專用發票的違法手段。對此類違法行為如何定罪一直是司法審判實務界的難題，核心爭議在于行為人在主觀上并未有偷逃國家稅款之目的、客觀上未造成國家稅款損失之結果的虛開行為是否可以虛開增值稅專用發票罪論。筆者結合2003年發生在銀川的一起經典案例對上市公司以虛開增值稅專用發票虛增收入從而實現其融資目的的行為究竟應如何定罪進行簡要分析。

一、本案案情

（一）各被告人及所在單位任職情況廣夏（銀川）實業股份有限公司（以下簡稱“銀廣夏公司”）成立于1994年2月，注冊地位于寧夏銀川市金鳳區。1994年6月登陸深圳證券交易所成為上市公司（2016年5月26日，公司名稱變更為“寧夏西部創業實業股份有限公司”，公司簡稱變更為“西部創業”）。李某時任銀廣夏公司的董事局副主席兼總裁，丁某時任銀廣夏公司的董事兼財務總監。天津廣夏（集團）有限公司（以下簡稱“天津廣夏公司”）是銀廣夏公司的全資子公司，董某時任天津廣夏公司的董事長兼財務總監，閻某時任天津廣夏公司的副董事長兼總經理。根據我國財務、會計有關法律法規的規定，天津廣夏公司應當納入銀廣夏公司的合并財務報表。

（二）各被告人實施虛增利潤的違法行為1999年初，為了夸大銀廣夏公司的業績，達到增資配股的目的，天津廣夏公司的董事長董某在其母公司銀廣夏公司的財務總監丁某的授意并經銀廣夏公司的總裁李某的同意下，與天津廣夏公司的總經理閻某配合，在1999年和2000年通過虛增成本、收入和出口業務，虛增天津廣夏公司的凈利潤，從而間接增加銀廣夏公司的利潤。經法院查明的主要事實如下：

1、銀廣夏公司1999年度虛報凈利潤約1.27億元1999年，董某與閻某虛構與三家北京公司的進貨交易，讓三家北京公司為天津廣夏公司開具了增值稅專用發票共計約6600萬元，偽造天津廣夏公司向上述公司匯款的銀行匯款單，只向上述公司支付了開票費用，實際上沒有發生任何采購交易和支付貨款。董某將上述虛構的采購成本均編入天津廣夏公司1999年度財務報表中。董某與閻某虛構與德國公司的出口交易，金額共計約人民幣20000萬元，并將該虛構的收入編入天津廣夏公司1999年度財務報表中。董某與閻某虛假編制天津廣夏公司1999年度財務報表的行為導致銀廣夏公司在其1999年度財務報告中向社會發布虛假凈利潤約1.27億元。

2、銀廣夏公司2000年度虛報凈利潤約4.17億元2000年，董某與閻某采用相同的手段虛構采購交易共計約2450萬元，虛構出口交易共計約4.76億元，制作虛假財務憑據，將上述虛構交易金額編入天津廣夏公司2000年度的財務報表，導致銀廣夏公司在其2000年度財務報告中向社會發布虛假凈利潤約4.17億元。1999年至2000年，董某與閻某在實施虛構利潤的過程中共讓其他單位為天津廣夏公司開具增值稅專用發票約30000萬元，進項稅額逾4000萬元，但只有少部分進行了申報認證抵扣。天津廣夏公司假報的出口業務均沒有向主管稅務機關申請退稅。

3、2001年各被告人虛報中期報告的違法事實2001年初，為了進一步虛增天津廣夏公司的收入，董某指使公司職員從主管稅務機關領購增值稅專用發票500份，除向正常銷售單位開具外，董某指使公司職員以天津廣夏公司名義向其關聯公司虛開增值稅專用發票290份，價稅合計約2.21億元，涉及稅款金額約3764萬元。之后董某以銷售貨款沒有全部回籠為由，僅向主管稅務機關申報繳納增值稅500萬元，給天津廣夏公司造成直接經濟損失500萬元。但由于2001年8月案發，董某虛增天津廣夏公司收入的行為沒有導致銀廣夏公司實際虛報凈利潤。

4、銀廣夏公司為掩蓋虛報凈利潤進行利潤分配，以實現增資配股的目的2001年5月，為了掩蓋銀廣夏公司虛報虛假利潤的事實，并且實現利潤分配、達到增資配股的目的，銀廣夏公司的總裁李某指使天津的關聯公司從金融機構貸款1.5億元，并以向天津廣夏公司支付貨款的名義將該1.5億元支付給天津廣夏公司，天津廣夏公司再將該筆資金以利潤分配的形式支付給銀廣夏公司。銀廣夏公司利用該筆資金實施了1999年度和2000年度的利潤分配方案進行利潤分紅，從而達到進一步增資配股的目的。

（三）本案訴訟沿革2001年8月2日，中國證監會以銀廣夏公司涉嫌違規為由對銀廣夏股票交易停牌。2001年9月5日，銀廣夏公司的李某、丁某以及天津廣夏公司的董某、閻某因涉嫌提供虛假財會報告罪被寧夏自治區公安廳刑事拘留，同年10月13日均被依法執行逮捕。寧夏自治區公安廳偵查終結后，經銀川市公安局移送銀川市人民檢察院審查起訴。2002年10月8日，銀川市人民檢察院向銀川市中級人民法院提起公訴。在審理過程中，銀川市人民檢察院因事實、證據有變化撤回起訴，2002年11月4日銀川市中級人民法院裁定準許撤回起訴。2002年11月19日，銀川市人民檢察院向銀川市中級人民法院再次提起公訴。2002年12月17日，銀川市中級人民法院依法組成合議庭，公開審理了此案。2003年9月3日，銀川市中級人民法院對本案作出一審判決。四被告人均沒有上訴。

二、法院觀點銀川市中級人民法院對本案進行了公開審理。法院經審理認為，被告人董某、李某、丁某、閻某作為銀廣夏公司和天津廣夏公司直接負責的主管人員和其他直接責任人員，明知提供虛假財會報告會損害股東利益卻故意為之，采取偽造銀行進帳單、匯款單、海關報關單、銷售合同、購貨發票單及虛開增值稅專用發票等手段，偽造天津廣夏公司1999年和2000年度及2001年中期虛假收入和利潤，為掩蓋銀廣夏公司虛報虛假利潤的事實，又采取拆借資金的手段，達到銀廣夏公司2001年中期利潤分紅，導致銀廣夏公司向股東和社會公眾提供虛假的財會報告，向社會披露虛假利潤，致使銀廣夏公司涉嫌違規，被中國證監會停牌，股票急速下跌，嚴重損害了股東的利益，致使股東遭受巨大的財產損失，其行為均已構成提供虛假財會報告罪，依法應予嚴懲。根據《中華人民共和國刑法》第一百六十一條、第二十五條之規定，判決李某、丁某、董某、閻某犯提供虛假財會報告罪，并給予相應有期徒刑、罰金的刑事處罰。

三、華稅點評

（一）本案被告人不以虛開增值稅專用發票罪論處的主要理由在本案中，被告人以虛增子公司利潤為手段虛增上市公司的凈利潤，從而實現增資配股的目的，導致公司股價持續跌停，嚴重損害了股東的利益，其行為符合1997年刑法第一百六十一條關于提供虛假財會報告罪的犯罪構成，一審法院的裁判于法有據。在實施犯罪過程中，被告人采取了讓他人為自己虛開增值稅專用發票以及為他人虛開增值稅專用發票的行為，且涉及稅款金額十分巨大，但法院最終并沒有以虛開增值稅專用發票罪論處，主要有以下兩點理由：

1、被告人并非以偷逃國家稅款為犯罪目的在本案中，被告人實施虛開增值稅專用發票行為的目的很明確，就是為了虛增公司的成本和收入，從而虛報上市公司凈利潤實現增資配股。被告人并非以偷逃國家的增值稅稅款為目的。刑法第二百零五條關于虛開增值稅專用發票罪的規定屬于非法定的目的犯，要求行為人在主觀上具有偷逃國家稅款的目的。因此，本案被告人在犯罪主觀方面沒有充分本罪的構成要件。

2、被告人沒有造成國家稅款的損失董某與閻某在1999年至2001年初實施了讓他人為自己開具增值稅專用發票和為他人開具增值稅專用發票的行為，且開票和受票均沒有真實貨物購銷交易。在開票方面，由于沒有貨物真實購銷交易，因此天津廣夏公司實際上也不發生增值稅的納稅義務，且天津廣夏公司對外開票的對象是關聯企業，受票方沒有向主管稅務機關申報抵扣稅款。在受票方面，天津廣夏公司取得的增值稅專用發票也都沒有向主管稅務機關申報抵扣稅款，只是作為成本費用在財務報告中體現。因此，被告人盡管實施了讓他人為自己虛開增值稅專用發票和為他人虛開增值稅專用發票的違法行為，但并沒有給國家稅款造成損失。刑法第二百零五條關于增值稅專用發票罪的規定要求行為人的犯罪行為嚴重侵害國家稅收征管秩序，特別是造成國家稅款的嚴重損失，謂之犯罪客體要素。在本案中，被告人的虛開行為并沒有嚴重侵害國家的稅收征管秩序，因此在客體要素方面也不符合本罪之構成。

（二）本案裁判具有積極、長遠的指導意義提供虛假財會報告罪最早是在1995年全國人大常委會通過的《關于懲治違反公司法的犯罪的決定》之中。1997年刑法修訂時將1995年決定關于本罪的內容直接吸收，并沒有做較大幅度的修改。1997年刑法第一百六十一條規定：“公司向股東和社會公眾提供虛假的或者隱瞞重要事實的財務會計報告，嚴重損害股東或者其他人利益的，對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處二萬元以上二十萬元以下罰金?！北咀锏脑O定目的是為了打擊上市公司會計報表的造假現象，確保證券市場的健康穩定發展，但由于我國證券市場的迅速發展以及1997年刑法第一百六十一條固有之弊病，刑法已經無法完全滿足懲治此類犯罪行為的需要。因此，在2006年，全國人大常委會通過了《刑法修正案

（六）》，將本條進行了較大幅度的修改。最高人民法院也將本罪的罪名由“提供虛假財會報告罪”變更為“違規披露、不披露重要信息罪”。經修改后的刑法第一百六十一條規定：“依法負有信息披露義務的公司、企業向股東和社會公眾提供虛假的或者隱瞞重要事實的財務會計報告，或者對依法應當披露的其他重要信息不按照規定披露，嚴重損害股東或者其他人利益，或者有其他嚴重情節的，對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處二萬元以上二十萬元以下罰金。”對比本條修改前后的罪狀表述可以看到，本罪的犯罪主體由過去的上市公司擴大到依法負有信息披露義務的公司、企業，不僅包括上市公司，還包括在證券市場中其他具有信息披露義務的證券公司等等；本罪的犯罪行為增加了一種表現，即故意不披露重要信息的行為?？傊?，本罪的罪狀修改后，對承接證券法、公司法的有關規定起到了積極作用，刑法對于此類犯罪行為的打擊力度更為加強。盡管提供虛假財會報告罪的刑法條文及罪名均發生了變化，但刑法本條之立法目的與精神并沒有發生變化，本案的裁判在今天仍然具有積極地、有效地指導意義。最高人民檢察院也將本案裁判收錄進2004年第5號《最高人民檢察院公報》中，足見其影響?？偨Y：盡管本案并沒有以虛開增值稅專用發票罪追究被告人的刑事責任，但這并不意味著上市公司通過在集團內環開、虛開增值稅專用發票沒有法律風險。首先，在沒有真實貨物購銷交易的情況下開具增值稅專用發票的，除要依照我國發票管理辦法的有關規定受到處罰，根據國稅總局的有關規定，開票方需要對所開具的增值稅專用發票申報繳納稅款，受票方還要就已抵扣稅款申報補繳。其次，由于刑法第二百零五條之規定的具體認定尚存在較大爭議，很有可能在不同地區的司法審判結果發生偏差，法院唯虛開行為定罪的案例并不少見，可見其刑事法律風險仍然十分嚴峻。筆者建議企業應當嚴格遵守增值稅專用發票使用管理的有關規定，堅決不越過虛開增值稅專用發票的法律紅線，方可有效防范這一風險。